УДК 657(07) ББК 65.052 я73 Б 94 Автор ы-составители: А.И. Балдинова, к.э.н., доцент (разд. 10), Н.А. Егомостьев, к.э.н...
39 downloads
307 Views
1MB Size
Report
This content was uploaded by our users and we assume good faith they have the permission to share this book. If you own the copyright to this book and it is wrongfully on our website, we offer a simple DMCA procedure to remove your content from our site. Start by pressing the button below!
Report copyright / DMCA form
УДК 657(07) ББК 65.052 я73 Б 94 Автор ы-составители: А.И. Балдинова, к.э.н., доцент (разд. 10), Н.А. Егомостьев, к.э.н., до цент (разд. 1), А.Т. Образовский, к.э.н., доцент (разд. 3), И.А. Разумов, к.э.н., доцент (разд. 6), ст. преподаватели О.В. Сможевская (разд. 4), Т.А. Сундукова (разд. 2), Ю.Б. Киргиз - отв. за выпуск, (разд. 5), Т.В. Максина (разд. 8), Л.Л.Шимко(разд. 7,12), Н.А.Юшкевич (разд. 11), ассистент И.М.Комарова (разд. 9). Методические рекомендации по выполнению контрольных работ и задания для самостоятельной работы подготовлены: А.И Балдиновой, Ю.Б. Киргиз, О.В. Сможевской. Рецензенты: Панков Д.А., доктор экономических наук, профессор, заведующий кафедрой бухгалтерского учета, анализа и аудита в отраслях народного хозяй ства Белорусского государственного экономического университета; Желиба Б.Н., доктор экономических наук, профессор, заведующий кафедрой финансов и кредита Минского института управления Рекомендован к изданию кафедрой бухгалтерского учета, анализа и аудита Минского института управления. с Q4
Бухгалтерский учет: Учебно-методический комплекс. В 2 ч. Ч. 1 / Авт. иолл.; Под общ. ред. А.И. Балдиновой -Мн.: Изд-воМИУ. 2006.-208 с. ISBN985-490-151-3.
В I части рассмотрен порядок организации бухгалтерского учета в современных условиях хозяйствования: основных средств, нематериальных активов, материальных ресурсов, труда и заработной платы, затрат на про изводство продукции (работ, услуг). Для студентов дневной и заочной форм обучения, изучающих курс бухгалтерского учета. УДК 657(07) ' phr'i'::,:':"JVi:-:, ' I ББК 65.052 я73
ISBN 985-490-151-3 (ч 1) ISBN 985-490-152-1 (общ.)
*
' •••••'•
© Коллектив авторов, 2006 ©М И У > 2 0 0 6
СОДЕРЖАНИЕ Тематический план 5 Литература 7 Перечень умений 9 1. Принципы организации бухгалтерского у чета 12 1.1. Роль и место бухгалтерского учета в системе управления. Функции бухгалтерского учета 10 1.2. Задачи бухгалтерского учета 12 1.3. Принципы организации бухгалтерского учета. Требования, предъяв ляемые к учету. 13 1.4. Виды производств и их влияние на организацию бухгалтерского учета.... 15 1.5. У четная политика организации 17 2. Учет основных средств 19 2.1. Основные средства, их классификация и оценка 19 2.2. Учет движения основных средств 22 2.3. Учет амортизации основных средств 35 2.4. Учет арендованных основных средств 43 2.5. Учет лизинговых операций 46 2.6. Учет результатов инвентаризации основных средств 56 3. Учет нематериальных активов 60 3.1. Понятие нематериальных активов, их оценка и задачи учета 60 3.2. Учет поступления нематериальных активов 62 3.3. Учет амортизации и амортизационного фонда воспроизводства нематериальных активов 64 3.4. Учет выбытия нематериальных активов 67 4. Учет материальных ресурсов 70 4.1. Материальные ресурсы, задачи их учета 70 4.2. Классификация материалов 71 4.3. Оценка материалов 72 4.4. Учет поступления материалов и расчетов с поставщиками 76 4.4.1. Источники и документальное оформление поступления материалов....76 4.4.2.Учет поступления материалов и расчетов с поставщиками 77 4.5. Учет расхода материалов и организация их складского учета 86 4.5.1. Документальное оформление отпуска материалов 86 4.5.2. Учет расхода материалов 88 4.6. Учет материальных ресурсов на складах и его связь с системой бух галтерского учета 92 4.7. Инвентаризация материалов и порядок отражения ее результа тов в учете 94 4.8. Особенности учета предметов, числящихся в составе оборотных средств (МБП) в эксплуатации и наскладе 97 ^
3
5. Учет труда и его оплаты 103 5.1. Труд, заработная платай задачи их учета 103 5.2. Классификация персонала предприятия. Оперативный учет числен ности работников и отработанного времени 106 5.3. Формы и системы оплаты труда 110 5.4. Документальное оформление и учет выработки 119 5.5. Подсчет отдельных видов заработной платы 123 5.5.1. Подсчет основных видов заработной платы 123 5.5.2. Подсчет прочих начислений заработной платы 134 5.6. Порядок составления расчетных, платежных ведомостей и выдачи заработной платы 153 5.7. Сводный учет заработной платы 154 5.8. Синтетический и аналитический учет расчетов по оплате труда 156 5.9. Учет сумм, резервируемых на оплату отпусков рабочих, отчисле ний на социальную защиту и прочих отчислений 159 6. Учет затрат на производство продукции (работ, услуг) 167 6.1. Затраты на производство, их классификация 167 6.2. Состав затрат, включаемых в себестоимость продукции 171 6.3. Учет материальных затрат. 174 6.4. Учет затрат на оплату труда 178 6.5. Учет расходов будущих периодов 180 6.6. Учет накладных расходов 184 6.7. У чет брака продукции и потерь от простоев 187 6.8. Учет незавершенного производства 191 6.9. Учет затрат вспомогательных производств 195 6.10. Синтетический учет текущих затрат (себестоимости). Порядок рас чета (калькулирования) текущих затрат и последовательность их учета 198
4
ТЕМАТИЧЕСКИЙ ПЛАН Роль бухгалтерского учета в системе управления предприятиями и организациями. Задачи бухгалтерского учета в условиях перехода к рыноч ной экономике. Принципы организации бухгалтерского учета на предприя тиях в условиях интеграции современного бухгалтерского учета в междуна родное сообщество, его стандартизация. Виды производств и их влияние на организацию бухгалтерского учета. Учетная политика организации. Поря док ее формирования и оформления. Основные средства предприятия. Их классификация, оценка и пере оценка в современных условиях хозяйствования. Учет поступления и выбы тия основных средств в разных условиях. Учет амортизации основных средств согласно новой амортизационной политике. Порядок создания и использования амортизационного фонда. Учет индексации амортизаци онных отчислений. Учет основных средств в условиях текущей и долго срочной аренды, лизинга. Инвентаризация основных средств и отражение в учете ее результатов. Нематериальные акгивы предприятий. Классификация, оценка и пе реоценка нематериальных активов. Учет поступления и выбытия нематери альных активов. Амортизация нематериальных активов и ее учет. Порядок создания амортизационного фонда и его учет. Материальные ресурсы организаций. Их классификация, оценка и переоценка. Учет поступления материалов и расчетов с поставщиками. Учет расхода и внутреннего перемещения материалов. Учет материалов на скла де и в бухгалтерии. Порядок списания недостач и излишков материалов по результатам инвентаризации. Особенности учета предметов, числящихся в составе оборотных активов организации (бывшие МБП). Труд, заработная плата и задачи их учета. Классификация персонала предприятия. Оперативный учет численности работников и отработанного времени. Формы и системы оплаты труда. Фонд заработной платы. Подсчет отдельных видов заработной платы. Порядок составления расчетных и пла тежных ведомостей. Синтетический и аналитический учет расчетов по оп лате труда. Свод заработной платы. Учет сумм, резервируемых на оплату отпусков рабочих и отчислений от фонда оплаты труда. Затраты на производство, их классификация. Свод затрат, включае мых в себестоимость продукции (работ, услуг). Учет материальных затрат. Учет расходов на оплату труда. Учет затрат на подготовку и освоение новых производств. Учет затрат вспомогательных производств. Учет и распреде ление накладных расходов. Учет потерь от брака и простоев. Учет и оценка незавершенного производства. Сводный учет затрат на производство. Готовая продукция (работы, услуги), их состав и оценка. Задачи учета. Учет поступления готовой продукции из производства, сдачи выполненных 5
работ и оказанных услуг. Учет готовой продукции на складах и в бухгалте рии. Учет отгруженной продукции, выполненных работ и оказанных услуг. Учет расходов на реализацию, налогов и отчислений. Учет реализации про дукции (работ, услуг). Учет денежных и расчетных операций. Учет денежных средств на рас четных, валютных, специальных счетах в банках. Учет кассовых операций. Учет финансовых вложений. Их классификация и оценка. Учет вкла дов в уставные фонды других организаций. Учет финансовых вложений в акции, займы. Учет операций, связанных с осуществлением договора про стого товарищества. Учет финансовых векселей. Организация расчетных операций. Понятие дебиторской и кредитор ской задолженности. Учет расчетов с поставщиками и подрядчиками. Учет расчетов с покупателями и заказчиками. Учет резервов по сомнительным долгам. Учет кредитов и займов. Учет подотчетных сумм. Учет расчетов с персоналом по прочим операциям. Учет расчетов с учредителями. Учет расчетов с разными дебиторами и кредиторами. Учет расчетов по налогам и сборам. Учет расчетов по социальному страхованию и обеспечению. Учет внутрихозяйственных расчетов. Классификация источников собственного имущества предприятия. Учет уставного фонда. Учет резервного фонда. Учет добавочного фонда. Учет нераспределенной прибыли (непокрытого убытка). Учет целевого финансирования. Финансовые результаты организации, их классификация. Учет финан совых результатов от реализации продукции (работ, услуг). Учет операцион ных доходов и расходов. Учет внереализационных доходов и расходов. Учет недостач и потерь от порчи ценностей. Учет резервов предстоящих расходов. Учет доходов и расходов будущих периодов. Учет прибыли и убытков.
6
ЛИТЕРАТУРА Основная 1. О бухгалтерском учете и отчетности: Закон Республики Беларусь от 25.06.2001 г. №42-3 // Главный бухгалтер.- 2001. - № 2 7 - С. 17-25. 2. Типовой план счетов бухгалтерского учета и Инструкция по его приме нению: Постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 30.05.2003 г. №89. 3. Основные положения по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг): Утверждены Министерством экономики 26.01.1998 г. №19/12/397, Министерством финансов 30.01.1998 г. №3, Министерством ста тистики и анализа 30.01.1998 г. №01 -28/8, Министерством труда Республики Беларусь 30.01.1998 г. №03-02-03/300, с последующими изменениями и до полнениями. С 01.01.2004 г. внесены дополнительные изменения в состав затрат (30.12.2003 г. №258/186/256/166). 4. Методические рекомендации по прогнозированию, учету и калькулиро ванию себестоимости продукции (товаров, работ, услуг) в промышленных организациях Министерства промышленности Республики Беларусь. Мн РУП «Промпечать», 2004. 5. Трудовой кодекс Республики Беларусь: Принят Палатой представителей 08.06.1999 г. Одобрен Советом Республики Беларусь 30.06.1999 г. № 296-3. Дополнительная 1. Инструкция о порядке бухгалтерского учета основных средств: Утверж дена Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 20.12.2001 г. №27 (с изменениями и дополнениями). 2. Инструкция по бухгалтерскому учету нематериальных активов: Утверждена ПостановлениемМинистерствафинансовРеспубликиБеларусьот20.12.2001 г. № 128 (с изменениями и дополнениями)//Главный бухгалтер. -2003.-№12. 3. Положение о порядке начисления амортизации основных средств и нема териальных активов: Утверждено Постановлением Министерства экономики Республики Беларусь, Министерства финансов Республики Беларусь, Ми нистерства статистики и анализа Республики Беларусь, Министерства архи тектуры и строительства Республики Беларусь от 23.11.2001 г. № 187/110/96/18 (с учетом изменений и дополнений). // Главный бухгалтер.-2004.-№15. 4. Положение по бухгалтерскому учету основных средств: Утвержденно Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 12.12.2001 г. № 118 (с изменениями и дополнениями). 5 . 0 бухгалтерской отчетности организаций: Постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 17 февраля 2004 г. №16 // Главный бух галтер. 2004.-№15 6. Инструкция о порядке исчисления и уплаты налога на добавленную сто имость: Утверждена Постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь 31.01.2004 г. № 16. // Национальная экономическая газета. -2004.- №21. 7
7. Инструкция о порядке исчисления и уплаты в бюджет налогов на доходы и прибыль: Утверждена Постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь 31.01.2004 г. № 19. 8. Инструкция по бухгалтерскому учету «Доходы организации»: Утверж дена Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь 26.12.2003 г. №181. 9. Инструкция по бухгалтерскому учету «Расходы организации»: Утверж дена Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь 26.12.2003 г. №182. 10. Правила ведения кассовых операций и расчетов наличными денежными средствами в Республике Беларусь: Утверждены Постановлением Правле ния Национального банка Республики Беларусь №99 от 28.06.2004 г. П. Положение о безналичных расчетах в Республике Беларусь от 31.01.1997 г. №849. 12. Инструкция о порядке бухгалтерского учета материалов, незавершен ного производства, готовой и отгруженной продукции организациями про мышленности: Утверждена Постановлением Министерствафинансов Рес публики Беларусь, Министерства экономики Республики Беларусь от 31.12.2003 г. № 191/263. 13. Инструкция о порядке и размерах возмещения расходов при служебных командировках в пределах Республики Беларусь: Утверждена Постановле нием Министерства финансов Республики Беларусь от 12.04.2000 г. №35 (в редакции Постановления Министерства финансов Республики Беларусь от22.02.2002г.№23). 14. Инструкция о порядке ведения бухгалтерского учета индивидуальными предпринимателями: Утверждена Постановлением Государственного на логового комитета Республики Беларусь и Министерством финансов Рес публики Беларусь от 14.08.2000 г. №75/85. 15. Ладутько Н.И. Бухгалтерский учет. - Мн.: ФУАинформ, 2005. 16. Михалкевич А.П., Белый И.Н. Калькуляция себестоимости продукции в АПК.-Мн, 2003. 17. Ткач В.И, Ткач М.В. Международная система учета и отчетности.М.,1992. 18.Панков Д.А. Бухгалтерский учет и анализ за рубежом: Учеб. пособ. Мн.: Новое знание, 2002. - 256 с. 19. Новый план счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации (предприятия): Комментарии. Рекомендации к применению / В.Е. Ванкевич, Е.Н. Шибеко, А.Я. Бавдей и др.; Под общ. ред. Л.Л. Ермолович, В.Е. Ванкевича. - Мн.: Интерпрессервис, Книжный Дом, 2003.-368 с. 20. Бухгалтерский учет: Учеб. пособ. / О.А. Левкович, И.Н. Бурцева, Ю.И. Акулич; Под общ. ред. О.А. Левковича. - Мн.: Амалфея, 2003.-640 с. 8
ПЕРЕЧЕНЬ УМЕНИЙ Бухгалтер должен знать и уметь ШАНИЯ "~ I ~ УМЕНИЯ 1 Теория (основы) бухгалтерского учета I Теория (основы) бухгал терского учета I I Об истоках развития бухгал терского учета, I 1 - Использовать теоретические знания в области анализа и аудита бухгалтерского учета при организации и ведении 12 0 месте и роли учетно-аналитической бухгалтерского учета на предприятии информации в системе управления хозяйственной 1.2. Заполнения первичных и сводных документов. деятельностью. регистров синтетического и аналитического учета 1 3 О значении и роли международных стандартов производственной н финансовой деятельности и принципов бухгалтерского учета на организацию субъектов хозяйствования. учета в Республике Беларусь 1 3. Составления бухгалтерских проводок по 1 4 Законодательные основы о бухгалтерском учете основным хозяйственным операциям и процессам и отчетности в Республике Беларусь. 1.4. Составление бухгалтерского баланса и других I 5 Принципы построения бухгалтерского учета в форм финансовой (бухгалтерской) отчетности Республике Беларусь. . . . , - . . I 6 Теоретические основы бухгалтерского учета их сущность, предмет и обьекты, методы и методология, функции, цели и задачи, документация н регистры учета 17 Типовой план счетов бухгалтерского учета и инструкция по ею применению 1 8 Порядок отражения на счетах основных хозяйственных операций и процессов. 1 9. Сущность и содержание форм бухгалтерского учета, тенденций и направлений их развития. _____________ _____ 2 Бухгалтерский учет в промышленности 2 Бухгалтерский учет в промышленности 2 1 Порядок организации и ведения первичного, 2 1 Использовать в практической деятельности синтетического и аналитического учета нормативные акты и инструктивные материалы по основных средств, вопросам бухгалтерского учета к отчетности, нематериальных активов, 2 2. Использовать нрава и обязанности главного материальных ресурсов, бухгалтера в организации учета и при составлении труда и « « о п л а т ы ; отчетности, 2 3 затрат на производство продукции Документирование и регистрация операций (работ vcivr) хозяйственной деятельности, заполнение и готовой продукции (работ, услуг) и обработка бухгалтерских документе, по всем ее реализации; " " участкам счета; 2 4 Исправление ошиоок в бухгалтерских J денежных и расчетных операции, , „ документах и регистрах учета; финансовых вложении, _ , „ 2.5. Владеть методикой проведения инвентаризации, Р ' оформления и отражения ее результатов в финансовых результатов; бухгалтерском учете, фондов и резервов 2.6. Производить необходимые расчеты по всем 2.2. Методику и методы калькулирования операциям производственно-хозяйственной себестоимости продукции (работ услуг). деятельности предприятия, 2 3. Технологию автоматизирования обработки Составлять бухгалтерские проводки и 2 7 учетно-аналитической информации. производить их регистрацию в регистрах учега, 2 4 Порядок составления и утверждения 2 8 В 1 а д с т ь м е т о д И к о й определения финансовых бухгалтерской (финансовой) отчетности. результатов деятельности предприятия, образования и использования фондов и резервов; 2.9. Составлять и утверждать финансовую (бухгалтерскую) отчетность и проводить расчеты по налогам и налоговым платежам, 2.10 Владеть методикой определения финансовых результатов деятельности предприятия и использования фондов и резервов; 2 I i Использовать учетно-аналитическую информацию для принятия обоснованных управленческих решений; 2 12 Использовать знания и опыт зарубежных стран при организации бухгалтерского учета на предприятии
L
—
.
1
9
1. ПРИНЦИПЫ ОРГАНИЗАЦИИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА 1.1. Роль и место бухгалтерского учета в системе управления. Функции бухгалтерского учета В специальной литературе приводится множество определений понятия управления и тех функций, которые присущи этой экономичес кой категории. По нашему мнению, «Управление - это многофакторный процесс целенаправленного воздействия управляющей системы, которой являются соответствующие органы, структуры и лица на управляемый объект, т.е. коллекгивы людей для достижения поставленных целей». На предприятиях такими целями являются: заготовление сырья и других материальных ресур сов; осуществление производства продукции, выполнение работ и оказание услуг; реализация продукции, работ и услуг; осуществление всех видов рас четов; определение финансовых результатов деятельности предприятия. Основными функциями управления являются: планирование, учет, анализ, контроль и регулирование. Бухгалтерский учет занимает особое, ключевое место в системе уп равления, т.к. он обеспечивает разные уровни управления необходимой информацией как текущего, так и перспективного характера. В странах с развитой рыночной экономикой его называют языком бизнеса и предпри нимательства. Один из основоположников учета Лука Пачоли в 1494 г. в труде по бухгалтерскому учету «Трактат о счетах и записях» писал о роли учета: «Кто в делах своих не умеет быть хорошим бухгалтером, тот будет бродить как слепой в потемках, наугад, и не миновать ему больших убытков». В системе управления бухгалтерский учет выполняет ряд функций, основными из которых являются: контрольная, информационная, аналити ческая, обеспечения сохранности собственности, обратной связи. В условиях совершенствования управления, становления и развития рыночных отношений, наличия различных форм собственности роль конт рольной функции учета постоянно возрастает. Сущность ее заключается в выявлении отклонений от целей управления и планирования процессов за готовления сырья и материалов; производства и реализации продукции, работ и услуг; ведения расчетов, атакже в выявлении нарушений действу ющих законодательных актов, нормативных и инструктивных документов, имеющих отношение к учету. Реализацию контрольной функции на предприятиях выполняют как учетные работники, так и специалисты других служб и отделов: планового, финансового, сбыта и др. 10
Помимо внутреннего, непосредственно на предприятии, различают внешний контроль, который выполняют ревизионные службы вышестоя щих организаций, независимые аудиторские организации, налоговые орга ны, банки и др. Различают три вида контроля: предварительный - д о совершения хо зяйственной операции; текущий - во время ее документального оформле ния; последующий - после совершения и оформления операции. Контроль должен охватывать все участки бухгалтерского учета и все операции, в том числе отражаемые в учете основных средств и нематериальных активов; производственных запасов; готовой продукции, работ и услуг; труда и за работной платы; затрат на производство; расчетов; фондов и резервов; фи нансовых результатов деятельности субъекта хозяйствования. Результатом контроля должны быть выявленные отклонения от нормального, заплани рованного хода производственной деятельности предприятия, соблюдение законодательных и нормативных актов. При наличии отклонений в произ водственных процессах или обнаружении нарушений в учете выявляются их причины и виновники, затем принимаются необходимые управленчес кие действия по их устранению и недопущению в будущем. Велико значение и информационной функции учета. Данные уче та позволяют своевременно обеспечивать объективной экономической информацией руководителей и служб предприятия. В частности: какими ресурсами оно располагает; сколько и с какими затратами произведено готовой продукции, выполнено работ и оказано услуг; состояние расче тов с поставщиками, покупателями, работниками предприятия и другими организациями и лицами; финансовый результат деятельности предприя•| ия и т.д. Данные бухгалтерского учета используются также вышестоящи ми организациями, учредителями и акционерами предприятия, Госком статом, банковскими учреждениями, налоговыми инспекциями и други ми заинтересованными организациями. Считается, что на долю бухгал терской информации приходится порядка 70% общего объема экономи ческой информации. Суть аналитической функции бухгалтерского учета заключается в том, что достоверная и юридически обоснованная информация, отражен ная в первичных документах и регистрах бухгалтерского учета, использует ся для проведения углубленного экономического анализа производствен но-финансовой деятельности предприятий, организаций, учреждений и их подразделений. Большие возможности открываются для проведения анали за при использовании персональных ЭВМ, т.к. в их памяти хранятся нор мы и нормативы расходования материально-сырьевых и топливно-энер гетических ресурсов; нормы затрат труда и расценки за выполненную работу; другие справочные и плановые показатели. Использование и сопоставление их с соответствующими фактическими данными позволяют 11
определить отклонения от норм и нормативов, выявить влияние отдельных факторов на величину анализируемого объекта за отчетный период и в динамике за ряд лет, определить финансовое положение предприятия, ре зервы улучшения эффективности использования всех видов ресурсов, сни жения себестоимости продукции, работ и услуг, улучшения финансовых показателей деятельности субъектов хозяйствования. Функция сохранности собственности тесно связана с контрольной функцией. Для ее реализации необходимы соответствующие условия и пред посылки: наличие оборудованных складских помещений, контрольных и измерительных приборов, мерной тары и другого оборудования. В условиях развития рыночной экономики, роста числа собственни ков, развития внешнеэкономической деятельности предприятий значение этой функции бухгалтерского учета возрастает, т.к. хорошо организованная система учета позволяет не только выявить недостачи, растраты и хищения, нерациональное использование ресурсов, но и предотвратить такие факты. Инструментом для реализации этой функции служит инвентаризация иму щества предприятий, которая позволяет определить изменения, происшед шие в составе собственности. В процессе инвентаризации проверяются полнота оформления хозяйственных операций, соответствие показателей текущего учета фактическим данным. По результатам инвентаризации вно сятся необходимые уточнения и исправления в регистры учета. Бухгалтерский учет выполняет также функцию обратной связи на всех уровнях управления. Достоверный синтетический и аналитический бухгалтерский учет обеспечивает руководителей и службы предприятия необходимой инфор мацией о деятельности предприятий, организаций, учреждений и их под разделений за отчетный период, о состоянии имущества и источниках его образования, об обязательствах предприятия и состоянии его расчетов, финансовых результатах деятельности. Используя обратную связь на основе бухгалтерской информации, отражающей фактические значения показателей, состояние расчетов и обязагельств, осуществляется контроль за выполнением плановых заданий, за соблюдением норм и нормативов, осуществлением платежей по обязатель ствам. При этом принимаются необходимые управленческие решения по выявлению и реализации резервов роста производства, экономии ресур сов, улучшению финансовых показателей деятельности предприятия. 1.2. Задачи бухгалтерского учета В статье 4 Закона Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности» (в редакции от 25 июня 2001 года № 42-3) сформулированы основополагающие задачи бухгалтерского учета. Ими признаны: 12
• формирование полной и достоверной информации о деятельнос1И организации и ее имущественном положении, полученных доходах и понесенных расходах; • обеспечение при совершении организацией хозяйственных опера ций внутренних и внешних пользователей современной информацией о наличии и движении имущества и обязательств, а также об использовании материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утверж денными нормами, нормативами и сметами; • предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятель ности организации и выявление резервов ее финансовой устойчивости. Реализуя перечисленные выше ключевые задачи, в повседневной практике бухгалтерам необходимо решать и ряд более конкретных задач, m,iтекаюших из тех функций, которые бухгалтерский учет выполняет в сис теме управления. К ним относятся: • непрерывное и сплошное документальное отражение всех хозяй ственных операций с денежными средствами и материальными ценностями; • формирование и систематизация в регистрах учета полной и досюнерной информации о хозяйственных и финансовых процессах, результа тах деятельности хозяйствующего субъекта и его структурных подразделе ний для принятия управленческих решений; • контроль за наличием, состоянием и использованием хозяйствен ных ресурсов на всех стадиях их движения в соответствии с действующими иконами Республики Беларусь, сметами, нормами и нормативами, утвер жденными хозяйствующими субъектами; • контроль за формированием, распределением и использованием источников средств предприятия; • предотвращение сверхнормативных и непроизводительных затрат материальных и иных ресурсов, выявление резервов их экономии и повы шения эффективности использования; • подготовка данных для составления достоверной финансовой (бух галтерской) и статистической отчетности, необходимой органам государ ственного управления и контроля, вышестоящим организациям, учредите лям, инвесторам и иным заинтересованным структурам и органам; • формирование научно обоснованной системы показателей, харак теризующих результаты производственно-финансовой деятельности пред приятия, его отдельных подразделений и служб. 1.3. Принципы организации бухгалтерского учета. Требования, предъявляемые к учету Эффективность производственно-финансовой деятельности пред приятия во многом зависит от организации бухгалтерского учета, принци пов, составляющих его основу, и требований, предъявляемых к нему. 13
Общее методологическое руководство и контроль за соблюдением действующего законодательства в области бухгалтерского учета и отчет ности возложены на управление методологии бухгалтерского учета и от четности Министерства финансов Республики Беларусь. Данный орган разрабатывает, согласовывает и утверждает в пределах своей компетен ции обязательные для исполнения всеми организациями на территории Республики Беларусь: • типовые планы счетов бухгалтерского учета и инструкции по их применению; ш положения по бухгалтерскому учету и отчетности; • иные нормативные акты по вопросам бухгалтерского учета и от четности, включая вопросы состава, сроков и адресатов предоставления бухгалтерской отчетности, права, обязанности и ответственность главных бухгалтеров и др. Организации, руководствуясь законодательством Республики Бела русь о бухгалтерском учете и отчетности, нормативно-правовыми актами органов государственного управления, регулирующих бухгалтерский учет и отчетность, и исходя из конкретных условий хозяйствования и отраслевых особенностей самостоятельно формируют свою учетную политику и ме тоды организации ведения бухгалтерского учета. Исходя из особенностей и содержания функций, которые выполняет бухгалтерский учет в системе управления, к нему предъявляются опреде ленные требования, основные из которых изложены в статье 8 Закона Рес публики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности»: • организация обязана непременно вести бухгалтерский учет с мо мента ее создания, образования до реорганизации либо ликвидации в по рядке, установленном законодательством Республики Беларусь; • бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных опе раций ведется в белорусских рублях, а документирование операций, веде ние регистров бухгалтерского учета и составление бухгалтерской отчетнос ти осуществляются на русском или белорусском языке; • имущество, являющееся собственностью организации, учитыва ется обособленно от имущества других юридических лиц, находящегося на бухгалтерском учете данной организации; • методологическое единство и сопоставимость учетных показате лей с плановыми и показателями, используемыми при анализе производ ственно-финансовой деятельности предприятия; • полнота и своевременность отражения в документах всех хозяй ственных операций за отчетный период и результатов инвентаризации; • правдивость или достоверность учета; • простота и доступность учета; • экономичность и рациональность учета; 14
• соблюдение в течение отчетного периода принятой учетной поли тики отражения отдельных операций и оценки имущества; • тождество данных аналитического и синтетического учета; • временная определенность хозяйственных операций, то есть прашип.нос отнесение доходов и расходов к отчетным периодам; • разграничение текущих затрат на производство (издержки обраще ния) и долгосрочные инвестиции (капитальные и финансовые вложения). 1.4. Виды производств и их влияние на организацию бухгалтерского учета Организация бухгалтерского учета на предприятиях определяется особенностями технологии и организации производственного процесса, методами переработки исходных материалов, сложностью и номенклату рой выпускаемой продукции, её разнообразием и массовостью выпуска, и также структурой предприятия. Эти особенности влияют на документаль ное отражение затрат, их систематизацию и обобщение, ведение аналити ческого учета. Организация производства может быть построена потрем типам: технологическому - когда отдельные структурные подразделения предприятия выполняют часть процесса изготовления изделия; предметному- когда производственное подразделение предприятия полностью изготавливает определенное изделие из всей номенклатуры вы пускаемой продукции; смешанному или предметно-технологическому, - когда заготовитель ные производства и цеха строятся по технологическому принципу, а обра батывающие и выпускающие - по предметному. По характеру технологического процесса различают добывающие и обрабатывающие отрасли. В добывающих отраслях (добыча торфа, угля, неф i и, газа и так далее) отсутствуют затраты сырья и основных материалов. Дня них характерны однородность получаемой продукции и относитель ная непродолжительность процесса производства. Незавершенное произиодство отсутствует либо оно незначительно и поэтому, как правило, не принимается в расчет при исчислении себестоимости продукции. Пред приятия обрабатывающих отраслей перерабатывают сырье и материалы путем химической или механической обработки. Распространены два ос новных типа технологических процессов на предприятиях: 1-й тип - последовательный, состоящий из стадий, фаз, переделов, обработки исходного сырья до получения (выхода) готовой продукции (хи мическое, текстильное и другие производства). Продукция каждой из преиы.чущих стадий, фаз, переделов в таких производствах является полуфаб рикатом и используется для переработки в последующих стадиях. При этом 15
изменяется состав исходного сырья, а полуфабрикаты по своим свой ствам отличаются не только от сырья, но и от полуфабрикатов предыду щих переделов. Отдельно по стадиям и участкам обработки сырья учи тываются и затраты. 2-й тип предусматривает осуществление технологического про цесса в несколько потоков. При этом отдельные узлы и детали изготавли ваются параллельно, а затем путем механической сборки в других цехах превращаются в готовые изделия. Затраты при этом учитываются по изде лиям, их частям или группам однородных изделий по каждому цеху или участку в отдельности. По роли и назначению в структуре промышленного предприятия различают: основное производство, вспомогательное производство, а так же непромышленные обслуживающие производства и хозяйства. В основ ном производстве вырабатывают продукцию, для выпуска которой создано предприятие. Во вспомогательных цехах и участках выпускается продукция либо оказываются услуги для нужд основного производства. К обслужива ющим производствам и хозяйствам относятся жилищно-коммунальные хо зяйства, подсобные сельские хозяйства, детские сады, профилактории и другие обслуживающие персонал предприятия и службы. В зависимости от номенклатуры и объема выпускаемой продук ции различают три основных типа производств- индивидуальное, серий ное и массовое. В индивидуальном производстве продукция выпускается в единич ных экземплярах, например, изготовление автоматической линии. В серийных производствах (крупносерийных, среднесерийных и мел косерийных) продукция изготавливается по партиям, сериям и включает достаточно широкую номенклатуру изделий. Массовое производство характеризуется изготовлением продукции ограниченной номенклатуры в больших объемах в течение длительного периода времени. В индивидуальном производстве затраты учитываются в целом по каждому заказу; в серийном производстве - по сериям изделий, при этом себестоимость каждого из них исчисляется как средняя величина. В массо вом производстве объектами учета затрат и калькулирования являются виды вырабатываемых однородных изделий, а себестоимость единицы продук ции рассчитывается как средняя величина. Аналитический учет затрат на производство с учетом особенностей предприятий и технологии производства должен вестись по структурным подразделениям предприятия и видам выпускаемой продукции, выполняе мых работ и услуг. 16
1.5. Учетная политика организации Предприятия в соответствии с Законом Республики Беларусь «О бух галтерском учете и отчетности» при ведении бухгалтерского учета должны руководствоваться принятой ими методикой, основные положения кото рой приводятся в документе «Учетная политика организации». Под учет ной политикой понимается выбранная предприятием совокупность спосо бов ведения бухгалтерского учета: первичного наблюдения, стоимостного и (мерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйс i ценной деятельности др. Учетная политика формируется главным бухгалтером предприятия и включает в себя описание принятых способов ведения бухгалтерского учета, рабочий план счетов, формы первичных учетных документов, кото рые не предусмотрены типовыми альбомами, порядок проведения инвен таризации имущества и обязательств, методы оценки активов, правила до кументооборота и технологию обработки информации. Оформляется учетная политика на предприятии приказом либо рас поряжением. Учетная политика организации применяется всеми её фииишшми, представительствами и иными подразделениями независимо от места нахождения. Учетная политика является элементом системы нормативного регу лирования бухгалтерского учета и должна применяться с учетом других положений по бухгалтерскому учету. Выбранная учетная политика должна бы п. предварительно рассмотрена и одобрена решением учредителей, собс темников или советом директоров и затем утверждена руководителем орга ны (апии. Принятая методика должна соблюдаться в течение отчетного года. 11ри выборе и обосновании учетной политики необходимо приними'п> во внимание организационно-правовую форму и отраслевую при надлежность предприятия, его организационную структуру управления, ooi.CMi.i деятельности, численность работающих, обеспеченность средства ми вычислительной техники и другие аспекты. Основные аспекты учетной политики группируются по двум направ лениям: методическому и организационно-техническому. 11ри формировании учетной политики предприятие по конкретному ниирпплению ведения и организации бухгалтерского учета осуществляет иыбор одного из способов, допускаемых законодательством и норматив ными актами по бухгалтерскому учету. Если по конкретному вопросу в нормативных документах не установлены способы ведения бухгалтерского учета. |\) при формировании учетной политики предприятие самостоятель но разрабатывает соответствующий способ исходя из положений по бух•УЛИакКРмуучет*
__
шшшштттш шч шЛ т. ииТЦПкик/и Qfffl inlnllUnBIn ОНИ
!
Бобруйский филиал Учреждения образования "Белорусский государственный экономический университет" 17 Б,ИБЛ"ОТЕКа
Способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с 1 января года, следующего за годом утверждения соответствующего документа об учет ной политике. Изменяться учетная политика предприятия может в случаях: ре организации предприятия или условий его деятельности; изменения за конодательства Республики Беларусь или нормативных актов по бухгал терскому учету; разработки организацией новых способов ведения бух галтерского учета. Изменение учетной политики должно быть обоснованным и офор мляться в порядке, предусмотренном законодательством.
18
2. УЧЕТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ 2.1. Основные средства, их классификация и оценка К основным средствам бухгалтерского учета относятся материпльные, т.е. имеющие материально-вещественную форму активы орга низации, используемые в производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг. При принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение сле дующих условий: использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации; - использование в течение длительного времени, т.е. срока полезнон> использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного • щрсационного цикла, ели он превышает 12 месяцев; - организацией не предполагается последующая перепродажа дан ных активов; способность приносить организации экономические выгоды (доMVI)H будущем.
('рок полезного использования - период, в течение которого испольццшмис объекта основных средств приносит доход организации. Для от дельных групп основных средств срок полезного использования определя т/и исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выра жении), ожидаемого к получению в результате использования этого объекта. Основные средства в учете классифицируются по разным призна кам; но составу и назначению, по направленности и степени использова нии, но принадлежности, а также по их участию в предпринимательской пси i слыюсти: применяемые и не применяемые в указанной деятельности. При определении состава основных средств необходимо руководг|поишься Временным республиканским Общегосударственным класси фикатором «Основных средств и нормативных сроков их службы». По соста ву и назначению основные средства подразделяются на следующие группы: здания; сооружения; передаточные устройства; машины и оборудование; рабочие машины и оборудование; транспортные средства; инструменты; производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности; рабочий скот;
многолетние насаждения; 19
i
.
- •
-
••/
- капитальные затраты на улучшение земель; - прочие основные средства. По направленности использования основные средства подразделя ются на производственные и непроизводственные. К производственным основным средствам относятся объекты, ис' пользование которых направленно на систематическое получение прибы ли как главной цели деятельности предприятия, т.е. использование в процес се производства промышленной продукции, в строительстве, сельском хо зяйстве, торговле, общественном питании и других видах деятельности. К непроизводственным основным средствам относятся объекты, которые не участвуют в производственном процессе и используются для непроизводственного потребления (жилые дома, медпункты, библиотеки идр.). По степени использования основные средства подразделяются на действующие, находящиеся в эксплуатации, и бездействующие, находящи еся на консервации или в запасе. По принадлежности основные средства подразделяются на соб ственные, принадлежащие организации, и арендованные, не принадлежа щие организации и находящиеся во временном пользовании за опреде ленную плату. Основные средства оцениваются по первоначальной, восстанови тельной и остаточной стоимости. Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вкладов в уставный капитал, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации. Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобрете..., ние, сооружение и изготовление за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов. Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготов ление основных средств являются суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также организациям за осуществле ние работ по договору строительного подряда и иным договорам за инфор мационные и консультационные услуги, связанные с приобретением ос новных средств; регистрационные сборы, государственные пошлины и иные аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получе нием) прав на объект основных средств; таможенные пошлины; невозме щаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств; вознаграждения, уплачиваемые посреднической организацией, и др. Не включаются в фактические затраты на приобретение основных . средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением основных средств.
20
I к'рвоначапьной стоимостью основных средств, полученных по до говору дарения (безвозмездно), признается их текущая рыночная стоимость ни дачу принятия объекта к бухгалтерскому учету. 11ервоначальной стоимостью основных средств, приобретенных в обмен на другое имущество, отличное от денежных средств, является сто имость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, миорля устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельI' i них обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей. I) первоначальную стоимость основных средств, приобретенных за плиту, полученных в счет вклада в уставный фонд, а также по договорам дпрения (безвозмездно) и мены, включаются также фактические затраты opi иммзации на доставку объектов и приведение их в состояние, пригодное дня использования. 11срвоначальная стоимость объекта основных средств может изме ни! |.ся при производстве работ капитального характера, т.е. в случаях досIройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации и переоценки. При реконструкции и модернизации объекта его первоначальнин стоимость увеличивается, если в результате реконструкции и модерни(нции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные иокиштели функционирования (срок полезного использования, мощность, М1Ч1Ч-1 по применения). Увеличение (уменьшение) первоначальной стоимог i и основных средств относится на добавочный капитал. Восстановительная стоимость —это стоимость воспроизводства оси< 1НШ.1Ч средств по действующим на определенную дату рыночным ценам. I IONHHMC гея она в результате переоценки основных средств. Организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать i руины однородных объектов основных средств по восстановительной стоммосш путем индексации или прямого пересчета по документально подшержденным рыночным ценам. Сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки oi носится на добавочный фонд организации. Если в предыдущие отчетные периоды уценка объекта была произведена и отнесена на счет нераспреденсиной прибыли, а в отчетном периоде проведена дооценка этого объекта, ю и ном случае сумма дооценки отчетного периода в пределах суммы уценки предыдущих периодов относится на счет нераспределенной прибы ли, остальная сумма дооценки - на добавочный фонд. Сумма уценки объекта основных средств в результате переоценки oi носится насчет нераспределенной прибыли. Если в предыдущие отчет ные периоды дооценка объекта была произведена и отнесена на добавоч ный капитал, а в отчетном периоде проведена уценка этого объекта, то в »и»м случае сумма уценки отчетного периода в пределах суммы дооценки предыдущих периодов относится на уменьшение добавочного фонда, мреш.ннсние уценки над дооценкой - н а счет нераспределенной прибыли. 21
Результаты переоценки отражаются в бухгалтерском учете следую щим образом: - на сумму дооценки стоимости в результате переоценки - Дебет счета 01 «Основные средства», Кредит счета 83 «Добавочный фонд»; - на сумму увеличения амортизации в результате переоценки Дебет счета 83 «Добавочный фонд», Кредит счета 02 «Амортизация ос новных средств». В соответствии с Типовым планом счетов суммы снижения стоимо сти внеоборотных и оборотных активов, выявившихся по результатам пере оценки, отражаются сторнировочными записями: методом «красное сторно» на сумму уценки стоимости объектов основных средств в результате переоценки - дебет счетов 01 «Основные средства», 03 «Доходные вложения в материальные ценности», кредит счета 83 «Добавочный фонд»; методом «красное сторно» на сумму уменьшения амортизации объектов основных средств в результате переоценки - дебет счета 83 «До бавочный фонд», кредит счета 02 «Амортизация основных средств». Остаточная стоимость - э т о расчетная величина, определяемая как разность между первоначальной (восстановительной) стоимостью и амор тизацией. По остаточной стоимости отражаются основные средства в бух галтерском балансе. 2.2. Учет движения основных средств Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвен тарный объект. Инвентарным объектом называется объект со всеми при способлениями и принадлежностями, или отдельный конструктивный обо собленный предмет, предназначенный для выполнения определенных са мостоятельных функций, или обособленный комплекс конструктивно со члененных предметов, представляющий собой единое целое и предназна ченный для выполнения определенной работы. Входящие в комплекс один или несколько предметов одного или разного назначения имеют общие приспособления и принадлежности, общее управление, они смонтирова ны на одном фундаменте, выполняют свои функции только в составе комп лекса, а не самостоятельно. При наличии у одного объекта нескольких час тей, имеющих разный срок полезного использования, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект. Каждому инвентарному объекту, принятому на учет, присваивается инвентарный номер по серийно-порядковой системе кодирования. Он мо жет быть обозначен путем прикрепления металлического жетона, нанесен краской или иным способом. Инвентарный номер сохраняется за объектом на весь период его нахождения в данной организации. Инвентарные номе ра списанных объектов основных средств не присваиваются вновь приня тым объектам в течение 5 лет по окончании года списания. 22
11ооО>ъектный учет основных средств ведется в бухгалтерии на инипгпфнм \ карточках учета основных средств формы №ОС-6. Они открыва ние* ни каждый инвентарный объект. В картотеке инвентарные карточки i руипируттея но классификационным признакам, а внутри групп - по месту •нснлуипщии (структурным подразделениям организации). В компьютер ном нариантсучета ведутся списки основных средств по их группам. Учет поступления основных средств. Основные средства могут быть принты к учету в результате: произведенных капитальных вложений; приnfipriciiMH за плату; безвозмездного поступления; обмена на другое имуitii'i i no. инессния в качестве вклада в уставный фонд и др. I loc гунление основных средств во всех случаях оформляется актом (Нйк>нш1<>н)их приёмки-передачи по форме №ОС-1. При оформлении при емки (ч минных средств акт (накладная) составляется в одном экземпляре ни кпАдый отдельный объект членами приемочной комиссии, назначен ной рпепормжением (приказом) руководителя организации. Акт (накладнин) мосле си) оформления с приложенной технической документацией, in urn нпк'йен к данному объекту, передается в бухгалтерию организации, ишнмк'ынистся главным бухгалтером и утверждается руководителем органи (ними или лицом, на это уполномоченным. Учет ипрат по строительству объектов основных средств застрой щик (tipi пничцция. осуществляющая капитальное строительство) ведет в co in «MI шин с I Сложением по бухгалтерскому учету основных средств по ж>Ог iv iMiMa 08 ((Вложения во внеоборотные активы». До окончания раfttn и» г i роп 1 еш.ству объектов затраты по их возведению составляют незай#рмн'мш)г el роитсльство. В бухгалтерском учете затраты по строительству иОымои i pyi тируются по технологической структуре расходов, определя емы» i мс I noi'i документацией. I rxiiojioi нческая структура расходов при строительстве объектов оснпинмч i'|4vic i и включает в себя следующие их виды: на строительные работы; им риГинм но монтажу оборудования; на приобретение оборудования, сдан ной) в MI HI i n*h, на приобретение оборудования, не требующего монтажа, и др. VMCM чатрнт на строительные работы и работы по монтажу зависит • i погнои их строительства- подрядного или хозяйственного. I'mчмогрим порядок отражения в учете строительства основных 1|||>мим применением подрядного способа: ни сумму фактических затрат, указанных в первичных документах ншфилчнмш (беч НДС) - дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные актнпыи мрели i счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», креЯИ1 i'«ми 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»; • ни сумму 11ДС, выставленного подрядчиком, согласно счету-факту ре деОг t счет 18 «НДСпо приобретенным основным средствам», кредит 23
счета 60 «.Расчеты с поставщиками и подрядчиками», кредит счета 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами»; - на сумму, уплаченную подрядчику, - дебет счета 60 «Расчеты с постатциками и подрядчиками», дебет счета 76 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», кредит счетов 51 «Расчетный счет»; 52 «Валютные сче та», 55 «Специальные счета в банках», 90 «Реализация»; - подлежит к вычету НДС, уплаченный подрядчику, в месяце приня тия на учет основных средств - дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» кредит счета 18 («НДС по приобретенным основным средствам»); - ввод объекта основных средств в эксплуатацию - дебет счета 01 «Основные средства», кредит счета 08 «Вложения во внеоборот ные активы»; Например, организация осуществляет строительство подрядным способом производственного корпуса (цеха) с установкой в нем автомати зированной линии. Сформулируем хозяйственные операции и определим корреспондирующие счета в журнале регистрации хозяйственных опера ций (см. табл. 1). Таблица 1. Журнал регистрации хозяйственных операций № п/г
Г
2
Г 4
5
24
Д о к у м е н т и содержание операции
Корреспондирующие счета Дебет
Счет №12 проектной организации. Акт выполненных работ. Принят к оплате счет за выполненные проектные работы ло строительству цеха: стоимость работ налог на добавленную стоимость Счета №143-146 подрядной организации. Акт выполненных работ. Приняты к оплате счета подрядчика за выполненные работы по строительству цеха: - стоимость работ - налог на добавленную стоимость Счет №31. Акт о приемке оборудования ф.№ ОС-14. Оприходованная поступившая от поставщика автоматизированная линия: стоимость оборудования налог на добавленную стоимость Счет №117 транспортной организации. Принят к оплате счет транспортной организации за доставку автоматизированной линии: - стоимость доставки налог на добавленную стоимость Счет №42 посреднической организации. Принят к оплате счет за услуги по приобретению автоматизированной линии. стоимость услуг налог на добавленную стоимость
08 18/1
Сумма, гыс. руб
Кредит
60 L
6 0
1
50000 9000
08 18/1
60 60
500000 90000
07 18/1
60 60
200000 36000
60 60
20000 360
60 60
30000 540
07 18/1
07 18/1
_,
Продолжение табл.1 fl
?
к
ч in
II
Акт приемки-передачи оборудования в монтаж ф. № (К'-15. Сдана в монтаж автоматизированная линия (2000004 2000+3000=205000) Счет №82 подрядной организации. Принят счет за |а(юты по монтажу автоматизированной линии: стоимость монтажа налог на добавленную стоимость Мыниска из расчетного счета. Оплачены счета №12, 143-146,31, 117,42,82 Оплачено за регистрацию здания цеха как объекта недвижимости Акт (накладная) №1 приемки-передачи основных средств. Введено в эксплуатацию здание цеха (50000 * 500000+4500=554500) Акт (накладная) №-2 приемки-передачи основных средств. Введена в эксплуатацию автоматизированная лини»(205000+40000=245000) Расчет Определен налоговый вычет по НДС по введенной в эксплуатацию автоматизированной линии (40000i400+600+8000=49000)
08
07
205000
08 18/1 60
60 60 51
40000 7200 938100
08
51
4500
01
08
554500
01
08
245000
68
18/1
3675
При хозяйственном способе работы по строительству и монтажу оборудования выполняются собственными силами застройщика и учитыниюiся также на счете 08 {«Вложения во внеоборотные активы»). НДС по использованным при строительстве материалам, атакже по работам, услуi пм со стороны и оплаченный поставщикам включается в состав налоговых т.1че П)н только после того, как по данному объекту начнет хозяйственным шоеобом строительство: дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» кредит счеМ)И 10 «Материалы», 23 «Вспомогательные производства», 68 «Расчеты tin итогам и сборам» и др. - на сумму фактических затрат без НДС; дебет счета 18 «НДС по приобретенным товарам, работам, услулм(», кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», кредит у ч е т 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - на сумму ИД(' по товарно-материальным ценностям, используемым для капиталь но! о строительства; дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», кредит счеIII 18 «НДС по приобретенным товарам, работам, услугам» - на сумму 11Д<'. подлежащую отнесению на увеличение стоимости основных средств мри ннличии освобождаемых от НДС оборотов; дебет счета 01 «Основные средства», кредит счета 08 «Вложения во птчннцютные активы» - объект основных средств введен в эксплуатацию; дебет счета 18 «НДС по приобретенным товарам, работам, услу.'«», кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам». Учет затрат на приобретение оборудования, сданного в монтаж, мшимся на счете 07 «Оборудование к установке» по фактической себесHtMMoi/iM, состоящей из стоимости по ценам приобретения и расходов по 25
приобретению и доставке этих ценностей на склады организации: дебет счета 07 «Оборудование к установке», кредит счета 60 «.Расчеты с по ставщиками и подрядчиками» - стоимость оборудования по ценам при обретения; дебет счета 18/1 «НДС по приобретенным товарам, рабо там, услугам», кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчи ками-» - НДС, включенный в счета за оборудование и услуги по его при обретению и доставке. Учет затрат на приобретение оборудования, не требующего монта жа; инструмента и инвентаря; оборудования, требующего монтажа, но пред назначенного для постоянного запаса, ведется на счете 08 на основании оплаченных или принятых к оплате счетов поставщиков после поступления ТМЦ на место назначения и оприходования: дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и под рядчиками» - на стоимость ценностей; дебет счета 18 «НДС по приобре тенным товарам, работам, услугам», кредит счета 60 «Расчеты с по ставщиками и подрядчиками» - на сумму НДС, включенного в счета за товарно-материальные ценности. После окончания строительства осуществляется приемка и ввод в эксплуатацию законченных строительством объектов. На счете 08 форми руется инвентарная стоимость законченных строительством объектов. Рассмотрим пример отражения операций по строительству, выпол няемому организацией хозяйственным способом. Организация осуществляет строительство здания склада хозяйствен ным способом. Сформулируем хозяйственные операции и определим кор респондирующие счета в журнале их регистрации (см. табл. 2). Таблица 2. Журнал регистрации хозяйственных операций
п/п 1
2 3 4
5
26
Документ н содержание операции Счет-фактура №2. Накладная поставщика материалов Поступили строительные материалы от поставщика: цена материалов налог на добавленную стоимость Платежное поручение №143. Оплачены счета поставщика материалов Требование-накладная №87 Отпущены материалы на строительство склада Расчетно-платежная ведомость. Начислена заработная плата работникам по строительству склада Расчет. Начислены единый социальный налог и отчисления в фонд социального страхования по заработной плате
Корреспондирующие счета Кредит Дебет
Сумма, тыс. руб.
10 18/3
60 60
50000 9000
60
51
59000
08
10
50000
08
70
20000
08
68,69
8000
Продолжение табл. 2 Плнсжыос поручение №75. Оплачено за |*| п е т и ц и ю здания склада как объекта мг/шижимоегм Ам (нвнлддиая)№2 приемки-передачи основных i|ii;ii in Нпслси в эксплуатацию склад (VKKKH.'OOOO • 8000+500=78500)
08
51
500
01
08
78500
I'm мп 1(нчислен НДС по строительно-монтажным |М<юпш. ««.[полненным хозяйственным способом (МИНИН :>(ХКЮ18000« 500)*0,18 = 15700 18/1
68
14130
Нппн-жшк* поручение №124. Уплачен НДС в OHUIACI ПО строительно-монтажным работам, выполненным хозяйственным способом
68
51
14130
I'm чет ()прслелен налоговый вычет по НДС, нйчнелсшюму по строительно-монтажным работам (после уплаты начисленного НДС по строительномоншжнмм работам)
68
18/1
14130
I'KC'MCI Определен налоговый вычет по Н Д С по МйЦ'ринлам. использованным на строительство ь'млплн ( после начала начисления амортизации по кис ленному в эксплуатацию складу)
68
18/1
9000
Приобретение основных средств за плату (К'пониме средства, приобретенные за плату у других организаций н mm, »vi ражаются в бухгалтерском учете следующим образом: дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», кредит сче1я М\ и/'асчеты с поставщиками и подрядчиками» - на сумму счетов ИЮИиишиков без Н Д С ;
дебет счета 18 «.НДС по приобретенным товарам, работам, услутм», кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - на #умму 11Д(\ выставленного поставщиками; дебет счета 60 «.Расчеты с поставщиками и подрядчиками», креДИ1 счетов 51 «Расчетный счет», 52 «Вапютные счета», 55 «Специальные t чета « банках». 90 «Реализация» - оплачены счета поставщиков; дебет счета 01 «Основные средства», кредит счета 08 «Вложения во ямнбо/Н'шчые активы» - объект основных средств введен в эксплуатацию. 1м* пкнмезднос получение основных средств 1(ерноначальная стоимость объектов основных средств, полученных •и нругмх организаций и физических лиц безвозмездно, учитывается исхо дя HI рыночной стоимости на дату оприходования по решению собствен ники ими уполномоченного им органа. 11ри безвозмездном получении основных средств в учете делаютИ мпнен: дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», кредит счеtfl UN ul>f точмездные поступления» - в оценке по рыночной стоимости tWNuKHMX средств, полученных безвозмездно; 27
- по мере ввода в эксплуатацию: - дебет счета 01 «Основные средства», кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы». В случае, если по безвозмездно полученным основным средствам амортизация не начисляется, суммы, учтенные на субсчете 98-2 «Безвоз мездные поступления», ежемесячно списываются с этого счета в кредит сче та 92 «Внереализационные доходы и расходы», субсчет 1 «Внереализацион ные доходы» в течение срока полезного использования равными долями. Если по безвозмездно полученным основным средствам начисляет ся амортизация, она отражается: дебет счетов 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственныерасходы», 26 «Общехозяйственныерасходы», и т.д. - кредит счета 02 «Амортизация основных средств» и одновременно на сумму начисленной амортизации: дебет счета 98-2 «Безвозмездные по ступления», кредит счета 92-1 «Внереализационные доходы». Поступления основных средств в качестве вклада в уставный фонд организации При поступлении основных средств в данном случае их стоимость определяется по согласованной оценке учредителей, но не выше оценки независимого эксперта (оценщика). Вклады в уставный фонд НДС не об лагаются. Объявленный в учредительных документах размер уставного фонда отражается - дебет счета 75 «Расчеты с учредителями», кредит счета 80 « Уставный фонд». Согласно Положению о государственной регистрации и ликвидации субъектов хозяйствования, в случае внесения в уставный фонд имущества дол жно быть предъявлено заключение экспертизы о достоверности его оценки: - дебет счета 75 «Расчеты с учредителями», кредит счета 80 «Ус тавный фонд» - на сумму объявленного уставного фонда; - дебет счета 01 «Основные средства», кредит счета 75 «Расчеты с учредителями» - на оценочную стоимость. Получение основных средств в сумме, превышающей установленный размер взноса в уставный фонд, признается внереализационным доходом. Приобретение основных средств за счет кредита банка или займа Приобретение основных средств отражается: - дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», кредит сче та 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - на стоимость приоб ретенного объекта основных средств; - дебет счета 18 «НДС по приобретенным товарам, работам, услу гам», кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - на сумму выделенного НДС; - дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», кредит ' счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» (67 «Расчеты 28
Ь'ч.чнуючным кредитам и займам») - произведена оплата поставщику •км кредитов (займов). Исчисленные суммы процентов по кредитам и займам учитывают< чн'облсшю на отдельных аналитических счетах: дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», кредит сче'•6 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по i4 рочиым кредитам и займам» - на сумму процентов за кредит(заем), • v чснный на осуществление капитальных вложений, до ввода объекта в •шунтицию; дебет счета 01 «Основные фонды», кредит счета 08 «Вложения во 'Поротные активы» - основные средства введены в эксплуатацию по • IMUCIH приобретения с добавлением процентов за кредит, оплаченных цн нно л и объекта в эксплуатацию. 11роцснты по долгосрочным и краткосрочным кредитам и займам, tttVtvMctitiMM для приобретения основных средств, уплаченные после ввода ""иных средств в эксплуатацию, с 1 января 2004 г. необходимо учитывать i/inn.ном аналитическом счете к счету 08 записью: дебет счета 08 «Влоiim ко внеоборотные активы» - кредит счетов 66 «Расчеты по кратрччным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным креди там и шимам» с дальнейшим списанием по одному из следующих варианюи. шкрспленных в учетной политике: и) декабрем списывать на увеличение стоимости конкретных основ" • ' > t -релети сотражением: дебет счетаО! «Основныесредства», кредит • HI 08 «Вложения во внеоборотные активы»; <>) накапливать до полного расчета с кредито(займо)дателем с после• кипим списанием в аналогичном порядке в месяце окончательного рас|| иебетсчета 01 «Основные средства», кредит счета 08 «Вложения во • >(ц>ротные активы». ('нижние (производство) организацией основных средств (>pi анизации могут изготовлять основные средства самостоятельно, i и шмоклснии их собственными силами в бухгалтерском учете, напримротиодятся следующие записи: дебет счета 23 «Вспомогательные производства», кредит счетов l'ih'41'ты с персоначом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальнотрахочанию и обеспечению», 68 «Расчеты по налогам и сборам», \ limwpuujibi» - на сумму затрат по созданию объекта основных средств; дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», кредит счеi "Нспо.чогательные производства» - списание затрат на стоимость i it и кого объекта; дебет счета 01 «Основные средства», кредит счета 08 «Вло.же• •||ч пи внеоборотные активы» — объект основных средств вводится • инилунищию; 29
- дебет счета 18 «НДС по приобретенным товарам, работам, услу гам», кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» - начислен НДС в месяце ввода объекта в эксплуатацию. Приобретение основных средств за счет бюджетных средств При совершении таких операций составляются проводки: -дебет счета 51 «Расчетный счет», кредит счета 86 "Целевое финан сирование " - получено целевое бюджетное финансирование; - дебет счета 08 «Вложения во внебюджетные активы», кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - приобретены объекты основных средств за счет бюджетного финансирования; - дебет счета 18 «НДС по приобретенным товарам, работам, услу гам», кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — отра жен вычисленный НДС; - дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», кре дит счета 51 «Расчетный счет» - произведена оплата за счет целевых бюд жетных средств; - дебет счета 01 «Основные средства», кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» - основные средства введены в эксплуатацию; -дебет счета 86 «Целевое финансирование», кредит счета 98 «Дохо ды будущих периодов» - отражена сумма бюджетных средств, направлен ных на финансирование приобретения основных средств. В случае, если по полученным основным средствам в соответствии с законодательством амортизация не начисляется, суммы, учтенные на сче те 98 «Доходы будущих периодов» списываются с этого счета в кредит счета 92 «Внереализационные доходы и расходы» ежемесячно в течение срока полезного использования равными долями. Если по основным средствам начисляется амортизация, она отража ется: дебет счетов 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводствен ные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», и т.д., кредит счета 02 «Амортизация основных средств» и одновременно на сумму начислен ной амортизации: дебет счета 98-2 «Безвозмездные поступления», кредит счета 92-1 «Внереализационные доходы». Прочие поступления основных средств Основные средства могут поступать в организации по-другомч с соответствующим отражением их в учете: 1)зачислены в состав основных средств объекты, сдаваемые ранее в аренду и лизинг: - дебет счета 01 «Основные средства», кредит счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности»; 2)оприходованы объекты основных средств, возвращенные струк турным подразделениям, выделенным на самостоятельный баланс: 30
дебет счета 01 «Основные средства», кредит счета 79 «Внутршощш'штные расчеты»: 3)ииесено имущество (основные средства) товарищами в простое (инириществовсчетих вкладов в уставный фонд: дебет счета 01 «Основные средства», кредит счета 80 «Устав ный фонд». 11ри возврате имущества товарищам в случае прекращения догоипрм простого товарищества в бухгалтерском учете производятся обрат ные пишем. Реконструкция, модернизация, достройка, дооборудование основных Г|>СДСТВ
I l;i сумму фактических затрат на реконструкцию, модернизацию, доi фийку, дооборудование: дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», кредит счетов Ml "/'нечеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными lUTiiiimipcutu и кредиторами», 23 «Вспомогательные производства» и т.д. I la сумму списанных затрат по реконструкции, модернизации: дебет счета 01 «Основные средства», кредит счета 08 «Вложения ян птчкюротные активы». Учет выбытия основных средств Основные средства могут выбывать в результате: продажи; финан1'иим\ пложений в уставные фонды других организаций; безвозмездной мергличи: передачи в совместную деятельность; ликвидации по причине фщнческого или морального износа; утраты и порчи объектов, выявлен ные при инвентаризации; утраты объектов в результате стихийных бедствий, riHripiil). пожаров и т.д. Выбытие основных средств в результате продажи или передачи стоjMHiiiiiM организациям оформляется актом (накладной) формы№ ОС-1, на HI ншшнии которого в бухгалтерии делается соответствующая запись в инИРН iирной карточке учета основных средств формы № ОС-6. Ликвидация основных средств (кроме автотранспортных) оформляр ii и пк Юм на списание основных средств формы № ОС-4. Списание авто!|iiwu портных средств оформляется актом на списание формы № ОС-4а. S к i ни списание составляется в двух экземплярах, подписывается членами комиссии, утверждается руководителем организации. Первый экземпляр нерелистся в бухгалтерию, второй - остается у лица, ответственного за со*|ни1Мосп.,основных средств. Второй экземпляр является основанием для i wilt на склад и продажи оставшихся в результате списания запчастей, ма(ррмимон, металлолома и т.д. 1'сн.ппация основных средств < )i ражение в учете выручки от реализации основных средств произвом т и и с о о т е т с т в и и с принятым в учетной политике организации порядком. 31
Пример 1. Балансовая стоимость (первоначальная, восстановитель ная) основных средств - 800 000 руб. Остаточная стоимость - 600 000 руб. Основное средство реализовано за 500 000 руб. Метод определения выруч ки - «по отгрузке». Бухгалтерские записи: - дебет счета 62 «.Расчеты с покупателями и заказчиками», кредит счета 91 «Операционные доходы и расходы» на сумму 500 000 руб. - отра жена выручка от реализации основных средств; - дебет счета 01 субсчет «Выбытие основных средств», кредит сче та 01 «Основные средства» - 800 000 руб. - списывается первоначально стоимость основных средств; - дебет счета 91 «Операционные доходы и расходы», кредит счета 01 субсчет «Выбытие основных средств» на сумму 600 000 руб. - на оста точную стоимость выбывших основных средств; - дебет счета 02 «Амортизация основных средств», кредит счета 01 субсчет «Выбытие основных средств» на сумму 200 000 руб. - на сумму накопленной амортизации по выбывшим основным средствам; - дебет счета 91 «Операционные доходы и расходы», кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» на сумму 108 000 руб. - начислен НДС; - дебет счета 99 «Прибыли и убытки», кредит счета 91 «Операцион ные доходы и расходы» на сумму 208 000 руб. - отражен финансовый результат от реализации основных средств; - дебет счета 51 «Расчетный счет», кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» на сумму 500 000 руб. — отражено поступле ние денежных средств на расчетный счет; -дебет счета 91 «Операционные доходы и расходы», кредит счетов 70. 6 9 , 6 8 , 1 0 - расходы, связанные с реализацией (ликвидацией); -дебет счета 10 «Материалы», кредит счета 91 «Операционные до ходы и расходы» - оприходование ценностей, полученных от ликвидации основных средств (по цене возможного использования или реализации). Пример 2. Балансовая стоимость основных средств - 800 000 руб. Остаточная стоимость - 600 000 руб. Основное средство продано за 700 условных денежных единиц. Оплата по договору - в валюте Республики Беларусь. Курс на дату отгрузки - 15 мая - 2 000 руб. Выручка поступила в августе. Курс на дату поступления денежных средств -2 100 руб. Орга низация применяет метод определения выручки «по оплате». Бухгалтере кие проводки: - дебет счета 45 «Товары отгруженные», кредит счета 01 субсчет «Выбытие основных средств» на сумму 600 000 руб. - на сумму отгру женных основных средств; - дебет счета 02 «Амортизация основных средств», кредит счета 01 суб счет «Выбытие основных средств» - на сумму накопленной амортизации. 32
I UK кик и и ручка в течение 60 дней не поступила, организация долж ок пихт ц,ое в облагаемую базу для исчисления НДС в июле. Курсусловi к н|'*|ц|Ц единицы на 60-й д е н ь - 2 050 руб., следовательно, облагаемая •• м к I лин I 1435 000 руб. (700 *2050): /icfie г счета 91 «Операционные доходы и расходы», кредит счета 68 •чы по шчт.-ам и сборам» на сумму 218 838 руб. (1435 000 * 15,25%)— • " и НДС по истечении 60 дней и отражен в декларации за июль; и*"Г»с! счета 51 «Расчетный счет», кредит счетов 62 «Расчеты с ">h'iMми и заказчиками», 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кре• ми» ни сумму I 470 000 руб. (2100*700)-поступили денежные сред• • к ношшс средства в августе; todci снегов 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расн/ючиии дебиторами и кредиторами», кредит счета 91 «Операци(. iifiififtM и расходы» на сумму 1 470 000 руб.-отражена реализация • «мы ч средств; /ie()c г счета 91 «Операционные доходы и расходы», кредит счета 45 •mi/Mii отгруженные» на сумму 600 000 руб. - на балансовую стоимость "мнмч средств; небе i счета 91 «Операционные доходы и расходы», кредит счета 68 ты по налогам и сборам» на сумму 5 388 руб. [700*(2100• .'5%] исчислен НДС от суммовой разницы; •|сбег счета 91 «Операг/ионные доходы и расходы», кредит счета ifmiu и убытки» на сумму 645 824 руб.. - отражен финансовый и 01 реализации. i и< им> 1мс |дная передача основных средств >1 они нстствии с Инструкцией по применению Типового плана сче' .«ill срекого учета порядок отражения в учете безвозмездной пере ломных средств следующий (цифры условные): icOci счета01 «Выбытие основных средств», кредит счета 01 «Ос. pt-thmea» на сумму 10 млн. руб. - на первоначальную стоимость > ' i\ средств; лсбс'1 счета 02 «Амортизация основных средств», кредит счета 01 • чытис основных средств» на сумму 8 млн. руб. - на сумму начислен•шорпгшиии; leficr счета 92 «Внереализационные доходы и расходы», кре1И i i и 01 «Основные средства» на сумму 2 млн. руб. - на остаточMy*' шмость; чебет счета 92 «Внереализационные доходы и расходы», кредит ( «Расчеты по налогам и сборам» на сумму 0,36 млн. руб. - на 11ДС исчисленного от остаточной стоимости; цебет счета 99 «Прибыли и убытки», кредит счета 92 «Внереапиза• доходы и расходы» на сумму 2,4 млн. руб. - отражен убыток от м- 1лной передачи основных средств. 33
По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 92, кроме субсчета 92/9, закрываются внутренними записями на субсчет 92/9. Закрытие отражается следующим образом: - дебет счета 92/9 «Сальдо внереализационных доходов и расходов», кредит счета 92/2 «Внереализационные расходы» на сумму 2 млн. руб; - дебет счета 92/9 «Сальдо внереализационных доходов и расхо дов», кредит счета 92/3 «НДС» на сумму 0,4 млн. руб. Передача основных средств в уставный фонд другого предприятия отражается в бухгалтерском учете инвестора следующими записями: - д е б е т счета 91 «Операционные доходы и расходы», кредит сче та 01 «Выбытие основных средств» - на балансовую стоимость основ ных средств; - дебет счета 02 «Амортизация основных средств», кредит счета 01 «Выбытие основных средств» — на сумму начисленной амортизации; -дебет счета 58 «Финансовые вложения», кредит счета 01 «Выбы тие основных средств» - на сумму экспертной оценки основных средств; - дебет счета 99 «Прибыли и убытки», кредит счета 91 «Операцион ные доходы и расходы» - на сумму финансового результата. Отражение в учете реализации основных средств на аукционе методом пониженной начальной цены. Правила отражения в бухгалтерском учете продажи объектов, нахо дящихся в республиканской собственности, на аукционах с применением метода понижения начальной цены утверждены Постановлением Мини стерства финансов Республики Беларусь от 23.01.2002. № 1 1 . Согласно ука занным Правилам после продажи на аукционе объекта с применением дан ного метода у организации-продавца производятся следующие записи: -дебет счета 51 «Расчётный счёт», кредит счета 91 «Операционные доходы и расходы» - на сумму поступившей выручки от реализации ос новных средств; - дебет счета 91 «Операционные доходы и расходы», кредит сче та 01 «Выбытие основных средств» - на балансовую стоимость основ ных средств; - дебет счета 91 «Операционные доходы и расходы», кредит счетов 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда», 68 «Расчёты по налогам и сборам», 69 «Расчёты по социальному страхованию и обеспечению» и другие - на сумму расходов организаций, связанных с продажей объектов; - д е б е т счета 91 «Операционные доходы и расходы», кредит счета 68 «Расчёты по налогам и сборам» - исчислен НДС от остаточной стоимо сти основных средств; - д е б е т счета 99 «Прибыли и убытки», кредит счета 91 «Операци онные доходы и расходы» - списываются убытки от реализации основ ных средств. 34
Выбытие основных средств в результате стихийных бедствий hihuc потери в качестве чрезвычайных на счете 94 «Недостачи и mmiffm от порчи ценностей» не показываются, а относятся на внереалиммионнмс расходы отчетного года с отражением: дебет счета 01 «Выбытие основных средств», кредит счета 01 «Осттныс средства» - на первоначальную стоимость; дебет счета 02 «Амортизация основных средств», кредит счета 01 ч Hi.ii>i,imtic основных средств» - списывается накопленная амортизация; дебет счета 92 «Внереализационные доходы и расходы», кредит i 4f in ОI иНыбытие основных средств» - списание остаточной стоимости m мнимых средств. I ели испорченные основные средства были застрахованы, то произншшп и шписи: на остаточную стоимость: дебет счета 76 «Расчеты с разными деntiwi'/чин/ и кредиторами», кредит счета 01 «Выбытие основных средств»; • пи сумму поступившего страхового возмещения: дебет счета 51 и/'.* четный счет», кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами а ь/ччЧннорами»; па некомпенсируемые страховыми возмещениями суммы: дебет ими и 42 «Внереализационные доходы ирасходы», кредит счета 76 «Расче ши с /Hi тыми дебиторами и кредиторами». 2.3.У чет амортизации основных средств 11»'1ислсние амортизации основных средств производится в соответНЙНН I' Инструкций о порядке начисления амортизации основных средств и и, HiiiqiHiuii.Hux активов № 87/55/33/5 от 30.03.2004. Амортизация основных средств, используемых в предприниматель(I деятельности, начисляется ежемесячно исходя из амортизируемой мних- си и рассчитанных организацией самостоятельно норм амортизации >| ноипмни установленных (выбранных) сроков полезного использования. ('рок полезного использования каждого отдельно взятого объекта Пниных средств, используемого в предпринимательской деятельности, .<н||р;|г,нмется его собственником исходя из: • ожидаемого физического износа, зависящего от условий произЙПШ 1ЙЙ, режима эксплуатации и т.п.; • морального износа в результате удешевления стоимости или повы шении производительности вновь вводимых объектов основных средств; • нормативно-правовых и других ограничений в использовании объек»•»* (н'нпннмх средств (например, ограничение срока договором лизинга). Срок полезного использования может быть выбран в рамках диапа•'!•», и i itкже установлен равным нормативному сроку службы. 35
Организации вправе пересматривать сроки полезного использова ния объектов основных средств, отражая это в учетной политике. По объектам основных средств, используемым в предприниматель ской деятельности, начисление амортизации может производится линей ным, нелинейным и производительным способами по желанию организа ции и с учетом ограничений, установленных Положением (Инструкцией). Линейный способ начисления амортизации заключается в равно мерном (по годам) начислении амортизации в течение всего нормативно го срока службы или срока полезного использования. Нелинейный способ заключается в неравномерном (по годам) на числении амортизации в течение срока полезного использования. При не линейном способе начисления амортизации сумма амортизационных от числений рассчитывается методом суммы чисел либо методом уменьшае мого остатка с коэффициентом ускорения до 2,5 раз. Пример 1. Начислить амортизацию по объекту, используемому во вспомогательных производствах. Применить метод суммы чисел лет. Приобретен объект амортизируемой стоимостью 1150 тыс. руб. со сро ком полезного использования в течение 5 лет. Расчет произведем следу ющим образом:
Пример 2. Приобретен объект амортизируемой стоимостью 1100 тыс. руб. со сроком полезного использования 5 лет. Годовая нор ма амортизации-40%. Начислить амортизацию за каждый год эксплуата ции, подсчитать сумму амортизации за весь срок полезного использования. Применить метод уменьшаемого остатка при начислении амортизации. Объект используется в основном производстве. 36
1/5* 100% = 20% 70 * 2,5 = 50% 1100000* 50% = 550000 1100000 - 550000 * 50% = 275000 1100000-550000-275000*50%= 137500 1100000 -550000 -275000- 137500 * 50% = 68750 1100000 - 550000 - 275000 -137500 - 68750 = 68750 Необходимо учитывать, что нелинейный способ начисления аморIH шини к некоторым видам основных средств применяться не может. Таки ми о» ионными средствами являются машины, оборудование и транспорт ные грет: I на с нормативным сроком службы до 3 лет, легковые автомобили (кроме шеплуатируемых в качестве служебных и используемых для услуг iMHt и) и некоторые другие. 11роизнодительный способ начисления основных средств заключаi и начислении амортизации исходя из амортизируемой стоимости объек< ионных средств и предполагаемого объекта выпуска продукции, так miH-Moro ресурса. Пример 3. Приобретен объект амортизируемой стоимостью 100 тыс. I Ipoi полируемый в течение срока эксплуатации объекта объем про пни 25 тыс. единиц. Выпущено за отчетный месяц 500 единиц. Начисi амортизацию за месяц. Объект используется в основном производ11рнмснить производительный способ начисления амортизации. Амортизация на 1 единицу продукции 100000:25000 = 4 руб. Амортизация за месяц •»»S00 2000 руб. I In основным средствам, не используемым в предпринимательской • • i н'ныпч ги, амортизация начисляется линейным способом с учетом норм, • ! ••• 'Мининых исходя из установленных нормативных сроков службы ос>• мнык средств и их амортизируемой стоимости. I плохая норма амортизационных отчислений основных средств, не uii.iyt'Mi.ix в предпринимательской деятельности, рассчитывается как "(•ниш, обратная нормативному сроку службы. Пример 4. Для объекта основных средств установлен нормативный срок •Оы 10 лет. Амортизируемая стоимость данного объекта— 15000 тыс. руб. ими норма амортизации в данном случае будет равна 10% стоимости, мма амортизации- 15000 * 10%= 1500тыс. руб. I Ычисление амортизации производительным способом начинается i i.i мнила основных средств в эксплуатацию. Амортизационные отчисления по объектам основных средств, исiVt'Mi.iM к предпринимательской деятельности, производятся на протя ни ш е ю срока полезного использования и вне зависимости от источнии* ирнобрсмения отражаются следующим способом: 37
- при нахождении основных средств в эксплуатации включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) и отражаются записью: дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производ ства», 25 «Общехозяйственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на реализацию», кредит счета 02 «Амортиза ция основных средств»; - при нахождении основных средств в простое, в т.ч. в связи с прове дением ремонтов, продолжительностью до 3 месяцев: а) по тем объектам, по которым амортизация начислялась до про стоя линейным и нелинейным способами, она начисляется тем же спосо бом, включается в себестоимость и отражается записью: дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Об щехозяйственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Рас ходы на реализацию»; б) по тем объектам, по которым амортизация начислялась произво дительным способом, в период нахождения этих объектов в простое амор тизация по ним не начисляется; - при нахождении объектов основных средств: а) в простое, в т.ч. в связи с проведением ремонтов продолжительно стью свыше 3 месяцев-если амортизация начислялась линейным и нели нейным способами, то она продолжает начисляться тем же способом без изменения нормы ежемесячно, включается в состав операционных расхо дов и отражается записью: дебет счета 91 «Операционные доходы и расхо ды», кредит счета 02 «Амортизация основных средств»; (если амортиза ция начисляется производительным способом, то в период нахождения объекта основных средств в простое она не начисляется); б) в запасе - начисляется с месяца, следующего за месяцем перевода в запас, ежемесячно линейным способом и отражается в составе операцион ных расходов записью: дебет счета 91 «Операционные доходы и расходы», кредит счета 02 «Амортизация основных средств». Амортизация основных средств, сданных в аренду, отражается по дебету счета 91 «Операционные доходы и расходы» и кредиту 02 «Амор тизация основных средств». Амортизация основных средств, переданных в безвозмездное пользо вание, относится за счет прибыли, остающейся в распоряжении организа ции. В таком случае основные средства в предпринимательской деятельно сти их собственника не участвуют, и амортизация по данным основным средствам в себестоимость включаться не может. При этом необходимо обратить внимание на то, что в случае переда чи основных средств в безвозмездное пользование возникает необходимость исчисления налога на добавленную стоимость. 38
11п>1ислсние амортизации не производится во время проведения мо им 1йцим оборудования, технического перевооружения объектов, их до1'Удп1шния, полной или частичной реконструкции, достройки, восста вший. 1схнического диагностирования и соответствующего освидетель•мйния с полной остановкой объекта или его части: при консервации объектов по решению руководителя организации i пенника на срок не более одного года, а по решению правительпублики Ьеларусь- на установленный им срок; по не введенным в эксплуатацию объектам мобилизационного и i пенного резервов; резерва, создаваемого для ликвидации послед1'г mi.тайных ситуаций; ни объектам, предназначенным для хранения и утилизации воору жим, ипсипой и специальной техники. I 1ичислепие амортизации прекращается: по выбывшим объектам основных средств, амортизация по кото рым мячнелялась линейным и нелинейным способами,-с 1-го числа меся»!#, t минующего за месяцем выбытия; но выбывшим объектам основных средств, амортизация по кото рым начислялась производительным способом - с даты окончания эксплу•(•Н1Ж и смячи с выбытием; пи самортизированным объектам основных средств - с 1 -го числа ••• «ни, следующего за месяцем полного включения стоимости данных • • мин и издержки производства и (или) обращения; и ликвидируемой организации - с 1-го числа месяца, в котором ни ииквидация (произошло фактическое выбытие объекта или выi пни шции из Единого государственного реестра юридических лиц, 1С более раннего исключения организации из Государственного 'Mjioi оплателыциков - с даты исключения из этого реестра); и реорганизуемой организации - с 1 -го числа месяца, в котором в пином порядке завершена регистрация. > < и н'кенпия амортизационных отчислений может проводиться толь<<к i и м основных средств, используемым в предпринимательской ноет. 1 'пцексации подлежит только амортизация, начисленная линейным 1 и til раженная в учете по дебету счетов 20 «Основное производI «Накшогательные производства», 25 «Общепроизводственi ч}ы», 26 «Общехозяйственныерасходы», 44 «Расходы нареалич корреспонденции с кредитом счета 02 «Амортизация основных • Амортизация, отраженная в составе операционных и внереали•пиы\ расходов, индексации не подлежит. И рпечп при ценообразовании ежемесячная индексация амортиза ц и и шчислений пообъектам. используемым в предпринимательской 39
деятельности, включается организациями, если уровень инфляции по уров ню потребительских цен за предшествующий месяц к предыдущему меся цу составил не менее 2 процентов. Сумма индексации амортизационных отчислений при формирова нии цен на производимую продукцию, товары (работы, услуги) учитывает ся начиная с месяца, следующего за отчетным, исходя из индекса изменения цен на продукцию производственно-технического назначения за месяц, пред шествующий отчетному, к декабрю предыдущего года. Такие индексы изме нения цен ежемесячно публикуются в средствах массовой информации. Пример. При расчете суммы индексации замай 2005 года необхо димо сравнить уровень инфляции по индексу потребительских цен за ап рель к марту. Если этот уровень инфляции составит более 2%, то сумму начисленной амортизации (условно 100 тыс. руб.) следует умножить на индекс цен на продукцию производственно-технического назначения за апрель 2005 года по отношению к декабрю 2004 года. Так, если индексцен за апрель по отношению к декабрю составил 102,1%, то сумму начис ленной амортизации 100 тыс. руб. следует умножить на 2,1% (102,1% 100%). Таким образом, сумма индексации равна 2100 руб. Если уровень инфляции по индексу потребительских цен за предше ствующий месяц не превысил 2 процентов, отражение суммы индексации в отчетном месяце при ценообразовании производится исходя из коэффи циента изменения цен на продукцию производственно-технического назна чения, использовавшегося при предыдущей индексации. В бухгалтерском учете коммерческих организаций сумма индекса ции отражается по дебету счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспо могательные производства», 25 «.Общепроизводственные расходы», 2(> «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на реализацию» в коррес понденции с кредитом счета 83 «Добавочный фонд». При проведении пере оценки на сумму индексации делают запись по дебету счета 83 «Добавоч ный фонд» в корреспонденции с кредитом счета 02 Амортизация основ ных средств». Сумма начисленной индексации принимается в расчет при определе нии вел ичины амортизационного фонда воспроизводства основных средств. В случае превышения годовой суммы амортизационных отчисле ний, рассчитанной с учетом их ежемесячной индексации над суммой амор тизации, полученной по результатам переоценки основных средств, на величину превышения делается сторнировочная запись по дебету счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственныерасходы», 26 «Общехозяйственныерасхо ды», 44 «Расходы на реализацию» в корреспонденции с кредитом счета 83 «Добавочный фонд». 40
• >дмопременно производится пересчет и корректировка суммы наного ш год амортизационного фонда сторнировочной записью по щЛилпнсоного счета 010 «Амортизационный фонд воспроизводства •м cfH'tU-num. 1 »'ии сумма амортизации, начисленная по результатам переоценки, • ••«* i гумму фактически произведенных амортизационных отчисле нном индексации, то размер амортизационного фонда не пере1||Г1СИ. 1
iH пасмо Инструкции о порядке начисления амортизации основных и нематериальных активов производится формирование амортизаi и фонда организаций. Он формируется ежемесячно путем накоп\ мм ничислеиных амортизационных отчислений (с учетом индекса» ионным средствам, если она производилась в соответствии с учетмшкпН) I *iм учета формирования и использования амортизационного фонич1ме гея забалансовый фонд 010 «Амортизационный фонд воспроniiiui основных средств». По дебету этого счета отражается сумма иной амортизации (с учетом индексации и расходов на реализа'•Год'мс реализованной продукции. VMMII амортизационных отчислений в составе полной себестоимоппоиннной продукции нарастающим итогом с начала отчетного II чип.шастся умножением себестоимости реализованной продук, ifni.iii.iit вес амортизации (с учетом индексации) в затратах напро> но (с учетом расходов на реализацию). Чример. Себестоимость реализованной продукции (дебет счета шпация», кредит счета 43 «Готовая продукция» - при методе чат по отгрузке или дебет счета 90 «Реализация», кредит счета п(/»м отгруженные» - при методе реализации по оплате), увелиhi сумму расходов по реализации (дебет счета 90 «Реализация», гнета 44 «Расходы на реализацию») за январь-февраль нарастапногон составила 300 млн. руб. Начисленная и проиндексирован•ртишция основных средств (дебет счетов 20 «Основное произ|'и, 13 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводti? расходы», 26 «Общехозяйственныерасходы», 44 «Расходы на nfUHi». кредит счета 02 «Амортизация основных средств») заян•гцнчп> 10 млн. руб., в т.ч. сумма начисленной амортизации 1>у(>, сумма индексации - 0,5 млн. руб. Затраты на производство 1% фекраль, т.е. сумма оборотов по дебету счетов 20 «Основное
Удельный вес амортизации основных средств с учетом индексации в затратах на производство 0,0286 (10 млн. руб. : 350 млн. руб.). Амортизаци онный фонд в учетном периоде составит 8,58 млн. руб. (300 млн. руб. х 0,0286). Амортизационный фонд за январь начислен в сумме 4 млн. руб. Подлежит начислению 4,58 (8,58-4) млн. руб. Бухгалтерская запись: дебет счета 0 \ 0 «Амортизационный фонд вос производства основных средств» - 4,58 млн. руб. В данном примере сумма начисленной амотризации больше суммы амортизационного фонда на 1,42 млн. руб. (10 - 8,58). По кредиту забалансового счета 010 «Амортизационный фонд вос производства основных средств» отражается использование амортизаци онного фонда, равное сумме фактических затрат, произведенных в отчет ном периоде. Решение организации о проведении такой индексации должно быть зафиксировано в учетной политике. Поскольку линейный способ может применяться как по всем, гак и по отдельным объектам основных средств, то допускается индексация амор тизации, начисленной только линейным способом. Если организация одновременно применяет как линейный, так и не линейный способы начисления амортизации, то следует организовать над лежащий аналитический учет, позволяющий из общей суммы начисленной амортизации выделить ту часть амортизации, которая может быть проин дексирована. Индексации подлежит только амортизация, начисленная линейным способом и отраженная в учете записью: дебет счетов 20 «Основное про изводство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общехозяйствен ные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на реа лизацию», кредит счета 02 «Амортизация основных средств», то есть амортизация, отраженная в составе операционных расходов, индексации не подлежит. При осуществлении текущей индексации амортизационных отчисле ний следует обратить внимание на некоторые ее особенности. Ежемесячная индексация амортизационных отчислений может проводиться в отношении объектов, используемых в предпринимательской деятельности, при: а) составлении расчетов по ценообразованию; б) отражении в бухгалтерском учете сумм индексации амортизаци онных отчислений по основным средствам: - числящимся на балансе организации на 1 января текущего года; - поступившим в отчетном году. Право ежемесячной индексации амортизационных отчислений по объек там, используемым в предпринимательской деятельности, принимаемой 42
g|tm'iri при ценообразовании, у организаций наступает в том случае, если цмщст. инфляции по индексу потребительских цен за предшествующий м#гин к предыдущему составил не менее 2 %. ' (. Учел арендованных основных средств » у и т о г и , аренды Арендные отношения регулируются Гражданским кодексом Респуб•• и l»(4inpyci.(l К Республика Беларусь). ( у(ч.ектами арендных отношений являются арендодатели -собствен• и имущества и арендаторы - получатели этого имущества. И соответствии с ГК Республики Беларусь по договору аренды (иму. немного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить ч ни юру (нанимателю) имущество за плату во временное владение I'lMoniiiiitc или во временное пользование. II прейду могут быть переданы земельные участки и другие обособ им? природные объекты, здания, сооружения, оборудование, транспор1 i реле i на и другие вещи, которые не теряют своих натуральных свойств I'liii-cce их использования. I Ipiiiio сдачи имущества в аренду принадлежит его собственнику, i *t< минам, управомоченным законом или собственником. Договор аренI* i рок более года, а с юридическим лицом независимо от срока, дол|>ып. шключен в письменной форме. Договор аренды здания или со ч и н и сроком не менее года, подлежит государственной регистрации. Дщ опор аренды заключается на срок, определенный в договоре, i Скином не установлены предельные сроки договора об отдельных и прейди.
:
Арендатор обязан своевременно вносить арендную плату, условия ими инеесния которой определяются договором. Арендная плата может быт установлена в виде: определенных в твердой сумме платежей, вносимых периодически 1 («непременно; ус гановленной доли полученных в результате использования аренinii.li о имущества продукции, плодов или доходов; предоставления арендатором определенных услуг; передачи арендатором арендодателю обусловленной договором 11 OOLIценность или в аренду; наложения на арендатора обусловленных договором затрат на мм мне арендованного имущества. V рендодатель обязан производить за свой счет капитальный ремонт Инною в аренду имущества, если иное не предусмотрено законом пчииором. 43
Арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоя нии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержа ние имущества, если иное не предусмотрено законом или договором. Произведенные арендатором отделимые улучшения арендованно го имущества являются его собственностью, если иное не предусмотрено договором. В случае, если арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, не отделимые от него, арендатор имеет право на возмещение стоимости этих улучшений. Стоимость неотделимых улучшений, произведенных арендатором без согласия арендодателя, возмещению не подлежат. Улучшения, осуществленные за счет амортизации данного имуще ства, являются собственностью арендодателя. При прекращении договора аренды арендатор обязан вернуть арен додателю имущество в том состоянии, в котором он его получил, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором. За невозврат или несвоевременный возврат имущества арендода тель может потребовать внесения арендной платы за время просрочки, воз мещения убытков, уплаты неустойки. Учет текущей аренды основных средств При текущей аренде основные средства остаются в собственности арендодателя (числятся в его балансе), передаются арендатору за плату во временное пользование, по истечении срока аренды возвращаются арендодателю. Учет текущей аренды у арендодателя (арендатора) ведется по следу ющим операциям: - сдача (прием) основных средств в аренду; - начисление арендной платы к получению (к перечислению); - отражение затрат по ремонту к капитальным вложениям по арен дованным основным средствам; - прием (возврат) арендованных основных средств. Сдача основных средств в текущую аренду отражается у арендодате ля только в аналитическом учете по счету 01 «Основные средства». В син тетическом учете эта операция не отражается, так как перехода права соб ственности не происходит, переданные в аренду основные средства с ба ланса арендодателя не снимаются. У него полученные в аренду основные средства принимаются на забалансовый счет 001 «Арендованные основные средства» записью: дебет счета 001. Суммы начисленных арендных платежей: - у арендодателя - включаются в состав счета 91 «Операционные доходы и расходы» (дебет счета 76, кредит счета 91), если сдача в аренду основных средств не является предметом деятельности; если сдача в аренду 44
средств является предметом деятельности,тоарендные платежи вклюi остни выручки от продаж продукции (работ, услуг), и в учете отража ет счета 62, кредит счета 90 - сумма платежа; дебет счета 90, кредит сумма НДС; и др. налоги. v арендатора - в издержки производства и и обращения (дебет О «Основное производство», 23 «Вспомогательные производ• «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расi I п Расходы на реализацию», кредит счета 76 «Расчеты с разными ти и кредиторами»), НДС учитывается насчете18 «НДС по при чин ценностям» (дебет счета 18 «НДС по приобретенным ценнос ти» i счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»)) •с оплаты арендных платежей НДС списывается в зачет бюджету •юти 68 «Расчеты по налогам и сборам», кредит счета 18 «НДС по • •/•! пн'нным 1{енностям»). (и граты по текущему ремонту арендованных основных средств, про питому арендатором, включаются им в издержки производства и обими (дебетсчета 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные • nuuicmea», 25 «Общехозяйственныерасходы», 26 «Общехозяйствен ных ко<)ы»,44 «Расходы на реализацию», кредит счетов 10 «МатериаU4 м Расчеты по социачьному страхованию и обеспечению», 70 «Рас.11 персоналом по оплате труда»). Jmpiin.i по капитальному ремонту осуществляет арендодатель и вклюн\ в состав прочих операционных расходов (дебет счета 91 «Операци<<> доходы и расходы», кредит счетов 10 «Материалы», 69 «Расчеты ч1Ш1шшму страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом itiimc труда»). 1и фптм в виде капитальных вложений в арендованные основные средирон шодимые арендодателем, отражаются в обычном порядке. Спссмотрим пример отражения на счетах операций текущей арен1мги п виду следующие условия по договору аренды. Арендодатель| «11|н» ресс» сдает в аренду оборудование ООО «Спутник» сроком на i (t/iwin имущества в аренду не является предметом деятельности), '•'мычнльная стоимость оборудования 240 000 руб., амортизация "• руб., годовая норма амортизации- 10%. Договором предусмотрены • этичные арендные платежи в сумме 2500 руб. (без НДС). Сформулимиийетвенные операции за отчетный период и запишем их в регист"iiMHOM журнале (см. табл. 3).
45
Таблица 3. Журнал регистрации хозяйственных опреаций JV. н/п
1
2 3
4 5 1
2 3
4
5
Документ и содержание операции
Корреспондирую Сумма щие счета руб. Кредит Дебет
У арендодателя. Акт (накладная)№ 17 приемки-передачи основных средств. Передано в аренду ООО «Спутник» оборудование: - первоначальная стоимость - амортизация Ведомость начисления амортизации. Начислена амортизация оборудования, сданного в аренду (240000*0,1:12-2000) Расчет. Начислена сумма арендных платежей за месяц: - арендная плата—2500 - НДО500 - итого: 3000 Выписка из расчетного счета. Поступила на расчетный счет арендная плата от ООО «Спутник» Расчет. Начислен НДС, подлежащий взносу в бюджет У арендатора. Договор аренды № 1. Акт (накладная) № 17 приемки-передачи основных средств. Принято в аренду оборудование: - первоначальная стоимость - 240 000 - амортизация - 80 000 Расчет Начислены арендные платежи за месяц: - арендная плата -НДС Счет № 114. Принят к оплате счет подрядной организации за ремонт арендованного оборудования: - стоимость работы -НДС Выписка из расчетного счета и платежные поручения №13 и № 14. Перечислены: - арендная плата ОАО «Прогресс» - подрядчику по счету № 114 Расчет. Определена сумма налогового вычета по НДС, оплаченному за работы, услуги (арендной плате)
-
-
240 000 '• 80 000
91
02
2000 ':
76
91
3000
51 91
76 68
3000 500
001
в'.,
160 000
25 18/1
60 60
5000 900
25 18/1
60 60
5000 900
76 60
51 51
3000 6000
68
18/1
1400
2.5. Учет лизинговых операций Бухгалтерский учет лизинговых операций осуществляется в соответ ствии с Законом Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетнос ти» (в ред. Закона Республики Беларусь от 25.06.2001 г. № 42-3), Положени ем о лизинге на территории Республики Беларусь, утвержденным поста новлением Совета Министров Республики Беларусь от 31.12.1997 г. № 176'Л 46
Инг i («VKIIHC-Й о порядке бухгалтерского учета лизинговых операций, утверil постановлением Министерства финансов Республики Беларусь 7004 г. № 75 (в ред. постановления Министерства финансов Респуб•щрусь от 23.07.2004 г. № 114). lit mill это деятельность, связанная с приобретением одним юрипм пином за собственные или заемные средства объекта лизинга ценность и передачи его другому субъекту хозяйствования на • и lit плату во временное владение и пользование с правом или без щи выкупа.
Ли шнголатель - юридическое лицо, передающее по договору ли ни iисциалыю приобретенный для этого объект лизинга. Ли шнтполучатель-субъектхозяйствования, получающий объектлиI'lINt прошенное владение и пользование на основании договора лизинга. Л н шит бывает финансовым и оперативным. Финансовый лизинг ха1
- в остальной сумме (т.е. лизинговые платежи - накопленная амор тизация) относятся к элементу «Прочие затраты». Объект, предназначенный для передачи лизингополучателю, прихо дуется по дебету счета 03 «Доходные вложения в материальные ценнос ти-», субсчет «Объект лизинга» в корреспонденции с кредитом счета 08 «Вложения во внеоборотные активы». Для финансирования приобретения объекта лизинга лизингодатель использует собственные или заемные средства. Получение заемных средств в учете отражается по дебету счетов 51 «Расчетный счет», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках», 60 «Расчет с поставщиками и подрядчиками» в корреспонденции с кредитом счетов 66 «Расчеты по крат косрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным креди там и займам». Затраты лизингодателя по осуществлению лизинговой деятельности, за исключением затрат по приобретению объектов лизинга, учитываются по дебету счёта 20 «Основное производство» в корреспонденции с креди том счетов 10 «Материалы», 60 «Расчеты с поставщиками», 68 «Расче ты по налогам и сборам», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 76 «Расчеты с разными дебиторами и креди торами» и др. Причитающиеся к уплате проценты банку и другим организациям за пользование заемными средствами на приобретение объекта лизинга отражаются по дебету счета 20 «Основное производство» в корреспонден ции с кредитом счетов 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и зай мам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам». В зависимости от применяемой методики учета реализации списа ние затрат по лизинговой деятельности отражают по дебету счета 90 «Реализация» или 45 «Товары отгруженные» в корреспонденции с кредитом счета 20 «Основное производство» или 45 «Товары отгруженные». Финансовый результат по лизинговой деятельности отражается на счете 99 «Прибыли и убытки». Порядок отражения в бухгалтерском учете операции по дого ворам лизинга у лизингодателя Объект лизинга находится на балансе лизингодателя Составляются следующие бухгалтерские записи: п/п 1 2
48
Содержание операции Начислен причитающийся по договору «лизинговый платеж» Отражено поступление лизинговых платежей от лизингополучателей
Корреспонденция счетов Дебет Кредит 62 98 51,52,55
62
Сумма лизингового платежа признается доходом (выручкой) в соот««* 1»I ими с принятой учетной политикой организации и отражается: К о р р е с п о н д е н ц и я счетов
Содержание операции
Дебет
Кредит
t (i несена на доходы сумма лизингового платежа
98
90,91
Начислен налог на добавленную стоимость
90 91
68 68
Начислен республиканский единый платеж
90 91
68 68
Начислены целевые сборы
90 91
68 68
Начислена амортизация по объекту лизинга
20
02
Пыкуп объекта лизнга в собственность лизингополучателя в бухгал,с iM учете лизингодателя отражается:
! ' •
11"
Содержание операции iu первоначальную стоимость мн лизинга
Корреспонденция счетов Кредит Дебет 03, субсчет" «Объест 03, субсчет «Выбытие материальных ценностей» лизинга»
11. > умму накопленной амортизации 02
03, субсчет «Выбытие материальных ценностей»
91
03, субсчет «Выбытие материальных ценностей»
Ми (кмжточную стоимость
И» сумму поступившей выкупной ННИМОС1И
На сумму дохода в виде выкупной мнимости, определенного в 76 ним нпствии с учетной политикой
76
51,52,55
91
I ia сумму недополученных лизинговых платежей производится стор•почнам запись по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями изаказ1\т» и кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов». При возврате объекта лизинга и его использовании в дальнейшем i dOci ценных нужд списывается первоначальная стоимость объекта ли|| при переводе в состав основных средств и отражается по дебету счета ттпые средства» в корреспонденции с кредитом счета 03 «Доходные * емки и материальные ценности». I In объектам, включенным в состав основных средств, проценты по и пшенным кредитам (займам) учитываются на счете 08 «Вложения во •<чуютные активы» и относятся в конце отчетного года (а при передаче i HI.IIII.I i ии - на дату передачи в лизинг либо выбытия) на увеличение (Мое 1И объекта основных средств. 49
Объект лизинга находится на балансе лизингополучателя Составляются следующие бухгалтерские записи: X» п/п 1. 2.
3 4. 5.
6.
7. 8.
9.
Содержание операции
Корреспонденция счетов Дебет
Кредит 03, субсчет «Объект лизинга»
На первоначальную стоимость нового 58 объекта
По объектам, бывшим в эксплуатации: 03, субсчет «Выбытие а) на первоначальную стоимость материальных ценностей» 03, субсчет «Объект 03, субсчет «Выбытие 6) на сумму начисленной 02 амортизации материальных ценностей» 03, субсчет «Выбытие в) на величину остаточной стоимости 58 материальных ценностей» Начислены причитающиеся по договору лизинговые платежи Отражено поступление лизинговых платежей Отнесена на доходы сумма лизингового платежа в соответствии с принятой учетной политикой организации Списана часть первоначальной (остаточной) стоимости объекта лизинга, рассчитанная исходя из суммы амортизационных отчислений, определенных договором На сумму поступившей выкупной стоимости На сумму дохода в виде выкупной стоимости, определенного в соответствии с учетной политикой На сумму остаточной стоимости объекта лизинга
б7
98
51 52 55
62
98
90,91
20
51 5"> 55
58, субсчет «Объекты лизинга, находящиеся на балансе лизингополучателя» 62 91
98
91
58, субсчет «Объекты лизинга, находящиеся на балансе лизингополучателя»
При этом лизингодатель оценивает передаваемые лизингополучателю объекты лизинга по ценам, предусмотренным договором, и учитываем их стоимость по дебету забалансового счета 011 «.Основные средства, сдан ные в аренду». Выкуп объектализингалибоего возврат от лизингополучателя отражаетсяпс5 кредиту забалансового счета 011 «Основные средства, сданные в аренду». В случае возврата лизингополучателем объекта лизин га лизингодатель указанную хозяйственную операцию отражает следующим образом:
50
Содержание операции Hit сумму остаточной стоимости, рассчитанной исходя из сумм Амортизационных отчислений, определенных /llllOKOpOM Списана стоимость возвращенного лизингодателю объекта лизинга (с учетом 1 ж ходов, связанных с приведением объекта й состояние, пригодное для дальнейшей «дячи и лизинг или для собственных нужд)
Корреспонденция счетов Дебет Кредит 58, субсчет «Объекты лизинга, находящиеся на 08 балансе лизин гоп ол у чател я »
01,03
08
1 In сумму недополученных лизинговых платежей производится стор'Ицч.цпчмлм запись по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказ*н*гмт»> и кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов». 11орндок отражения в бухгалтерском учете операций по договорам 4MOIMI и у лизингополучателя (>бъект лизинга находится на балансе лизингодателя ('оставляются следующие бухгалтерские записи : Корреспонденция счетов Дебет Кредит
Содержание операции •ччен
объект
лизинга
по
контрактной
1ЧОС1И
>t*rin.i расходы по доставке, установке и • .шу объекта лизинга, а также другие 'Ч/ни. связанные с приобретением основных к i н п соответствии с законодательством, если " рис холи согласно договору лизинга несет ппоиплучатель (при условии, что по «гний договора лизинга лизингополучатель •решке i объект основных средств) i ямы расходы по доставке, установке и )4*у объекта лизинга в течение срока пари лизинга i и «сны расходы по доставке, установке и •i**v оСп»скта при условии его выкупа после • тнмч срока договора лизинга »v «волн объекта лизинга в эксплуатацию итшплучателем списываются фактические •им (начисление амортизации по данному н|х>изводится в установленном г четком порядке) причитающийся лизингодателю платеж на сумму амортизационных и причитающийся к уплате налог на is к> стоимость в части пшнных отчислений по объектам i.i лизинговые платежи в части • -чгния лизингодателя • налог на добавленную стоимость в Mt рождения лизингодателя i |)ы ||изинговые платежи
001
97
10,60,68, 69,70,76
20,44
97
08
10,23,60,76 и др.
01 , субсчет «Присоединенная стоимость объекта лизинга»
08
20, 23, 25 26, 29,44
76
18
76
20.23,25 26,29,44
76
18
76
76
51,52,55
51
В случае досрочной уплаты лизинговых платежей до истечения сро ка договора лизинга начисленные платежи подлежат списанию в соответ ствии с установленной договором периодичностью. Данная операция от ражается в бухгалтерском учете по дебету счетов 20 «Основное производ ство». 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводствен ные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на реализацию» в корреспон денции с кредитом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредито рами» и дебету счета 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам» в корреспонденции с кредитом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». \ После окончания срока действия договора осуществляется выкуп I объе кта л из и н га: п/п
Корреспонденция счетов
Содержание олераили стоимость
объекта
лизинга
Дебет
Кредит
!
Списана контрактная забалансового счета
с
2
Отражена оплата выкупной стоимости объекта лизинга
76
51,52,55
3
Оприходован объект лизинга в собственность на сумму выкупной его стоимости за вычетом налога на добаатенную стоимость
08
76
4
На сумму налога на добавленную стоимость в части выкупной стоимости объекта лизинга
18
76
5
Оприходован объект лизинга в состав основных средств: а) на сумму выкупной стоимости б) на сумму фактически перечисленных в течение договора лизинга амортизационных отчислений
01
08
01
02
001
Капитальные вложения в имущество, полученное в лизинг (отдель ные улучшения объекта лизинга), являются собственностью лизингополу чателя и отражаются по дебету счета 01 «Основные средства», субсчет «Присоединенная стоимость объекта лизинга» и кредиту счета 08 «Вл<> жения во внеоборотные активы». Стоимость неотделимых улучшений объекта лизинга в зависимости от условий возмещения этих расходов и выкупа в собственность либо во i врата объекта лизинга в учете отражается: № п/п 1
2
3
S2
Содержание операции
Корреспонденция счетов Дебет
Кредит
На стоимость неотделимых улучшений подлежащего возврату объекта лизинга, которые возмещаются лизингодателем в соответствии с условиями договора
91
08
На нелоамортизированнуго стоимость неотделимых улучшений подлежащего возврату объекта лизинга. которые не возмещены лизингодателем на дату окончания срока договора лизинга
91
На сумму не возмещенных лизингодателем неотделимых улучшений объекта лизинга, подлежащего выкупу
01
01 , субсчет «П рисоединенная стоимость ооъекк! лизинга» 08
li случае возврата объекта лизингодателю его стоимость списываетфсдита забалансового счета 001 (.{Арендованные основные средства» Объект лизинга находится на балансе лизингополучателя В течение срока договора лизинга объект лизинга является собствен И(ЦМ ен) лизингодателя. Исполнение договора лизинга отражается следуюIHHM ибухгалтерскими записями: Корреспонденция счетов
Содержание операции Иилучено оборудование по договору лизинга по КИНфЛКТНОЙ СТОИМОСТИ |>1ражсн п р и ч и т а ю щ и й с я (пгмнленную стоимость • KtucKiH лизинга
к в
у п л а т е н а л о г на части стоимости
i >Гн1рудование п е р е д а н о в м о н т а ж '< c.tAcithr расходы по доставке, у с т а н о в к е и 1жу, а т а к ж е д р у г и е расходы, с в я з а н н ы е с »рс гением основных средств в соответствии с .>лагсльством, если такие расходы по >чнм д о г о в о р а н е с е т л и з и н г о п о л у ч а т е л ь
Дебет
Кредит
07
76
18/1
76
08
07
08
10,60,68, 70, 76 и др
«г введен в эксплуатацию: titer и контрактной стоимости
01 , субсчет «Имущество, полученное по договору лизинга»
08
01, субсчет «Присоединенная стоимость объекта лизинга»
08
term текущее вознаграждение п о д а т е л ю за вычетом налога на д о б а в л е н н у ю МЧ'ГЬ
20,23,25, 26, 29, 44
76
ц ' н п р и ч и т а ю щ и й с я к уплате н а л о г на i ( с н н у ю с т о и м о с т ь в части вознаграждения Н1ДЯТСЛЮ
18/1
76
rt| ш *mci и других расходов
ид пек) с у м м у п р и ч и т а ю щ е г о с я л и з и н г о в о г о * и.
iii
исключением
сум м,
возмещающих
97
••иную стоимость объекта лизинга •*му ittUiot а на д о б а в л е н н у ю стоимость • ! • н . и т у п л е н и я с р о к а , у к а з а н н о г о в договоре и;1ята лизинговых платежей
1
учету оплаченный налог на к> с т о и м о с т ь rs части к о н т р а к т н о й и к части возна!Т>аждення
амортизация в размерах • 1и||к-1|ныс договором лизинга
и
18/1
76, субсчет «Обязател ьства по лизингу» 76
20, 23, 25 26, 29, 44
97
76
51, 52, 55
18/1
18
20,23,25,, 26,29,44
02,субсчет «Амортизация имущества, полученного по договору
в сроки,
53
По окончании договора лизинга выкуп оборудования в собствен ность будет отражаться следующими записями: Корреспонденция счетов Содержание операции п/п Кредит Дебет 1 Оплачена выкупная стоимость объекта лизинга (в т.ч. 51,52,55 76 налог на добавленную стоимость) 2 Принят к бухгалтерскому учету объект лизинга на дату его ОЛ субсчет 01, субсчет полного выкупа и перехода в собственность «Имущество, «Собственные полученное по основные договору средства» лизинга» 3
На сумму начисленной амортизации объекта лизинга
02, субсчет «Амортизация имущества, полученного по договору лизинга»
02, субсчет «Амортизация собственных основных средств»
В случае досрочной оплаты лизинговых платежей и возмещения выкупной стоимости объекта лизинга до истечения договора лизинга на численные платежи подлежат списанию в соответствии с установленной в договоре периодичностью по дебету счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Непроизводственные расхо ды», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производ ства и хозяйства», 44 «Расходы на реализацию» в корреспонденции с кредитом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Возврат объекта лизинга лизингодателю отражается следующим образом: № п/п 1
Содержание операции
На остаточную стоимость объекта лизинга
2
На сумму накопленной амортизации
3
На остаточную стоимость
Корреспонденция счетов Кредит Дебет 0 1 , субсчет «Выбытие 01, субсчет «Имущество, основных средств» полученное по договору лизинга» 02, субсчет «Амортизация имущества, полученного по договору лизинга» 76
0 1 , субсчет «Имущество, полученное по договору лизинга» 0 1 , «Выбытие основных средств»
При этом если обязательства по оплате контрактной стоимости вы ражены в иностранной валюте, то на сумму курсовых разниц, приходящих ся на остаточную стоимость, производятся сторнировочные записи. При исполнении договоров лизинга курсовые разницы, которые в<п никают при переоценке лизингодателем и лизингополучателем дебитор! кой и кредиторской задолженности, выраженной в иностранной валкж относятся на доходы и расходы будущих периодов. 54
((ичингополучателем списание курсовых разниц по лизинговым пла вим отражается по дебету счета 8 «Вложения во внеоборотные актим<| ннода объекта в эксплуатацию и дебету счета 01 «Основные сред|«|)м, субсчет «Приращенная стоимостью в корреспонденции с креди« гича 97 «Расходы будущих периодов» и кредиту счета 98 «Доходы '•"jiM периодов», по лизинговым платежам в части контрактной сто'. если договором лизинга предусмотрен выкуп объекта; в остальных » но дебету (кредиту) счета 92 «Внереализационные доходы ирасi установленном законодательством порядке. 1ншнгополучателем курсовые разницы, которые возникают по кредишлолженности, связанной с выкупом объекта лизинга, отражаются: Содержание операции фштия к бухгалтерскому учету в состав основных принятии в состав основных средств списана пшенная курсовая разница
Корреспонденция счетов Дебет
Кредит
08
97
01
08
уммовые разницы, возникающие при погашении кредиторской за1114' i и, сязанной с выкупом объекта лизинга, отражаются: Корреспонденции счетов Содержание операции шшнговым •'м.ч i n , если
платежам договором
Дебет
Кредит
в части контрактной лизинга предусмотрен
> 1 и i>hi.cKia.
мин,in оОьскта в эксплуатацию » пиплл объекта в эксплуатацию
пи оным платежам, если договором лизинга выкуп • и tit нс предусмотрен и киежам, связанным с выкупом объекта в •*• MtuKMii до принятия к бухгалтерскому учету в ионных средств и 1 ни в состав основных средств
08 01, субсчет «Приращенная стоимость»
76 76
20: 26,44
76
08
76
01
76
тыс разницы по кредиторской задолженности по полученным спис объекта лизинга кредитам (займам), выраженным в иносi ил.поте, отражаются лизингодателем в соответствии с законодапм по дебету счета 92 «Внереапизационные доходы и расходы» i нонленции с кредитом счета 97 «Расходы будущих периодов».
55
Суммовые разницы, возникающие при погашении дебиторской за долженности по договору лизинга, отражаются лизингодателем: л/п 1 2
Содержание операции По лизинговым платежам По выкупной стоимости
Корреспонденция счетов Дебет
Кредит
62 62
90,91 91
Суммовые разницы, возникающие при погашении обязательств по кредитам (займам), полученным на приобретение объекта лизинга, отра жаются по дебету счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогатель ные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехо зяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на реализацию» в корреспонденции с кредитом счетов 66 «Рас четы по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долго срочным кредитам и займам». Если лизингодателем-нерезидентом, осуществляющим бухгалтерс кий учет объекта лизинга, амортизация в составе лизингового платежа не указывается, то лизинговый платежу лизингополучателя в полном объеме отражается по дебету счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомога тельные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяй ства», АА «Расходы нареапизацию» в корреспонденции с кредитом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Лизингодателем поступающие лизинговые платежи по договорам лизинга, заключенные до 1 июня 2004 г., отражаются по дебету счета 9S «Доходы будущих периодов» и кредиту счета 90 «Реализация» на сумму вознаграждения лизингодателя, других инвестиционных расходов и сумму превышения контрактной стоимости объекта лизинга над первоначальной стоимостью. 2.6. Учет результатов инвентаризации основных средств Инвентаризация основных средств заключается в проверке их факти ческого наличия по местам эксплуатации. Порядок проведения инвентари зации и оформления ее результатов определен Методическими указания ми по инвентаризации имущества и финансовых обязательств. Проводит инвентаризацию основных средств комиссия, которая лс её начала проверяет наличие и состояние инвентарных карточек (книг), те\ нических паспортов или другой технической документации, документов на основные средства, сданные или принятые организацией в аренду. В ходе инвентаризации комиссия производит осмотр объектов и зано сит в описи полное их наименование, назначение, инвентарные номера и основные технические (эксплутационные) показатели. При инвентаризации 56
т мщфимпсти (зданий, сооружений) комиссия проверяет наличие докуи п<. I к 1Д гнерждающих нахождение указанных объектов в собственности нмшции. Проверяется также наличие документов на земельные участщдосмы и другие объекты природных ресурсов, находящиеся в собнмости организации. 11ри выявлении объектов, не принятых на учет, комиссия включает in i. (.ведения и технические показатели по ним. Оценка выявленных ншризацией неучтенных объектов производится по рыночным цек ймортизация определяется по их действительному техническому пинию, ("ведения об оценке и амортизации оформляются соответН1И1ИМИ актами. 11|>смс1(110 отсутствующие основные средства (отправленные на капиui.iii ремонт и т.п.) инвентаризуются до момента временного их выбытия. I In основные средства, не пригодные к эксплуатации и не подлежа1нн г гановлению, составляется отдельная опись с указанием времени •| и 1ксилуатацию и причин непригодности (порча, полный износ и т.п.) (>i дельная опись также составляется на основные средства, находя• и ни ответственном хранении и арендованные. В этой описи дается •ми ни документы, подтверждающие принятие этих объектов на ответniHir хранение или в аренду. I (пней подписывают все члены комиссии, материально ответствен' и передают в бухгалтерию для внесения изменений и уточнений в . и регистры учета. При выявлении отклонений от учетных данных п с я сличительная ведомость, в которой указываются перечень ицих и неучтенных объектов и их стоимость. к точение по результатам инвентаризации оформляется протоко•. чирмй утверждается руководителем организации. II ишшки основных средств 11 шишки основных средств, выявленные при проведении инвента• iiiii (чражаются: дебет счета01 «Основные средства», кредит счета 92 нищионные доходы и расходы» - на оценочную стоимость ос]>едств. •| лпено п. 7 Инструкции о порядке исчисления и уплаты налога на "иуюстоимость, утвержденной постановлением ГНК Республики с и 79.06.2001 г. №94 (в ред. Постановления МНС Республики Бела01.2003 г. №6), принятие на учет по результатам инвентаризации средств, за исключением приобретенных основных средств, при(шротом по реализации в целях исчисления НДС и отражается: i и 18 «НДС», - кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» НДС от оценочной стоимости. 1 i ifti.i i не основных средств в результате недостачи (хищения): г(>е i счета 01, субсчет «Выбытие основных средств», кредит счетшные средства» - на первоначальную стоимость; 57
- дебет счета 02 «Амортизация основных средств», кредит счета 01, суб счет «Выбытие основных средств» - списывается накопленная амортизация; - дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», кредит счета 01 «Основные средства», субсчет «Выбытие основных средств» на остаточную стоимость недостающих основных средств. Если недостача произошла но вине материально ответственных лиц, то: - дебет счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» - н а стоимость, взыскиваемую с виновного лица; - кредит счета 98 «Доходы будущих периодов» - на разницу между взыскиваемой (без НДС) и остаточной стоимостью; - кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» - на сумму НДС, начисленного от разницы, учтенной на счете 98; - дебет счета 98 «Доходы от будущих периодов», кредит счета 92 «Внереализационные доходы и расходы» - при поступлении от матери ально ответственных лиц сумм в возмещение причиненного ущерба. Для целей исчисления налога на прибыль излишки и недостачи ос новных средств (при отсутствии виновных лиц), а также потери от стихий ных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций (включая затраты на их предотвращение или ликвидацию), выявленные при инвента ризации, учитываются в составе внереализационных расходов. Рассмотрим пример отражения операций по регулированию выянленных при инвентаризации расхождений фактического наличия основных средств с данными бухгалтерского учета. Сформулируем хозяйственные операции и запишем их в регистрационный журнал (см. табл. 4). Таблица 4. Журнал регистрации хозяйственных операций п/п 1
2
3
4
5
58
Корреспондирующие Сумма, счета руб. Дебет Кредит 01 92/1 2000 Сличительная ведомость результатов инвентаризации основных средств № 1. Акт (накладная) № 19 приемкипередачи основных средств. Оприходован выявленный при инвентаризации в цехе № 1 неучтенный ценный инструмент, его оценочная стоимость - 2000 руб. Сличительная ведомость результатов инвентаризации основных средств № 1. Акт № 5 на списание основных средств. Списание с баланса недостачи компьютера PC/AT-486SX: - первоначальная стоимость - 5000 02 - амортизация - 4200 01 4200 94 - остаточная стоимость - 800 01 800 Протокол инвентаризационной комиссии № 4. Недостача 73/2 94 800 73/2 98/4 компьютера отнесена на материально ответственное лицо 1742 73/2 68 по рыночной стоимости - 3000 458 50 73/2 750 Приходный кассовый ордер №31. Внесена в кассу материально ответственным лицом часть суммы за компьютер 92/1 Справка. Отнесена на финансовый результат отчетного 98/4 1742 месяца часть разницы между рыночной и остаточной стоимостью компьютера пропорционально сумме оплаты задолженности Документ и содержание операции
2.7. Корреспонденция счетов по учету основных средств Содержание операции к- г 01 «Основные счета» i <(сны в состав собственных объектов основные средства in имущества или имущества, взятого в аренду с правом
Корреспондентские счета Дебет Кредит 01 03
"тпваны приобретенные в собственност!, земельные участки с И.1НЫ приобретенные объекты основных средств т • шпаны законченные строительством объекты основных
01 0! 01
08-1 08-2 08-3
к к молодняк животных в основное стадо •им'дпнаны объекты основных средств, возвращенные I.IM подразделениям, выделенным на самостоятельный баланс • к'нка (дооценка) стоимости объектов основных средств i нйчисленный износ при выбытии объектов основных средств i.i'irt объектов основных средств структурным подразделениям. ,|м на самостоятельный баланс || ика (уценка) стоимости объектов основных средств i if на недостача объектов основных средств i AMI стоимость объектов основных средств, утраченных в ч|>ствычайных обстоятельств и i 0? «Амортизация основных средств» иш начисленная амортизация реализуемых и ликвидируемых мы>) объектов основных средств i несена начисленная амортизация при переходе права <|.1н нализинговое имущество к лизингополучателю ЙНЛ начисленная амортизация при выбытии лизингового к (гели ио условиям договора в период лизинга объекты i ни балансе лизингодателя) '.ни «мортизация объектов основных средств, передаваемых , Li подразделениям, выделенным на самостоятельный баланс корректировка начисленного износа при переоценке •к основных средств мортизация основных средств, используемых в основном идукции, выполнении работ или оказании услуг ..| амортизация основных средств, используемых во i тыюм производстве •н?ня амортизация основных средств общецехового назначения 1' п н и амортизация основных средств общехозяйственного
01 01
08-4 79
01 02 79
83 01 01
83 94 99
01 01 01
ми тем» амортизация основных средств, используемых в Н'мцич производствах и хозяйствах м, и-ни амортизация основных средств, используемых при <иой продукции в учете головной организации амортизация основных кнных структурными подразделениями, выделенными на
02
01
02/2
02/1
02
03
02
79
02
83
20
02
23
02
25 26
02 02
29
02
44
02
79
02
корректировка начисленного износа при переоценке |. юв основных средств амортизация объектов основных средств, переданных в
83
02
91
02
| |> нн амортизация объектов основных средств, находящихся
91
02
• ИНН)
59
3. УЧЕТ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ 3.1.Понятие нематериальных активов, их оценка и задачи учета В рыночной экономике активами признается все то, что способн будущем приносить экономические выгоды. В зависимости от вещесич ного содержания активы делятся на материальные и нематериалы и По своей сущности нематериальные активы (НА) представляютобобин ное понятие результатов творческой деятельности юридических и фи зи'п ких лиц. НА не обладают физической основой и реализуются в виде п|< удостоверенных патентами, свидетельствами, лицензиями, договорами I ализация этих прав способна приносить владельцу доход. В соответствии с нормативными документами по бухгалтереi,n учету нематериальными активами для целей бухгалтерского учета при ч ются активы: идентифицируемые (имеющие признаки, отличающие л. ный объект от других, в том числе аналогичных) и не имеющие материи но-вещественной (физической) формы; используемые в деятельности ор низации; способные приносить организации будущие экономические и годы; срок полезного использования которых превышает 12 месяцев; i имость которых может быть измерена с достаточной надежностью, т.е. и» ется документальное подтверждение стоимости, а также затрат, связанны их приобретением -(созданием); имеются документы, подтверждают!, права правообладателя. При отсутствии любого из указанных критериев произведенные ртм ходы не признаются нематериальными активами и являются затратами организации. Для целей бухгалтерского учета к нематериальным активам OTIKH Ш ся принадлежащие обладателю имущественные права: на объекты промы ленной собственности; на произведения науки, литературы, искусства объекты смежных прав; на программы для ЭВМ и компьютерные (и данных; на использование объектов интеллектуальной собственности, м. текающих из лицензионных и авторских договоров; на пользование при|>< ными ресурсами, землей; прочие лицензии на осуществление вида ш тельности на осуществление внешнеторговых и квотируемых операции, использование опыта специалистов; права доверительного управлеи имуществом. Общегосударственный классификатор «Основные средства и т-\териальные активы» в части НА дает подробную характеристику каждом перечисленных выше групп. Так, имущественные права на объекты п| мышленной собственности представлены следующими видами; изобре ния, полезные модели, промышленные образцы, типологии интеграции 60
м 11|юизводства (ноу-хау), селекционные достижения, средства i шции участников гражданского оборота товаров, услуг (фирюношшия, товарные знаки и т.п.), а также другие объекты ин||)Й собственности, на которые распространено право промышlll'IIHOCTH.
• ii пенные права на объекты авторского права представлены i ммлами: право на произведения науки, литературы, искусстчн объектами авторского права, права на первичные произве.нурные, драматические, музыкальные, произведения скульпк'и. графики и т.п.). ни производные произведения распространяются наследуюi ипов: переводы, аннотации, рефераты, резюме, обзоры, инсi уникальные аранжировки, другие переработки произведений иуры, искусства. ни составные произведения распространяются на следующие • сборники, энциклопедии, антологии, атласы и другие аналотеления. ми объекты смежных прав включают: исполнения, постанов-' •мы, передачи организаций эфирного и кабельного телевидения. ||* имущественные права представлены следующими видами: ч'уществление вида деятельности, лицензии на осуществление Ш.1Ч и квотируемых операций, лицензии на использование опыта и, нрана доверительного управления имуществом, ни использование объектов интеллектуальной собственности п'лующис виды: вытекающие из лицензионных договоров и и i питерских договоров. •и» нематериальных активов не включаются: интеллект и делоi персонала организации, его квалификация и способность к •именные и/или недооформленные документами научно-искис, опытно-конструкторские и технологические работы: тыс расходы (осуществленные в процессе приватизации и акци|н мишации, при государственной регистрации или перерегистi.iiuiH и др.; стоимость деловой репутации организации (гудвилл). • ими различных сделок и учета по нематериальным активам • и.ко исключительные имущественные права, так как они спошем приносить экономические выгоды. Неимущественные мыс права относят к правам личности, их нельзя передать друIIIII неотделимы от носителя и в связи с этим не могут быть H'III.
i бухгалтерского учета НА определены Законом Республики бухгалтерском учете и отчетности», а также утвержденной нем Министерства финансов Республики Беларусь от 9 июня i i ыпрукцией по бухгалтерскому учету нематериальных активов. И iriiniMcii учета является представление внутренним и внешним 61
пользователям достоверной и полной информации о наличии и использова нии НА. Для этого необходимо обеспечить формирование данных, отража ющих их движение в организации, формирование на счетах бухгалтерского учета первоначальной стоимости, отражение в учете амортизации, опреде ление результагов реализации и прочего выбытия НА. В бухгалтерском учете НА приходуются по первоначальной стоимо сти. Для объектов, приобретенных за плату у других организаций и лиц, первоначальная стоимость определяется исходя из фактически произведен ных расходов по приобретению, куда входят: стоимость самого нематери ального актива, включая паушальный платеж; услуги сторонних организа ций, связанные с приобретением и оценкой объектов НА; таможенные пла тежи, регистрационные сборы, государственные пошлины и другие плате жи, произведенные в связи с приобретением или получением прав на объект НА; налоги и другие платежи в бюджет в соответствии с законодательством; другие затраты, непосредственно связанные с приобретением объектов НА. Первоначальной стоимостью НА, приобретенных в обмен на другое имущество, считается стоимость передаваемого имущества, по которой оно было отражено в бухгалтерском учете передаваемой стороны. Первоначальная стоимость НА, полученных безвозмездно от других организаций, определяется по их рыночной стоимости, а в случае невоз можности - по согласованности сторон, но не ниже балансовой стоимости, по которой данный НА числится у передающей стороны. НА, полученный от физических лиц, оценивается по рыночной стоимости, а в случае невоз можности - по соглашению сторон. Первоначальная стоимость объектов НА, созданных в самой орга низации, определяется суммой фактических затрат на их создание. Они вклю чают расходы на материальные ценности, оплату труда, услуги сторонних организаций, патентные пошлины и другие расходы. Первоначальная стоимость НА, внесенных учредителями в счет их вкладов в уставный фонд организации, устанавливаются в денежной оцен ке, согласованной учредителями надень подписания договора о создании организации и/или утверждения ее устава. 3.2 Учет поступления нематериальных активов Единицей учета НА является инвентарный объект, который опреде лен как право или совокупность имущественных прав организации на при обретенный или созданный объект, возникающие в соответствии с право определяющим документом — патентом, свидетельством, лицензией, сер тификатом, договором и т.п. Каждому объекту НА присваивается инвентарный номер. Нумер» ция производится по серийной системе и в соответствии с требованиями общегосударственного классификатора «Основные средства и нематери альные активы» (в части нематериальных активов). ';''" 62
В бухгалтерии на каждое наименование НА заводится инвентарная кпрточка. В ней должны быть указаны наименование структурного подразделения, в котором используется объект НА, дата его приемки в эксмпуатацию, инвентарный номер, срок полезного использования или нормпгмвный срок службы, первоначальная стоимость, норма амортизации. I In швершении срока эксплуатации в карточке указываются дата, наименонямне и номер документа, подтверждающего его выбытие. В картотеке кар ачки группируются в соответствии с общегосударственным классифика|п|х>м «Основные средства и нематериальные активы». Учет операций, связанных с поступлением и созданием НА, ведется 1стс 08 «Вложения во внеоборотные активы» (субсчет 6 «Приобретен создание нематериальных активов»). По дебету этого счета отражаi все перечисленные выше затраты, формирующие первоначальную мость НА. По кредиту счета эти расходы списываются при оприходон нематериального объекта бухгалтерского учета. бухгалтерский учет НА ведется на счете 04 «Нематериштьные акти< 'чет активный. По дебету отражается поступление, по кредиту - вын; нематериальных активов. Перечень субсчетов к этому счету регламрустся учетной политикой организации и наличием конкретных объек• |с га. Основанием для оприходования НА является Акт ввода в дейi ИЛ с приложенными к нему справочными документами. Операции по поступлению и созданию НА отражаются на счетах питерского учета в следующем порядке. Приобретение нематериального актива Дебет
Кредит
гея покупная стоимость НА
08/6
60
ic« к оплате НДС поставщика
18/21
60
60
51
с« факт оплаты НДС
18/22
18/21
исходы по приобретению НА и приведению его в рабочее
08/6 68 18/2 60 18/2 04 68/2
iMCi пооаншика
i НДС от стоимоти >lt |иие НА ычпуНДС Создание нематериального актива ипнис материалов для создания НА |кумгигам поставщика КШМОСТ1. материалов и НДС «фиш оплаты НДС >1ЧС 1 у
•щрщы, связанные с созданием Н Д С
60,76 18/2 я др. 60 51 18/1 08/6 18/22
10/1
60
18/31
60
60
51
18/32
18/31
68
18/2
08/6
10,70 и.тр.
63
П родол жен и е табл и цы 04
08/6
g. НДС на введенный а действие НА
18/21
68/2
9- Принимается к вычету НДС
68/2
18/21
7. Вводится в действие НА
Внесение нематериального актива учредителями в счет вклада в уставный фонд I. Отражение объявленного учредительными документами уставного фонда
размера
75
2. Отражение взноса НА в уставный фонд 3. Принятие к учету НА
80
08/6
75
04
08/6
Поступление объекта нематериального актива по договору мены
1. Отражение задолженности от реализации объектов, подлежащих обмену на НА 2. НДС по реализации 3. Списание стоимости имущества, подлежащего обмену на НА 4. Списание начисленной амортизации по объектам, обмену 5. Получение НА взамен обмениваемого имущества
подлежащим
Дебет
Кредит
62
91/1
91/3
68/2
91/2
04
05
04
08/6
60
6. Дополнительные расходы,связанные с получением НА
08/6
76 и др.
7. Н Д С по поступившему НА
18/21
60
04
08/6
8. Ввод в действие НА 9. Зачет дебиторской и кредиторской задолженности 10. Вычет НДС
60
62
68/2
18/21
98/2
Безвозмездное поступление нематериального актива 1. Поступили безвоздмезно нематериальные активы
04
2. Начислен НДС
18/2
3 Учтены расходы по введению нематериальных активов
08
4 Присоединены расходы к стоимости нематериальных активов
04
08
2 0 , 26
0,5
98/2
92/1
5. Начислена амортизация по поступившим нематериальным активам 6. Зачислена на доход предприятия стоимость поступивших НА в размере месячной амортизации
92/2 70, 68, 69. 76/2. 60
З.З.Учет амортизации и амортизационного фонда воспроизводства нематериальных активов Затраты на приобретение НА возмещаются или относятся на счета со ответствующих источников путем начисления амортизации. Амортизацион ные отчисления по НА начинают исчисляться с 1 числа месяца, следующего 64
«и месяцем ввода их в эксплуатацию и начисляются до полного погашения мнимости объекта или его выбытия в связи с утратой организацией исклю чи гсльных прав. Для НА, используемых в предпринимательской деятельноi HI, амортизация рассчитывается исходя из их амортизируемой стоимости н срока полезного использования линейным, нелинейным и производиiriiMibiM способами. Амортизируемая стоимость НА изменяется и случаях их переоценки или внесения установленных законодательством мши ежей, связанных с подтверждением имущественных прав организации. I Цианизация самостоятельно определяет способы начисления амортиза ции 11А с обязательным объявлением их в учетной политике. В соответствии с п. 17 Положения о порядке начисления амортиза ции основных средств и нематериальных активов к амортизируемым НА емносятся принадлежащие обладателю имущественные права на: объекты промышленной собственности; произведения науки, литературы, искусстНЙ. ииляющиеся объектами авторского права; первичные и производные кронзнедения науки, литературы, искусства; составные произведения; 1«Гм,скты смежных прав; программы для ЭВМ и компьютерные база данныч; использование объектов интеллектуальной собственности, вытекаю щих из лицензий и авторских договоров; на пользование природными реt у|4'пми и прочие права. Не являются объектами начисления амортизации интеллект и делокачества персонала, его квалификация и способность к труду, незакон нее и/или недооформленные в законодательном порядке научно-ис•чвательские, опытно-конструкторские работы, организационные рас•.| в процессе приватизации и акционирования организации, стоимость ной репутации (гудвилл). Нормативный срок службы и срок полезного использования объек11Л определяются исходя из времени их использования, установленного игами, договорами, лицензиями и другими документами, подтверждами права правообладателя. При невозможности определения нормаиго срока службы НА нормы амортизационных отчислений по нему заиливаются комиссией на срок до 20 лет, но не более срока деятельно|ч анизации. По объектам, используемым в предпринимательской деяюсти, амортизационные отчисления производятся на протяжении всеика их полезного использования. Их сумма, при условии фактической (уатации в отчетном периоде, включается в издержки производства •| «ращения. Если данный объект в отчетном месяце не использовался, има начисленной амортизации относится на внереализационные рас• I одовая норма амортизации при равномерном методе ее начисления ипывается по каждому объекту как величина, обратная нормативноi >ку службы или полезного использования. При применении произвон.ного способа норма амортизационных отчислений определяется иснз амортизационной стоимости объекта и отношения натуральных 65
Продолжение таблицы 04
08/6
8 Н Д С на введенный в действие НА
18/21
68/2
9. Принимается к вычету НДС
68/2
18/21
7- Вводится в действие НА
Внесение нематериального актива учредителями в счет вклада в уставный фонд 75
1. Отражение объявленного учредительными документами размера уставного фонда
2. Отражение взноса НА в уставный фонд 3. Принятие к учету НА
80
08/6
75
04
08/6
Поступление объекта нематериального актива по договор)' мены Дебет
Кредит
62
91/1
91/3
68/2
91/2
04
1. Отражение задолженности от реализации объектов, подлежащих обмену на НА 2. НДС по реализации 3. Списание стоимости имущества, подлежащего обмену на НА
05
04
4. Списание начисленной амортизации по объектам, подлежащим обмену 5. Получение НА взамен обмениваемого имущества
08/6
60
6 Дополнительные расходы,связанные с получением НА
08/6
76 и др.
7. НДС по поступившему НА
18/21
60
04
08/6
8. Ввод в действие НА 9. Зачет дебиторской и кредиторской задолженности 10, Вычет НДС
60
62
68/2
18/21
98/2
Безвозмездное поступление нематериального актива I, Поступили безвоздмезно нематериальные активы
04
2, Начислен НДС
18/2
3 Учтены расходы по введению нематериальных активов
08
4. Присоединены расходы к стоимости нематериальных активов
04
70, 68, 69. 76/2. 60 08
20, 26
0,5
98/2
92/1
5. Начислена амортизация по поступившим нематериальным активам 6. Зачислена на доход предприятия стоимость поступивших НА в размере месячной амортизации
92/2
З.З.У чет амортизации и амортизационного фонда воспроизводства нематериальных активов Затраты на приобретение НА возмещаются или относятся на счета со ответствующих источников путем начисления амортизации. Амортизацион ные отчисления по НА начинают исчисляться с 1 числа месяца, следующего 64
m месяцем ввода их в эксплуатацию и начисляются до полного погашения ( шимости объекта или его выбытия в связи с утратой организацией исклю чи i ельных прав. Для НА, используемых в предпринимательской деятельноИ и, амортизация рассчитывается исходя из их амортизируемой стоимости И срока полезного использования линейным, нелинейным и производи1слм<ым способами. Амортизируемая стоимость НА изменяется Я случаях их переоценки или внесения установленных законодательством платежей, связанных с подтверждением имущественных прав организации. < >pi анизация самостоятельно определяет способы начисления амортиза ции 11А с обязательным объявлением их в учетной политике. В соответствии с п. 17 Положения о порядке начисления амортиза ции основных средств и нематериальных активов к амортизируемым НА HI носятся принадлежащие обладателю имущественные права на: объекты промышленной собственности; произведения науки, литературы, искусст№t; являющиеся объектами авторского права; первичные и производные произведения науки, литературы, искусства; составные произведения; ttfthCKTbi смежных прав; программы для ЭВМ и компьютерные база дан ных; использование объектов интеллектуальной собственности, вытекаю щих из лицензий и авторских договоров; на пользование природными ре сурсами и прочие права. Не являются объектами начисления амортизации интеллект и дело вые качества персонала, его квалификация и способность к труду, незакон ченные и/или недооформленные в законодательном порядке научно-ис следовательские, опытно-конструкторские работы, организационные расчилы в процессе приватизации и акционирования организации, стоимость деловой репутации (гудвилл). Нормативный срок службы и срок полезного использования объекпHI I\А определяются исходя из времени их использования, установленного ншентами, договорами, лицензиями и другими документами, подтвержда ющими права правообладателя. При невозможности определения нормаi никого срока службы НА нормы амортизационных отчислений по нему ye i аиавливаются комиссией на срок до 20 лет, но не более срока деятельное in организации. По объектам, используемым в предпринимательской деяц'лыюсти, амортизационные отчисления производятся на протяжении всеm срока их полезного использования. Их сумма, при условии фактической (кенлуатации в отчетном периоде, включается в издержки производства или обращения. Если данный объект в отчетном месяце не использовался, m сумма начисленной амортизации относится на внереализационные рас колы. Годовая норма амортизации при равномерном методе ее начисления риссчитывается по каждому объекту как величина, обратная нормативно му сроку службы или полезного использования. При применении произво дительного способа норма амортизационных отчислений определяется ис ходя из амортизационной стоимости объекта и отношения натуральных 65
показателей объема продукции (работ, услуг), выпушенных в отчетном пе риоде, к ресурсу объекта, определенному комиссией. Инструкцией о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденной правительством 30.03.2004 г., ре комендованы следующие документация и порядок расчетов по этим опера циям (в части нематериальных активов). Избранные в соответствии с учетной политикой виды амортизируе мой стоимости и способы ее погашения вместе с НА регистрируются в Карточке расчета амортизационных отчислений от стоимости объекта основных средств (нематериальных активов). Карточка заводится на каж дый инвентарный объект при переходе на новые методы начисления амор тизации либо оприходовании НА и служит как регистр аналитического уче та на протяжении срока эксплуатации объекта. По состоянию на начало отчетного года или на дату перехода на новые методы начисления аморти зации определяется месячная сумма амортизационных отчислений и ука зывается ее сумма с начала эксплуатации. Эти данные по всем инвентар ным объектам вместе будут составлять сальдо по счету 05 «Амортизация нематериальных активов». В последующие учетные периоды расчет амор тизационных отчислений производится методом алгебраического сумми рования: к остатку на начало месяца прибавляется амортизация по посту пившим и вычитается по выбывшим в прошлом месяце НА. Для этого со ставляется разработочная таблица «Расчет амортизации основных средств (нематериальных активов)». В разделе I этого регистра в разрезе производ ственных подразделений и корреспондирующих счетов приводятся суммы начисленной амортизации по поступившим (+) и выбывшим (-) НА. Если в соответствии с учетной политикой в предыдущем месяце по конкретному объекту изменились условия начисления амортизации, то для определения ее суммы заполняется раздел 2 разработочной таблицы «Расчет амортиза ционных отчислений линейным и нелинейным способами по объектам, применительно к которым в предыдущем месяце изменились условия на числения амортизации и порядок ее отражения». Аналогично предыдуще му разделу здесь в разрезе производственных подразделений и по коррес пондирующим счетам отрицательным числом показывается сумма амор тизации, начисленная и отраженная в учете в прежних условиях, и положи тельным числом - в новых условиях амортизационной политики. Для расчета амортизационных отчислений производительным ме тодом предназначен раздел 3 разработочной таблицы. Общая сумма начисленной амортизации НА за месяц по хозяйству в целом формируется в разделе 4 разработочной таблицы. Сюда с предыду щих разделов переносятся итоги амортизационных отчислений по струк турным подразделениям и корреспондирующим счетам. 66
Синтетический учет амортизации НА ведется на счете 05 «Амортишция нематериальных активов». Счет пассивный. По кредиту показывается сумма начисленной амортизации, по дебету - ее списание. Сумма начис ленной амортизации отражается по кредиту счета 05 в корреспонденции i дебетом счетов по учету затрат на производство и реализацию (20,23,25, Ч>. 29, 44, 91). По выбывающим НА амортизация списывается в размере ничисленной за время эксплуатации суммы по дебету счета 05 и кредиту • чета 04 (субсчет «Убытие нематериальных активов»). Наряду с начисленной амортизацией в бухгалтерском учета накапшнается информация об амортизационном фонде нематериальных акти10И. Иго учет ведется на забалансовом счете 013 «Амортизационный фонд и ^производства нематериальных активов». По дебету этого счета отража йся следующие операции. Организации торговли и общественного питания здесь записывают s ммы амортизационных отчислений, включенных в состав издержек об винения. Коммерческие организации, выполняющие работы и оказываю1ис услуги, при признании реализации по методу отгрузки показывают \ ммы амортизации, включенные в состав издержек производства, если i обенности хозяйственной деятельности не предусматривают остатков не чавершенного производства. По иным видам деятельности в дебет счета (И 1 записываются суммы, равные величине амортизационных отчислений н составе полной себестоимости реализованной продукции (работ, услуг). I In кредиту счета 013 показывается использование средств амортизацион ного фонда воспроизводства нематериальных активов. Его направлениями может быть финансирование фактически произведенных в отчетном году иножений в создание и приобретение НА. 3.4. Учет выбытия нематериальных активов Основными причинами выбытия НА являются их продажа, списа ние по непригодности, безвозмездная передача и передача в качестве взно си и уставный фонд другой организации. Во всех случаях основанием для «I ражения в учете хозяйственных операций является Акт на выбытие нема1сриального актива. В нем в числе других реквизитов должны быть указа ны: состав комиссии, наименование выбывающего объекта, его инвентар ный номер, балансовая стоимость, фактический срок эксплуатации, при чины выбытия. Дня систематизации информации о стоимости выбывающих НА инiфукцией по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета к счету 04 «Нематериальные активы» рекомендуется открыть субсчет «ВыАы i не нематериальных активов». По его дебету отражается балансовая сто имость выбывшего объекта, а по кредиту-сумма начисленной амортизации 67
за весь период его эксплуатации в хозяйстве. Остаточная стоимость выбыв шего НА списывается на счет 91 «Операционные доходы и расходы». Опе рации по выбытию НА отражаются следующими проводками. Выбытие НА в результате их реализации использованию № Содержание операции п/п 1 Зачисление НА в состав выбывших
и по непригодности к дальнейшему Дебет
Кредит
04/2
04/1
2
Списание начисленной амортизации
05
04/2
3.
Списание остаточной стоимости НА
91/2
04/2
4.
Отражение выручки от реализации НА
62
91/1
5.
Начислен НДС по реализованным НА
91/2
68/2
6.
Учтены расходы по реализации НА
91/2
70,69,76
7.
Перечислено покупателями за НА
51
62
8.
Зачислена прибыль от реализации НА
91/9
99
Безвозмездная передача нематериальных активов 04/2
04/1
05
04/2
92/3
68/2
[.
Зачисление объекта НА в состав выбывших
1
Списание начисленной амортизации
3.
Начислен НДС по выбывающему объекту
4.
Списание остаточной стоимости объекта
92/2
04/2
5.
Учтен убыток от безвозмездной передачи
99
92/9
Передача нематериального объекта в уставный фонд других организаций Дебет
Кредит
04/2
04/1
05
04/2
91/2
04/2
1.
Зачисление НА в состав выбывших
2
Списание начисленной амортизации НА
3.
Списание остаточной стоимости НА
4.
Передача актива в счет вклада в уставный фонд
58/1
91/1
5.
Отражается финансовый результат от передачи
91/9
99
Отчетность о наличии и движении НА представлена в ф. №5 прило жения к бухгалтерскому балансу. Здесь по основным их видам (имуще ственные права на объекты промышленной собственности, на объекты ав торских и смежных прав, на программы для ЭВМ и компьютерные базы данных и др.) отражается наличие на начало года, поступление, выбытие и остаток на конец года. Наиболее распространенным видом НА в практике хозяйственной деятельности являются лицензии на осуществление вида деятельности. Под лицензией понимается специальное разрешение лицензирую щего органа на осуществление определенного вида деятельности при усло вии обязательного соблюдения лицензионных требований. 68
Для получения лицензии хозяйствующий субъект должен предста вить в лицензирующий орган заявление с указанием лицензируемого вида деятельности; копии учредительных документов организации; справку на логового органа о присвоении учетного номера налогоплательщика; доку мент об уплате лицензионного сбора и другие документы. Расходы, связанные с приобретением лицензии и оформлением друi их документов, составляют первоначальную стоимость лицензии. В бухi алтерском учете эти операции отражаются следующими проводками: дебет сч. 08/6, кредит сч. 76 - на сумму расходов, связанных с приоб ретением лицензии; дебет сч. 18/21, кредит сч. 7 6 - н а сумму входного НДС; дебет сч. 76, кредит сч 51 - н а сумму погашенной задолженности; дебет сч. 18/22, кредит сч. 18/21 - отражается факт оплаты НДС; дебет сч. 04, кредит сч. 08/6 - ввод в действие НА; дебет сч. 68/2, кредит сч. 18/22-вычет НДС в размере ^ ^ н а ч и с ленной суммы. После принятия на учет лицензии могут производиться дополнитель ные расходы с ее содержанием (получение дубликата, копии, изменение реквизитов юридического лица и др.). Эти операции отражаются следую щими бухгалтерскими проводками: дебет сч. 20,25,26,44, кредит сч. 76-расходы, связанные с получени ем копий документов; дебет сч. 18/31, кредит сч. 7 6 - н а сумму входного НДС; дебет сч. 76, кредит сч. 51 - на сумму оплаты счетов; дебет сч. 18/32, кредит сч. 18/31 - отражается факт оплаты НДС; дебет сч. 68/2, кредит сч. 18/32-на сумму вычета НДС. Стоимость лицензии погашается в соответствии с нормами аморти1(1 ции, установленными организацией. Суммы амортизационных отчисле ний отражаются по дебету счетов 20,25,26,44,92 и кредиту счета 05. При прекращении действия лицензии она должна быть списана i бухгалтерского баланса. Операции по ее списанию отражаются следую щими проводками: дебет сч. 04/2, кредит сч. 04/1 -зачисление лицензии в состав выбыилющего нематериального объекта; дебет сч. 05, кредит сч. 04/2-списание начисленной амортизации; дебет сч. 91/2, кредитсч. 04/2 -списание остаточной стоимости лицензии; дебет сч. 91 /3, кредит сч. 68/2 - начисление НДС по списанной лицензии; дебет сч. 91/2, кредит сч. 70,76 и др. - на сумму расходов по выбытию IIA; дебет сч. 91/9, кредитсч. 99 -учтен финансовый результат от выбытия НА. Операции по постановке на учет, начислению амортизации и выбыi ию остальных видов НА отражаются на счетах бухгалтерского учета в анн ногичном порядке. fi1)
4. УЧЕТ МАТЕРИАЛЬНЫХ РЕСУРСОВ 4.1 Материальные ресурсы, задачи их учета По характеру участия в производственном процессе материальные ресурсы относят к предметам труда, на которые направлен труд человека с целью получения готового продукта. К ним относятся сырье, материалы, топливо, запасные части и т. д. В своей совокупности они образуют группу производственных запасов, которые в отличие от средств труда, целиком потребляются в одном производственном процессе и полностью перено сят свою стоимость на готовую продукцию. При постоянно возрастающих объемах производства проблема эко номии материальных ресурсов приобретает большое значение. Обеспечи вается она выполнением комплекса мероприятий организационного, тех нического, технологического, социального и экономического характера, а также проводимой на предприятиях работой по повышению уровня от ветственности и дисциплины. Среди мероприятий экономического характе ра на первом плане должны быть учет и контроль за использованием сы рья, материалов, топлива и энергии. В связи с этим перед учетом стоят следу ющие задачи: правильное и своевременное документирование операций по движению материальных ресурсов; выявление и отражение затрат, связан ных с их заготовлением; контроль за поступлением и заготовлением матери альных ресурсов; контроль за правильным отпуском материальных ресур сов на производство и другие цели и использованием в соответствии с уста новленными нормами расходов; получение точных сведений об остатках ма териальных ценностей, находящихся на складах и в кладовых; обеспечение действенного контроля за сохранностью материальных ценностей в местах их хранения; правильное и своевременное выявление материальных ценнос тей, не используемых на предприятии и подлежащих реализации в установ ленном порядке с целью мобилизации внутренних ресурсов. Чтобы успешно выполнить эти задачи, необходимо иметь следую щее: четкую классификацию материалов; экономически обоснованную и рациональную в учетном отношении их оценку; разработанные номенк латуры-ценники; графики документооборота; технически оснащенное со временное складское хозяйство (склады и приобъектные кладовые), а для материалов открытого хранения -специально приспособленные площад ки; наличие четкой системы материальной ответственности за сохранность материалов (определение лиц, ответственных за приемку и отпуск матери алов (заведующих складами, кладовщиков и др.), заключение с ними дого воров о материальной ответственности). В целях совершенствования бухгалтерского учета и повышения его роли в рациональном и экономном использовании материальных ресурсов предприятия обязаны принимать меры к обеспечению строгого порядка их приемки, хранения и расходования. 70
4.2 Классификация материалов Для повышения уровня организации синтетического и аналитичес кого учетов материалов необходима их четкая группировка по следующим признакам: а) назначению и роли в производстве; б)техническим призна кам (сортам, размерам, маркам, профилям и т. п. (см. схему 4-2-1). Схема4.2.1. Классификация материалов Классификация материалов
По назначению и роли в производстве
По техническим признакам
Jmrjkm waiter ^шг ^явг U
1Ь X в
о
и л X л л S §
X о
Я X
«О.>
иЯ • ож т о а S
оX п.
s
СО
с
о
ш
Си
о а х с Е2
н со О ев о ь т X <ц о л £ то ш и. я к
с
ев го
X
U
о. о U
5
S3
ах о. ев
х -о с; х
•во о.
С
По функциональной роли и назначению в производстве материалы подразделяются на сырье и основные материалы; вспомогательные мате риалы; топливо; запасные части для ремонтов; тару и тарные материалы. Сырье и основные материалы образуют основу вырабатываемых изделий (например, сталь - в выпуске машин, кожа - в изготовлении обуии). Сырьем принято называть материалы, которые являются продуктами чобывающей промышленности или сельского хозяйства (руда, хлопок и др.), .1 также некоторые продукты обрабатывающих отраслей (искусственные и i интетические волокна химической промышленности). Основные матери алы входят в состав изготавливаемого продукта, образуя его основу. Это покупные полуфабрикаты, комплектующие изделия и др. Под вспомогательными материалами понимаются такие предметы груда, которые не составляют основу продукта. Они либо способствуют преобразованию основных материалов, вызывая в них нужные изменения I красители), либо содействуют производственному процессу. Предназна чаются они для ремонта и содержания оборудования, технических, энергеi нческих целей и хозяйственного обслуживания (химические вещества, нит ки, фурнитура, смазочные, обтирочные, ремонтные). Подразделять материалы на основные и вспомогательные можно юлько на конкретном предприятии. Так, один и тот же материал в зависи мости от его участия в изготовлении продукта и типа производства может относиться к основным или к вспомогательным (топливо на электростанции 71
V
для технологических целей—основной материал, а используемое в котельной для отопления помещений - вспомогательный; крахмал в текстильном произ водстве- вспомогательный материал, а на кондитерской фабрике—основной). Топливо по своей роли в производстве является вспомогательным материалом, но вследствие его народнохозяйственного значения выделяет ся в отдельную группу материальных ценностей. В отдельную группу выделены также запасные части ввиду их осо бого значения. В составе оборотных средств производства отдельно учитывается тара. Одна ее часть служит для упаковки продукции, другая (чаны, бочки и т. п.) включается в основные средства. В связи с тем, что предприятия располагают большим количеством различных материалов, их необходимо по техническим признакам допол нительно группировать по отдельным группам и подгруппам, а внутри них - в разрезе видов, марок, сортов и типоразмеров. Число групп и подгрупп устанавливают исходя из номенклатуры материалов и характера изготавли ваемой продукции на основании классификации, принятой в статистичес кой отчетности о наличии и движении материалов. Каждому виду материалов присваивается номер (код), который вно сится в перечень, называемый номенклатурой материальных ценностей. Номенклатурные номера (коды) указываются во всех первичных докумен тах по движению материалов. Для сокращения номенклатуры материалов и упрощения учета од нородные и близкие по своим свойствам материалы могут объединяться единым номенклатурным номером. Коды строятся так, чтобы по номенк латурному номеру можно было определить группу материалов, а также другие их признаки. Номенклатура материалов, в которой проставлены учетные цены, называется номенклатурой-ценником. Это систематизированный справоч ник, охватывающий все материальные ценности предприятия и значитель но облегчающий автоматизацию их планирования и учета. Каждый номенклатурный номер обозначает следующее: две первые цифры — номер группы, три последующие — порядковый номер, присво енный данному виду материальных ценностей в группе. Номенклатурные номера можно строить иначе: первые две цифры образуют номер балансо вого счета, третья — номер группы, четвертая — номер подгруппы, две последние — порядковый номер материала в подгруппе. 4.3,Оценка материалов Согласно ст. 11 Закона Республике Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности» все товарно-материальные ценности в балансе отражаются 72
i ю фактически произведенным расходам, состоящим из стоимости самого обьекm имущества, таможенных пошлин, иных платежей, атакже затрат на заготовку и доставку имущества, вт.ч. числе осуществляемых другими организациями. Однако при большой номенклатуре используемых материалов учи тывать их по фактической себестоимости сложно. Поэтому в текущем учеic материалы оцениваются в основном по учетным ценам, в качестве кото рых применяются оптовые цены поставщиков или плановая себестоимость. При учете материалов по оптовым ценам в конце месяца определя ется величина транспортно-заготовитсльных расходов, состоящих из затрат на: оплату тарифов (фрахта) за перевозку грузов всеми видами транспорта с соответствующими сборами; доставку прибывших материалов на склады предприятия (кроме содержания постоянных складских рабочих); команди ровки, непосредственно связанные с приобретением и заготовкой матери альных ценностей; содержание специальных заготовительных пунктов, скла дов и агентств в местах заготовок; недостачи материалов в пути в пределах норм естественной убыли; уплату наценок снабженческо-сбытовым орга низациям; разовую тару и упаковку и т. п. Если в текущем учете применя ются цены плановой себестоимости, то отдельно выявляются отклонения фактической себестоимости от плановой. Транспортно-заготовительные расходы могут быть только со знаком плюс (+), а отклонения - плюс (+) или минус (-). Присоединение транспортно-заготовительных расходов (откло нений) к стоимости материальных ценностей по учетным ценам в итоге дает их фактическую себестоимость (см. схему 4.3.1). Схема 4.3.1. Учет материалов по оптовым ценам Счет «Расчеты с поставщиками»
Счет «Материалы»
Счета производственных запасов
По оптовым иенам
Транспортнозаготовительные расходы
Денежные счета
Остаток - фактическая себестоимость материалов
Оборот фактическая себестоимость материалов
I — акцепт счета поставщика (покупная стоимость), 2 - транспортно-заготови1сльные расходы, включенные в счет поставщика; 3 - дополнительно оплаченные транс портно-заготовительные расходы; 4 - отпуск материалов в производство (по оптовым ценам); 5 - списание доли транспортно-заготовительных расходов, относящихся к израсходованным материалам 73
Иногда в качестве учетных цен могут применяться розничные цены с отдельным учетом скидок с розничных цен и транспортно-заготовитель ных расходов. При определении в этом случае фактической себестоимости материалов необходимо к их стоимости по розничным ценам прибавить сумму транспортно-заготовительных расходов и вычесть сумму скидок с розничных цен. В настоящее время наиболее широкое распространение получил учет материалов по оптовым ценам предприятия-поставщика, так как они бе рутся из прейскурантов. Это намного упрощает учет и улучшает контроль за количеством, качеством и стоимостью материалов. Такие цены способ ствуют более широкому внедрению внутризаводского хозрасчета, посколь ку постоянно меняющиеся суммы транспортно-заготовительных расходов не доводятся до цехов. В связи с тем, что рыночные цены подвержены колебаниям, денеж ная оценка материальных ресурсов и ее влияние на баланс предприятия, величину финансовых результатов с развитием рыночных отношений ус ложняются. Международными стандартами бухгалтерского учета предус мотрена значительная свобода в выборе оценки материальных ценностей по методам ФиФО и ЛиФО. Метод ФиФО заключается в оценке материальных ценностей по их первоначальной стоимости, что означает: «Первая партия на приход и она же первая в расход», т.е. расход материальных ценностей оценивается по стоимости их приобретения в следующей последовательности: сначала спи сываются в расход материалы по цене первой закупленной партии, затем вто рой, третьей и т.д. до расхода общего количества. Данный метод прост, позволя ет манипулировать прибылью, и сумма остатков материальных ценностей в балансе приблизительно будет совпадать с их текущей рыночной стоимостью. Недостаток данного метода состоит в уплате более высоких налогов. Метод ЛиФО обеспечивает оценку материальных ценностей в вос становленной стоимости (по текущим ценам) исходя из правила: последняя партия на приход-первая в расход. Материальные ценности, выданные со склада, оцениваются по стоимости последнего приобретения, затем преды дущего и т.д., хотя фактическое движение на складе может быть другим. Преимущество данного метода учета состоит в том, что в период высокой инфляции материальные ценности показываются по самой высокой сто имости, т.е по последним ценам приобретения. Недостатками же являются недооценка стоимости запасов и наличие возможности манипулировать доходами, т.е. уменьшать их и, соответственно, снижать налоги к оплате. Методы ФиФО и ЛиФО требуют организации аналитического учета материалов не только по их видам, но и по партиям поступления, что значи тельно усложняет учет и повышает его трудоемкость. 74
С целью препятствия вымыванию оборотных средств в условиях ин фляции в Республике Беларусь разработан новый механизм списания от клонений в стоимости материальных ценностей, закрепленный в «Положе нии о порядке бухгалтерского учета материалов, незавершенного произ водства, готовой и отгруженной продукции в организациях промышленно сти», утвержденном Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь, Министерства экономики Республики Беларусь, государствен ного налогового комитета Республики Беларусь от 08.01.2001 г. №2/2/4. Сущность данного механизма заключается в следующем. При офор млении приходных ордеров материалы оприходуются в фиксированных ценах на счет 10 «Материалы». Данная цена устанавливается на каждое наименование материалов, остается неизменной в течение года и отража ется в номенклатуре-ценнике, разработанной на предприятии. Разница меж ду стоимостью по документам поставщика и в фиксированных ценах учи тывается на счете 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей». При отпуске материалов в производство их стоимость списывается в фиксированных ценах. Отдельной записью списывается и сумма отклоне ний, величина которой определяется умножением фиксированной стоимо сти израсходованных материалов на коэффициент отклонений. В свою оче редь коэффициент отклонений определяется путем деления суммы откло нений, относящихся к материалам, поступившим в отчетном месяце, на их стоимость в фиксированных ценах. Остатки по счетам материалов и откло нений на начало месяца в расчете не участвуют. ПРИМЕР. одержание операций Остаток на начало месяца Поступило за месяц Коэффициент (500:4000=0,125) Израсходовано за месяц Остаток на конец месяца
Счет 10 (в фиксированных ценах) 10000 4000
Счет 16
5000 9000
625(5000x0,125) 675 (стр. 1 +стр.2-стр.4)
800 500
Данная методика имеет ряд преимуществ: обособленное отражение отклонений (инфляционной составляющей цен на материалы) и учет мате риалов в неизменных ценах позволяют отслеживать реальную динамику остатков материальных запасов; намногоупрощается складской учет мате риалов, в связи с тем что отпадает необходимость отражения прихода каж дой партии материальных ценностей на отдельной карточке; коэффициент in клонений текущего месяца применяется по всему количеству израсходошшных материалов каждого наименования, тогда как при использовании метода ЛиФО но цене последнего приобретения списывается количество, поступившее в последнюю очередь. 75
4.4. Учет поступления материалов и расчетов с поставщиками. 4.4.1. Источники и документальное оформление поступления материалов Важную роль в организации учета производственных запасов (ПЗ) иг рают документы. По ним осуществляется предварительный, текущий и после дующий контроль за движением и сохранностью производственных запасов. Оформление первичных документов на получение производствен ных запасов должно быть полным и тщательным. В них должны содержать ся подписи лиц, совершивших операцию, коды объектов учета. Производственные запасы поступают на склады из следующих ис точников: от поставщиков; вспомогательных производств; подотчетных лиц; ликвидации объектов основных средств и т.д. Для получения материалов от поставщиков бухгалтерия выписыва ет на имя экспедитора доверенность в одном экземпляре по ф. № М-2 с указанием анкетных данных получателя, реквизитов поставщика, перечня материалов и подписи (руководителя, главного бухгалтера, получателя 113). Срок действия доверенности устанавливается в зависимости от возможно сти получения и вывоза материалов, но не более чем на 15 дней. Выдача их регистрируется в пронумерованном и прошнурованном журнале учета выданных доверенностей ф. № М-3. Поставщик на основе договора поставки отгружает покупателю ма териалы, выписывая счет-фактуру, и прилагает к ней товарно-транспорт ную накладную ф.№ ТТН-1. ТТН выписывается в четырех экземплярах. 1-й, 3-й и 4-й экземпляры, заверенные подписями и печатями грузоотпра вителя и подписью водителя (экспедитора), передают водителю (экспедито ру). 1-й экземпляр сдается водителем (экспедитором) грузополучателю и предназначается для оприходования материальных ценностей у получате ля. 2-й остается у грузоотправителя и предназначается для списания МЦ. 3-й и 4-й экземпляры оформляются подписями грузополучателя и переда ются транспортной организации. Один из этих экземпляров автотранспор тная организация вместе со счетом за перевозку, талоном заказчика к путе вому листу, актом выполненных услуг, протоколом согласования цены, сче том-фактурой по НДС высылает заказчику автотранспорта, а последний экземпляр накладной прилагается к путевому листу и служит основанием для учета расчетов с водителем. Для регистрации транспортных, товарных и других документов, свя занных с получением грузов и оприходованием их на склад, а также для записей запросов по розыску не поступивших грузов применяется «Жур нал учета поступивших грузов» ф.№ М-1. При поступлении документов необходимо: проверить их соответствие договорам поставки в части пра вильности ассортимента, количества, цены, суммы и т.д.; зарегистрировать 76
платежное требование-поручение в журнале ф.М-1; завизировать докуменi i.i путем наложения штампа и передать для оплаты в бухгалтерию, а ТТН ни склады для получения груза и оприходования материалов. Поступившие на склад материальные ценности должны быть своев ременно оприходованы по складскому и бухгалтерскому учетам и подвер гнуты проверке по количеству и качеству, указанным в документах, мате риально ответственными лицами. Прием и оприходование материалов от поставщиков оформляются складом путем составления приходного ордера ф.№ М-4, который приме няется для учета материалов, поступающих от поставщиков или из перераГИУГКИ. Приходный ордер материально-ответственное лицо составляет в день поступления ценностей на склад в одном экземпляре. Если при приемке есть расхождения между фактическим наличием поступившего груза и документом поставщика, то на фактическое поступнсние груза составляется приходный ордер, а на недогруз, бой и т.д. - типомой акт приемки ф.№ М-7 в двух экземплярах. В его составлении должен v чнствовать представитель поставщика, а при его отказе - работник незаинюресованной организации. Один экземпляр передается в бухгалтерию, 1 иторой - отделу материально-технического снабжения для предъявления претензии поставщику. Аналогично оформляются «неотфактурованные» поставки, т.е. грузы без сопроводительных документов. На склады поступают также материалы из цехов предприятия (про|укция собственного изготовления, неиспользованные материалы, полун'нимс при ликвидации основных средств и т.д.). Они приходуются на склаii.i по накладным на внутреннее перемещение материалов ф.№ М-11. Сомшляютсяони в 2 экземплярах материально ответственными лицами склаiiiii. Один экземпляр накладной остается у сдатчика и служит основанием ми списания ценностей, а второй (по которому они приходуются)-у полуми-ля склада или цеха. Подотчетные лица приобретают материалы в торговле, у населе'|нм, на рынках. В этом случае к авансовому отчету прилагаются копия n'hii и чек кассового суммирующего аппарата, товарный чек из магазина и in акт-справка на закупку материалов с указанием даты, места закупки, •^именования материалов, количества, суммы, подписей подотчетного шил и продавца. 4.4.2. Учет поступления материалов и расчетов с поставщиками Для учета материалов используется активный счет 10 «Материалы». 1» дебету этого счета отражаются остатки ценностей на начало и конец н'нчного периода и их поступление, а по кредиту - расход (выбытие).
1
77
V
Указанные ценности на этом счете могут учитываться либо по фактической себестоимости их приобретения (заготовления), либо по учетным ценам. К счету 10 «Материалы» могут быть открыты субсчета: 10-1 «Сырье и материалы» !0-2 «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конст рукции и детали» 10-3 «Топливо» 10-4 «Тара и тарные материалы» 10-5 «Запасные части» 10-6 «Прочие материалы» 10-7 «Материалы, переданные в переработку на сторону» 10-8 «Строительные материалы» 10-9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности» 10-10 «Специальная оснастка и специальная одежда на складе» 10-11 «Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации». На субсчете 10-1 «Сырье и материалы» учитываются наличие и дви жение сырья и основных материалов (в том числе строительных у подряд ных организаций), которые входят в состав вырабатываемой продукции, образуя ее основу, или являются необходимыми компонентами при ее из готовлении; вспомогательных материалов, которые участвуют в производ стве продукции или потребляются для хозяйственных нужд, технических целей, содействия производственному процессу; сельскохозяйственной продукции, заготовленной для переработки. На субсчете 10-2 «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали» отражаются наличие и движение покупных полуфабрикатов, готовых комплектующих изделий (втом числе строитель ных конструкций и деталей у подрядных организаций), приобретаемых для комплектования выпускаемой продукции (строительства), которые требу ют затрат труда по их обработке или сборке. Изделия, приобретенные для комплектации, стоимость которых не включается в себестоимость продук ции, учитываются на счете 41 «Товары». Научно-исследовательские и конструкторские организации, при обретающие на стороне или изготавливающие на своих опытных производ ствах, выделенных на самостоятельный баланс, необходимые им в качестве комплектующие изделия для проведения научных (экспериментальных) ра бот по определенной научно-исследовательской или конструкторской теме специальное оборудование, инструменты, приспособления и другие при боры, учитывают их на субсчете 10-2 «Покупные полуфабрикаты и комп лектующие изделия, конструкции и детали». К названному оборудованию и комплектующим изделиям относятся стенды, приборы, двигатели, насосы и другие виды механизмов, аппаратов и приборов, предусмотренные в сме тах. Оборудование и приборы общего применения на этом счете не учиты ваются, а отражаются в составе основных средств. 78
На субсчете 10-3 «Топливо» учитываются наличие и движение неф тепродуктов (нефть, дизельное топливо, керосин, бензин и др.) и смазочных материалов, предназначенных для эксплуатации транспортных средств, тех нологических нужд производства, выработки энергии и отопления зданий, твердого (уголь, торф, дрова и др.) и газообразного топлива. Используемые как топливо отходы, полученные в процессе производства (древесные опил ки, обрезки), также отражаются по субсчету 10-3 «Топливо». При использо вании кредитных карт на нефтепродукты учет их поступления и расходова ния также осуществляется на данном субсчете. Кроме того, нефтепродукты должны быть учтены по местам хранения - на складах и в баках транспорт ных средств. В связи с этим должны быть открыты следующие аналитичес кие счета к субсчету 10-3 «Топливо»: топливо на складах, топливо по кре дитным картам, топливо в баках транспортных средств. На субсчете ! 0-4 «Тара и тарные материалы» учитываются наличие и движение всех видов тары (кроме используемой организацией как хозяй ственный инвентарь), а также материалов и деталей, предназначенных для изготовления тары и ее ремонта (детали для сборки ящиков, бочковая клеп ка, железо обручное и др.). Предметы, предназначенные для дополнитель ного оборудования вагонов, барж, судов и других транспортных средств и целях обеспечения сохранности отгружаемой продукции, учитываются на субсчете 10-1 «Сырье и материалы». Учет тары на тарных складах орга низуется по ее видам, исходному материалу и категориям. Снабженческие, сбытовые и торговые организации учитывают тару пол товарами и тару порожнюю на счете 41 «Товары». На субсчете 10-5 «Запасные части» учитываются готовые детали, узлы, используемые для замены изношенных при проведении ремонтов, и также шины транспортных средств в запасе и обороте. Здесь же учитыва ется движение обменного фонда полнокомплектных машин (оборудова ния, двигателей, узлов, агрегатов), создаваемого в ремонтных подразделе ниях организаций, натехнических обменных пунктах и ремонтных заводах. Шины транспортных средств (покрышки, камеры и ободные ленi i.i), находящиеся на колесах и в запасе при транспортном средстве, вклю чаемые в его первоначальную стоимость, учитываются в составе основ ных средств. На субсчете 10-6 «Прочие материалы» учитываются наличие и дви«сние отходов производства (обрубки, обрезки, стружка и т.п.); неисправи мою брака; материальных ценностей, полученных от выбытия основных средств, которые не могут быть использованы как материалы, топливо или опасные части в данной организации (металлолом, утильсырье); изношен ных шин и утильной резины и т.п. Отходы производства и вторичные мате риальные ценности, используемые как твердое топливо, учитываются на субсчете 10-3 «Топливо». 79
На субсчете 10-7 «Материалы, переданные в переработку на сторо ну», учитывается движение материалов, переданных в переработку на сто рону, стоимость которых в последующем включается в затраты на произ водство полученных из них изделий. Затраты по переработке материалов, оплаченные сторонним организациям и лицам, относятся непосредствен но на счета, на которых они учитываются. Аналитический учет материалов, переданных в переработку, организуется в разрезе предприятий, перераба тывающих переданные им материалы, и должен обеспечить контроль за операциями по переработке материалов на этих предприятиях. На субсчете 10-8 «Строительные материалы» организации-застрой щики учитывают наличие и движение материалов, используемых непос редственно в процессе строительных и монтажных работ, для изготовле ния строительных деталей, возведения и отделки конструкций и частей зданий и сооружений, строительные конструкции и детали, а также другие материальные ценности, необходимые для нужд строительства (взрывча тые вещества и т.д.). На субсчете 10-9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности» учи тывается наличие и движение инвентаря, инструментов, хозяйственных при надлежностей и других средств труда, которые включаются в состав средств в обороте. На субсчете 10-10 «Специальная оснастка и специальная одежда» на складе учитываются поступление, наличие и движение специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, находящейся на складах организации или в иных местах хранения. На субсчете 10-11 «Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации» учитываются наличие и движение специального инстру мента, специальных приспособлений, специального оборудования и спе циальной одежды в эксплуатации (при производстве продукции, выполне нии работ, оказании услуг, для управленческих нужд организации). Организации, занятые производством сельскохозяйственной продук ции, могут открывать к счету 10 «Материалы» отдельные субсчета для уче та семян, посадочного материала и кормов как собственного производства, так и покупных; минеральных удобрений, ядохимикатов, используемых для борьбы с вредителями и болезнями сельскохозяйственных культур, биопре паратов, медикаментов и химикатов. Аналитический учет по указанным субсчетам может вестись по группам, видам и сортам. При поступлении материальных ценностей от поставщиков пользу ются пассивным счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Все операции, связанные с расчетами за приобретенные материальные ценности, принятые работы или потребленные услуги, находят отраже ние на счете 60 независимо от того, одновременно или предварительно 80
т
производилась оплата предъявленного счета. По кредиту этого счета отра жается фактическая стоимость поступивших материальных ценностей, при нятых к оплате работ, потребленных услуг, сумм НДС, причитающихся к уплате поставщикам. По дебету - погашение кредиторской задолженнос ти поставщикам. Содержание операций при учете поступления по фактической се бестоимости: 1. Акцептован счет поставщиков на суммы без НДС за поступившие и оприходованные материалы; транспортные услуги; погрузку-разгрузку; но неотфактурованным поставкам; излишки при приемке материалов по сравнению с сопроводительными документами: дебет 10 «Материалы» кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». 2. Отражена сумма НДС по приобретенным от поставщиков ценно стям согласно первичным учетным документам: дебет 18-3 субсчет НДС по приобретенным товарно-материальным ценно стям, работам, услугам; кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». 3. Погашена задолженность перед поставщиками с учетом НДС: дебет60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»; кредит 51 «Расчетный счет»; кредит 52 «Валютный счет»; кредит 55 «Специальные счета в банках»; кредит66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»; кредит 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам». 4. Зачтена сумма НДС по оплаченным материальным ценностям: дебет 68-2 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет налоги, уплачиваемые' из выручки от реализации товаров, продукции, работ, услуг; .-•.-•, кредит 18.3 субсчет НДС по приобретенным товарно-материальным цен ностям, работам, услугам. 5. Списана сумма НДС, уплаченного при приобретении материальtt 1.1 х ресурсов, освобожденных от налогообложения: дебет 20 «Основное производство»; дебет 23 «Вспомогательные производства»; дебет 25 «Общепроизводственные расходы»; дебет 26 «Общехозяйственные расходы»; дебет 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»; кредит 18.3 субсчет НДС по приобретенным товарно-материальным'цениостям, работам, услугам. 81
Учет расчетов с поставщиками ведется в журнале-ордере 6. Записи в нем производятся на основании счетов поставщиков. Это комбинирован ный регистр, в котором аналитический учет совмещен с синтетическим. Каждый счет поставщика записывается в журнале отдельно. Учет операций ведется в хронологическом порядке по мере поступления счетов. Запись производится линейно-позиционным способом, т.е. поступление материа лов в течение месяца записывается по тем же строкам, по которым сделана отметка об оплате. При обнаружении во время приемки недостачи материалов (порчи) по вине поставщика или транспортной организации по ранее принятому к оплате счету на сумму недостачи в пределах норм естественной убыли (ве личин, предусмотренных в договоре) покупатель делает запись: дебет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»; кредит60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Сумма потерь материалов сверх норм естественной убыли отража ется следующим образом: дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет 3 «Расчеты по претензиям»); кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». При вынесении судом решения о взыскании с поставщика сумм недостач: дебет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»; кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет 3 «Рас четы по претензиям»). В бухгалтерском учете поставщика взысканная сумма сторнируется: дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»; дебет 51 «Расчетный счет»; дебет 52 «Валютный счет»; кредитт 90 «Реализация». ; Одновременно указанная сумма отражается обычной залисью: дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»; дебет 51 «Расчетный счет»; дебет 52 «Валютный счет»; кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». При перечислении сумм покупателю: дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»; кредит 51 «Расчетный счет»; кредит 52 «Валютный счет». Кроме того, поставщик должен сделать сторнировочную запись: •' дебет 90 «Реализация»; кредит 43 «Готовая продукция». 82
Восстановленная на счете 43 сумма затем списывается: дебет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» кредит 43 «Готовая продукция». Суммы недостач сверх норм убыли и потерь от порчи ценностей при отсутствии виновников отражаются записью: дебет 91 «Операционные доходы и расходы» (субсчет 1 «Операционные расходы»); кредит 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». Списание сумм НДС, уплаченных при приобретении материальных ресурсов, относящихся к недостающим ценностям, отражаются записью: дебет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»; кредит 18.3 субсчет НДС по приобретенным товарно-материальным цен ностям, работам, услугам. При поступлении материалов от подотчетных лиц: дебет 10 «Материалы»; кредит 71 «Расчеты с подотчетными лицами». При безвозмездном получении материалов, излишков порезульта• ЙМ инвентаризации: чеост 10 «Материалы»; кредит 92 «Внереализационные доходы и расходы». * В зависимости от принятой предприятием учетной политики учет поступления материальных ценностей может быть обеспечен по учетным иенам. Суть данного приема состоит в том, что на каждый вид материалов рассчитывается учетная цена, а отклонение фактической себестоимости от viei ных цен учитывается отдельно. Все операции по приобретению мате риалов учитываются на активном счете 15 «Заготовление и приобретение ми гериальных ценностей», а разницы в стоимости, исчисленной в факти ческой себестоимости приобретения и учетных ценах - на счете 16 «Откло нение в стоимости материальных ценностей». В данном случае на основании поступивших на предприятие расчетми ч документов по покупной цене с учетом расходов на приобретение стся следующая 6yxi алтерская проводка: i 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»; ит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»; ит 20 «Основное производство»; , шт 23 «Вспомогательные производства»; кредит 71 «Расчеты с подотчетными лицами»; кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»; 83
1
В кредит счета 15 в корреспонденции с дебетом счета 10 и других счетов учета материально-производственных запасов относится стоимость фактически поступивших и оприходованных на склад предприятия ценнос тей на сумму без НДС: дебет 10 «Материалы»; кредит 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей». Счет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» может иметь дебетовое сальдо при наличии материалов в пути. Отклонения в стоимости материалов представляют собой разницу между фактической себестоимостью приобретенных (заготовленных) ма териальных ценностей и их стоимостью по учетным ценам. Они учитыва ются на отдельном счете 16 Отклонение в стоимости материальных ценностей и могут быть со знаком (+) или минус (-). В их состав входят: наценки (надбавки), комиссионные вознаграждения, уплачиваемые снабженческим и внешнеэко номическим организациям, таможенные пошлины, плата за транспорти ровку и доставку, осуществляемые сторонними организациями, и др. Отклонения фактической себестоимости от учетной определяются путем сопоставления фактической себестоимости поступивших и остав шихся на начало месяца материалов с их стоимостью по учетным ценам. В этом случае определение процента отклонений можно выразить следую щей моделью: Х = [(0 + П ) - (О1+П1)]:[(О1+П1)]х100, где О - остаток материалов на начало месяца по фактической се бестоимости; П- поступление материалов за месяц без внутренних оборотов по фактической себестоимости; 01 -остаток материалов на начало месяца по учетным ценам; П1 - поступление материалов за месяц без внутренних оборотов по учетным ценам. ПРИМЕР. Содержание операций Остаток на начало месяца Поступило за месяц Отклонение в % Ц10000+4000)(800+500)1x100-108% Израсходовано за месяц Остаток на конец месяца
По фактической себестоимости 10000 4000
По учетным ценам
5000 9000
5400 (5000x108%: 100) 675 (стр. 1 +стр.2-стр.4)
800 500
По найденному проценту отклонения списываются проводкой: дебет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»; кредит 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей». 84
Счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» прелназначен для обобщения информации о разницах в стоимости приобретен ных материально-производственных запасов, исчисленной в фактической себестоимости приобретения и учетных ценах. Он используется в том слу чае, если предприятие учитывает материалы по учетным ценам. Накопленные на счете 16 разницы списываются в дебет счетов про изводственных затрат пропорционально учетной стоимости израсходован ных материалов по учетным ценам бухгалтерской проводкой: дебет 20 «Основное производство»; дебет 23 «Вспомогательные производства»; дебет 25 «Общепроизводственные расходы»; дебет 26 «Общехозяйственные расходы»; дебет 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»; исбет44 «Расходы на реализацию»; кредит 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей». Материально-производственные запасы, на которые цена в течение года снизилась либо которые морально устарели, отражаются в балансе по пене возможной реализации, если она ниже первоначальной стоимости приобретения. На указанную разницу создается резерв под снижение сто имости материальных ценностей проводкой: асбет 91 «Операционные доходы и расходы»; кредит 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей». При составлении баланса сальдо счета 14 будет вычитаться из сальдо счетов по учету материальных ценностей, по которым эти резервы были образованы. В начале периода, следующего за периодом, в котором произнедена эта запись, зарезервированная сумма восстанавливается записью: дебет 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»; кредит91 «Операционные доходы и расходы». Материальные ценности, принятые на ответственное хранение, учишнаются на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение». Сырье и материалы заказчика, примчтыс в переработку (давальческое сырье), но не оплачиваемые, учитываMI геи на забалансовом счете 003 «Материалы, принятые в переработку». Ситуация №1: Поступили материалы от поставщиков на сумму документов, при ми i ых к оплате с НДС 120000 руб. Расходы по заготовлению и приобрете нию материалов (зарплата грузчиков - 15000 руб., услуги сторонней органн шции и т.д. - 20000 руб.) - 35000 руб. Погашена задолженность поставщи кам за полученные материалы в сумме 60000 руб. Отразить хозяйственные операции на бухгалтерских счетах, исполь|уя два варианта учета поступления ценностей: по фактической себестои мости и по учетным ценам. 85
Ситуация М2: Стоимость материалов, принятых от собственного производства (без НДС) составила 20000 руб. Материалы, принятые от поставщиков на сумму по документам, принятым к оплате с НДС по ставке 18% - 36000 руб., в т.ч. недостача по вине поставщика - 12000 руб. (с НДС по ставке 18%). Поставщику предъявлена претензия, однако судом отказано во взыскании из-за ненадлежащего учета. Отразить хозяйственные операции на бухгалтерских счетах. Указать, какими документами отражается каждая хозяйственная операция. 4.5. Учет расхода материалов и организация их складского учета 4.5.1. Документальное оформление отпуска материалов Материалы со складов предприятия отпускаются: в цехи для изготов ления продукции и на различные хозяйственные нужды; на сторону для переработки; для реализации как излишние и ненужные. Под отпуском в производство понимается отпуск материалов для изготовления продукции, выполнения работ или оказания услуг. Отпуск в кладовые цехов рассматривается как внутреннее перемещение. При от сутствии кладовых цехов отпуск ценностей с центральных складов считает ся расходом на производство. Требования, соблюдаемые при отпуске материалов в производство: отпуск по весу, объему и массе в соответствии с расходными нормативами на заданный объем производства; отпуск в пределах предварительно уста новленных лимитов; согласование с главным бухгалтером списка лиц, кото рым предоставлено право требовать со складов материалы при наличии образцов их подписей. Расход материалов оформляется соответствующими документами. 1. Лимитно-заборные карты ф. М-8. Используются для системати ческого отпуска в производство лимитируемых материалов, а также для текущего контроля за соблюдением установленных лимитов их отпуска на производственные нужды. Это накопительный документ, предназначенный для одного вида материалов. Исходя из плановой потребности в тех или иных материальных ценностях, отделы материально-технического снабже ния или плановый выписывают лимитно-заборные карты в двух экземпля рах на месяц (квартал, полугодие) с отрывными талонами на фактический отпуск. Один экземпляр карты передается цеху-потребителю, а второй складу, с которого отпускаются ценности. В каждом экземпляре указыва ются установленный лимит, наименование, номенклатурный номер мате риалов и код затрат. Отпуск материалов в производство осуществляется скла дом при предъявлении представителем цеха своего экземпляра документа. Кладовщик отмечает в обоих экземплярах дату и количество отпущенных 86
материалов, после чего выводит остатки лимита. В лимитно-заборной кар те цеха расписывается кладовщик, а в лимитно-заборной карте склада представитель цеха. По окончании месяца оба экземпляра лимитно-заборных карт пере даются в бухгалтерию для сверки итогов и отражения расхода материалов на счетах бухгалтерского учета. При использовании квартальных, полуго ловых или годовых лимитно-заборных карт в бухгалтерию ежемесячно сда ются отрывные талоны на фактический расход материалов. Сверхлимитный отпуск и замена материалов допускаются только по разрешению руководителя предприятия. Выписывается акт-требование на замену (дополнительный отпуск) материалов ф. М-10. По лимитно-заборным картам ведется учет возврата материалов, не использованных в производстве. При этом никаких дополнительных до кументов не составляется. 2. Накладная-требование на отпуск (внутреннее перемещение) мате риалов ф. М-11. Используется для разового отпуска материальных ценнос тей внутри предприятия, отпуска хозяйствам своего предприятия, располо женным за пределами его территории. Выписывается в двух экземплярах. Один вместе с материалом воз вращается получателю, а другой остается на складе (этот экземпляр затем сдается в бухгалтерию). При внутреннем перемещении один экземпляр слу жит сдающему складу основанием для списания ценностей, а вторвй-при нимающему для оприходования ценностей. 3. Товарная накладная ф.ТН-2. Оформляется при отпуске материа лов на сторону. Выписывается в двух экземплярах. Используется при пере мещении ценностей без участия автомобильных транспортных средств. Служит основанием для списания товарно-материальных ценностей у от правителя и оприходования их у получателя. 4. Товарно-транспортная накладная ф. ТТН-1. Оформляется при от правке материалов другим предприятиям и организациям автомобильным транспортом. Выписывается в четырех экземплярах. Служит основанием для списания товарно-материальных ценностей у отправителя и оприходо вания их у получателя. 5. Комплектовочные ведомости. Оформляются в том случае, если кладовые заранее комплектуют (подбирают) изделия в количестве, соответ ствующем плану выпуска продукции. По ней комплектующие изделия от пускаются на протяжении месяца. 6. Каскройные карты. Применяются в швейной, обувной и других нидах промышленности. В них фиксируются результаты использования от пущенных материалов по каждой партии. По окончании раскроя отмеча ются: фактическое количество полученных годных и бракованных деталей, расход на них материалов по норме и фактически, а также выводится ре(ультат раскроя (экономия, перерасход). 87
7. Карточки складского учета. Применяются там, где есть необхо димость сокращения числа первичных документов. Расход материалов в карточках отражается по калькулируемым объектам. Карточки в конце месяца обрабатываются и на основании их составляются ведомости рас хода материалов. 4.5.2. Учет расхода материалов Предприятие расходует материалы на изготовление продукции, вы полнение работ, услуг, содержание и ремонт оборудования, помещений, канцелярские и другие цели. В связи с этим на основании первичных документов и материаль ных отчетов расход материалов в производстве и на другие хозяйственные цели отражается по кредиту счета 10 «Материалы» в зависимости от на правления затрат без учета НДС бухгалтерскими проводками. 1. Списана стоимость материалов, использованных для выполнения строительно-монтажных работ: дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы»; кредит 10 «Материалы». 2. Списаны основные и вспомогательные материалы, использован ные при производстве продукции, выполнении работ и оказании услуг: дебет 20 «Основное производство»; кредит 10 «Материалы». 3. Списаны материалы, использованные во вспомогательных про изводствах: дебет 23 «Вспомогательные производства»; кредит 10 «Материалы». 4. Списаны материалы, израсходованные на общепроизводствен ные нужды: дебет 25 «Общепроизводственные расходы»; кредит 10 «Материалы». 5. Списаны материалы, израсходованные на общехозяйственные нужды: дебет 26 «Общехозяйственные расходы»; кредит 10 «Материалы». 6. Списаны материалы, использованные для исправления брака: дебет 28 «Брак в производстве»; кредит 10 «Материалы». 7. Списаны материалы, израсходованные в обслуживающих произ водствах и хозяйствах: дебет 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»; кредит 10 «Материалы». 88
8. Списаны материалы при освоении новых производств, неравно мерно производимом в течении года ремонте основных средств: 1сГ>ст 97 «Расходы будущих периодов»; кредит 10 «Материалы». 9. Списаны материалы, израсходованные на упаковку готовой про дукции и при ее реализации: дебет 44 «Расходы на реализацию»; кредит 10 «Материалы». Эти записи осуществляются втечение месяца по учетной стоимости и ведомостях 12,13,15 и журналах-ордерах 10 и 10/1. В конце месяца добав ляются (вычитаются) отклонения или транспортно-заготовительные расхо ды, относящиеся к израсходованным материалам. Таким образом, расход материалов в конечном итоге отражается по фактической себестоимости. В случае использования приобретенных материальных ценностей на производство продукции, обороты по реализации которой освобожде ны от уплаты НДС, суммы налога, предъявленные продавцом и уплачен ные покупателем при приобретении для производственных целей материаль ных запасов, относятся покупателем на затраты по производству и реализации продукции (работ, услуг). В бухгалтерском учете производятся записи: дебет 20 «Основное производство»; дебет 23 «Вспомогательные производства»; чебет 25 «Общепроизводственные расходы»; дебет 26 «Общехозяйственные расходы»; дебет 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»; дебет 44 «Расходы на реализацию продукции»; кредит 18.3 субсчет НДС по приобретенным товарно-материальным цен ностям, работам,услугам. Учет отпуска излишних и ненужных материалов в порядке реализа ции обобщается на результативном счете 91 «Операционные доходы и рас ходы». По дебету счета 91 отражаются балансовая стоимость выбывших ценностей и понесенные в связи с этим расходы, а по кредиту - выручка от реализации материалов. При отражении реализации по мере отгрузки ценностей покупате лям на фактическую себестоимость, атакже понесенные расходы составля ются проводки. 1. Списана стоимость реализованных материалов: дебет 91 «Операционные доходы и расходы»; кредит 10 «Материалы». 2. Расходы, связанные с реализацией ценностей: дебет 91 «Операционные доходы и расходы»; кредит 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»; 89
кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам»; кредит 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» и т.д. 3. Отражена стоимость ценностей по продажным ценам: дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»; кредит 91 «Операционные доходы и расходы». 4, Поступили денежные средства за проданные активы: дебет 50 «Касса»; дебет 51 «Расчетный счет»; дебет 52 «Валютный счет»; кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». При выявлении недостачи материалов при инвентаризации состав ляется бухгалтерская проводка: дебет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»; кредит 10 «Материалы». Материалы, переданные структурным подразделениям, выделенным на самостоятельный баланс, отражаются бухгалтерской проводкой: дебет 79 «Внутрихозяйственные расчеты»; кредит 10 «Материалы». Материалы, списанные при ликвидации последствий чрезвычайных ситуаций, списываются бухгалтерской проводкой: дебет 92 «Внереализационные доходы и расходы»; кредит 10 «Материалы». Ситуация М>1 На основе следующих данных составить отчёт об использовании ма териалов в производстве. Данные для составления отчета 3. Остаток стали угловой 20x20 мм (номенклатурный номер 101005) составил на начало месяца 140 кг, а на конец-200 кг; в течение отчётного месяца цехом было получено 460 кг стали. 4. Из угловой стали изготовлены: Номер № п/п Наименование Количество Норма на одну деталь, кг детали детали деталей, шт. 1,5 1,0 1 2 3 Перекладина.Уголок 528 529 604 120 96 20 205 Рамка 0,5 0,8 4 607 Упор
90
Отчет об использовании материалов в производстве Номенклатурный номер
Наименование материала
Остаток, кг начальный
Номер летали
Расход по норме, кг Принято годных, шт. на деталь на все количество
Получено цехом, кг конечный
Фактический Экономия, расход, кг кг
Перерасход, кг
Ситуация №2 Отпущены материалы на сторону в сумме 10000 руб., в т.ч. для упа ковки готовой продукции - 5000 руб., тара под материалы за счет покупате ли - 2000 руб., в счет реализации (по фактической себестоимости) ?000 руб. За реализованные материалы поступила выручка на расчетный счет в сумме 5500 руб. Определить финансовый результат от реализации материалов, на числить налоги согласно действующему законодательству. Отразить хозяй ственные операции на бухгалтерских счетах. Указать, какими документами оформляется каждая хозяйственная операция. Ситуация М>3 Отразить на бухгалтерских счетах следующие хозяйственные операции: 1. Оприходованы материалы от вспомогательного производства- 20000 р. 2. Оприходованы материалы, полученные безвозмездно в пределах разных собственников-5000 р. t. Списаны материалы на производство готовой продукции - 12000 р. 1. Оприходованы материалы, выявленные как излишки при инвентарищции-3000р. 5. Списаны материалы в результате стихийных бедствий - 1000 р.
4.6. Учет материальных ресурсов на складах и его связь с системой бухгалтерского учета Необходимым условием правильной организации учета материа лов и обеспечения их сохранности служит надлежащее состояние складско го хозяйства. Помещения складов должны быть изолированы, оборудованы сигнализацией, стеллажами, весоизмерительными приборами. Внутри скла да каждая группа, подгруппа и вид материалов должны храниться в опреде ленном месте в соответствии со строго продуманной системой. К каждому месту хранения прикрепляется материальный ярлык. Приказом руководи теля устанавливается материальная ответственность лиц, работающих на складах. С ними заключаются договоры о материальной ответственности, которые обеспечивают учет материалов на складах. В отдельных случаях с согласия материально ответственных лиц допускается возлагать ведение карточек складского учета на учетчиков (операторов). Такой учет называ ется количественно-сортовым, или складским. При оперативно-бухгалтерском учете (сальдовом) бухгалтерия пред приятия открывает и выдав! под расписку в журнале регистрации (кладовщи ку или заведующему складом) карточки складского учета типовой ф. М-12 на каждый номенклатурный номер материала. В них характеризуются матери ал, место его хранения, отражаются движение и остаток, а также норма запа са, необходимая для контроля за состоянием складских запасов, и др. Записи в карточки производятся на основании документов по при ходу производственных запасов в день совершения операций. После каж дой записи выводится новый остаток. Записи операций по отпуску и возврату материалов по лимитнозаборным картам можно производить в карточках складского учета по мере закрытия карт, но не позднее первого числа, следующего за отчетным меся цем. Лимитно-заборные карты хранятся вместе с соответствующими кар точками складского учета. В случаях отклонений фактического остатка ценностей от установ ленных норм запаса, а также наличия материалов, находящихся без движе ния, заведующий складом (кладовщик) обязан сообщить отделу материаль но-технического снабжения (путем выписки сигнальной справки) об откло нениях фактического остатка материалов от установленных норм запаса ф. М-18 водном экземпляре. На складах с небольшой номенклатурой материалов вместо карто чек складского учета допускается использование книги сортового учета. В условиях использования вычислительной техники складской учет механизируется. На основании первичных документов по приходу и расхо ду каждая операция отражается на карточках складского учета и технических 92
'Г
носителях информации. В этом случае обеспечивается тождественность складского и бухгалтерского учетов и упрощается сверка данных аналити ческого и синтетического учетов. При наличии персональных компьютеров отпадает необходимость исдения складских карточек, так как их может заменить дискета с их данными. Все первичные документы по приходу и расходу ежедневно (или один раз в несколько дней), а лимитно-заборные карты (или месячные тало ны) но окончании месяца (либо по мере выбора лимита) материально отнс'1 ственные лица сдают в бухгалтерию. При сальдовом методе это произво ди гея непосредственно на складе. Работники бухгалтерии систематически, но не реже одного раза и неделю (декаду) на складах в присутствии заведующего складом или кла довщика проверяют правильность и своевременность разноски сведений и i первичных документов в карточки складского учета и подтверждают это сиоей подписью. Выявленные расхождения и ошибки устраняются. Одноирсменно работник бухгалтерии производит приемку первичных докумен ты, азавскладом (кладовщик) -ихсдачу. Приемка-сдача первичных документов оформляется реестром ф. М-13 водном экземпляре материально ответственным лицом и переда ется в бухгалтерию вместе с первичными документами. Однако с согласия материально ответственных лиц подтверждением приемки-сдачи докумен14» может служить роспись работника бухгалтерии в карточке складского учета о проверке записей по каждой операции. В этом случае реестр ф. М-13 не составляется. Связь количественно-сортового учета материалов на складе с их уче1ом в бухгалтерии в суммовом выражении при оперативно-бухгалтерском методе учета обеспечивается с помощью ведомости учета остатков мате риалов на складе ф. М-14. Она открывается в бухгалтерии по каждому скла ду в разрезе групп, подгрупп и номенклатурных номеров с указанием еди ниц измерения, учетных цен и остатков в натуральном и денежном выраже нии на каждое первое число месяца на год. В течении месяца ведомость учета остатков материалов на складе находится в бухгалтерии и использует ся для справочных целей. В конце месяца она передается на склад для пере носа сведений об остатках материалов (в натуральном выражении) на ко нец месяца из карточек складского учета по каждому номенклатурному номеру. После этого ее передают в бухгалтерию, где остатки таксируются и подсчитываются суммы остатков материалов на первое число месяца. При небольшой номенклатуре материалов вместо ведомости остат ков материалов могут использоваться месячные отчеты о движении ценно стей по складу, представляемые материально ответственными лицами вмеcie с приложенными первичными документами. 41
Таким образом, количественно-сортовой учет материалов на складе при сальдовом методе увязывается с их учетом в бухгалтерии при помощи ведомости учета остатков материалов на складе либо отчетов материально ответственных лиц о движении ценностей по складу. 4.7. Инвентаризация материалов и порядок отражения ее результатов в учете Статьей 12 Закона «О бухгалтерском учете и отчетности» (в ред. За кона Республике Беларусь от 25.06.2001 №42-3) установлено, что для обес печения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской от четности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждают ся наличие, состояние и оценка имущества и обязательств. Инвентаризация материалов заключается в проверке их фактическо го наличия по местам хранения. Порядок проведения инвентаризации и оформления ее результатов определен Методическими указаниями по ин вентаризации имущества и финансовых обязательств. Проводит инвентаризацию комиссия, назначаемая руководителем организации. В ходе инвентаризации комиссия осматривает объекты и за носит в описи полное их наименование, назначение и основные техничес кие показатели. При выявлении объектов, не принятых на учет, комиссия включает в опись их сведения. Результаты инвентаризации оформляются соответствующими актами. Отдельная опись составляется также на материалы, находящиеся на ответственном хранении. В этой описи дается ссылка на документы, под тверждающие принятие данных объектов на ответственное хранение. Описи подписываются всеми членами комиссии, материально от ветственными лицами и передаются в бухгалтерию для внесения измене ний и уточнений в карточки и регистры учета. При выявлении отклонений от учетных данных составляется сличительная ведомость, в которой указы ваются перечень недостающих и неучтенных объектов и их стоимость. Заключение по результатам инвентаризации оформляется протоко лом, который утверждается руководителем организации. Результаты, выявленные в ходе инвентаризации, и их отражение на счетах отражаются следующим образом. Излишки. 1. Принятие к учету имущества, оказавшегося в излишке по результа там инвентаризации: дебет 10 кредит 92 «Внереализационнные доходы и расходы». Недостачи. 1. Выявлена недостача материалов по результатам инвентаризации дебет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», кредит 10 «Материалы». 94
т а) в пределах норм естественной убыли недостача списывается на счета учета затрат на производство (когда они выявлены при хранении) дебет 25,26 и др., кредит 94; б) недостачи сверх норм естественной убыли являются объектом для начисления НДС, который должен быть начислен на дату составления сли чи юльной ведомости: де(>ет 94, кредит 68 Недостача отнесена на виновное лицо: дебет 73 «Расчеты с персоналом» по прочим операциям субсчет 2 «Расче1м но возмещению материального ущерба», кредит 94 Разница между стоимостью недостающих ценностей, зачисленной Пй счет 73 и их стоимостью, отраженной на счете 94 (при взыскании с вижжного лица по рыночным ценам, превышающем балансовую стоимость ценностей), отражается записью: дебет 73.2, кредит 98 «Доходы будущих периодов». Сумма начисленного НДС от разницы, учтенной на счете 98, так как ней сумма недостачи является объектом для начисления НДС: дебет 73.2, кредит68. По мере взыскания с виновного лица: дебет 50,70, кредит 73.2. Разница в балансовой стоимости и рыночной: * дебет 98, кредит 92. Если виновное лицо не установлено или суд отказал во взыскании с нет, убытки от недостачи имущества и (или) его порчи в соответствии с решением руководителя организации списываются на финансовые резульtм i i.i (ст. 12 Закона Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетноII и») со следующим отражением в учете: а) если виновное лицо не установлено: дебет 92 «Внереализационные доходы и расходы», кредит94; б) если судом отказано во взыскании недостачи с виновного лица: дебет 94, кредит 73.2; дебет 92, кредит 94. Корреспонденция счетов по учету производственных запасов. Счет 10 «Материалы» ,
Содержание операций
j Корреспонденция с ч е т о в ! + + + ! Дебет ! Кредит | +
+
Оприходованы возвратные материалы
|
10
+
Списаны материалы, переданные на переработку на сторону
| ! +
|
+
10
+
10
| I +
| +
10
\ \ 4 95
+[Корреспонденция счетов + + I Дебет ! Кредит + + 3. Фактическая себестоимость I 10 | 15 материалов, сформированная на счете \ \ 15, списана на счет учета ', ', материалов i | + 4 4. Оприходованы отходы, полученные в ; 10 ; 20 основном производстве | ; Содержание операций
5.
6. 7.
8.
••" '
Оприходованы материалы, произведенные в цехах вспомогательных производств
| [ i + Оприходованы материалы, полученные | от утилизации брака ' f Готовая продукция переведена в ! состав материалов [ Оприходованы материалы, полученные от поставщиков
10
10 10
10
! \ ; + ] | + | J -
23
28 43
:
+
во
10
66
10. Материалы приобретены за наличный расчет (через подотчетных лиц)
10
71
11. Материалы внесены в качестве вклада в уставный капитал
10
75
12. Оприходованы материалы, полученные от структурных подразделений, выделенных на самостоятельный баланс
10
79
13. Оприходованы материалы, полученные в счет целевого финансирования
10
14. Оприходованы материалы, полученные при ликвидации объектов основных средств или иного имущества
10
91
15. Оприходованы излишки материалов, выявленные при инвентаризации
10
91
16. Списана стоимость материалов, использованных для выполнения строительно-монтажных работ
08
10
Оприходованы материалы, полученные в счет выданного краткосрочного займа
96
+
Содержание операций
\1Сорреспонденция +-
Дебет
п.
счетов
Кредит
Списаны основные и вспомогательные материалы, использованные при производстве продукции, выполнении работ и оказании услуг
20
10
18. Списаны материалы, использованные во[ вспомогательных производствах 1
23
10
19. Списаны материалы, израсходованные на общепроизводственные нужды
25
10
0. Списаны материалы, израсходованные на общехозяйственные нужды
26
1 . Списаны материалы, использованные для исправления брака
28
10
29
io
-+— 10 _+—
Списаны материалы, использованные в обслуживающих производствах и хозяйствах -+-
< . Списаны материалы, израсходованные
-+—
Н
44
10
79
10
при реализации готовой продукции 1. Материалы переданы структурным подразделениям, выделенным на самостоятельный баланс
'). Списана стоимость реализованных
-+-
-+ — 91
10
94
10
99
10
материалов
• '.Выявлена недостача материалов при инвентаризации
J
1.
Списаны материалы при ликвидации последствий чрезвычайных ситуаций
1
4.8. Особенности учета предметов, числящихся в составе оборотных средств в эксплуатации и на складе При формировании себестоимости продукции (работ, услуг) немамоипжное значение имеет правильная организация учета отдельных пред" и HI и составе оборотных средств. И соответствии с Положением о порядке начисления амортизации < it iiiHi.ix средств и нематериальных активов (утверждено ПостановлениИинистерств экономики, финансов, статистики и анализа, архитектун строительства Республики Беларусь от 24.01.2003 г. №33/10/15/1), 97
а также Указаниями Министерства финансов от 19.01.1999 г. №9 к пред метам, числящимся в составе оборотных средств, могут относиться: - предметы, служащие менее одного года, независимоот их стоимости; - предметы труда, инструменты и приспособления, производствен ный и хозяйственный инвентарь, средства защиты работающих от вредных воздействий производственной среды, многократно используемые в хозяй ственной деятельности организации, сохраняющие свою натурально-веще ственную форму, стоимость единицы которых на момент приобретения не превышает величины, определяемой Министерством финансов в установ ленном порядке. Согласно постановлению Министерства финансов Рес публики Беларусь от 23.03.04г.№41 лимит отнесения установлен в пределах 30 базовых величин за единицу, а для ковров и ковровых изделий- 10; -орудия лова (тралы, неводы, сети, мережи, иные орудия); -специальная одежда и специальная обувь; - форменные одежда и обувь, предназначенные для выдачи работ никам в организациях здравоохранения, просвещения, социального обес печения и других организациях; - специальные инструменты, специальные приспособления (инст рументы и приспособления целевого назначения, предназначенные для се рийного и массового производства определенных изделий или для изготов ления индивидуального заказа) и сменное оборудование (многократно используемые в производстве приспособления к основным средствам и другие, обусловленные специфическими условиями изготовления про дукции устройства); - технологическая тара - тара, многократно используемая непос редственно в технологическом процессе, контейнеры для транспортировки отдельных деталей, поддоны и т.п.); Бухгалтерский учет должен вестись по местам их хранения и нахож дения в разрезе материально ответственных лиц. Аналитический учет предметов ведется по однородным группам в соответствии с группировкой, установленной содержащимся в Положе нии по бухгалтерскому учету, прилагаемом к письму Минфина СССР от 18.10.1979 г. №166. В соответствии с подпунктом 1.3 этого Положения состав таких групп формируется в следующем порядке: -инструменты и приспособления общего назначения; -специнструменты и приспособления; -сменное оборудование; -технологическая тара; -производственный инвентарь; -хозяйственный инвентарь; -спецодежда, спецобувь и предохранительные приспособления; 98
-постельные принадлежности, кроме принадлежащих гостинице; -прочие предметы - столовая посуда и столовые принадлежности, инвентарь для социально-культурных мероприятий, спортивный и туристс кий инвентарь и др. Конкретный предельный размер (лимит) отнесения имущества в со став отдельных предметов, числящихся в составе оборотных средств, опре деляется предприятием и закрепляется в учетной политике. Учет должен быть организован на складе и в эксплуатации, т.е. находящихся в цеховых раздаточных кладовых, на рабочих местах, в по дотчете у рабочих и служащих, а также в ремонте. Предметы должны поступать на центральный склад предприятия. Пе редача их непосредственно в производство, как правило, не допускается. Они принимаются по количеству и качеству по товарно-сопроводитель ным документам. Материально ответственным лицом выписывается при ходный ордер и открывается карточка складского учета материалов, либо регистрацию производят на компьютере. Каждому наименованию или груп пе предметов присваивается номенклатурный номер (в разрезе этих номе ров, а также по материально ответственным лицам они и учитываются). Инструменты и приспособления с центрального склада (ЦС) в раз даточные кладовые (РК) выдаются по установленным лимитам отпуска с оформлением лимитно-заборных карт или требований. Кладовщик открынаст на каждого работника лицевую карточку (ф. № МБ-2). В дальнейшем мри замене работником инструмента одного наименования, размера и in. новые записи в карточках могут не производиться, однако годный инст румент выдается только при предъявлении акта выбытия МБП (ф. № МБ-4). Инструменты выдаются и возвращаются под роспись рабочего и кладов щика соответственно. Кладовщики учитывают производственный и хозяйственный инт'пгарь на карточках складского учета материалов. Если же договор о полной материальной ответственности заключен с другим лицом, то в инвентарных книгах. Выдача инвентаря оформляется в карточках учета (ф. № МБ-2). Возnpii i его работниками осуществляется аналогично порядку возврата инст рументов и приспособлений общего назначения. Техническую литературу, пособия, сборники и т.п. при отсутствии i in предприятии технической библиотеки необходимо учитывать на бухгалм'рском счете с выделением в отдельную группу. Канцелярские товары - скрепки, чернила, мастика, резинки, каранirtiiiH, бумага, лента и т.д. являются расходным материалом и учитываются i in счете 10 «Материалы» по соответствующей статье. 99
Спецодежда, спецобувь и предохранительные приспособления вы даются в соответствии с Типовыми нормами выдачи средств индивидуаль ной защиты работников общих профессий (утверждены приказом Мини стерства труда от 17.04.98 г. №39), Правилами обеспечения работников сред ствами индивидуальной защиты (утверждены приказом Министерства тру да от 28.05.99 г. №67) и т.д. Отпуск в эксплуатацию оформляется требованиями, выписываемы ми на основании заявок структурных подразделений. В каждой заявке дол жно быть указано обоснование выдачи определенного количества предме тов. Выдача производится под личную роспись работника. Имущество, получаемое работниками, является собственностью предприятия и подлежит возврату: при увольнении; при переводе на дру гую работу; по окончании срока носки; взамен получаемого нового. Сдача производится работником под роспись материально ответственного лица в личной карточке. Сдача работниками спецодежды в стирку, дезинфекцию, а спецобу в и - в ремонт, а также теплой спецодежды и спецобуви - д л я организован ного хранения в теплое время года и получение их обратно оформляются в ведомости учета приемки и возврата спецодежды (ф. № МБ-7) под рос пись материально ответственного лица в приемке и работника - в обрат ном получении имущества. Согласно постановлению Министерства финансов Республики Бе ларусь от 23.03.2004 г. №41 «Об установлении лимита отнесения имущества к отдельным предметам в составе оборотных средств» стоимость их пога шается путем начисления износа. На основании первичных документов (тре бований, лимитно-заборных карт) предметы стоимостью до одной базовой величины могут быть отнесены на затраты без начисления износа либо с начислением в размере 100% и одновременным списанием в расход. Стоимость специнструментов и приспособлений погашается по нор мативным или сметным ставкам, рассчитанным исходя из сметы расходов на их изготовление (приобретение) и запланированного выпуска продук ции сроком до двух лет. Погашение стоимости специнструментов и спецприспособлений, предназначенных для индивидуальных заказов, производится по мере от пуска их и передачи заказа в производство. Таким образом, их списание в расход может быть только по выполнении или при прекращении заказа. Таким же образом погашается стоимость предметов, имеющих сро ки службы (спецодежда, спецобувь и др.). Однако в связи с большой их номенклатурой, незначительными сроками носки (от 1 года до 5 лет) и низ кой стоимостью большинства наименований, а также значительной трудо емкостью выполняемых работ целесообразнее принять решение начислят!.
100
износ по ним в размере 50% при передаче в эксплуатацию и 50% по мере естественного износа. Амортизация по другим видам предметов начисляется в размере S0% при передаче их в эксплуатацию и остальных 50% - при выбытии за непригодностью. Для определения непригодности их к дальнейшему ис пользованию субъекты хозяйствования должны создавать комиссии. При списании предметов составляется акт выбытия (ф. № МБ-4), кот р ы й необходимо регистрировать в специальном журнале. Акт оформля ется при поломке, порче, утере и естественном износе предметов. В обяза тельном порядке указывается причина выбытия. Комиссия обязана: - производить непосредственный осмотр предметов, подлежащих списанию; -устанавливать непригодность к дальнейшему использованию; - определять возможность или целесообразность проведения восi кшовительного ремонта; - определять вид и количество материалов, запасных частей, отхоюи, подлежащих оприходованию; - составлять акт на списание по форме № МБ-8 и прилагать к нему все акты выбытия. Второй экземпляр акта направляется в бухгалтерию, которая прове рнет правильность заполнения и рассчитывает размер ущерба. Взыскивает( я он с виновных лиц. После подписания и утверждения акта перечисленHi.ie в нем предметы передаются на склад для утилизации, а затем один .. <смпляр а к т а - в бухгалтерию для отражения операций вучете. Для обобщения информации о наличии и движении предметов, чисицхся в составе оборотных средств, предназначен счет 10 «Материалы», к сорому открываются субсчета»: 10.9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности»; 10.10 «Специальная оснастка и специальная одежда на складе»; 10.11 «Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации». В соответствии с Законом о бухгалтерском учете и отчетности МБП оцениваются в учете по фактическим затратам на их приобретение, со оружение или изготовление. В балансе они отражаются по остаточной iюимости (разница между учетной ценой и начисленным износом). Оснонные операции по движению МБП отражаются следующими бухгалтер скими записями: дебет 10, кредит 60, 71 -приобретены за плату на сумму без НДС; нТ>ег 10, кредит 08,20,23,29,97- поступили из собственного производства; >С1 10, кредит 75 - поступили в счет вклада учредителей в уставный фонд; >с i 10, кредит 91 - оприходованы в результате л иквидации основных средств; 10 1
дебет 10, кредит 83 - поступили безвозмездно в пределах одного собственника; дебет 10, кредит 91 -поступили безвозмездно в других случаях; дебет 10, кредит 23, 60, 68, 69, 70, 71, 76 и др. - списываются расходы по приобретению сооружению, изготовлению; дебет 10, кредит 92 -оприходованы излишки, выявленные при инвентаризации; дебет 10, кредит 10 - переданы в эксплуатацию (в разрезе подсубсчетов, установленных предприятием самостоятельно); дебет 08, 20, 23, 25, 26, 28, 97, 43, 44, кредит 10 - начислено 50% износа от стоимости либо по установленным нормам, ставкам; дебет 83, кредит 10 - начислен 100% износ от стоимости специальной и форменной одежды, не предусмотренной нормами, но выдаваемой по решению трудового коллектива; дебет 08,20,23,25,26идр., кредит 10-списаны МБП стоимостью до 1 базо вой величины по мере отпуска в производство или эксплуатацию; дебет 94, кредит 10 - выявлена недостача.
5. УЧЕТ ТРУДА И ЕГО ОПЛАТЫ 5.1. Труд, заработная плата и задачи их учета Главным фактором производства в любой экономике является i руд - совокупная трудовая деятельность всех занятых в производстве. 11одлинное богатство любой страны - люди, производящие своим трудом материальные, социальные и духовные ценности. Задачами бухгалтерского учета труда и его оплаты являются: - обеспечение своевременной и достоверной информацией о на численной заработной плате, пособиях и иных выплатах в группировке по ич видам; об удержаниях из доходов каждого работника по видам удержа ний; о задолженности предприятия (работника) по заработной плате на начило и конец отчетного периода; о расходах на оплату труда, включенных в себестоимость продукции (работ, услуг), в группировке по объектам учета н калькулирования; о фонде заработной платы по его составляющим и струк|урным подразделениям, а также о выплатах, не входящих в фонд заработ ной платы; об отчислениях от фонда заработной платы в бюджет и внебюд жетные фонды согласно действующему законодательству; -осуществление постоянного контроля за правильностью начисле ния работникам заработной платы, премий и других доходов в строгом co in нстствии с действующим трудовым законодательством, положением об оплате труда работников предприятия, штатным расписанием, отработан ным временем, тарифными ставками, сдельными расценками; своевремен ностью выплаты заработной платы и погашения задолженности бюджету и внебюджетным фондам по налогам и отчислениям от фонда заработной плиты, установленным законодательством; использованием фонда заработ ной платы структурными подразделениями предприятия; отклонениями от действующих норм оплаты труда, в том числе непроизводительными выплншми и доплатами; - восстановление воспроизведенной функции заработной платы посредством приближения тарифной ставки первого разряда к величине бюджета прожиточного минимума и минимальному бюджету; - увеличение зависимости роста заработной платы от результатов производственно-хозяйственной и финансово-экономической деятельноi in предприятий, личного вклада каждого работника в эти результаты, то 11. восстановления мотивационной, стимулирующей функции заработ11 платы. Трудовые и связанные с ними отношения на предприятиях респубi и регулируются Конституцией Республики Беларусь, Трудовым коi ом Республики Беларусь и другими актами трудового законодатель;i. коллективными договорами, соглашениями, иными локальными 103
нормативными актами, принятыми в соответствии с законодательством. В коллективных и трудовых договорах (соглашениях) могут устанавливаться условия, улучшающие положение работников по с р а в н е н и ю с законодательством. В соответствии с Конституцией Республики Беларусь гражданам нашей страны гарантируется право на труд как наиболее достойный спо соб самоутверждения человека, то есть право на выбор профессии, рода занятий и работы в соответствии с призванием, способностями, образо ванием, профессиональной подготовкой и с учетом общественных по требностей, а также на здоровые и безопасные условия труда. Участие трудящихся в доле вновь созданных материальных благ выражается в виде заработной платы, которая должна соответствовать количеству и качеству затраченного ими труда. Трудовой договор (контракт) между работником и нанимателем, подписанный сторонами, заключается только в письменной форме, в двух экземплярах. Один из них передается работнику, другой хранится у нанимателя. Заключение трудового договора (контракта) допускается с лицами, достигшими шестнадцати лет. С письменного согласия одного из родителей (усыновителя, попечителя) трудовой договор может быть заключен с ли цом, достигшим четырнадцати лет, для выполнения легкого труда, не при чиняющего вреда здоровью и не нарушающего процесса обучения. Заработная плата — это совокупность вознаграждений в денеж ной, натуральной форме, получаемых работником за фактически выпол ненную работу, а также за периоды, включаемые в рабочее время. В условиях перехода к рыночным отношениям определение понятия заработной платы приобретает принципиальное значение, так как она рас сматривается как стоимостная оценка рабочей силы, как форма распреде ления фонда индивидуального потребления работников по количеству и качеству труда, как отношение между обществом, работодателем и работ ником по поводу распределения части национального дохода. Таким обра зом, заработная плата-это цена, выплачиваемая работнику за использова ние его труда, величина которой определяется рынком труда, т.е. спросом на рабочую силу и ее предложением. Чем больше спрос на конкретную рабочую силу и чем меньше ее предложение, тем выше заработная плата и наоборот. Закономерность взаимодействия спроса и предложения приме нительно к товару «рабочая сила» проявляется следующим образом: в точ ке пересечения кривых спроса (С) и предложения (П) определяются равно весная ставка заработной платы (Р) и равновесный уровень занятости дан ного вида труда (см. рис. 5.1). Это означает, что при ставке заработной пла ты «Зр» и при численности нанятых рабочих «Тр» предложение равно спросу (число работников, которые согласны работать на предложенных условиях оплаты труда). 104
t
Сч
П
р ЁЗр
+•
Тр Количество труда, тыс. чел. Рисунок 5.1. Предложение и спрос на рабочую силу на конкурентном рынке Следует различать номинальную (т.е. начисленную), располагаемую (ча вычетом налогов и обязательных отчислений) и реальную заработную плату, а также денежную и не денежную формы зарплаты. Денежная фор ма является основной, что обусловлено ролью денег как всеобщего эквива лента в товарно-денежных отношениях (в рыночной экономике). Но имеет место и натурально-вещественная форма. Для работодателя заработная плата работников - это затрачиваемые нм средства на привлечение по найму рабочей силы, что составляет одну ич основных статей издержек на рабочую силу и себестоимости производи мой продукции, работ и услуг. В нашей стране сложился определенный механизм организации за работной платы, под которым следует понимать порядок установления и мыплаты работникам номинальной заработной платы. Организация зара ботной платы строится на использовании трех элементов: нормирование груда, тарифная система, формы и системы оплаты труда. Общая последовательность работы по регулированию заработной платы представлена на рис.5.2.
Выбор способов формирования основной заработной платы
/
„
II
Ш
Выбор формы оплаты труда
Выбор механизма стимулирования труда
\
Тарифная
/ Бестариф ная
ь
\
/
Повремен ная
Сдельная
-г
''
Традицион ные системы
S
Р
J
S
*
\ Новые системы
1 1
13 МСР индивидуальн
1
D-
''
'г
•'
Рисунок 5.2. Регулирование заработной платы на предприятиии Способ формирования заработной платы каждое предприятие вы бирает самостоятельно. Тарифная система представляет собой совокуп ность нормативных материалов, определяющих дифференциацию и регу лирование заработной платы в зависимости от качества труда, квалифика ции работника, условий и интенсивности труда. Формирование заработков на основе тарифной системы предполагает использование всех ее элемен тов: тарифных ставок I разряда, тарифных сеток, тарифно-квалификацион ных справочников (ЕТКС и ТКС), районных коэффициентов. В политике заработной платы важное место занимает избранный метод формирования средств на оплату труда работников предприятия. Методы образования фонда заработной платы прямо или косвенно влияют на показатели деятельности предприятия в целом, а те в свою очередь- на фактическую величину заработной платы (премий, доплат, надбавок). Од нако политика доходов не ограничивается только регулированием заработ ной платы. Существует тесная взаимосвязь результатов деятельности пред приятия в целом с образованием доходов работника. Проведение политики стимулирования высокопроизводительного труда и постоянного совершенствования профессионально квалификаци онного уровня персонала предприятия позволяет своевременно и качествен но решать поставленные задачи, а в перспективе- обеспечить предприятию гибкость и оперативность в освоении новых технологий, что в конечном счете определяет долгосрочную прибыль и конкурентоспособность предприятия. 5.2. Классификация персонала предприятия. Оперативный учет численности работников и отработанного времени На любых предприятиях, в объединениях, организациях отдельных отраслей материального производства предусмотрено деление работников 106
ни персонал, занятый как в основной, так и не основной деятельности. I la промышленных предприятиях персонал делится на две группы: промышленно-производственный; непромышленных организаций. К первой группе (промышленно-производственная) относятся ра ботники: основных, вспомогательных и подсобных производств, узлы свя|и, все виды охраны, заводоуправления. Вторую группу (персонал не ос новной деятельности) составляют работники, занятые обслуживанием жи лищного и коммунального хозяйства, торговли и т. п. По выполняемым хозяйственным функциям персонал предприятий подразделяется на рабочих и служащих. К служащим относятся: руководи вши, специалисты и другие работники. Согласно Общесоюзному классификатору профессий рабочих, дол жностей служащих и тарифных разрядов к работникам относятся: 1) работники основных цехов, включая работников силовых, инстру ментальных, компрессорных цехов и т. п.; 2) занятые на погрузочно-разгрузочных работах, включая обслужииание потребителей; работники предприятий, сопровождаюшие грузы до места назначения; 3) работники холодильников, состоящих на балансе промышленных предприятий; 4) занятые на капитальном и текущем ремонтах оборудования и транс портных средств своего предприятия и т. д. Таким образом к рабочим относятся лица, занятые созданием матери альных ценностей, ремонтом, перемещением грузов, оказанием услуг и т. п. К руководителям относятся работники, занимающие должности ру ководителей предприятия и их структурных подразделений, например, ге неральные директоры, их заместители, главные специалисты (главный инкенер, главный экономист, главный бухгалтер и др.). Группу специалистов • >с iавляют инженеры, бухгалтеры, экономисты, т.е. персонал, занятый иньенерно-техническими, экономическими работами. Другие работники, и носящиеся к служащим, осуществляют подготовку и оформление докуюитации, учет и контроль, хозяйственное обслуживание (кассиры, табельпики, учетчики, делопроизводители, контролеры). Различают списочный и несписочный составы работников. В списочный состав включаются работники, принятые на постоян ную, а также на временную работу. При этом учитываются как фактически рнботающие, так и временно не работающие (находящиеся в очередных, чоиолнительных отпусках, женщины, находящиеся в отпусках по беремен ности и родам, по уходу за ребенком и т. д.). 1. В списочный состав включаются работники: 1.1. Фактически явившиеся на работу; 1.2. Находящиеся в служебных командировках, если за ними сохраняе гея заработная плата на данном предприятии; 107
1.3. Принятые на работу с испытательным сроком. Эти работники должны включаться в списочный состав с первого дня выхода нарабо1у, 1.4. Принятые для замещения отсутствующих работников (ввиду Он лезни, отпуска по беременности и родам, отпуска по уходу за ребенком), 1.5. Студенты высшиху чебных заведений, проходящие произвол ственную практику на предприятии и зачисленные на рабочие м е с т и должности. 2. В списочный состав включаются также работники, временно м«> работающие на предприятии: 2.1. Не явившиеся на работу по болезни (в течение всего периода болезни до возвращения на работу в соответствии с листками нетрудос пособности); 2.2. Направленные с отрывом от работы на факультеты повышении квалификации, если за ними сохраняется заработная плата; 2.3. Находящиеся в отпусках по беременности и родам; 2.4. Находящиеся в отпусках по уходу за ребенком до достижения им возраста трех лет; 2.5. Находящиеся в отпусках без сохранения заработной платы в ему чаях, предусмотренных законодательством; 2.6. Находящиеся в отпуске без сохранения заработной платы по ими циативе нанимателя; 2.7. Имеющие выходной день согласно графику работы предприятии а также за переработку времени при суммированном учете рабочего времен 11. 2.8. Получившие день отдыха за работу в выходные или праздничные дни 3. Не включаются в списочный состав работников: 3.1. Подавшие заявление об увольнении и прекратившие работу до истечения срока предупреждения или прекратившие работу без предупрежде ния нанимателя, атакже работники, уволенные за прогул. Они исключаются и i списочного состава работников с первого дня невыхода на работу. Численность на дату-это показатель численности работников спи сочного состава предприятия на определенное число отчетного периода, например, на первое или последнее число месяца, включая принятых и исключая выбывших в этот день работников. Для определения списочной численности работников предприятия в среднем за отчетный период (ме сяц, квартал, с начала года, год) недостаточно принимать численность ра ботников на дату, так как в этом показателе не учитываются изменения, произошедшие в течение рассматриваемого периода. Для определения списочной численности работников в среднем за период необходимо вести ежедневный учет их численности по списочному составу, который должен уточняться на основании приказов (распоряже ний) о приеме, переводе сотрудников на другую работу и прекращении трудового договора. Численность работников списочного состава за каж дый день должна соответствовать данным табеля учета их рабочего времени. 108
i •IMII.III.I и учет предполагает наблюдение за приходом на работу и мгг. выяснение причин опозданий и неявок, получение данных о км обработанном времени, своевременное составление отчетнос ти и движении сотрудников, использовании рабочего времени и н i рудовой дисциплины. Табельный учет осуществляется посредниши.ных табельных карточек (табеля учета рабочего времени), роли ia приходом и уходом сотрудников ведется учет на рабочих ршадирами, начальниками цехов, заполняющими табели учета upi-мени. Табельный учет ведут по предприятию в целом или по • ^подразделениям (цехам). Табель - э т о именной список работниФиития, сгруппированных по категориям, а внутри категорий - по |.|Г>ельных номеров. Одна строка в табеле отводится для одного MI. Явки на работу и использование рабочего времени могут учиi • и двумя методами: метод сплошной регистрации; метод регистрации отклонений, i.idcjib заполняется условными обозначениями (Б - болезнь; шые; К- командировка; Н - ночные часы работы; С-сверхуроч.. и; О-отпуск; П - п р о г у л ; О П — о п о з д а н и я ; УХ — преждевремен н е е работы). По данным табельного учета начисляется заработная и, дни этого табель один или два раза в месяц передают в бухгалтерию, i .формления аванса в табелях подсчитываются итоги за первую поломесяца. По истечении месяца табели закрываются, т.е. в них по каждодоотнику (и в целом по табелю) подсчитываются: отработанные дни и i ( т о м числе сверхурочные, ночные и др.), дни неявок поуважительмричинам, недоработанные часы по каким-то причинам и другие пок-ли. Табель подписывают: лицо, его составившее, и начальник цеха, на, участка. После этого его передают в бухгалтерию. По данным таберлботникам начисляют заработную плату, проводят анализ использоварабочего времени на предприятии. Табель является основанием для составления статистической отчетн по труду и зарплате. Отметки в табеле учета рабочего времени долж1.1'гь сделаны только на основании документов, оформленных надлежа>: образом (листки нетрудоспособности, справки и т. д.). Списочная численность работников в среднем за отчетный месяц исляется путем суммирования численности работников списочного лваза каждый календарный день отчетного месяца, т. е. с 1 по 30 или 31 •т. но (для февраля - по 28 или 29 число), включая праздничные и выход ные дни, w деления полученной суммы на число календарных дней от четного месяца. Численность работников списочного состава за выходной и празд ничный дни принимается равной списочной численности работников за предшествующий рабочий день, исключая работников, для которых это был последний день работы. 109
Списочная численность работников в среднем за квартал опреде ляется путем суммирования среднемесячной численности работников за все месяцы работы предприятия в квартале и деления полученной суммы на 3. Списочная численность работников в среднем за период с начала года по отчетный месяц включительно определяется путем суммирова ния среднемесячной численности работников за все месяцы, истекшие за период с начала года по отчетный месяц включительно и деления получен ной суммы на число месяцев работы предприятия за период с начала года, т. е. соответственно на 2,3,4 и т. д. Списочная численность работников в среднем за год определяется путем суммирования среднемесячной численности работников за все ме сяцы отчетного года и деления полученной суммы на 12. Таким образом для определения списочной численности работни ков в среднем за период необходимо вести ежедневный учет численности работников списочного состава, который должен уточняться на основании приказов о приеме, переводе сотрудников на другую работу и прекраще нии трудового договора. Численность работников списочного состава дол жна соответствовать данным табеля учета рабочего времени. 5.3. Формы и системы оплаты труда Под организацией заработной платы на предприятии понимается построение системы ее дифференциации и регулирования по категориям персонала в зависимости от сложности выполняемых работ, а также индиви дуальных и коллективных результатов труда при обеспечении гарантирован ного заработка за выполнение норм труда. Организация заработной платы включает в себя следующие составные части: нормирование труда; тариф ную систему; формы и системы оплаты труда. Нормирование труда позволяет определить, какой объем его затра! должен соответствовать установленному размеру оплаты в конкретных орга низационно-технических условиях. Тарифная система представляет собой совокупность нормативов, при помощи которых осуществляются дифференциация и регулирование уровня заработной платы различных категорий персонала в зависимости от сложности и условий их труда, физических и умственных усилий, возлагае мой на них ответственности. Формы и системы оплаты труда устанавливают строго определен ный порядок исчисления заработной платы по каждой группе и катего рии персонала в зависимости от уровня гарантированной тарифной став ки (оклада) за выполнение нормы труда, индивидуальных и коллектив ных его результатов. Оплата труда работников производится на основе тарифных ставок и должностных окладов, определяемых в коллективном договоре фирмы, в зависимости от выполняемых работ. Отнесение выполняемых работ НО
к определенным тарифным разрядам (должностям) осуществляется • помощью Единого тарифно-квалификационного справочника работ и профессий рабочих (ЕТКС), Квалификационного справочника професий рабочих, не вошедших в ЕТКС, и Квалификационного справочника дол жностей руководителей, специалистов и служащих. Для дифференциации заработной платы в зависимости от сложносi и, содержания, характера, условий труда и других факторов предприятия используют республиканскую тарифную систему оплаты труда. Согласно Трудовому кодексу Республики Беларусь формы, системы и рашеры оплаты труда работников, в том числе и дополнительные выплаты г гимулирующего и компенсирующего характера, устанавливаются наниматен-м на основании коллективного договора, соглашения и трудового договора. Дифференциация размера оплаты труда осуществляется в зависи мости от его сложности и напряженности, а также условий, уровня квали фикации работников. Заработная плата сотрудников максимальными раз мерами не ограничивается. Формы оплаты труда представляют собой способы установления шкисимости размера заработной платы работников от затраченного ими • «'нцественно необходимого труда с помощью совокупности показателей, • ч ражающих результаты труда и фактически затраченное время. Основными и ниерителями затрат труда являются: рабочее время, то есть продолжиюпыгостьдней, часов, в течение которых работник занят производительным i рудом у нанимателя, или количество изготовленной продукции (выпол ненных операций). Такому делению измерителей затрат труда соответствуН1г и две формы заработной платы (см. рис. 5.3). ФОРМЫ ЗАРАБОТНОЙ ПЛАТЫ
Повременная
Сдельная
t?V Прямая 4,ж ;*£.;•:*-• ,••'.:•>.-. •- ••-.•ъяз
Повременно-премиальная
Сдельно-премиальная
-"*•
Сдельно премиальная
Аккордная
Косвенная
Рисунок 5.3. Формы заработной платы 111
Оплата за качество и количество выработанной продукции по уста новленным расценкам называется сдельной. Оплата за количество прора ботанного времени с учетом квалификации сотрудника независимо от вы работки называется повременной. При сдельной форме оплаты труда размер заработка рабочему на числяется за каждую единицу произведенной продукции или выполненно го объема работ по сдельным расценкам. Эти сдельные расценки рассчи тываются исходя из тарифной ставки, которая соответствует разряду данно го вида работ, и установленной нормы выработки (времени). Величина за работка в данном случае рассчитывается по формуле: ЗП СР-КП, (5.3.1) где 3/7 - заработная плата рабочего; СР - сдельная расценка за единицу продукции (работы, услуги); КП - количество произведенной продукции (работы, услуги). Сдельная форма оплаты труда стимулирует улучшение объемных и количественных показателей работы. Использование этой формы наиболее оправдано и целесообразно в массовом производстве с преобладанием ручного или машинно-ручного труда. Как сдельная, так и повременная форма оплаты труда подразделяют ся на системы. Под системой оплаты труда понимается способ исчисления размера заработной платы, которая подлежит выплате сотруднику за ре зультаты затраченного им общественно необходимого труда. Назначение системы-обеспечить установление правильных соотношений между ме рой труда и мерой его оплаты. В условиях применения прямой сдельной системы заработок опре деляется перемножением объема выполненной работы (произведенной продукции) в натуральных единицах на сдельную расценку за единицу ра боты (продукции). Таким образом, заработок рабочего непосредственно за висит от его выработки, т.е. от количества продукции с учетом ее качества. При сдельно-премишьной системе заработная плата складывается из заработка по сдельным расценкам за фактически выполненную работу (произведенную продукцию) и премии за выполнение и перевыполнение установленных показателей. Премирование рабочих может осуществлять ся при выполнении следующих показателей: повышение производительно сти труда и увеличение объема производства: повышение качества продук ции и улучшение качественных показателей работы, снижение брака; эконо мия сырья, материалов, топлива, энергии и других материальных ценностей. Премирование рабочих производится, как правило, по результатам работы за месяц. Эффективное применение сдельно-премиальной систе мы оплаты труда зависит прежде всего от правильного выбора показателей и условий премирования, которые должны зависеть от результатов труду данного работника. Большое значение имеет точный учет выполнения 112
установленных показателей. Известно, что в условиях рыночной экономи ки на предприятиях возрастает значение показателя прибыли как источника средств социально-экономического развития. Таким образом, в качестве показателей премирования должны выступать: снижение себестоимости и трудоемкости продукции, рост производительности труда. Сдельно-прогрессивная система оплаты труда характеризуется тем, что труд рабочего оплачивается в пределах выполнения норм по действую щим расценкам. А при перевыполнении выработки сверх этих норм - по повышенным, прогрессивно возрастающим расценкам. Прогрессивные расценки повышаются по ступеням, в зависимости от перевыполнения ис ходной базы. В каждом конкретном случае используется специальная шка ла. Предел выполнения норм, сверх которого работа оплачивается по повы шенным расценкам, устанавливается, как правило, на уровне фактического выполнения норм за последние три месяца, но не ниже действующих норм. Косвенная сдельная система служит для оплаты труда наладчиков технологического оборудования, слесарей-ремонтников, помощников мас теров и других вспомогательных рабочих, от результатов деятельности ко торых зависит производительность основных рабочих. Работа по этой сис теме оплачивается в прямой зависимости от результатов труда основных работников. Заработная плата вспомогательного рабочего исчисляется дву мя способами: умножением косвенно-сдельной расценки на фактический выпуск продукции основным рабочим либо умножением его тарифного заработка, исчисленного за отработанное время, на коэффициент выполне ния норм выработки основным рабочим. Расценка определяется как част ное отделения тарифной ставки рабочего, труд которого оплачивается по данной системе, на суммарную норму выработки обслуживаемых им про изводственных рабочих. В условиях аккордной системы сдельная расценка рассчитывается на основе действующих норм времени не на отдельную операцию, а на весь комплекс работ в целом. Сумма заработка рассчитывается на основе калькуляции с учетом видов и объемов заданных работ, норм выработки, норм времени, сдельных расценок, разрядов работ, тарифных ставок и друi их показателей. При аккордно-премиальной системе оплаты труда зарабо1ок рабочих состоит из двух частей: за выполнение аккордного задания и 1'уммы премии за качественное выполнение аккордного задания в установщ-ниый срок и досрочно. Таким образом, сдельную форму оплаты труда можно оценить как эффектвную, рекомендуемую к применению во многих условиях производства. При повременной форме оплаты труда заработок рабочему начисчнпся в соответствии с его тарифной ставкой (исходя из присвоенного квали фикационного разряда) или устанавливается в виде оклада за фактически отра зили ное время. Величина заработной платы рассчитывается по формуле: I 13
ЗП=ТС-РВ (5.3.2) где 3/7- заработная плата; ТС - тарифная ставка присвоенного работнику квалификацион ного разряда; РВ - фактически отработанное время. Такая форма оплаты наиболее предпочтительна на тех видах работ, где сотруднику установлен определенный круг обязанностей, где отсутству ют количественные показатели и измерители объема работ, где существует учет рабочего времени и отсутствует учет показателей выполненной ра боты. Примером таких работ, которые оплачиваются повременно, может быть труд руководителей, инженерно-технических работников, специали стов, служащих. При простой повременной системе заработок зависит от тарифной ставки (должностного оклада) и количества отработанного времени. Зара ботная плата работников-повременщиков определяется двумя способами: по отработанным часам и часовым тарифным ставкам; по отработанным дням и дневным тарифным ставкам. В промышленности в основном преобладает повременно-премиаль ная система оплаты труда, при которой, кроме заработка по тарифным став кам (окладам), выплачивается премия за достижение определенных количе ственных и качественных показателей. Заработная плата руководителей предприятия, подразделения, спе циалистов и служащих, а также других категорий работников, оплачивае мых повременно в соответствии с тарифом или окладом пропорционально отработанному времени, находится в прямой зависимости от фактической средней заработной платы основных производственных рабочих-сдельщи ков и исчисляется по бестарифной модели оплаты труда с учетом коэффи циента индивидуального вклада (КИВ). Частное от деления фактического фонда оплаты труда q-oro струк турного подразделения предприятия на величину базовой заработной пла ты с последующим вычетом числа рабочих-сдельщиков этого подразделе ния определяет суммарное количество коэффициентов индивидуального вклада данного подразделения:
ФОТ ч
СКИВ= —п, (5.3.3) ' Б где СКИВ - суммарное количество коэффициентов индивидуально го вклада работников, кроме оплачиваемых сдельно, q-oro подразделения; ФОТ - фонд оплаты труда q-oro подразделения; Б-базовая заработная плата; п - количество рабочих-сдельщиков в q-ом подразделении. 114
Суммарное количество коэффициентов индивидуального вклада (СКИВ ) является, по сути, оценкой общего вклада в результат работы всех работников данного подразделения, кроме оплачиваемых сдельно. В даль нейшем каждому такому i-му работнику q-oro подразделения присваивает ся коэффициент индивидуального вклада (КИВ. ) с соблюдением следую щего ограничения: %KMB(iq)
(53 А)
где KTIB(iq) - сумма коэффициентов индивидуального вклада всех работников q-oro подразделения. Первоначально распределение коэффициентов индивидуального вклада внутри подразделения осуществляется на основе уже существую щих пропорций в тарифных ставках или окладах между повременщиками данного подразделения по следующей схеме: У Ш , = ТАРЩ - ф ^ Ч
(5.3.5)
где ТАР - т а р и ф н а я ставка (оклад) i-oro работника q-oro подраз деления; ТАР\ - сумма всех тарифных ставок (окладов) в подразделении. Дальнейший механизм присвоения коэффициентов индивидуальноm вклада целесообразно отражать в специально разрабатываемом Поло жении о присвоении коэффициентов индивидуального вклада. Основной заработок работника, оплачиваемого по бестарифной сиен'ме, рассчитывается путем умножения базовой заработной платы на ут вержденный коэффициент индивидуального вклада пропорционально отциботанному времени по формуле: ЪИ1=Б-КИВЩ^,
(5.3.6)
где Z( - заработная плата работника; t(f) - фактически отработанное время (часы); t(n) - количество плановых часов по графику за исчисляемый период. Наличие коэффициента индивидуального вклада у работника не оз начает отсутствие у него тарифной ставки (оклада). Она может существоMi ь, но использоваться не для начисления основного заработка, а для надЛииок или доплат стимулирующего и компенсирующего характера. Для дифференциации заработной платы в зависимости от сложное П1. содержания, характера, условий труда и других факторов наниматели 115
обязаны использовать республиканские тарифы оплаты труда работникоп как минимальные гарантии размеров оплаты труда. Республиканскими тарифами оплаты труда являются часовые и (или) месячные тарифные ставки и должностные оклады, определяющие уровни оплаты труда для конкретных профессионально-квалификационных групп работников организаций, финансируемых из бюджета и пользующихся го сударственными дотациями. Республиканские тарифы оплаты труда определяются с помощью тарифных коэффициентов Единой тарифной сетки работников Республики Беларусь и устанавливаемой правительством Республики Беларусь с учас тием профсоюзов тарифной ставки первого разряда. При помощи Единой тарифной сетки производятся не только диффе ренциация, но и регулирование основной (тарифной) части заработной платы различных профессионально-квалификационных групп работникоп в зависимости от следующих факторов: -сложности труда (квалификации)-в пределах одной профессии, дол жности (внутрипрофессиональная, внутридолжностная дифференциация); - содержания и специфики труда у рабочих, технических исполни телей, руководителей подразделений административно-хозяйственного об служивания, специалистов, руководителей предприятий и организаций, функциональных и производственных подразделений (междолжностная дифференциация); - общих условий труда, сложности выпускаемой продукции (pa6oi, услуг) и других специфических факторов, характерных для отрасли (подо трасли), видов деятельности и т.п. (междолжностная дифференциация). Фонд заработной платы Расходы, связанные с оплатой труда, подразделяются натри части: фонд заработной платы, выплаты социального характера, расходы, не отно сящиеся к фонду заработной платы и выплатам социального характера. Фонд заработной платы - это сумма средств в денежной и нату ральной формах, распределяемая между персоналом предприятия в соот ветствии с количеством и качеством его труда. Министерство статистики и анализа Республики Беларусь прика зом от 11.12.98 г. № 293 по согласованию с Министерством труда, Мини стерством экономики, Министерством финансов и Национальным бан ком Республики Беларусь утвердило новую Инструкцию о составе фон да заработной платы и прочих выплат. В соответствии с ней в состап фонда заработной платы включаются выплаты, начисленные предприя тием (см. рис. 5.4).
116
т ФОНД ЗАРАБОТНОЙ ПЛАТЫ
'
условиями труда 1
:
Рисунок 5.4. Состав фонда заработной платы Заработная плата за выполненную работу и отработанное время: за работная плата, начисленная работникам в соответствии с принятыми на предприятии системами и формами оплаты труда. Поощрительные выплаты. —регулярные (поощрительные) выплаты: надбавки (доплаты) к та рифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, классность, почетное звание, ученую степень, высокие достижения в труде, за слож ность и напряженность работы, знание и применение иностранных языков и т.п.; ежемесячные или ежеквартальные надбавки к заработной плате за продолжительность непрерывной работы (вознаграждение за выслугу лет, п а ж работы); премии и вознаграждения, носящие регулярный или перио дический характер (выплачиваемые ежемесячно, ежеквартально), незави симо от источников их выплат; другие регулярные и поощрительные вып иты, включая денежную помощь (компенсацию), выплачиваемую всем и 'in большинству работников на питание, проезд и т.п.; - единовременные (поощрительные) выплаты: единовременные (ршовые) премии и вознаграждения независимо от источников их выплаi I.I; вознаграждения по итогам годовой работы, годовое вознаграждение за выслугу лет (стаж работы); премии за содействие изобретательству и раципнилизации; единовременная материальная помощь (денежная компенса ции), выплачиваемая всем или большинству работников; вознаграждения к юбилейным датам, праздникам, торжественным событиям (включая поднрки и материальную помощь); материальная помощь к отпуску, допол ни тельные выплаты при предоставлении ежегодного отпуска (сверх отпус кных сумм, начисленных в соответствии с законодательством); стоимость бесплатно выдаваемых работникам в качестве поощрения акций или льгот МО приобретению акций; суммы прибыли, направленные на открытие ли цевых счетов для своих работников; суммы чистой прибыли, выплаченные ч чекам трудового коллектива. Выплаты компенсирующего характера, связанные с режимом раftoi I.I и условиями труда: доплаты за работу в особых (неблагоприятных) v» иовиях труда; доплаты к тарифным ставкам (окладам) за работу в зонах 1 17
ь
радиоактивного загрязнения; надбавки за работу в местностях с тяжелыми климатическими условиями; доплаты за работу в ночное время, в много сменном режиме и режиме разделения рабочего дня на части; оплата ра ботникам за дни отдыха (отгулы), предоставляемые в связи с работой сверх нормальной продолжительности рабочего времени при суммированном учете рабочего времени, при вахтовом методе организации работ и в дру гих случаях, установленных законодательством; оплата за работу в выход ные и праздничные (нерабочие) дни, в сверхурочное время; денежная ком пенсация за неиспользованный отпуск; другие выплаты компенсирующе го характера, связанные с режимом работы и условиями труда. Оплата за неотработанное время: оплата ежегодных основных и до полнительных отпусков, предоставленных в соответствии с законодатель ством (без денежной компенсации за неиспользованный отпуск); оплата дополнительно предоставленных по коллективному договору (сверх пре дусмотренных законодательством) отпусков работникам; оплата свободно го от работы дня в неделю матерям, воспитывающим троих и более детей или ребенка-инвалида в возрасте до 16 лет, а также одиноким матерям, име ющим двоих и более детей такого же возраста; оплата льготных часов под ростков, оплата рабочего времени сотрудников, привлекаемых к выполне нию государственных или общественных обязанностей; заработная плата, сохраняемая по месту основной работы за сотрудниками, привлекаемыми на сельскохозяйственные и другие работы; суммы, выплачиваемые нани мателем за время отпуска перед началом работы выпускникам профессио нально-технических училищ; заработная плата за период обучения работ ников, направленных на подготовку, переподготовку, обучение вторым (смежным) профессиям и повышение квалификации; оплата учебных от пусков, предоставляемых работникам, обучающимся в учебных заведени ях; заработная плата, сохраняемая по основному месту работы за время обследования или осмотра в медицинском учреждении за работниками, обязанными его проходить; оплата отпусков по инициативе нанимателя; оплата за время вынужденного прогула; оплата простоев не по вине работ ника; другие виды выплат. Отдельные выплаты социального характера: стоимость бесплатно предоставленных работникам отдельных отраслей экономики продуктов питания (пайков) в соответствии с законодательством (кроме стоимости лечебно-профилактического питания); оплата (полная или частичная) сто имости питания работников предприятия (кроме предусмотренного зако нодательством); средства на возмещение работникам расходов по оплаю квартирной платы, коммунальных услуг, найму жилья; стоимость предос тавленных работникам бесплатно или по сниженным ценам товаров, продукции, услуг (кроме продукции, выдаваемой в порядке натуральной опла ты); стоимость топлива, предоставленного работникам бесплатно или по сниженным ценам; стоимость, других расходов. 118
Кроме того, существуют различные выплаты и расходы, не учитыва емые в составе фонда заработной платы, но увеличивающие доходы работ ников предприятия. К таковым относятся доходы по акциям и другие дохо ды от участия работников в собственности предприятия; пособия по госу дарственному социальному страхованию и пособия семьям, воспитываю щим детей старше 3-х лет; материальная помощь; расходы на погашение ссуд (включая беспроцентные); выходное пособие, связанное с реорганишцией или ликвидацией предприятия; пособия, выплачиваемые женщи нам, находящимся в отпуске по уходу за ребенком до достижении им опре деленного возраста, и ряд других выплат и расходов. Следует различать выплаты в денежной и натуральной формах, нключаемые в фонд заработной платы предприятия, и затраты неоплату груда, относимые на издержки производства. Если в первые входят все суммы заработной платы, независимо оттого, относятся ли они на издер жки основного, вспомогательного или обслуживающего производства и иыплачиваются за счет средств фонда потребления, прибыли, находящей ся в распоряжении предприятия, и т.п., то ко вторым относят только ту чисть фонда заработной платы, которую включают в себестоимость про дукции, работ, услуг. Выплаты, включаемые и не включаемые в состав фонда заработной млаты, возмещаются за счет различных источников-себестоимости пролукции (работ, услуг), прибыли предприятия, целевых финансирования и поступлений, средств Фонда социальной защиты населения. Перечень риеходов по оплате труда, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), установлен Основными положениями по составу затрат, включа емых в себестоимость продукции (работ, услуг). Расходы за счет Фонда социальной защиты населения предусмотрены Инструкцией о порядке взи\шния и учета страховых взносов в Фонд социальной защиты населения Республики Беларусь. Остальные расходы, включаемые и не включаемые к фонд заработной платы (кроме относимых на себестоимость и возмеща емых из средств Фонда социальной защиты), должны предусматриваться гмсгами использования прибыли предприятия, фонда потребления, целеЙЫХ средств и контролироваться бухгалтерией. 5.4. Документальное оформление и учет выработки Выработка - это количество продукции (в штуках, тоннах, метрах •ругих единицах измерения), которое изготовлено рабочим или бригадой щрсделенный период времени (час, смену или месяц). Учет выработки на отдельных стадиях производства продукции слу• i основой для определения объема выполненных работ, причитающейся ыриботной платы производственной бригаде. 119
Этот учет необходим также для контроля выполнения норм труда, установленных бригадам, участкам, цехам, нормированных заданий, норм обслуживания, для оперативного планирования. Учет выработки призван обеспечить получение данных и контроль за движением деталей и полуфаб рикатов, готовой продукции. В связи с этим немаловажное значение имеет правильный выбор системы учета выработки, атакже первичных документов для ее оформления. Для подсчета зарплаты сдельщикам расчетному сектору бухгалте рии необходимо иметь данные о количестве выпущенной продукции факти чески и по норме, расценке за единицу (объем), ее качестве, времени по норме и фактически израсходованном, атакже положение о премировании. В зависимости от технологии производства и организации труда при меняются различные первичные и сводные документы, которые фиксиру ют выработку рабочих. Из типовых форм, разработанных и рекомендован ных государственными органами, наиболее распространены: табель (фор мы №Т-12), наряд на сдельные работы (формы №Т-40, Т-41, Т-41 а), марш рутный лист (формы ЖГ-23), рапорт о выработке (накопительный) - фор ма №Т-28, рапорт о выработке бригады (формы № Т-17, Т-18), л исток учета простоев (форма №Т-16), список лиц, работавших сверхурочно (фор ма №Т-15), листок на доплату (форма №Т-48) и др.* Порядок заполнения табеля рассмотрен в главе 5.2. В первичных документах должны быть следующие реквизиты: фамилия, инициалы, табельный номер и разряд рабочего; место работы (цех, отдел, учас ток); сроки завершения работы; код объекта учета затрат (изделие, статья расхо дов, заказ): наименование и разряд работы; количество произведенной продук ции и брака; норма времени и расценка за единицу продукции или работы; сумма заработной платы и число часов по норме, затраченное на работу. Наряды на сдельную (форма№Т-40) работу оформляются в зависи мости от ее характера на одного рабочего или на бригаду, на одну смену или на срок до одного месяца. В них указываются фамилия и табельный номер рабочего, описание работы, подлежащей выполнению, ее расценка и шифр затрат. Значительная часть реквизитов наряда заполняется плановодиспетчерским бюро цеха на основе технологических карт в соответствии с производственной программой цеха. После завершения работы в наряде фиксируются принятое количество и качество изготовленной продукции и нормативный расход времени. Если работа делалась бригадой, то дан ные о ее составе, разрядах каждого ее члена, отработанных часах фикси руются на его оборотной стороне. Здесь же указываются фактический заработок каждого работника бригады, заработок по тарифу, коэффициент Типовые формы в гл. 5 (разд. 5.4) разработаны по кн.: НИ. Ладутько «Бухгалтерский учет» - 4-е изд.- Мн.: ООО «ФУАинформ», 2004. 120
т распределения фактического заработка. Наряд выписывает мастер до начала работы. Вместе с контролером ОТК они принимают выполнен ные работы, отмечают количество годных изделий и подписывают его при закрытии. Наряды, по которым работа к концу расчетного периода не законче на, закрываются и передаются в бухгалтерию для осуществления расчетов но заработной плате, а на незаконченную часть работы для продолжения ее к следующем расчетном периоде выписываются новые наряды. В целях сокращения выписываемых документов отдельные произ водственные задания в наряде можно записывать в нарастающем порядке, чтобы все эти производственные задания выполнялись одним и тем же ра бочим или одной и той же бригадой и имели один и тот же шифр затрат на производство. Существенным недостатком системы нарядов является то, что они, отражая выполнение отдельных заданий, не дают законченного представле ния о ходе производственного процесса в целом. Следовательно, в них мо гут быть искажения реальной выработки. Маршрутный лист (форма№Т-23) применяют при обработке изде лий отдельными партиями. На каждую такую партию оформляют марш рутный лист с указанием в нем наименования изделия, его номера и шифра затрат на производство. Затем приводится перечень операций в той же пос ледовательности, в какой они установлены в технологических картах. При тгом по каждой операции указываются дата и количество деталей, выдан ных в работу, разряд работы, норма времени и расценка. После же завер шения работ по каждой операции указывается количество принятых изде лий (годных и забракованных) и проставляются фамилии и табельные номе ра исполнителей и суммы их заработка, а также дата и подпись кладовщика, подтверждающая сдачу готовых изделий на склад. К оплате принимается только качественно выполненная работа. Если к концу месяца обработка изделия на операциях, поименованных в маршрутном листе, не закончена, го на дальнейшую их обработку в следующем месяце открывается допол нительный лист, о чем делается отметка в основном маршрутном листе. 11рименение маршрутного листа позволяет усилить контроль за движением изделий в производстве и их сохранностью. При их помощи легко проводить инвентаризацию полуфабрикатов и незаконченных обработкой изделий. Рапорт о выработке (форма №Т-28) применяют для обобщения выработки* и начисления заработной платы рабочему или бригаде при выполнении различных периодически повторяющихся операций. При этом на каждую бригаду или производственный участок и на каждый вид вы пускаемой продукции выписывается отдельный рапорт. В нем ежедневно отмечают выработку годных и бракованных изделий по каждой операции, 121
а в конце месяца подсчитывают общее их количество и по сдельной расцеп ке начисляют заработок. На оборотной стороне рапорта приводятся необ ходимые данные для распределения бригадного заработка-об отработан ных часах каждым рабочим, о разрядах и другие. Однако используются и такие формы рапортов, в которых фиксируется выработка каждого работа ющего, особенно тогда, когда они в течение месяца выполняют несколько операций с разными расценками. В этих случаях в рапортах за месяц накап ливается вся выработка; по ней здесь же определяется заработок. Важнейшим показателем качества работы и затраченного труда яв ляется наличие или отсутствие брака. Обычно он фиксируется во всех доку ментах по учету выработки, но в них не указываются причины и виновники допущенного брака и не определяется размер потерь. Поэтому на обнару женный брак составляется дополнительный документ в виде акта о браке (типовая форма№Т-46), в котором указываются номер цеха, шифр затрат, производится калькуляция себестоимости брака и определяется размер потерь. При полном браке, происшедшем по вине работника, затраченный на изготовление такой продукции труд оплате не подлежит. При частичном браке, допущенном по вине работника, оплата производится по понижен ным расценкам и в зависимости от степени годности продукции. Нанима телю предоставлено право устанавливать размер оплаты труда, загграченно го на изготовление такой продукции, самостоятельно с учетом конкретных условий и стоимости ее реализации. Работник обязан немедленно сообщить нанимателю обо всех случа ях, когда он обнаружит, что изготовленная им продукция является браком Если он не сделал этого или не выполнил распоряжение нанимателя о при остановке работы, дальнейшая работа по изготовлению продукции, при знанной браком, не оплачивается. В случае если наниматель дал распори жение продолжать работу, дальнейший выпуск бракованной продукции, происшедшей не по вине работника, оплачивается в полном объеме, т.е. наравнес годными изделиями. Ответственность за убытки, с вязанные с изготовлением такой продукции, несет наниматель. Вопрос о возможнос ти лишения работников премии за производственные упущения, привел шие к порче продукции, решается нанимателем. Если для исправления бра ка, происшедшего не по вине работника, требуются только их трудовые затраты, то акт не составляется и наряд на исправление брака не выписыва ется, но работы принимаются лишь после исправления брака. Если же брак исправляет работник, не являющийся его виновником, то на такую работу выписывается дополнительный наряд, на котором ставится штамп «исправление брака». Листок на доплату (форма №Т-48) оформляют к соответствующе му рапорту, наряду в связи с отступлением от нормальных условий труда Его заполняет мастер по действующим расценкам, делая ссылку на номер 122
основного документа, по которому производится доплата. Листок выписынастся на каждый вид доплат. Если рабочий должен выполнять операцию, не предусмотренную технологическим процессом, то выписывается наряд с отличительным знаком (цветная полоса по диагонали) на сдельную рабо ту. Листки на доплату, как и наряды на внеплановые операции обработки, служат для подсчета зарплаты и фиксации причин доплат. Низкая организация труда на предприятии может привести к просто ем. Ксли простой допущен по вине рабочего, то он не оплачивается. Но во кссч случаях подобные факты документируются. Для этого применяются тетки учета простоев (форма №Т-16), выписываемые мастером цеха. II них отмечают время начала, окончания и продолжительность простоя, • умма к оплате, шифр причины и виновника простоя, шифр затрат и другие показатели. Учет внутренних простоев ведется начиная от пяти минут, а на мтиейерах и поточных л и н и я х - о т одной минуты. Целодневные простои чмечаются в табеле учета рабочего времени. Список лиц, работавших сверхурочно (форма № Т-15), оформляют lit icx работников, которые привлекаются для сверхурочных работ. В нем >мпывают фамилии и инициалы работников, их разряды, табельные но мера, количество сверхурочно отработанных часов, сумму доплаты и дру гие данные. Кроме типовых первичных документов по учету выработки, органиiHitini могут использовать отраслевые формы, или формы, разработанные ими самостоятельно. 5.5. Подсчет отдельных видов заработной платы. 5.5.1. Подсчет основных видов заработной платы Выплаты, входящие в состав фонда заработной платы и включаемые » себестоимость продукции (работ, услуг), относятся к основной и допол нительной заработной плате (см. рис. 5.5).
. ^
ВИДЫ ЗАРАБОТНОЙ ПЛАТЫ
Основная
Дополнительная
Рисунок 5.5. Виды заработной платы К основной относятся выплаты, начисленные сотрудникам заотраrtniitinioc время, количество и качество выполненных работ: оплата по 123
тарифным ставкам и окладам, сдельным расценкам, оплата брака и просто ев не по вине рабочих, доплаты за работу в ночное время, премии из фонда оплаты труда, оплата аккордных работ, доплата по повышенным расценкам за работу в выходные и праздничные дни и сверхурочные часы, за обуче ние учеников, доплата за руководство бригадой и т.п. Дополнительная - оплата, начисленная за неотработанное время: отпуска основные и дополнительные, льготные часы подросткам, переры вы в работе кормящих матерей, стоимость натуральных выплат, вознаграж дения за выслугу лет и т.п. Рассмотрим порядок и примеры подсчета отдельных видов зара ботной платы. 1.Простая повременная система оплаты труда рабочих на ос нове часовой тарифной ставки. Пример 1. Часовщик IV разряда Г.В. Ахремко отработал в сентябре 176 часов. Тарифная ставка IV разряда - 1 650 руб. Заработная плата Г.В. Ахремко за сентябрь составит 290 400 руб. (1 650-176). Пример 2. Слесарь-ремонтник СБТ (сложно-бытовой техники) V раз ряда С В . Мацко отработал в августе 23 дня по 8 часов в день. Тарифная ставка V разряда на предприятии - 1 820 руб. Заработная плата рабочего за август по тарифу составит 334 880 руб. (1 820-(23-8)). 2. Простая повременная система оплаты труда работников на основе месячного должностного оклада. Пример. Главному бухгалтеру С.Ф. Грицкевич установлен 19-й ква лификационный разряд, тарифный коэффициент по ЕТР 4,56. Тарифная став ка 1-го разряда в организации установлена в размере 125 000 руб. В октябре С.Ф. Грицкевич отработала 18 дней, число рабочих дней по графику - 23. Определить заработную плату С.Ф. Грицкевич за октябрь. Решение: 1) Месячный должностной оклад 570 000 руб. (125 000 • 4,56) 2) Заработная плата за октябрь составит 446 090 руб. (570 000 :23 • 18) I'.Повременно-премиальная система оплаты труда. Пример. Согласно положению о премировании работников предпри ятия КУПТП «Рембыттехника» слесарям-ремонтникам СБТ ежемесячно начисляется премия в размере 30 % от заработной платы по тарифу при условии качества и своевременности выполнения ремонта. В августе усло вия премирования выполнены, и премия слесарю-ремонтнику С В . Мацко (см. пункт 1) составит 100 464 руб. (334 880-30%). Заработная плата его за август составит 435 344 руб. (334 880+100 464) 2.Прямая индивидуальная сдельная система оплаты труда. Пример. Часовщик IV разряда З.И.Байроченко выполнила за смену ремонт 50 часов. Сдельная расценка за ремонт одних часов - 810 руб. Заработная плата работницы по сдельным расценкам за смену составит 40 500 руб. (50-810). 124
3.Индивидуальная сдельно-премиальная система оплаты труда. П р и м е р 1. Согласно положению о премировании работников пред приятия, токарям ежемесячно начисляется премия за выполнение норм в размере 25% от сдельного заработка. В феврале токарь VI разрядаВ.В. Шилов выполнил задание с высоким качеством, не допустив брака в работе. Ему начислена заработная плата по сдельным расценкам в размере 310 450 руб. Премия В.В. Шилова за февраль составит 77612 руб. (310 450-25%). Отсюда сдельно-премиальная заработная плата составит 388 062 руб. (310 450+77 612). Пример 2. Фрезеровщик Н.С. Дорошенко изготовил 100 изделий. Ус тановлен разряд для этого вида работ - IV. Часовая тарифная ставка IV раз ряда - 1 650 руб. Норма времени на изготовление 1 изделия - 2 часа. В октябре Дорошенко Н.С. отработал 184 часа. Согласно положению о пре мировании работников предприятия фрезеровщикам ежемесячно начис ляется премия за выполнение норм в размере 15% от сдельно заработка. И за каждый процент перевыполнения норм выплачивается премия 2% от сдельного заработка. Сдельно-премиальный заработок составит 432 300 руб. Решение: 1) Сдельная расценка составила 3 300 руб. (2 часа • 1 650 ); 2) Сдельный заработок 330 000 руб. (100 изд. • 3 300); 3) Сумма премии 49 500 руб. (330 000-15%); 4) Процент выполнения норм 8% (100-2:184); 1)2% премии за перевыполнение норм 16% (8%-2%); 2)Сумма премии за перевыполнение норм 52 800 руб. (330 000-16%); 3)Общий сдельно-премиальный заработок составит 432 300 руб. (330000+49500+52800). 6. Индивидуальная сдельно-прогрессивная система оплаты труда. Пример. Положением об оплате труда на предприятии предусмотре но увеличивать сдельную расценку при перевыполнении месячной нормы ныработки от 1 до 5 % - на 15 % и от 5 и выше - на 20 %. В марте шлифоваль щик V разряда С.А. Бусов при расценке 22 руб. и норме выработки 11 550 единиц обработал 13 290 деталей. Решение: I) Норма выработки перевыполнена на 15% (13 290:11 550-100); 2) Расценка за каждую заготовку сверх нормы 26,4 руб. (22 руб.+20%); 3) За выполненную работу в марте С.Л. Бусову будет начислено: 300 036 руб.; за выполнение нормы 254 100 руб. (11550-22 руб.); за перевыполнение 45 936 руб. ((13 290-11550)-14,4 руб.). 7. Индивидуальная косвенно-сдельная система оплаты труда. Пример. Работа дежурных слесарей на предприятии «Карат» опла чивается исходя из их часовой тарифной ставки, количества отработанных •тсов и среднего процента выполнения месячной нормы рабочими-сдельпщками на обслуживаемом оборудовании. В ноябре дежурным слесарем I I I . Морзом отработано 168 часов, его часовая тарифная ставка-1 850 руб., 125
а средний процент выполнения месячных норм рабочими-сдельщиками, оборудование которых он обслуживал, составил 101,8%. В этом случае за работная плата дежурного слесаря составит: 316 394 руб. ((1681 850)-101,8%). 8. Коллективная сдельная система оплаты труда. В промыш ленности широко распространена бригадная форма организации труда, при которой сдельный заработок и премия подсчитываются и начисляются для всей бригады, а затем распределяются между ее членами пропорциональ но следующим базам распределения: 1 способ - пропорционально оплате по тарифу по расчетному ко эффициенту. Пример 1. Бригада фрезеровщиков, состоящая из 5 человек, зарабо тала за месяц по наряду 530 500 руб. Распределить заработок между члена ми бригады пропорционально заработной плате по тарифу. Данные для расчета приведены втабл. 5.5.1.1. Таблица 5.5.1.1. Распределение заработка между членами бригады пропорционально заработной плате по тарифу Табель ный номер 1 27 6 3 54 1
ФИО
Разряд
2 С И . Мезяк Г.В. Галкин С.А Плюто А.Г. Станчик М.А. Александров Итого:
3 V III III IV VI X
Часовая тарифная ставка руб.
Отработа но часов
4 1 820 1443 1 443 1650 1980
5 152 120 104 144 152
X
X
Оплата по тарифу руб. (гр.4 • гр.5) 6 276 640 173 160 150 072 237 600 300 960 1 138 432
Сдельный заработок руб. (грбкоэфф.) 7 371 91? 232 795 201 756 319428 404 608 1 530 500
Коэффициент распределения = итого сдельного заработка / на итого потарифу=1 530 500:1 138432=1,344392989 руб. Пример 2. Бригаде слесарей МБТ (мелкой бытовой техники), состоя щей из 3-х человек, в сентябре начислена заработная плата по единому на ряду исходя из объема выполненных работ и сдельной расценки за единицу объема в сумме 1 529 344 руб. По данному наряду им начислена премия и размере 20% от заработной платы по тарифу. Распределить заработок меж ду членами бригады пропорционально заработной плате по тарифу. Дан ные для расчета приведены втабл. 5.5.1.2.
126
Таблица 5.5.1.2. Распределение заработка между членами бригады пропорционально заработной плате по тарифу Табе льный номер
Оплата Часовая ПО тариф - Отра ботана тарифу Разряд ная руб. ставка часов (гр.4руб. гр.5)
ФИО.
т
1
Г. Г Волков
5 3 115
А.Г. Ващшжо ИМ. Янковская Итого:
Расчет ный коэфф Премия
Сумма
Общий
зар. Ш1. ПО
зарабо
(Гр.84гр.9)
8
(гр.6гр.7) 9
52 800
427 191
480 000
(гр.9: гр.6)
наряду
ток
3
4
5
6
IV
1 650
160
264 000
VI
1 980
176
348 480
1,6181479 6
69 696
563 892
633 590
66 528
538 261
604 790
189 024
7 1.6181479 6
VI
1 980
168
332 640
1,6181479 6
х
X
X
945 120
X
10
1 529 344 1 718 380
Коэффициент распределения = итого сдельного заработка/ на итого потарифу= 1 529344:945 120=1,61814796 руб. 2 способ - пропорционально коэффициенту - часам работы чле нов бригады. Пример. Бригада из 3-х человек в октябре заработала по наряду 870 100 руб. Распределить заработок пропорционально коэффициенту- часам работы членов бригады. Данные для расчета приведены в табл. 5.5.1.3. Таблица 5.5.1.3. Распределение заработка пропорционально коэффициенту- часам работы членов бригады Ф И О.
ГабельныР Разряд номер
Тарифный КоэффиСтоимость Этработано Сдельный коэффициент часов циенто-часы 1 коэфф. часа заработок руб
1 Л В. Смирнов СВ. Гудожников Л А Макарик
2 48
3 V
4 1,175
5 168
6 197,4
7 1 429
8 282 084
10
V
1,175
26
IV
1.163
176
206,8
1 429
295 517
176
204.688 608,888
1 429
Итого
X
X
X
520
292 499
X
870 100
Стоимость 1 коэффициенто-часа = 870 100 :608,8 = 1429 руб. 3 способ - распределение сдельного заработка и премии с помоuihm коэффициента трудового участия (КТУ). Личный вклад рабочего часто рассчитывается с помощью КТУ. С <> помощью, как правило, распределяются сдельный приработок и пре• ии, (тарифная ставка рабочему гарантируется). Применение КТУ для рас пределения бригадного заработка предусматривается положением об on line труда работников предприятия.
127
КТУ - обобщенная количественная оценка реального вклада каждо го работника в результаты коллективного труда бригады. КТУ членам бри гады утверждается её коллективом по представлению бригадира. При этом учитываются фактическое совмещение профессий, расширение зон обслу живания, выполнение более сложных и отсутствующих работ, помощь дру гим членам бригады, трудовая дисциплина и т. д. Базовый КТУ берут за единицу, фактически он может быть от 0 до 2. Пример. Распределить бригадный заработок и премии между ра бочими-сдельщиками с помощью КТУ, используя данные, приведенные в табл. 5.5.1.4. Таблица 5.5.1.4. Распределение бригадного заработка и премий между рабочими-сдельщиками с помощью КТУ Сдель-
Таб №
ФИО
Разряд
Часо вая тариф ная стайка руб
От рабо тано часов
Оплата по тарифу КТУ руб (гр.4-гр 5)
1
2
3
А
5
6
7
4
(ХЛ Вла сов
IV
1 560
176
274 560
1,1
27
В. А. Милютнн
VI
1 670
176
293 920
1.1
15
А.И Жу равлев
VI
1 670
168
280 560
0,8
Итого
X
-
-
849 040
\
Расчет прнрабоная ток, pv6. величина (гр.8руб коэфф (гр 6 • сдельно гр7) го при работка)
Премия, руб
Сумма зар. пл. по наря ду, Руб (гр 6 + гр.9)
8
9
10
11
302
256
284
016
234
325
530 794
323
274
304
568
312
302
374
224
190
211
448
424
301
984
800 000
1 570 000
849 776
720960
470
Обшип заработок руб (rp.lCHrp 11)
12 815
119
872 596 682 285 2 370 000
1) Бригада сварщиков заработала по наряду 1 570 000 руб. По итогам работы за месяц ей начислена премия 800 000 руб. 2) Сдельный приработок бригады определяется вычитанием зарабо i ной платы по тарифу из суммы заработной платы по наряду: (1 570 000 849 040), он составит 720 960 руб.; 3) Расчетная величина определяется как произведение оплаты труда по тарифу на КТУ; 4) Коэффициент сдельного приработка определяется делением сдель ного приработка на итог по графе 8 (720 960: 849 776), он составит 0,84841181; 5) Коэффициент распределения премии определяется делением об щей суммы премии на итог по графе 8 (800 000 : 849 776), он составит 0,94142456; 6) Сумма премии определяется как произведение расчетной величи ны по каждому рабочему на коэффициент распределения премии. 7) Общий заработок = оплата по тарифу + сдельный приработок + премия. 128
9. Оплата за работу в сверхурочное время. Сверхурочной считает ся работа, выполненная сотрудником по предложению, распоряжению или с ведома нанимателя сверх установленной для него продолжительности рабочего времени, предусмотренной правилами внутреннего трудового распорядка или графиком сменности. Каждый час работы в сверхурочное время работников с повремен ной оплатой труда оплачивается не ниже двойных часовых тарифных ставок (окладов), а работников-сдельщиков - не ниже двойных сдельных расценок. 11о договоренности с нанимателем за работу в сверхурочное время может предоставляться отгул. Сверхурочные работы не должны превышать для каж дою работника четырех часов в течение двух дней подряд и 120 часов в год. Пример. В ноябре бригадир И.Р. Антонов отработал 22 рабочих дня (по 8 часов ежедневно). По распоряжению руководителя предприятия он работал сверхурочно 20 ноября - 2 часа; 27 ноября - 1 час; 30 ноября — \ часа. Часовая тарифная ставка V разряда - I 554 руб. Решение: 1) Заработная плата по тарифу 273 504 руб.((22 • 8)-1 554). 2) Сумма часов, отработанных сверхурочно,- 6 часов (2часа + I час + 3часа). 3) Сумма доплаты за сверхурочное время 18 648 руб.(1 554- (6часов-2). 4) Общий заработок И.Р. Антонова за ноябрь 292 152 руб. (273 504+ +18648). 10. Оплата за работу в выходные и праздничные дни. Оплата за рнботу в выходные и праздничные дни оплачивается: 1. Работникам-сдельщикам - не ниже двойных сдельных расценок; 2. Работникам-повременщикам - не ниже двойных часовых или днев ных тарифных ставок; 3. Работникам с месячным окладом оплата производится в размере днойной часовой или дневной ставки сверх оклада (если работа производи лись сверх месячной нормы времени). С согласия работающего денежная компенсация может быть заменена предоставлением другого дня отдыха. 11. Оплата за работу в ночное и вечернее время. За каждый час риботы в ночное время и за многосменный режим работы производятся жшлаты в размере, установленном коллективным договором, соглашени ем, но не ниже 20 % часовой тарифной ставки (оклада) работника, а для организаций, финансируемых из бюджета и пользующихся государствен ными дотациями, размер доплат устанавливается правительством Респубники Беларусь (или уполномоченным им органом). Ночным считается время с 22 до 6 часов. При работе в ночное время установленная продолжительность работы (смены) сокращается на один чне с соответствующим сокращением рабочей недели. Это правило не распрос i раняется на работников, для которых уже предусмотрено сокращение рабоче1ч иремени (статьи 113 и 114), а также когда такое сокращение невозможно 129
по условиям производства, в том числе в непрерывных производствах, или если работник принят для выполнения работы только в ночное время. К работе в ночное время, даже если она приходится на часть рабоче го дня или смены, не допускаются: 1) беременные женщины; 2) женщины, имеющие детей в возрасте до трех лет; 3) работники моложе восемнадцати лет. Инвалиды могут привлекаться к работе в ночное время только с и\ согласия и при условии, если такая работа не запрещена им в соответствии с медицинским заключением. Конкретные размеры доплат за работу в ночное время (при мною сменном режиме - за работу в ночную и вечернюю смены) устанавлива ются нанимателем и предусматриваются в коллективном договоре, согла шении. Ночной считается смена, в которой не менее 50 % рабочего вре\н ни приходится на ночное время (с 22 до 6 часов), а вечерней - смена, непос редственно предшествующая ночной. Доплаты за работу в ночное время, не превышающие 40 % часовой тарифной ставки (оклада) работника за каждый час работы в ночное врсми (при многосменном режиме - 40 % за работу в ночную смену и (или) 2 0 % за работу в вечернюю смену), исчисленные на основе Единой тарифной сетки работников Республики Беларусь и установленной Советом Мини стров Республики Беларусь тарифной ставки первого разряда, включаю км в себестоимость продукции (работ, услуг). Если размеры доплат за работу в ночное время и в многосменном режиме, предусмотренные коллективным договором, превышают 40 % (за работу в ночное время) и (или) 20 % - за работу в вечернюю смену часовой тарифной ставки (оклада) работника за фактически отработанно!? время, то они выплачиваются за счет прибыли предприятия. Пример 1. За 6 часов работы в ночное время произвести доплигу В.Л. Котову в размере 40% часовой тарифной ставки за каждый час р а б т ы Часовая тарифная ставка IV разряда В.Л. Котова 1 560 руб. Решение: Сумма доплаты за работу в ночное время составит 3 744ру> > ((6часов-1 560)40%). Пример 2. За 3 дня работы в ночную смену (ночная с м е н а - 8 часом i произвести доплату М. Д. Попову в размере 40% часовой тарифной станки Часовая тарифная ставка VI разряда М.Д. Попова 1 700 руб. Решение: 1) Общее количество часов работы в ночное время ' i (3 дня-8 часов). 2) Сумма доплаты за работу в ночное время составит 16 320 руб. (1 700-24-40%). 130
12. Оплата льготных часов подростков (моложе 18лет). В соотиетствии со статьей 279 Трудового кодекса заработная плата работникам моложе восемнадцати лет при сокращенной продолжительности ежеднев ной работы выплачивается в таком же размере, как работникам соответ ствующих категорий при полной продолжительности ежедневной работы. Труд работников моложе восемнадцати лет, допущенных к сдель ным работам, оплачивается по сдельным расценкам, установленным для и фослых, с доплатой по тарифной ставке за время, на которое продолжиIL-ЛЫЮСТЬИХ ежедневной работы сокращается по сравнению с продолжиюльностью ежедневной работы взрослых сотрудников. Оплата труда учащихся общеобразовательных, профессиональногсхнических и средних специальных учебных заведений, работающих в сво бодное от учебы время, производится пропорционально отработанному ирсмени или в зависимости от выработки. Нанимателями могутустанавлишпься учащимся доплаты к заработной плате. Пример. Рабочий-подросток имеет III разряд. Часовая тарифная ставка III разряда I 350 руб. За месяц у подростка - 20 льготных часов, оплата ми'орых равна 27 000 руб. (20часов-1 350). 13. Оплата за отклонения от нормальных условий работы. I In предприятиях могут иметь место различные отступления от нормаль ных условий труда (неполадки оборудования, замена материалов, инструмснгов, выполнение операций, не предусмотренных технологией произ водства). Эти отклонения должны быть дополнительно оплачены, и с этой ипн.ю выписываются следующие документы: I. Вариант. Листок на доплату (Форма Т-48) выписывается мастепм и случае несоответствия фактических условий работы с запланирован ной. В листе на доплату делается ссылка на номер основного документа, ч которому производится доплата. Пример. По наряду изготовлено 25 деталей. Расценка за I деталь 1 000 руб. Ввиду отсутствия специального приспособления производится • ••плата в размере 15% на все количество изготовленных деталей. Опреде ли, сумму доплаты. Решение: 1) Определим сдельную заработную плату (25деталей х 12 000), ми составит 300 000 руб. 2) Сумма доплаты составит 45 000 руб. (300 000 • 15%). 3) Общий заработок составит 345 000 руб. (300 000+45 000). II. Вариант. Наряд на сдельную работу с отличительным знаком ри'шной полосой по диагонали) составляется в случае выполнения рабоiM операций, не предусмотренных технологическим процессом. 14. Оплата за время простоя. Простой - это время вынужденных pi-рывов в работе, в течение которых сотрудник находился на предприя•III, но не работал. Простои могутбыть внутрисменными и целосменными. 131
Если простой произошел не по вине рабочего, то время оплачивается не менее 2/3 от тарифной ставки повременщика (сдельщика), конкретный раз мер оплаты за время простоя указывается в коллективном договоре. Время простоя оформляется листками win актом о простое (Форма Т-16). В нем указываются причины, виновники и продолжительность простоя. Если про стой произошел при освоении новых производств, то он оплачивается по полной тарифной ставке повременщика. Простои могут быть использован ными (когда во время простоя сотрудников назначают на другую работу). При этом выписывается наряд на сдельную работу, номер которого указы вается в листке о простое. Пример. Строгальщик III разряда A.M. Черкасов 23 декабря простаи вал 4 часа: Часовая тарифная ставка III разряда 1 405 руб. Простой оплачи вается в размере 2/3 от тарифной ставки. Сумма оплаты за время простоя составит3 867 руб. ((1 405-2/3) • 4часа. 15. Оплата при браке. Брак в производстве это продукция, которая и силу нарушения технологического процесса не может быть использован;! по прямому назначению или требует дополнительных затрат на исправле ние. Брак может быть исправимый (частичный) и не исправимый (оконча тельный). Выявленный брак отмечается в первичных документах по учету выработки (нарядах, рапортах и др.). На каждый случай окончательного брака составляется акт о браке (Форма Т-46). На исправимый брак этсл акт не составляется. Если исправление брака поручается рабочему, который не является виновником, то выписывается наряд на сдельную работу с указанием «Ис правление брака». Если не исправимый брак был допущен не по вине рабо чего, то он оплачивается в размере не ниже 2/3 установленной ему тариф ной ставки (оклада) за каждый час, затраченный на изготовление бракован ных изделий. Исправимый брак не по вине рабочего оплачивается не выше 50% от часовой тарифной ставки. Не исправимый брак по вине работники не оплачивается и за этот вид брака производится удержание из заработной платы, но не более 2/3 средней месячной заработной платы. Брак изделий вследствие скрытого дефекта в материале, обнаружен ный после того, как на обработку изделия было затрачено не менее одного дня, оплачивается по полным сдельным расценкам. Брак не по вине рабо чего, допущенный в период освоения производства, оплачивается по пол ной тарифной ставке (окладу). Пример. Рабочий изготовил 170 изделий из них 15 - полностью забра кованные и 15 -с частичным браком. Норма времени на изготовление од ного изделия - 1,2 часа. Сдельная расценка за одно изделие — 3 000 pyG Оплата за частичный брак изделий снижена на 40%. Брак произошел не по вине рабочего. Часовая тарифная ставка VI разряда 1 980 руб. Определи 11. оплату за годные и бракованные изделия. 132
Решение: 1) Оплата за годные изделия 420 000 руб. (140-3 000). 2) Оплата за частичный брак. Для этого определим сдельную рас ценку единицы изделия за частичный брак (3 000 - (3 000 • 40%)), она составит 1 800 руб. Всего изделий с частичным браком 15; итого к оплате 27 000 руб. (1 800-15 изд.). 3) Оплата за полный брак. - время на изготовление бракованных изделий 18 часов (15изд.-1,2 часа); - итого к оплате за полный брак 23 760 руб. (1 980-2/3)- 18часов). 4) Общий заработок 470 760 руб. (420 000+27 000+23 760). 16. Оплата труда при выполнении работ различной квалифика ции. При выполнении работ различной квалификации труд рабочих-повре менщиков, а также служащих оплачивается по работе более высокой ква лификации. Труд рабочих-сдельщиков оплачивается по расценкам выпол няемой работы. Там, где по характеру производства рабочим-сдельщикам поручает ся выполнение работ, тарифицированных ниже присвоенных им разрядов, иыплачивается межразрядная разница. 17. Оплата труда при совмещении профессий (должностей) и выполнении обязанностей временно отсутствующих работников. 1'аботникам, выполняющим у одного и того же нанимателя наряду со своей основной работой, обусловленной трудовым договором, дополни1сльную работу по другой профессии (должности) или обязанности вре менно отсутствующего работника без освобождения от своей основной работы в течение установленной законодательством продолжительности рабочего дня (рабочей смены), производится доплата за совмещение про фессий (должностей), расширение зоны обслуживания (увеличения объе ма выполняемых работ) или выполнение обязанностей временно отсут ствующего работника. Размеры доплат за совмещение профессий (должностей), расшире ние зоны обслуживания (увеличение объема выполняемых работ) или вы полнение обязанностей временно отсутствующего сотрудника уетанавлииаются нанимателем по соглашению с работником, а для организаций, фи нансируемых из бюджета и пользующихся государственными дотациями, 11равительством Республики Беларусь или уполномоченным им органом. 18. Оплата труда при временном заместительстве. При времен ном заместительстве замещающему работнику в организациях, финанси руемых из бюджета и пользующихся государственными дотациями, оплата производится в размере должностного оклада, предусмотренного штатным рпеписанием замещаемого работника (без надбавок и доплат). Замещающий работник премируется по условиям и в размерах, гановленных по должности замещаемого работника. При этом премия • ищеляется на должностной оклад (без надбавок и доплат) замещаемого 133
работника. Условия и порядок оплаты труда при временном заместитель стве в иных организациях устанавливаются нанимателем и предусматрива ются в коллективных договорах, соглашениях. 5.5.2. Подсчет прочих начислений заработной платы Условия и порядок исчисления среднего заработка, сохраняемого за работниками за время трудового (основного и дополнительного) и соци ального (в связи с обучением) отпусков, для выплаты компенсаций за неис пользованный трудовой отпуск, выходного пособия, пособия по безрабо тице, оплаты времени выполнения государственных и общественных обя занностей, вынужденного прогула и в других случаях, предусмотренных законодательством, регулируются постановлением Министерства труда Республики Беларусь от 10.04.2000 г. № 47, с изменениями, внесенными постановлениями Министерства труда Республики Беларусь от 13.12.2000 г. № 152 и от 29.01.2003 г. № 12 «Условия и порядок исчисления среднего зара ботка, сохраняемого за время трудового (основного и дополнительного) и социального (в связи с обучением) отпусков, выплаты денежной компен сации за неиспользованный трудовой отпуск и в других случаях, предус мотренных законодательством». 1. Оплата за время трудового отпуска (основного минимально, удлиненного, дополнительного), социального отпуска, выплата денеж ной компенсации за неиспользованный отпуск, оплата учебного от пуска. Трудовые отпуска (основной и дополнительный) за первый рабо чий год предоставляются не ранее чем через шесть месяцев работы у нанимателя, а за второй и последующие рабочие годы - в любое время рабочего года в соответствии с очередностью предоставления трудо вых отпусков. Очередность предоставления трудовых отпусков устанавливается для коллектива работников графиком трудовых отпусков, утверждаемым нанимателем по согласованию с профсоюзом либо нанимателем по согла сованию с работником в случае отсутствия профсоюза. Наниматель обязан уведом ить работника о времени начала трудово го отпуска не позднее чем за 15 календарных дней. Отпуск оформляется приказом (распоряжением) или запиской об отпуске, которые подписываются от имени нанимателя уполномоченным им должностным лицом. Запись о предоставлении отпуска вносится в лич ную карточку работника. В рабочий год, за который предоставляется трудовой отпуск, вклю чается фактически отработанное время. К нему относятся: время выполне ния работником своих трудовых обязанностей, время командировки, внутрисменные целодневные простои. 134
При предоставлении трудового отпуска работающим по совмести тельству следует руководствоваться нормами, изложенными в ст. 347 Тру дового кодекса. Продолжительность отпусков работников исчисляется в календар ных днях. Это означает, что в его продолжительность включаются рабочие и выходные дни по графику работ (сменности). Продолжительность основного минимального отпуска не может выть менее 21 календарного дня. Эта норма обязательна для всех нанима телей. Наниматель имеет право за счет собственных средств увеличивать работникам продолжительность основного минимального отпуска сверх 21 календарного дня в порядке и на условиях, предусмотренных коллектив ным договором, соглашением или трудовым договором. Основной удли ненный отпуск устанавливается на основании ст. 156 Трудового кодекса. При разделении по договоренности между работником и нанима телем трудового отпуска на части одна его часть должна быть не ме нее N календарных дней. При этом не имеет значения, в какой последова тельности эти части будут использованы. При временной нетрудоспособности работника трудовой отпуск может быть перенесен или продлен. Если болезнь наступила до начала отпуска, то по желанию работника он переносится на другое время теку щего рабочего года, определяемое по договоренности между работником и нанимателем. Если болезнь наступила во время трудового отпуска, он продлевается на соответствующее число календарных дней либо по жела нию работника неиспользованная его часть переносится на другой согла сованный с нанимателем срок текущего рабочего года. Работник обязан уведомить нанимателя о причинах, препятствую щих использованию трудового отпуска в запланированный срок, и времени его продления. Продление или перенос отпуска (или его части) на другой срок нследствие болезни работника оформляется приказом (распоряжением), на основании которого делается отметка в табеле учета использования рабочего времени. В соответствии со ст. 151 Трудового кодекса государственные празд ники и праздничные дни, приходящиеся на период отпуска, в число кален дарных дней отпуска не включаются и не оплачиваются. Пример. Работник оформил отпуск с 11 июня по 7 июля 2005 г. на 27 календарных дней. Он должен выйти на работу 8 июля 2005 г. Но на период отпуска приходится день 3 июля (День Независимости Республики Бела русь), который признается нерабочим, праздничным днем. Поэтому ра ботник выйдет на работу не 8, а 9 июля 2005 г. 135
Если работник получил средний заработок за весь трудовой отпуск, это означает, что он собирался использовать весь отпуск. Использовать от пуск не полностью он может тогда, когда с его согласия по предложению нанимателя отпуск прерван (т.е. работник отозван из отпуска). Отзыв из отпуска означает его перерыв, о котором наниматель и работник при пре доставлении отпуска не договаривались. Необходимость в отзыве возника ет в процессе использования отпуска. Неиспользованная в связи с этим часть отпуска по договоренности между работником и нанимателем пре доставляется в течение текущего рабочего года или по желанию работника присоединяется к отпуску за следующий рабочий год, либо компенсирует ся в денежной форме. Согласно cm 170 Трудового кодекса наниматель обязан предос тавлять работнику mpydoeoii отпуск, как правило, в течение каждого рабочего года (ежегодно). Непредоставление трудового отпуска на про тяжении трех, четырех лет является грубым нарушением законодательства и должно влечь ответственность нанимателя. За время трудового отпуска за работником сохраняется средний за работок, который наниматель обязан выплатить не позднее чем за два дни до начала отпуска. По соглашению между работником и нанимателем допускаете» замена трудовых отпусков (основного и дополнительного), кроме предо ставляемого за работу с вредными условиями труда, денежной компен сацией, за исключением 7 календарных дней. Эта норма касается случаен, когда работник продолжает трудовые отношения с нанимателем. Компен сация выплачивается при условии достижения соглашения между работни ком и нанимателем по письменному заявлению работника и издания соот ветствующего приказа. Замена отпуска, предоставляемого авансом, денежной компенса цией не допускается. Это означает, что право на замену отпуска денежной компенсацией (за исключением 7 календарных дней) наступает у работника в случае, если он отработал весь свой рабочий год, под которым понимае i ся 12 месяцев минус суммарная продолжительность трудового отпуска, ни который работник имеет право. Денежная компенсация за неиспользованный отпуск при увольне нии выплачивается на иных условиях. Пример. Работнику положен отпуск за 2005 год 28 календарных дней (21 день основного и 7 дней дополнительного за вредные условия труда) По уважительной причине он просит заменить отпуск денежной компенсм цией. В связи с тем, что 7 календарных дней отпуска в году работник должен использовать для отдыха в обязательном порядке, компенсация будет выи лаченаза 14 дней (28-7-7).
136
Согласно ст. 179 Трудового кодекса Республики Беларусь при уволь нении независимо от его основания работнику, который не использовал или использовал не полностью трудовой отпуск, выплачивается денежная компенсация. Денежная компенсация за полный трудовой отпуск выплачивается, если ко дню увольнения работник проработал весь рабочий год (12 месяцев минус суммарная продолжительность трудового отпуска, на которую ра ботник имеет право). Чтобы рассчитать эту компенсацию, вначале рассматривают коли чество дней отпуска, за которые полагается компенсация. КДО = ПО / 12 • ФОМ. <5А'> где КДО - количество дней отпуска, за которые полагается компенсация; ПО- продолжительность отпуска в днях в соответствии с законода тельством; ФОМ-фактически отработанные полные месяцы; Сумма денежной компенсации за неиспользованный отпуск опре деляется по формуле: ЦК = КДО - С.З. (5-4-2) где СЗ - среднедневной заработок, исчисленный исходя из 12 пред шествующих месяцев; ДЛ"-денежная компенсация. Пример. Работник был принят на работу 15 октября 2005г. и 12 мая '005 г. уволен. Продолжительность отпуска - 21 день. Среднедневный зара боток сотрудника - 8 420 руб. Определить сумму денежной компенсации за неиспользованный отпуск. Решение: 1) Количество дней отпуска, за которые полагается ком пенсация, 14 дней (21/12- 8 месяцев). 2) Денежная компенсация составит 117 880 руб. (14 дней • 8420). Если ко дню увольнения сотрудник проработал часть года, то де нежная компенсация выплачивается пропорционально отработанному аремени. При исчислении увольняемому работнику денежной компенса ции за неиспользованный отпуск пропорционально отработанному време ни период меньше 15 календарных дней исключается из подсчета, а 15 и более - округляется до полного месяца. Денежная компенсация за неиспользованный трудовой отпуск при иольнений выплачивается в день увольнения. Законодательством установлены следующие виды дополнительных ii пусков: I .Дополнительный отпуск за работу с вредными условиями труда • ю компенсация, установленная законодательством за вредное влияние, 137
которое оказывают особенности производства на организм работника Статьей 157 Трудового кодекса продолжительность такого отпуска установ лена от 7 до 41 календарного дня. 2. Дополнительный отпуск за ненормированный рабочий день. В качестве компенсации за нагрузку и работу во внеурочное время этим работникам предоставляется в соответствии со ст. 158 Трудового кодексн дополнительный отпуск продолжительностью до 14 календарных дней. 3. Дополнительный отпуск за продолжительный стаж: работы предоставляется занятым в отдельных отраслях и имеющим продолжитель ный стаж работы в одной организации. Продолжительность такого отпуска до 4 календарных дней. 4. Дополнительные поощрительные отпуска могут устанавливай'!, ся за счет собственных средств нанимателя коллективным договором, со глашением или нанимателем всем работникам,отдельным их категориям (по специальностям и видам производств, работ, структурных подразделе ний) и персонально трудовым договором. Дополнительные отпуска согласно ст. 162 Трудового кодекса присо единяются к основному минимальному, если иное не предусмотрено а к т ми законодательства или коллективным договором, соглашением. При суммировании дополнительный отпуск за вредные условия тру да предоставляется полностью независимо оттого, с каким отпуском ом суммируется - с основным минимальным либо в случаях, предусмотрен ных законодательством, - с удлиненным. При этом продолжительность i py дового отпуска может превышать 35 календарных дней. Дополнительный отпуск за ненормированный рабочий день при соединяется к основному минимальному продолжительностью 21 кален дарный день. Работникам, имеющим право на основной удлиненный omnvt i и дополнительный отпуск за ненормированный рабочий день, послейнни присоединяется к основному минимальному отпуску продолжительно! тью 21 капендарный день. Если полученная при этом продолжительное 11 трудового отпуска превышает продолжительность основного удлиненно! i • то работнику предоставляется трудовой отпуск большей продолжительное i и Дополнительный отпуск за продолжительный стаж работы II/HI соединяется к основному минимальному в 21 календарный день и сум мп руется с другими дополнительными отпусками в пределах 35 ка/и'шЬц ных дней. Работникам, признанным инвалидами, и тем, кто трудится и ищи радиоактивного загрязнения в результате катастрофы на Чернобыльским АЭС (им установлены основные удлиненные отпуска: инвалидам 30 к и лендарных дней, в зонах загрязнения - 30,37,44 календарных дня), дополни тельный отпуск за продолжительный стаж работы присоединяется к остчному удлиненному. 138
Социальные отпуска работникам предоставляются в целях созда• иия благоприятных условий для материнства, ухода за детьми, образо вания без отрыва от производства, удовлетворения семейно-бытовых потребностей и для других социальных целей. Право на социальные от; Пуска работников не зависит от продолжительности, места и вида работы, Наименования и организационно-правовой формы организации. На время социальных отпусков сохраняется прежняя работа и в слу чаях, предусмотренных трудовым кодексом или коллективным договором, Соглашением,-заработная плата. Социальные отпуска предоставляются сверх трудового отпуска за Тот календарный год, в котором работник имеет на них право. В случаях Неиспользования такого отпуска в текущем календарном году он не пере носится на следующий и не заменяется денежной компенсацией, в том чис ле при увольнении. Отпуск по беременности и родам. Женщинам он предоставляется Продолжительностью 70 календарных дней до родов и 56 (в случаях ослож ненных родов или рождения двух и более детей — 70) календарных дней После родов с выплатой за этот период пособия по государственному соци альному страхованию. Отпуск по беременности и родам исчисляется сумiMiipno и предоставляется полностью независимо от числа дней, фактически "с пользованных до родов. Женщинам, работающим на территории радиоактивного загрязне нии, предоставляется отпуск по беременности и родам продолжительнос"'wo 90 календарных дней до родов и 56 (в случаях осложненных родов или «ждения двух или более детей - 70) календарных дней после родов. При 1ом общая продолжительность отпуска не может быть менее 146 (160) Млсндарных дней. Дородовый отпуск предусмотрен частью второй статьи ) 81 Трудового кодекса. ; Отпуск по уходу за ребенком до достижения им возраста трех Лет Работающим женщинам независимо от трудового стажа, по их жела нию, наниматель обязан предоставить после перерыва в работе, вызванно•*» родами, отпуск по уходу за ребенком до достижения им возраста трех лет I' пыплатой за этот период ежемесячного государственного пособия, раз меры и условия выплаты которого устанавливаются законодательством. Ошуск предоставляется по письменному заявлению матери и можетбыть использован ею полностью либо по частям любой продолжительности. Отпуск по уходу за ребенком до достижения им возраста трех лет нключается в общий стаж, а также в стаж работы по специальности, про фессии, должности, кроме дающего право на пенсию за работу с особыми Vi чониями труда и выслугу лет. Согласно ст. 189 Трудового кодекса наниматель обязан предостав'|и 11. по желанию работника кратковременные отпуска без сохранения за|1ЙГМ>ТНОЙ платы.
139
Порядок применяется организациями всех форм собственности и предусматривает период, за который исчисляется средний заработок; кор ректировку заработка в связи с увеличением тарифных ставок (окладом); расчет среднего заработка (среднемесячного, среднедневного, среднеча сового) и общей суммы, причитающейся работнику. Средний заработок, сохраняемый за время трудового и социальной) отпусков, для определения размера денежной компенсации за неиспользо ванный трудовой отпуск исчисляется исходя из заработной платы, начис ленной за 12 календарных месяцев (с 1-го до 1-го числа), предшествующих месяцу начала отпуска, независимо от того, за какой рабочий год предос тавляется трудовой отпуск. Пример. Работнику предоставляется трудовой отпуск с 10 июня 2004 г. Для исчисления среднего заработка берется заработал плата, начисленная работникузаиюнь2004года-май2005 года,т.е.с 1 июня 2004г.до 1 июня2005 I. Вопрос. Как исчислить средний заработок для расчета отпускных, если работник: а) отработал весь год полностью; б) в течение года 3 месяца проболел; в) проработал 9 месяцев, из них 1 месяц проболел; г) в течение года не отработал ни одного полного рабочего месяца. A. Если работник отработал весь год полностью, то средний зарабо ток для расчета ему отпускных определяется путем умножения среднеднев ного заработка на количество календарных дней отпуска. При этом средне дневный заработок определяется путем деления заработной платы, начис ленной работнику за месяцы, принимаемые для исчисления среднего зара ботка, сохраняемого за время отпуска, на число этих месяцев и среднеме сячное количество календарных дней (29,7). Б. В случае, когда в течение 12 месяцев, принимаемых для исчисле ния среднего заработка для оплаты отпуска, работник 3 месяца не работал в связи с болезнью и получал по временной нетрудоспособности менее 100 процентов среднего заработка, эти месяцы исключаются из подсчета. Среднедневный заработок в этом случае определяется путем деления сум мы заработной платы, начисленной за оставшиеся фактически отработан ные полные месяцы, на число этих месяцев и на среднемесячное количе ство календарных дней за год (29,7). B. Если работник перед уходом в отпуск отработал у нанимателя 9 месяцев, из них 1 месяц находился на больничном, то средний заработок исчисляется исходя из заработной платы за полные месяцы, в нашем при мере - 8 месяцев, отработанные до ухода в отпуск, путем деления суммы заработной платы на 8 и на 29,7. 140
Г. В случае, если работник не отработал ни одного полного месяца с начала работы у нанимателя до времени предоставления ему отпуска, то средний заработок ему исчисляется следующим образом: - рассчитывается среднечасовой заработок по каждому месяцу и отдельности путем деления заработной платы, начисленной работнику ia месяц, на количество отработанных им часов в этом месяце; - рассчитывается заработная плата за каждый месяц в отдельности путем умножения среднечасового заработка на норму продолжительнос ти рабочего времени (в часах) каждого соответствующего месяца; - рассчитывается среднедневной заработок путем деления суммы тработной платы за все принятые для исчисления месяцы на число этих месяцев и на среднемесячное количество календарных дней (29,7) и умно жается на количество календарных дней продолжительности отпуска. Пример 1. Начальнику цеха Н.Н. Старкову предоставляется трудовой отпуск в августе 2005 г. продолжительностью 30 календарных дней. Для ис числения среднего заработка, сохраняемого за время трудового отпуска, принимается заработная плата, начисленная за 12 календарных месяцев (с 1 -го до 1 -го числа), предшествующих месяцу начала отпуска, в нашем примере - с I августа 2004 г. до 1 августа 2005 г. (см. табл. 5.5.2.1). Таблица 5.5.2.1. Расчет среднего заработка начальника цеха Н.Н Старкова, сохраняемого за время трудового отпуска
Месяцы
1 Август 2004 1 Сентябрь 2004 Октябрь 2004 Ноябрь 2004 Декабрь 2004 Январь 2005 Февраль 2005 Март 2005 Апрель 2005 Май 2005 Июнь 2005 Июль 2005 ИТОГО
Норма Заработная Среднечасовой продолжитель плата за полный заработок, ности месяц, руб. (гр. руб. (гр. 3/гр. рабочего 4 х гр. 5} 2) времени, ч 4 6 5 3 764 184 692 576
Отработано часов фактически
Начислено заработной платы, руб.
2 120
3 451 635
125
462 705
3 702
160
592 320
130 115 131 121 117 128 75 101 100 124
475 800 440 180 472 500 495 205 480 515 520 140 452 500 480 700 480 000 558 600
3 3 3 4 4 4 6 4 4 4
184 167 158 168 160 159 175 158 160 175
X
X
673 440 639 276 569 906 687 624 657 120 646 176 1 055 775 752 080 768 000 788 375 8 522 668
L
660 828 607 093 107 064 033 760 800 505 X
J
X
Среднедневной заработок начальника цеха Н.Н. Старкова составит 23 913 руб. (8 522 668 руб.: 12 : 29,7), а заработок, сохраняемый за время отпуска продолжительностью 30 календарных дней,- 717 390 руб. (23 913 руб.-30 дней). 141
Если в учитываемом для определения среднего заработка периоде или в периоде, за который производятся выплаты, в организации произош ло повышение тарифных ставок и окладов, то исчисление средней заработ ной платы производится в установленном порядке за предыдущий период с применением поправочных коэффициентов, исчисленных пропорциональ но росту тарифной ставки (оклада), установленной работнику в месяце, за который осуществляются такие выплаты. Поправочные коэффициенты рассчитываются путем деления тариф ной ставки (оклада), установленной в месяце, за который осуществляются выплаты на основе среднего заработка, на тарифные ставки (оклады) меся цев, принимаемых для исчисления среднего заработка. Допустим, что в нашем примере оклады начальника цеха Н.Н. Стар кова за 2004 г. составили: август- ноябрь - 470 000 руб.; декабрь -485 000 руб.; январь - март 2005 г. - 490 000 руб.; апрель - июнь 2005 г. - 495 000 руб.; июль 2005 г. - 515 000 руб. Поправочные коэффициенты в нашем примере составят: к окладу августа - ноября 2004 г. 1,095 (515 000 :470 000); к окладу декабря - 1,06? (515 000:485 000); к окладу января-марта 2005 г. - 1,051 (515 000:: 490 000); к окладу апреля-июня - 1,040 (515 000 : 495 000); к окладу июля 2005 г. 1,0(515000:515000). Средний заработок, сохраняемый за время трудового отпуска, в этом случае, определяется в табл. 5.5.2.2. Таблица 5.5.2.2. Расчет среднего заработка начальника цеха Н.Н Старкова, сохраняемого за время трудового отпуска Месяцы 1 Август 2004 Сентябрь 2004 Октябрь 2004 Ноябрь 2004 Декабрь 2004 Январь 2005 Февраль 2005 Март 2005 Апрель 2005 Май 2005 Июнь 2005 Июль 2005 ИТОГО
Начислено заработной платы, руб.
Поправочные коэффициенты
2 692 576 592 320 673 440 639 276 569 906 687 624 657 120 646 176 1 055 775 752 080 768 000 788 375
3 1,095 1,095 1,095 1,095 1,062 1,051 1,051 1,051 1,040 1,040 1,040 1,0
X
X
Заработная плата с учетом поправочных коэффициентов, руб. 4 758 371 648 590 737417 700 007 605 240 722 693 690 633 679 131 1 098 006 782 163 798 720 788 375 9 009 346
Среднедневный заработок начальника цеха Н.Н. Старкова состанн i 25 280 руб. (9 009 346 : 12 : 29,7), а заработная плата, сохраняемая ш время отпуска продолжительностью 30 календарных дней, - 758 400 pyti (25 280 руб. • 30 дней). 142
В соответствии с Порядком расчет среднего заработка, сохраняемо го за время трудового отпуска, производится для всех категорий работаю щих по одной методике как служащему, так и рабочему-сдельщику. Пример 2. Токарю VI разряда Н.М. Веретельнику предоставляется очередной трудовой отпуск в августе 2005 г. продолжительностью 21 кален дарный день. Для исчисления среднего заработка, сохраняемого за время трудо вого отпуска, принимается заработная плата, начисленная рабочемусдельщику за 12 календарных месяцев (с 1-го до 1-го числа), предше ствующих месяцу начала отпуска. В нашем примере - с 1 августа 2004 г. до 1 августа 2005 г. Расчет ведется с учетом, что он в течение принятых для исчисления 12 месяцев не отработал полностью ни одного из них (см. табл. 5.5.2.3). Таблица 5.5.2.3 Исчисление среднего заработка токаря VI разряда Н.М Веретельника, сохраняемого за время трудового отпуска
Месяцы
I Август 2004 Сентябрь 2004 Октябрь 2004 Ноябрь 2004 Декабрь 2004 J Январь 2005 Февраль 2005 Март 2005 Апрель 2005 Май 2005 п Июнь 2005 Июль 2005
ИТОГО
Отработано часов фактически
Начислено заработной платы,руб
2 120
3 399 000
125
430 000
130 115 131 121 117 128 75 101 100 124 X
445 000 415 000 430 000 419 000 420 000 | Г 431 000 380 000 400 000 1 405 000 480 000 X
Норма Заработная Среднечасовой продолжитель плата за полный заработок, ности месяц, руб. (гр. руб. (гр. 3/гр. рабочего 4 х гр. 5) 2) времени, ч 6 4 5 3 325 184 611 800 3 440
160
550 400
3 423 3 609 3 282 3 463 3 590 3 367 5 067 3 960 4 050 3 871
184 167 158 168 160 159 175 158 160 175
629 832 602 703 518 556 581 784 574 400 535 353 886 725 625 680 648 000 677 425 7 442 658
X
!
X
Среднедневный заработок токаря VI разряда Н.М. Веретельника со ставит: 20 883 руб. (7 442 658 : 12:29,7), а заработная плата, сохраняемая за нремя трудового отпуска продолжительностью 21 календарный день, 438 543 руб. (20 883 руб. -21 день). Допустим, что тарифная ставка токаря VI разряда Н.М. Веретельни ка составляла в 2004 г.: август - ноябрь - 360 000 руб.; декабрь - 370 000 руб. И 2005 г. - я н в а р ь - м а р т - 3 7 5 000руб.; апрель-июнь-380000руб.; и ю л ь 185 000 руб. Поправочные коэффициенты составят в данном примере: к тариф ной ставке рабочего за август- ноябрь 2004 г. 1,069 (385 000 : 360 000); 143
за декабрь - 1,040 (385 000 : 370 000); за январь - март 2005 г. - 1,027 (385 000 :: 375 000); за апрель- июнь2005 года 1,013 (385 000: 380 000); за июль2005 г.- 1,0(385 000 : 385 000). Средний заработок с учетом поправочных коэффициентов для ра бочего-сдельщика, сохраняемого за время трудового отпуска, определя ется в табл. 5.5.2.4. Таблица 5.5.2.4. Расчет среднего заработка с учетом поправочных коэффициентов токаря VI разряда Н. М. Веретельника.
Месяцы
Август 2004 Сентябрь 2004 Октябрь 2004 Ноябрь 2004 Декабрь 2004 Январь 2005 Февраль 2005 Март 2005 Апрель 2005 Май 2005 Июнь 2005 Июль 2005 ИТОГО
Начислено заработной платы, руб. 611 800 550 400 629 832 602 703 518556 581 784 574 400 535 353 886 725 625 680 648 000 677 425 X
Поправочные коэффициенты 1,069 1,069 1,069 1,069 1.040 1,027 1,027 1,027 1,013 1,013 1,013 1,0 х !
7
Заработная плата с учетом поправочных коэффициентов, руб. 654 014 588 378 673 290 644 290 539 298 597 492 589 909 549 807 898 252 633 814 656 424 677 425 702 39 J
Среднедневный заработок токаря VI разряда Н.М. Веретельника со ставит: 21 612 руб. (7 702 393 :12 :29,7), а заработная плата, сохраняемая ш время трудового отпуска продолжительностью 21 календарный день, 453 852 руб. (21 612 руб. • 21 день). При исчислении среднего заработка учитываются только выплатм. произведенные нанимателями, с которыми заключены трудовые договоры 2. Оплата за время выполнения государственных обязанностей Это время оформляется втабеле учета рабочего времени и подтвер ждается справками учреждений и организаций, где выполнялись эти оби занности. Оплачивается по среднедневному или среднечасовому зарабо i ку из расчета двух последних календарных месяцев работы (если сотрудник отработал менее двух месяцев, то из расчета среднего заработка за ф а к т чески отработанное время). При подсчете среднедневного или среднечасо вого заработка не учитываются пособия по беременности и родам, опла i \ времени выполнения гособязанностей, материальная помощь, льготные часы, целосменные простои, разовые премии и т. д. Пример. В августе коммерческий директор А.В. Руденко в течепж 3 дней выполнял гособязанности. Заработная плата за июнь составили 450 000 руб. в и ю н е - 2 2 рабочих дня, отработано 20 дней (2 дня сотрудник 144
болел). В июле 22 рабочих дня, отработано 22 дня, заработная плата за июль составила 540 000 руб. Вознаграждение по итогам работы за год 370 000 руб. 11еобходимо определить сумму оплаты за время выполнения государствен ных обязанностей. Р е ш е н и е : 1) О п р е д е л я е м сумму в о з н а г р а ж д е н и я за июнь (370 000:22-20:12), она составит28 030 руб. 2) Определяем сумму вознаграждения за июль (370 000:12), она со ставит 30 833 руб. 3) Суммируем заработок за два месяца, включая суммы п.п. 1,2. (450 000+540 000 +28 030+30 833), получим 1 048 863 руб. 4) Определяем среднедневный (среднечасовой) заработок. Осуще ствляется это путем деления заработной платы, начисленной за принятый для исчисления период, на фактически проработанные в течение этого пе риода дни (часы). Получим 24 973 руб. (1 048 863 :42дня). 5) Определяем сумму оплаты за время выполнения государственных обязанностей. Получим 74 919 руб. (24 973 • Здня). Точно так же производится расчет оплаты за время выполнения го сударственных обязанностей по среднечасовому заработку. 3. Оплата выходного пособия. Выходное пособие выплачивается в случаях, предусмотренных Трудовым кодексом и иными актами законода тельства, коллективным договором, соглашением. При прекращении тру тового договора по основаниям, указанным в пункте 5 статьи 35, пунктах 2 и 3 статьи 42, пунктах 1 и 2 статьи 44 Трудового кодекса, работникам ныплачивается выходное пособие в размере не менее двухнедельного сред него заработка. Пример. Работник уволен 14 мая, заработная плата за апрель 358 000 руб., шработная плата за март 320 000 руб. В апреле отработано 20 дней (всего рабочих 20 дней). В марте отработано 18 дней (всего рабочих 21 день). Оп ределить сумму выходного пособия: а) двухнедельного; б) трехмесячного. Решение: 1) Сумма заработной платы за два предшествующих меся ца 678 000 руб. (358 000+320 000). 2) Среднедневная заработная плата за два предшествующих месяца 17 842 руб. (678 000: (20+18)). 3) Двухнедельное выходное пособие составит 214104 руб. (17 842 • 12дней). 4) Трехмесячное выходное пособие составит 1 017 000 руб. ((678 0 0 0 : 2 м е с . ) - 3 м е с ) . 4. Оцлата пособий по временной нетрудоспособности. Порядок обеспечения пособиями по временной нетрудоспособности и по беремен ности и родам установлен постановлением Совета Министров Республики Нсларусь от 30.09.1997 г. № 1290 (в редакции постановления Совета Мини стров Республики Беларусь от 04.04.2002 г. № 421) «О порядке обеспече ния пособиями по временной нетрудоспособности и по беременности и 145
родам». В соответствии с этими документами пособия по временной не трудоспособности выплачиваются в случаях: утраты трудоспособности вслед ствие заболевания или травмы; ухода за больным членом семьи; ухода за ребен ком в возрасте до 3 лет и ребенком-инвал идом в возрасте до 18 лет в случае болезни матери либо другого лица, фактически осуществляющего уход за ре бенком; санаторно-курортного лечения; протезирования с помещением в ста ционар протезно-ортопедического предприятия; карантина. Основаниями для назначения пособий являются листок нетрудоспо собности, выданный медицинским учреждением, и табель учета рабочего времени с указанием дней болезни. Пособия выплачиваются за счет средств государственного социального страхования плательщиком обязательных страховых взносов. Пособия назначаются по каждому месту работы. Пособие по бере менности и родам по месту работы по совместительству не назначается. Пособие по временной нетрудоспособности не назначается: • в случае умышленного причинения вреда своему здоровью в це лях уклонения от работы или от других обязанностей; • при временной нетрудоспособности, наступившей вследствие трав мы, полученной при совершении преступления; • за время принудительного лечения по определению суда (кроме больных, страдающих психическими заболеваниями); • за период нахождения под арестом, за время судебно-медицинс кой экспертизы, за время отстранения от работы по требованию уполномо ченных государственных органов в случаях, предусмотренных законода тельством, кроме случаев отстранения от работы органами государствен ного санитарного надзора лиц, являющихся бактерионосителями, и в свя зи с карантином; м за время, в течение которого за лицом сохранялся полностью или частично средний заработок в случаях, предусмотренных законодатель ством, кроме простоя с выплатой заработной платы в соответствии со ста тьей 71 Трудового кодекса Республики Беларусь; • за период отпуска без сохранения заработной платы; а за время спора о законности увольнения (в случае восстановления на работе пособие по временной нетрудоспособности выплачивается со дня вынесения решения о восстановлении на работе); • в случае наступления временной нетрудоспособности у члена кол хоза в период невыходов на работу без уважительных причин продолжи тельностью более 2 месяцев. Пособие по временной нетрудоспособности назначается в размере 80 процентов среднедневного (среднечасового) заработка за рабочие дни (часы) по графику работы сотрудника, приходящиеся на первые 6 календариы\ 146
дней нетрудоспособности, и в размере 100 процентов среднедневного (сред нечасового) заработка за последующие рабочие дни (часы) непрерывной нременной нетрудоспособности. Временная нетрудоспособность считается непрерывной (для исчис ления пособия), если период освобождения от работы согласно листкам нетрудоспособности длится непрерывно либо с перерывами на нерабочие щи по графику работы сотрудника и в указанный период не наступили обстоятельства, влияющие на размер пособия, или новый случай времен ной нетрудоспособности (пункт 3 Положения). Пособие по беременности и родам назначается в размере 100 проi icHTOB среднедневного (среднечасового) заработка за трудовые дни (часы) но графику работы сотрудницы. Минимальный размер пособия по беременности и родам за кален дарный месяцустанавливается в размере 50 процентов бюджета прожиточ ного минимума в среднем на душу населения, действующего в каждом месяце отпуска по беременности и родам. Пособие по временной нетрудоспособности назначается с первоi о дня утраты трудоспособности в размере 100 процентов среднедневноi о (среднечасового) заработка за рабочие дни (часы) по графику работы инрудника: - инвалидам Великой Отечественной войны и другим инвалидам, приравненным к ним по льготам; - участникам ликвидации последствий катастрофы на Чернобыльс кой АЭС, лицам, проживающим (работающим) в зонах эвакуации, перво очередного и последующего отселений, атакже выехавшим (эвакуирован ным, отселенным) из этих зон; - воинам-интернационалистам, если временная нетрудоспособность «пилась следствием ранения, контузии или заболевания, полученного при имполнении интернационального долга, атакже в случае направления их на ц-чение в центры медицинской реабилитации воинов-интернационалистов; - лицам, имеющим на иждивении троих и более детей в возрасте к > 16 лет (учащихся - до 18 лет); - женам воинов-интернационалистов, а также вдовам погибших воинов-интернационалистов в случае направления их на лечение в центры медицинской реабилитации воинов-интернационалистов; - донорам в течение 12 месяцев после последней сдачи крови и ее компонентов при условии, что донор-мужчина сдал кровь или ее компо ненты не менее 5 раз, донор-женщина- не менее 3 раз за 12 месяцев, пред шествующих последней сдаче крови; - донорам на период нетрудоспособности, наступившей в связи с сбором у них органов или тканей; 147
- круглым сиротам до достижения ими возраста 21 года; - ухаживающим за больным ребенком в возрасте до 14 лет при ам булаторном лечении и за больным ребенком в возрасте до 14 лет (ребен ком-инвалидом в возрасте до 18 лет) при стационарном лечении, за ребен ком-инвалидом в возрасте до 18 лет и за больным ребенком в возрасте до 16 лет при их санаторно-курортном лечении, за ребенком в возрасте до 3 лет и ребенком-инвалидом в возрасте до 18 лет в случае болезни матери либо другого лица, фактически осуществляющего уход за ребенком; при временной нетрудоспособности в связи с несчастными случа ями на производстве и профессиональными заболеваниями; в случае временной нетрудоспособности, наступившей при вы полнении государственных обязанностей, спасании человеческой жизни, охране государственной и частной собственности. Пособие по временной нетрудоспособности назначается в размере 50 процентов от пособия в случаях: - временной нетрудоспособности вследствие заболевания или трав мы, причиной которых явилось употребление алкоголя, наркотических или токсических веществ; - нарушения режима, установленного врачом или комиссией по назначению пособий, — со дня его нарушения на срок, устанавливаемый комиссией страхователя по назначению пособий; - наступления временной нетрудоспособности в период прогула без уважительной причины. Пособия исчисляются из среднедневного (среднечасового) заработ ка за 2 календарных месяца, предшествовавших месяцу, в котором наступи ли временная нетрудоспособность, отпуск по беременности и родам. В заработок для исчисления пособий включаются все виды оплаты труда, на которые в соответствии с законодательством начисляются обязательные страховые взносы. Заработная плата, надбавки и доплаты к ней включаются в заработок того месяца, за который они начислены. Пособия исчисляются из среднедневного (среднечасового) зарабо: ка, определяемого путем деления заработка за соответствующий период на число рабочих дней (часов) по графику работы сотрудника в этом периоде. При этом в число рабочих дней (часов), на которые делится заработок, не включаются периоды освобождения от работы в связи с временной нетру доспособностью, трудовым и социальным отпусками, простоем не по вине работника и в других случаях, предусмотренных законодательством. Индексация пособий с учетом инфляции не производится. Пособие по временной нетрудоспособности выплачивается в уста новленные дни выплаты зарплаты.
148
Страхователь обеспечивает сохранность листков нетрудоспособнос ти и других документов, необходимых для назначения пособий. Листки нетрудоспособности - как оплаченные, так и не подлежащие оплате -хра нятся в отдельном деле 3 года. Пример 1. Согласно листку нетрудоспособности С.З. Фомин был ос вобожден от работы на 6 дней с 09.08.2005г. по 14.08.2005г. включительно. Все дни рабочие. Заработная плата за июль составила 310 000 руб., отрабо тано в июле 20 дней (всего рабочих дней в июле 20). В июне заработная плата составила 285 000 руб., отработано 20 дней (всего рабочих дней в июне 22). Вознаграждение по итогам работы за год 415 000 руб. Опреде лить пособие по временной нетрудоспособности. Решение: РСуммавознаграждения за июль 34 583 руб.((415000:12):20У 20). 2) Сумма вознаграждения за июнь 31 440 руб. ((415 000:12): 22)-20). 3) Общий заработок за два месяца 661 023 руб. (310 000+285 000+ +34 583+31440). 4) Среднедневный заработок 16 526 руб. (661 023 : (20+20)). 5) Сумма пособия 79 325 руб. (16 526 • 6 дней • 80%). Пример 2. Согласно листку нетрудоспособности фрезеровщик V раз ряда А.Д. Зиновьев освобождался от работы на 10 календарных дней с 16.06.2005г. по 26.06.2005г. включительно. Из-за болезни им пропущены: за первые 5 календарных дней - 3 рабочих дня (16 - 18 июня), за вторые 5 рабочих дней (21 - 2 5 июня). Часовая тарифная ставка упомянутого фре зеровщика составила за апрель-май 2005г. 1 680 руб.; с 20.06.2005г. 1 830 руб. (см. табл. 5.5.2.5).
149
Таблица 5.5.2.5. Данные об использовании рабочего времени, заработная плата и другие доходы А .Д. Зиновьева за два месяца, предшествующие месяцу временной нетрудоспособности Апрель
Отработан 21 день (календарных рабочих дней 2 ! )
всею начислено, руб.
выплаты, учитываемые при расчете пособия(«+» включаются, «-- » не включаются)
выплаты, учитыва емые при расчете пособия («+» включают ся «-» не включают ся
2 215 040
3 +
4 282 240
44 505
+
47 340
17 500
+
20 160
+
Виды оплат
J Сдельная Премия за производственные результаты Доплаты за работу в вечернее время Доплаты за работу в сверхурочное время Материальная ПОМОЩЬ
Премии из фонда материального поощрения Пособие по временной нетрудоспособности Оплата за трудовой отпуск Вознаграждение по итогам работы за год (237 800 руб.). исчисляемого за месяц Итого;
Май
Отработано ! 6 д н е й (календарных рабочих дней 22). Освобождение от работы на 6 дней по болезни
начисле но, руб.
13
+
91 845
91 845
19 840
-t-
37 340
37 340
440
+
33 600
33 600
X
55 000
-
X
20 000
-
X
32 720
-
X
46 060
-
34 229
34 229
____1__1_1 !
46 060
всего, начислено руб.
учитыва емые при расчете пособия, руб.
7 497 280
Р"~^
20000
5
Выплаты,
6 497 280
1 -
55 000
32 720
j
всего
Общий заработок за два месяца
-f
14 412*
+
19817*
+
465 397
X
382 677
х
|
848
074
694 294
*((237 800:12):22х 16)= 14412руб.-за апрель *((237 800:12):21х21)=19817руб.-замай Решение: 1) Расчет среднего заработка: 694 294 руб.: 37 дней = 18 765 руб. 2) Расчет пособия по временной нетрудоспособности: с 16-18 июня (пропущено 3 рабочих дня)-(18 765 -3)- 80%=45 036 руб.; с 21 -23 июня (пропущено 3 рабочих дня)- (18 765-3- 1 830): 1 680) •80%= 49 057 руб.; 150
с 24 - 25 июня (пропущено 2 рабочих дня) - (18 765 • 2 • 1 830): 1 680) •100% = 40 881 руб. 3) Итого сумма пособия составит 134 974 руб. (45 036 + 49 057 + + 40 881). 5. Оплата труда при временном переводе. Временный перевод в связи с производственной необходимостью (предотвращение катастро фы, производственной аварии или немедленное устранение последствий стихийного бедствия; предотвращение несчастных случаев, простоя, унич тожения или порчи имущества нанимателя либо иного имущества и в дру гих исключительных случаях; замещение отсутствующего работника) про изводится без согласия сотрудника на срок до одного месяца. По соглаше нию сторон срок такого перемещения может быть увеличен. Временный перевод в связи с производственной необходимостью в другую местность допускается только с согласия работника. При временном переводе в связи с производственной необходимос тью оплата труда производится по выполняемой работе, но не ниже средне го заработка на прежней работе. При временном переводе в связи с простоем на нижеоплачиваемую работу за сотрудниками, выполняющими нормы выработки, сохраняется средний заработок по прежней работе, а за теми, кто не выполняет нормы выработки и кто переводится на повременно оплачиваемую работу, сохра няется их тарифная ставка (оклад); при отказе от перевода за работником сохраняется 2/3 тарифной ставки (оклада). Простоем признается времен ное (сроком не более шести месяцев) отсутствие работы но причине произ водственного или экономического характера (выход из строя оборудова ния, механизмов, отсутствие сырья, материалов, электроэнергии и т.д.). временный перевод в связи с простоем должен производиться с учетом профессии, специальности, квалификации, должности работника на все время простоя у того же нанимателя и на срок до одного месяца к другому нанимателю, но в той же местности. 6. Оплата при переводе и перемещении па другую постоянную нижеоплачиваемую работу. При переводе на другую постоянную ниже оплачиваемую работу за сотрудником сохраняется его прежний средний заработок в течение не менее двух недель со дня перевода. В тех случаях, когда в результате перемещения работника уменьшается заработок по не зависящим от него причинам, производится доплата до прежнего среднего заработка в течение двух месяцев со дня перемещения. Перемещением признается поручение нанимателем работнику прежней работы на новом рабочем месте как в том же, так и другом структурном подразделении, за исключением обособленного, надругом механизме или агрегате, но в пре делах специальности, квалификации или должности с сохранением условий груда, обусловленных трудовым договором. 151
При перемещении не требуется согласие работника. Перемеще ние должно быть обосновано производственными, организационными или экономическими причинами. Трудовые и связанные с ними отношения, установление и защита взаимных прав и обязанностей работников и нанимателей, порядок выпла ты всех сумм, причитающихся работнику, регулируются Трудовым кодек сом Республики Беларусь. Индексация заработной платы На основании пункта 3 Указа Президента Республики Беларусь от 30 августа 1996 г. № 344 «О своевременной выплате заработной платы, пен сий, стипендий и пособий» Министерство труда, Министерство финансов, Министерство социальной защиты, Министерство статистики и анализа Рес публики Беларусь разъясняют. Предприятия, объединения и организации независимо от форм соб ственности производят индексацию в полном размере сумм заработной платы, пенсий, стипендий и пособий в случае задержки их выплат на один календарный месяц и более по сравнению со сроком, установленным зако нодательным, республиканским или локальным нормативным актом. Индексация несвоевременно выплаченных сумм заработной платы, пенсий, стипендий и пособий, начиная с января 1996 г., осуществляется за каждый месяц в отдельности путём их увеличения на коэффициент инфля ции, рассчитанный путём деления последнего индекса потребительских цен. сообщенного Министерством статистики и анализа на момент фактичес кой их выплаты, на индекс цен месяца, за который они выплачиваются. При этом оба индекса потребительских цен исчисляются нарастающим ито гом к декабрю 1995 г. Индексация несвоевременно выплаченных сумм заработной платы, пенсий и стипендий осуществляется за счет источников, из которых они выплачиваются, пособий - за счет средств страхователя. Пример 1. В организации 5 сентября 2005 г. ликвидируется задол женность по выплате заработной платы за апрель 2005 г. в размере 4538 700 руб. Индекс потребительских цен за июль 2005 г. (нарастающим итогом к декабрю 2004 г.) составил 108,5 процента, а за апрель-101,2 процент, Коэффициент инфляции будет равен 1,072(108,5 :101,2). Размер проиндексированной заработной платы составит 4 865 486 ру(> лей (4 538 700x1,072). Пример 2. На предприятии 25 сентября 2005 г. ликвидируется ли долженность по выплате заработной платы за март 2005 г. в размере 6 «70 400 рублей. Индекс потребительских цен за август 2005 г. (нарастающим итогом к декабрю 2004 г.) составил 102,9 процента, а за март- 101,6 процент
152
Коэффициент инфляции будет равен 1,013 (102,9:101,6). Размер проиндексированной заработной платы составит 6 959 715 рублей (6 870 400x1,013). 5.6. Порядок составления расчетных и платежных ведомостей и выдачи заработной платы В начале года на каждого члена трудового коллектива и лиц, работа ющих по трудовому договору, заводят лицевые счета. В них отражаются ежемесячное начисление заработной платы и удержания по их виду. В лицевые счета рабочих и служащих втечение года заносят данные о начисленной заработной плате, премиях, выплатах по итогам работы, за выслугу лет, пособий по листам временной нетрудоспособности, удер жаниях с указанием сумм к выдаче. В графе «Всего» указывается сумма, причитающаяся работнику предприятия, которая должна соответствовать разности между итогами начисленной заработной платы и удержаний. В тех случаях, когда сумма удержаний превышает сумму начисленной заработ ной платы, образуется долг за работником предприятия, который будет удер жан в следующем месяце. Карточки лицевых счетов хранятся 75 лет. На основании данных лицевого счета составляется расчетная ведо мость, которая является основным регистром, используемым для оформ ления расчетов по оплате труда. Эта ведомость составляется в разрезе каж дого табельного номера работников подразделения, а также в целом по предприятию с учетом его структурных подразделений. Во всех расчетных ведомостях суммы отражаются по видам оплат и удержаний. В разделе «Вып лачено / Удержано» отражаются суммы, удержанные из оплаты труда. Из оплаты труда производятся обязательные удержания (подоходный налог, пенсионный фонд, задолженность по исполнительным документам). По заявлению работников из их оплаты труда удерживаются профсоюзные взносы, суммы во вклады, квартплата и др. Выдача денег производится по платежной ведомости и осуществля ется в трехдневный срок, включая и день получения денег из банка. На лице вой стороне ведомости указываются срок выплаты, сумма к выплате. Пос ле этого ведомость регистрируется и передается в кассу для выплаты. 11о истечении трех дней она закрывается: кассир подсчитывает общую сум му выданной заработной платы и отдельно -депонированной. На депонированные суммы составляется реестр не выданной зара ботной плиты. Далее оформляется расходный кассовый ордер на общую сумму депонированной заработной платы, кассовый отчет и объявлением на взнос наличными депонированные суммы сдаются в банк. Депониро ванная заработная плата сдается в банк в день закрытия ведомости. Она выдается работникам в день, установленный администрацией предприятия 153
по согласованию с обслуживающим банком. Аналитический учет депони рованной заработной платы ведется в книге ее учета, открываемой на год. Для каждого депонента в ней отводят отдельную строку в которой указыва ют его табельный номер, фамилию, имя, отчество, депонированную сум му и отметки о ее выдаче. Суммы, оставшиеся на конец года невыплачен ными, переносятся в новую книгу, открываемую также на год. Депониро ванные суммы хранятся в течение трех лет по общему сроку исковой дав ности, по истечении которого на основании данных проведенной инвента ризации дебиторской и кредиторской задолженности депонированные сум мы списываются на увеличение финансовых результатов предприятия с последующим расчетом всех необходимых налогов. Депонирование сумм не полученной в срок заработной платы отра жается по дебету счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и кредиту счета 76-5 «Расчеты по депонированным суммам». На сумму пе речисленной депонированной заработной платы на расчетный счет состав ляется бухгалтерская запись: дебет счета 5/ «Расчетный счет» и кредит счета 50 «Касса». На многих предприятий вместо платежных и расчетных ведомостей используются расчетно-платежные ведомости. Данные о фактически начис ленной зарплате и удержаниях фиксируются также в расчетном листке и ли цевом счете. Расчетный листок находится у работника, один его экземпляр служит лицевым счетом, который находится на предприятии и служит осно ванием для расчетов по среднему заработку. Заработную плату работники получают в кассе предприятия или в банке. Операции по выдаче заработной платы из кассы предприятия отражаются в бухгалтерии по дебету счета 70 «Расчеты с персоншом по опиате труда» и кредиту счета 50 «Касса». В настоящее время предприятия используют банковские пластико вые карточки для осуществления расчетов по заработной плате. На сумму перечисленной заработной платы в официальной денежной единице Рес публики Беларусь дебетуется счет 55-7 «Банковские карты» и кредитуется счет 51 «Расчетный счет». На сумму перечисленной заработной платы и иностранной валюте дебетуется счет 55-7 «Банковские карты» и кредиту ется счет 52 «Валютные счета». 5.7. Сводный учет заработной платы В целях контроля за использованием фонда заработной платы и состаиления отчетности по труду производится обобщение (свод) данных о выплатах и удержаниях в их группировке по видам выплат (втом числе входя щих в фонд заработной платы и не входящих в него), видам удержаний, катетриям работников, структурным подразделениям и предприятию в целом.' Бухгалтерский учет / Под общ. ред. Н.И. Ладутько. - 4-е изд. - Мн.: ООО «ФУЛим форм», 2004- 347 с 154
При автоматизированной форме бухгалтерского учета данные о по рядке начисления заработной платы и удержаний из нее получают в распе чатках, машинограммах. При отсутствии средств автоматизации учета свод заработной платы производится вручную. Для этого используется разработочная таблица формы № 5 «Сводка начисленной зарплаты по ее составу и категориям работников и сводка данных по расчетам с рабочими и служащими». Сум мы за товары, проданные в кредит, алименты, депонированная заработная плата и др. отражаются в ведомости №7, данные которой переносятся в журнал-ордер 8. При составлении отчетов предприятия должны строго руководство ваться законом Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетнос ти», Типовым планом счетов бухгалтерского учета и инструкцией по его применению, а также другими нормативными и законодательными актами. Бухгалтерская отчетность представляет собой систему взаимосвязанных показателей, сгруппированных на основе данных бухгалтерского учета Бухгалтерская информация по труду и заработной плате представле на в активе баланса как одной из основных форм годового отчета финансо во-хозяйственной деятельности предприятия по статье «Расчеты по оплате груда», по которой отражается задолженность работника перед предприя тием (в учете ^дебетовое сальдо по счету 70 «Расчеты с персоналом но оплате труда»). В пассиве по такой же статье показывается задолженность за предприятием (кредитовое сальдо по счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»). Для заполнения указанных статей баланса данные бе рутся из главной книги об остатках задолженности по счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Кроме того, раздел № 8 «Социальные показатели», приложения к бухгалтерскому балансу содержат в себе сведения о среднесписочной чис ленности работников предприятия, которые необходимы для составления форм статистической отчетности по труду. Одной из основных форм статистической отчетности по труду явля ется «Отчет по труду и движению работников» по форме № 1 -Т (труд). Дан ный отчет составляется нарастающим итогом с начала года. На многих предприятиях могут также заполняться отчеты по фор мам N° 6-Т (кадры) «Отчет о численности, составе и профессиональном обучении кадров» и № 7-ТВН «Отчет о временной нетрудоспособности, травматизме на производстве и профессиональной заболеваемости», если их составление предусмотрено производственной необходимостью и по рядком, установленным определенными государственными структурами. Статистическая отчетность по труду на предприятиях всех форм соб ственности должна быть составлена на основании форм первичной докумен тации по труду, основными из которых являются: приказы (распоряжения) 155
о приеме на работу, переводе на другую работу, прекращении трудовою договора; личная карточка; записки о предоставлении отпуска; табели уче та рабочего времени; расчетно-платежные ведомости и прочие докумен ты, утвержденные в установленном порядке. г 5.8. Синтетический и аналитический учет расчетов по оплате труда Начисленная заработная плата, пособия по временной нетрудоспо собности, премии и т. д. отражаются в разработочной таблице формы №1 «Распределение заработной платы» или машинограмме. Данные разработочной таблицы №1 по начисленной заработной плате отражаются а ведомости №12, в которой учитываются затраты цехов по дебету счетов 20, 23, 25, 28, и ведомости №15 - по дебету счетов 26, 97, 44-2, 96 (при журнально-ордерной форме счетоводства). Данные ведомостей №12, №15 отражаются в журнале-ордере 10, за тем итоги переносятся в журнал-ордер 10/1, на основании которого запол няется главная книга. Начисленные пособия по временной нетрудоспособ ности, премии за счет других источников на основании разработочной таблицы №1 отражаются сразу в журнале-ордере 10/1. Для обобщения информации по начислению работникам заработной платы, премий, по собий и других выплат и доходов, а также по удержаниям из них предназ начен синтетический счет 70 «Расчеты с персоналом по опиате труда», по кредиту которого отражаются начисленные, а по дебету •- удержанные и выплаченные суммы. Сальдо по счету показывается развернуто; по де бету - сумма долга за работниками на начало и конец месяца, а по креди ту - за предприятием. На общую сумму начисленных за месяц заработной платы, премий, пособий и других доходов счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» кредитуются и дебетуются следующие счета: - 07 «Оборудование к установке» - на сумму начисленной заработ ной платы по операциям, связанным с приобретением и хранением обору дования к установке; - 08 «Вложения во внеоборотные активы» - на сумму начислен ной заработной платы персоналу, занятому в области капитальных вложений. - 10 «Материалы» - на сумму начисленной заработной платы пи операциям, связанным с заготовкой и приобретением материалов и другич производственных запасов (когда не используется счет /5); -15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» на сумму начисленной заработной платы, рабочим за труд по приобрсте нию и доставке от поставщиков производственных запасов, если предыду щие операции отражаются при использовании счета 15; 156
- 23 «Вспомогательные производства» — на сумму начисленной заработной платы работникам цехов вспомогательных производств; - 25 «Общепроизводственные расходы» — на сумму начисленной заработной платы персоналу общепроизводственного назначения (обслу живание и ремонт оборудования цеха, заработная плата управленческому персоналу цеха и др.); - 26 «Общехозяйственныерасходы» - на сумму начисленной зара ботной платы административно-управленческому персоналу, специалис там и руководителям, персоналу ведомственной охраны и прочим сотруд никам, выполняющим работы по обслуживанию и управлению, относя щимся к предприятию в целом; - 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» - на сумму начисленной заработной платы работникам жилищно-эксплуатационной службы, состоящей на балансе данного предприятия. При этом счету при сваивается определенный шифр, соответствующий объекту обслуживания; - 28 «Брак в производстве» - на сумму начисленной заработной платы работникам, занятым исправлением брака; - 44 «Расходы на реализацию» - на сумму начисленной заработ ной платы работникам, занятым сбытом (реализацией) продукции; торго вым работникам в торговых и других подобных организациях; - 91 «Операционные доходы и расходы» (субсчет 2 - Операцион ные расходы) - на сумму начисленной заработной платы по операциям, связанным с выбытием основных средств и прочих активов; 50 «Касса» - на сумму излишне выплаченной суммы (оплаты труда и т.п.) - исправительная запись; - 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» на суммы начисленных пособий за счет средств фонда социальной защиты населения (по временной нетрудоспособности, по беременности и родам и т.п.); - 79 «Внутрихозяйственныерасчеты» - на сумму задолженности но оплате труда, начисленной внутренним подразделениям, выделенную на отдельные балансы; 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытыйубыток)» - на сум мы начисленных доходов (дивидендов), выплачиваемых по акциям и вкла дам трудового коллектива предприятия, премии; - 96 «Резервы предстоящих расходов» - на суммы, начисленные к оплате за счет резерва на оплату отпусков, резерва, вознаграждений за выс лугу лет и др.; - 86 «Целевое финансирование» - на суммы начисленной заработ ной платы за работы, за счет средств целевого финансирования; - 97 «Расходы будущих периодов» на сумму начисленной зара ботной платы сотрудникам за работы, эффект от которых предполагается 157
получить в будущих отчетных периодах, на суммы начисленных отпускных, приходящиеся на отчетный месяц; - 99 «Прибыль и убытки» - на сумму начисленной заработной платы работникам, занятым ликвидацией последствий чрезвычайных ситуаций. На общую сумму удержаний из заработной платы счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» дебетуются и кредитуются счета: - 50 «Касса» - на суммы выплаченных из кассы, начисленных работникам оплаты за труд, пособий, пенсий, премий, доходов от учас тия и т.п., ж/о 1; - 51 «Расчетный счет», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках» - на суммы оплаты труда; оплата дивидендов в акционер ных предприятиях, ж/о 2, ж/о 3; - 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расче ты по долгосрочным кредитам и займам» - на сумму выплаченной зара ботной платы работникам за счет полученных кредитов банков, ж/о 4; - 68 Расчеты по начогам и сборам» - на суммы удержанных щ заработной платы подоходного налога, а также налогов на доходы от учас тия в организации, ж/о 8; - 71 «Расчеты с подотчетными лицами» - на суммы, удержанные из заработной платы в погашение долга за невозвращенные авансы на ко мандировки и хозяйственные цели, ж/о 7; - 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» (субсчет 2 Расчеты по возмещению материального ущерба) - на суммы, удержан ные с виновных лиц за недостачи и хищения, задолженность по возмеще нию материального ущерба и т.д., ж/о 8; - 75 «Расчеты с учредителями» - на сумму погашенных обяза тельств по подписке на акции, ж/о 8; - 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - на сум мы депонированной заработной платы (не полученной в установленные сроки); платежей по исполнительным документам; удержаний за товары, приобретенные в кредит; удержаний профсоюзных взносов, перечислений на лицевые счета работников в сберегательных банках, ж/о 8; - 94 « Недостачи и потери от порчи ценностей» - на суммы, удер жанные из заработной платы в возмещение ущерба от недостач и потерь, о i порчи ценностей, ж/о 10. Аналитический учет к счету 70 «Расчеты с персоналом по опиате труда» ведется в расчетно-платежных ведомостях, карточках учета выра ботки, машинограммах начислений и удержаний, лицевых счетах, расче'1 ных листах (книжках) и др.
158
5.9. Учет сумм, резервируемых на оплату отпусков рабочих, отчислений на социальную защиту и прочих отчислений Организации могут создавать резерв на оплату трудовых отпусков работникам, если они предоставляются неравномерно в течение года. Для обобщения информации о состоянии и движении сумм, заре зервированных в установленном порядке в целях равномерного включения расходов и платежей в издержки производства или обращения, предназна чен счет 96 «Резервы предстоящих расходов». В частности, на этом счете могут быть отражены суммы предстоящей оплаты отпусков работников, нключая отчисления в Фонд социальной защиты населения и государствен ный фонд содействия занятости. Резерв на оплату отпусков рабочим образуется ежемесячно исходя из фактической начисленной заработной платы рабочим, пособий по временной нетрудоспособности и планового процента отчислений вданный резерв.1 Суммы, ежемесячно резервируемые для оплаты отпусков, отража ются в бухгалтерском учете записью по дебету счетов учета затрат на про изводство или расходы на реализацию 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные рас ходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на реализацию» и других (в зависимости от места закрепления работников, для которых сошается резерв на оплату отпусков) в корреспонденции с кредитом счета ')(•> «Резервы предстоящих расходов». При начислении отпускных работникам суммы заработной платы за i' гпуск, а также отчислений в Фонд социальной защиты населения и государг i венный фонд содействия занятости с этой зарплаты относятся в уменьшение образованного резерва на отпуска и в затраты производства не включаются. Фактические расходы и платежи, на которые был ранее образован резерв, относятся в дебет счета 96 «Резервы предстоящих расходов» и корреспонденции с кредитами счетов: - 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - на суммы зара ботной платы сотрудникам за время отпуска; - 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» — на суммы отчислений на социальное страхование с сумм, начисленных ма отпуска; - 68 «Расчеты по начогам и сборам» - на суммы отчислений в госу дарственный фонд содействия занятости с сумм, начисленных на отпуска. Правильность образования и использования сумм по тому или ино му резерву периодически (а на конец года обязательно) проверяется по чанным смет, расчетов и так далее и при необходимости корректируется. Недостающая сумма резерва доначисляется, а излишне начисленная сторнируется оборотами за декабрь отчетного года. бухгалтерский учет / Под общ. ред. НИ. Ладутько. - 4-е изд. - Мн.: ООО «ФУАин<|к>рм», 2004.- 345 с. 159
Аналитический учет по счету 96 «Резервы предстоящих расходов» должен вестись по отдельным резервам. Причины создания резервов за счет себестоимости, размер ежеме сячных отчислений в резерв должны быть оговорены приказом по учетной политике организации. Пример. В январе фактический фонд оплаты труда рабочих- 850 000 тыс руб., начислено пособий по временной нетрудоспособности рабочим 46 000 тыс.руб. Плановый процент отчислений в резерв - 9,5%. Сумма, подлежащая резервированию на оплату предстоящих отпусков, состанш 85 120 тыс.руб. (850 000 + 46 000) • 9.5%. В состав резерва на отпуска включается сумма заработной платы m отпуск в размере 85 ! 20 тыс. руб., а также предстоящие отчисления в Фонд социальной защиты населения и в Фонд содействия занятости с этой зари латы. При норме отчислений в указанные фонды 3 5 % и 1% сумма отчисле ний составит 30 643 тыс. руб. (85 120 • 36%), следовательно, всего резери мл отпуска в январе должен быть начислен и отнесен на затраты произволе л ни в сумме 115 763 тыс. руб. (85 120+30 643). Согласно действующему в Республике Беларусь законодательс i MV из начисленной заработной платы сотрудников производятся удержании и вычеты. Все удержания из заработной платы можно подразделить на следую щие группы: удержания, производимые из заработной платы в соответс i ним с действующим законодательством; удержания по решению суда либо дру гих органов; удержания, производимые по распоряжению нанимателя; удер жания, осуществляемые по письменному заявлению работника. К первой группе удержаний относятся подоходный налог и удержи ния, производимые в Фонд социальной защиты населения Министсрс i ни труда и социальной защиты. В соответствии с Законом Республики Беларусь «О подоходном ни логе с физических ли ц» (в редакции Закона Республики Беларусь от 09.03.19W i № 247-3, с изменениями и дополнениями) объектом обложения полохол ным налогом является совокупный доход физических лиц в денежной и натуральной форме, полученный в течение календарного года физически ми лицами, являющимися плательщиками подоходного налога. В случае приема сотрудника на работу до истечения календарного года, им должки быть представлена справка о полученном доходе на предыдущем MCCIP работы и сумме всех произведенных удержаний, поскольку согласно Иш i рукции о порядке исчисления и уплаты подоходного налога с физический лиц, утвержденной постановлением Министерства по налогам и сборам 1\ч публики Беларусь от 20.02.2002 г. № 16 налог исчисляется и удержиннсн и ежемесячно нарастающим итогом с начала календарного года, с зачетом сумм налога, удержанных в предыдущих месяцах. Кроме того, при исчислении 160
подоходного налога плательщики имеют право на льготирование опреде ленных сумм дохода. Так, согласно действующему законодательству, доход каждого из работников предприятия льготируется на сумму одной базовой величины, а также в случае наличия у него детей в возрасте до 18 лет по две базовые величины из расчета на каждого ребенка. Помимо выше приведенных видов льгот, при исчислении подоходного налога из доходов работников также исключаются суммы, направляемые на получение пер вого высшего или специального образования как самим работником, так и сю детьми. При этом основанием для льготирования данных сумм является справка налоговых органов, выдаваемая работнику при его запросе, содер жащая в себе сведения о сумме дохода, направляемого на эти цели. Причем льготируются средства, направляемые на учебу, выдаваемые по месту ос новной работы физических лиц, в размере 30 базовых величин в течение календарного года на момент выдачи. Суммы свыше установленного пре дела подлежат налогообложению согласно пункту 7.28 Инструкции о по рядке исчисления и уплаты подоходного налога с физических лиц, утверж денной постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Ьсларусь от 20.02.2002 г. № 16./37/ Подоходным налогом не облагаются: доходы граждан в размере одной базовой величины; доходы на каждого ребенка до 18 лет и каждого иждивенца; пособия по социальному страхованию (по беременности и родам, но уходу за ребенком). Исключение составляет пособие по временной не трудоспособности, оно облагается подоходным налогом; - алименты, полученные физическими лицами; -стипендии; - пенсии; -суммы денежных пособий, выплачиваемых в связис аварией на ЧАЭС; - суммы получаемые физическими лицами от однократной в те чение 5 лет продажи квартиры и другого имущества; суммы, получаемые по социальному и добровольному страхованию; - стоимость подарков; - материальная помощь; - выходные пособия при увольнении; - пособия по безработице. В учете для отражения операций по начислению и удержанию подочодного налога применяется синтетический счет 68 «Расчеты с бюдже том» (субсчет 4 - Налоги на доходы с физических лиц). При удержании подоходного налога делается следующая запись: дебет счета 70 «Расчеты г персоналом по оплате труда», кредит счета 68-4 - «Начоги на доходы с физических лиц». В случае предоставления предприятием работнику ссу ды подоходный налог с этой суммы будет удерживаться следующим образом: 16)
дебет счета 91 «Операционные доходы и расходы», кредит счета 68 «Рас четы по налогам и сборам» на сумму подоходного налога, рассчитанного от общей суммы выдаваемой ссуды; дебет счета 70 «Расчеты с персона лом по оплате труда», кредит счета 73 «Расчеты с персоналом по про чим операциям» - на сумму погашения части задолженности перед пред приятием по выданной ссуде; дебет счета 91 «Операционные доходы и расходы», кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» - на сумму сторнировочной записи при погашении части задолженности по подоход ному налогу. Суммы подоходного налога по каждому из работников предприятии отражаются в расчетных ведомостях, составляемых на все подразделении Итоговая же сумма начисленного подоходного налога в целом по предпри ятию отражается в сводной расчетной ведомости, а также в расшифронмоборотов по счету 68-04 «Налоги на доходы с физических лиц». Пример 1. Физическое лицо (детей и иждивенцев не имеет), работай шее у нанимателя с 1 октября 2004г., уволилось 17 января 2005г. За тн период ему был начислен доход в сумме 980 000 руб., с которого удержим налог в сумме 82 170 руб. 25 января 2005г. названное лицо принято на нотнместо основной работы по трудовому договору. Одновременно с посту и лением на работу им представлена справка (сведения) о доходах физичег кого лица с прежнего места основной работы о начисленных доходах, ш облагаемых налогом размерах доходов и суммах удержанного нало| и > них. За январь начислен доход в сумме 235 000 руб. (базовая величипн и октябре 2004г. составила 19 000 руб., в ноябре 2004г. - январе 2005г-24 000 ру(».) Решение: Удержание налога по новому месту основной работы про изводится в следующем порядке: 1) Налогообложение доходов, полученных с окгября по январь вклт чительно: совокупный доход, полученный с октября 2004 г по январь 200.Ni составит: 1 215 000 руб. (980 000 руб.+235 000 руб.). 2) Сумма облагаемого совокупного дохода составляет 1 124 000 руг(1215 000 руб. - 91 000 руб., где 91 000 рублей - сумма, предусмотрен ная к вычету за 4 месяца (октябрь-январь), на которую уменьшается пои лежащий налогообложению доход (19 000 + 24 000 + 24 000 + 24 000). ( 3)Сумманалогасоблагаемогодохода-101 160 руб. (1 124000pyCv >""i 4) Засчитывается сумма налога, удержанная по прежнему месту oi новной работы, и определяется размер налога, подлежащий удержами!" сдоходовзаянварь,-18990руб.(101 160-82 170). Пример 2. Физическому лицу, имеющему одного ребенка в ш.ирт те 15 лет, по месту основной работы за январь начислен доход в размер» 345 000 руб. (базовая величина в январе 2005г. составляла 24 000 pyfwirlll За февраль физическому лицу на этом же предприятии начислен доход н рм t мере 380 000 рублей (базовая величина за февраль составляет 24 000 рублей) 162
Решение: Налогообложение доходов января: 1) Сумма облагаемого дохода составляет 273 000 руб. (345 000 руб. 72 000 руб., где 72 000 руб. (24 000 + 24 000 + 24 000). Сумма, предусмотрен ная к вычегу (доход в размере базовой величины за каждый месяц года на работника и доходы на содержание детей и иждивенцев в размере 2-крат ной базовой величины на каждого ребенка до 18 лети каждого иждивенца ш каждый месяц года). 2) Сумма налога составляет 24 570 руб. (273 000 руб. • 9%). Налогообложение доходов, полученных с января по февраль вклю чительно: 3) Совокупный доход, полученный с начала календарного года ia январь и февраль, составит 725 000 руб. (345 000 руб.+380 000 руб.). 4) Сумма облагаемого совокупного дохода составляет 581 000 руб. (725 000 - (24 000+24 000 - на работника за два месяца)+(24 000 х 2 + .'4 000 х 2) - на иждивенца за два месяца). 5) Сумма налога с облагаемого дохода - 52 290 руб. (581 000 • 9%); 6) Засчитывается сумма налога, удержанная за январь, и определяет ся размер налога, подлежащий удержанию с доходов за февраль, - 27 720 руб. (52 290-24 570). В аналогичном порядке производятся исчисление и удержание наюга и за последующие месяцы. Размеры обязательных страховых взносов устанавливаются для ра• ютающих граждан в размере 1 % от всех видов выплат, кроме предусмот ренных Перечнем видов выплат, на которые не начисляются взносы по го сударственному социальному страхованию в Фонд социальной защиты писеления, и регулируются Законом Республики Беларусь «О пенсионом обеспечении». Обязательные страховые взносы удерживаются у граждан, риботающих по гражданско-правовым договорам (предметом которых явпнются оказание услуг, выполнение работ и создание объектов интеллектуи'и.ной собственности), из вознаграждений по указанным договорам. В учете на сумму удержаний из заработной платы в Фонд социальч>й защиты населения будет сделана следующая запись: дебет счета 70 Расчеты с персоншюм по оплате труда», кредит счета 69 «Расчеты по чшальному страхованию и обеспечению» (субсчет - 2 Расчеты по пеншшному обеспечению). Аналогично подоходному налогу общая сумма удержаний в Фонд социальной защиты населения будет иметь свое отраже ние к итоговой расчетной ведомости по предприятию, а также в расшифронке оборотов по счету 69-2 «Расчеты по пенсионному обеспечению»; в pa фезе конкретных работников - в расчетных ведомостях по подразделениим, в которых они трудятся. Суммы удержанных взносов в Фонд социальной защиты населения в ш штельном порядке фиксируются во вкладном листке к трудовой книжке )ждого работника, что необходимо при исчислении пенсии по возрасту. 163
У работника может возникать задолженность перед Фондом соци альной защиты населения по предоставленным путевкам на лечение и от дых. В этом случае делается запись: дебет счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», кредит счета 69 «Расчеты по социальному страхова нию и обеспечению». Одним из видов удержаний являются алименты на содержание несо вершеннолетних детей и отдельных лиц. Основанием для их удержания яв ляется исполнительный лист суда или заявление граждан о добровольной уплате алиментов. Размер алиментов устанавливает суд (чаще всего на 1 ребенка 25 % на 2-х детей 33 %, но не более 50 % заработка). Алименты удерживаются со всех сумм начисленной оплаты труда, в том числе посо бий по временной нетрудоспособности, пенсии, стипендии, после удержа ния подоходного налога. Алименты выплачиваются получателю в трёхднев ный срок со дня выплаты зарплаты. Документами, регламентирующими порядок удержаний данного вида, являются: Кодекс Республики Беларусь о браке и семье; Постановле ние Совета Министров Республики Беларусь от 12.08.2002 г. № 1092 «О не речне видов заработка и (или) иного дохода, из которого производится удер жание алиментов на содержание несовершеннолетних детей». По распоряжению нанимателя удержания из заработной платы мо гут производиться для погашения задолженности работников перед ни нимателями: - удержание подотчетных сумм, выданных ранее на служебные ко мандировки, хозяйственные расходы; - удержание ущерба с материально ответственных лиц. Общий размер всех удержаний при каждой выплате заработной платы не может превышать 20 %, а в случаях, особо предусмотренных законодательством,-50 % заработной платы, причитающейся к вы ила i г работнику. Учет отчислений от фонда заработной платы В соответствии с Законом Республики Беларусь «О размерах обиш тельных страховых взносов в Фонд социальной защиты населения Мини стерства социальной защиты Республики Беларусь» предприятия всех форм собственности должны производить отчисления в Фонд социальной чаши ты населения. Отчисления в процентах дифференцированы по видам леи тельности, в частности, для промышленных предприятий на 01.01.2004 i они составляют 35 %, для предпринимателей - 1 5 %, для работающих гри* дан установлен страховой взнос в размере 1 % от заработной платы. Средства этого фонда образуются из отчислений предприятий и пклигчаются в себестоимость продукции в соответствующие статьи расходом пропорционально основной и дополнительной заработным платам.
164
На сумму отчислений в фонд социальной защиты дебетуются те же счета затрат, на которые отнесена заработная плата работающих: дебет счетов 20 (23,25,26,29,44), кредит счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» (субсчет 1 - Расчеты по социальному страхованию). Средства фонда социальной защиты населения используются предприятием для оплаты пособий по временной нетрудоспособнос ти, беременности и родам, пособий на детей, детей-инвалидов и т.п. При этом составляется запись: дебет счета 69-1 «Расчеты по социапьному страхованию», кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по опла те труда». Суммы перечисляются на счет местного отделения фонда два раза в месяц. При этом составляется запись дебет счета 69 «Расчеты по социаль ному страхованию и обеспечению» и кредит счета 51 «Расчетный счет». Удержания из заработной платы работающих в пенсионный фонд населения в размере 1 % отражаются записью по дебету счета 70 «Расче ты с персоналом по опиате труда» и кредиту счета 69 «Расчеты по соци альному страхованию и обеспечению» (субсчет 2 - Расчеты по пенсион ному обеспечению). Чрезвычайный налог и отчисления в Фонд содействия занятости единым татежом. Исчисление налога производится по ставке 4% от фон да оплаты труда персонала как основной, так и не основной деятельности предприятия. Суммы исчисленного налога относятся на себестоимость продукции, работ, услуг и включаются в прочие расходы. При отчислении в Фонд содействия занятости в учете составляют ся проводки: -дебет счетов 20, 23, 25, 26, 28, 29 и др. — в зависимости от направисния начисленной заработной платы; - кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет 1 Налоги и отчисления, включаемые в себестоимость товаров, продукции, работ, услуг). На перечисление средств Фонду предприятием делаются записи: деfier счета 68 «Налоги и отчисления, включаемые в себестоимость това ров, продукции, работ, услуг» и кредиты счета 51 «Расчетный счет», S5 «Специальные счета в банках» и другие. Предприятия в своей деятельности могут осуществлять как имуще ственное страхование своей собственности, так и страхование жизни работ ников. Для обобщения информации по имущественному и личному стра хованию используют счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и креди торами», на котором открывают специальный субсчет 76-2 «Расчеты по имущественному и личному страхованию». 165
С 1.01.2005 г. в Основные положения по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции, работ, услуг, внесена дополнительная статья затрат - страховые взносы по видам обязательного страхования; суммы страховых взносов, перечисленные иностранным страховым и перестрахо вочным организациям, - при условии заключения договоров перестрахо вания в порядке, установленном органом государственного надзора за стра ховой деятельностью. Начисление сумм страховых платежей в бухгалтерии отражается за писью по кредиту субсчета 76-2 «Расчеты по имущественному и личному страхованию» и дебету счетов затрат: 08 «Вложения во внеоборотные активы» - по страховым платежам в капитальном строительстве; 20 «Ос новное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Обще производственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» по обязательному страхованию персонала в производствах. Перечисление сумм страховых платежей страховым компаниям от ражается в бухгалтерии записью по дебету субсчета 76-2 «Расчеты па имущественному и личному страхованию» и кредитам счетов денежных средств 51 «Расчетный счет», 52 «Валютные счета» или 55 «Специальныесчета в банке». Суммы страхового возмещения, полученные от страховых органи заций, отражают бухгалтерской записью по дебету счетов учета денежны х средств 51 «Расчетный счет», 52 «Валютные счета» или 55 «Специальные счета в банке» и кредиту субсчета 76-2 «Расчеты по имущественному или чному страхованию ».
166
6. Учет затрат на производство продукции (работ, услуг) 6.1. Затраты на производство, их классификация Затраты на производство продукции (выполнение работ или оказа ние услуг) - это сумма денежных расходов на выполнение названных опе раций. Такие затраты называют текущими или, иначе говоря, себестоимо стью. То есть, по существу, текущие затраты (себестоимость) - это расходная часть баланса денежных доходов и расходов (платежного баланса) предприятия (коммерческой организации). Текущие затраты представлены: 1) оперативными денежными расходами текущего месяца по бан ку и кассе; 2)ранее затраченными деньгами в виде приобретенных основных средств, нематериальных активов и материалов, которые используются в работе. В этом случае денежные расходы представлены амортизацией ос новных средств, нематериальных активов и стоимостью списанных матери алов при выполнении работы; 3)будущими денежными расходами, представленными начислен ной зарплатой (тарифная часть, премии, отпускные) и налогами, относи мыми на себестоимость, которые выплачиваются (перечисляются) в сле дующем месяце, но затраты формируются по начисленным суммам в месяце начисления. Вывод. Себестоимость составляет основу цены реализации и, как следствие, полученной выручки, но для выполнения директивных положений налогового законодательства в части налогов, относимых на выручку (цену реализации), а также для получения доходов сверх расходов (то есть прибыли); к себестоимости добавляются сумма налогов, уплачиваемых из ныручки, и прибыль. Как основа цены реализации состав затрат, включаемых в себесто имость, порядок их расчета и нормативы в директивном порядке регламен тируются государством в виде «Основных положений по составу затрат, Пключаемых в себестоимость продукции (работ, услуг)». Текущие затраты составляют основную часть расходов организации. Структура и общий пормдок учета таких расходов регламентируется Инструкцией по бухгалтерс кому учету «Расходы организации», утвержденной постановлением Мини стерства финансов за № 182 от 26 декабря 2003 г. В зависимости от объемов выполняемых работ (выпускаемых из делий) текущие затраты подразделяются на постоянные и переменные. По стоянные (косвенные) затраты не зависят от объемов работ (продукции, 167
услуг). Переменные (прямые) зависят от указанных объемов. Типичным примером постоянных затрат могут быть накладные расходы - затраты на содержание административно-управленческого персонала (АУП). К ним приравниваются затраты, которые невозможно сразу отнести на конкрет ные изделия, работы или услуги (например, стоимость коммунальных пла тежей, арендную плату, земельный налог и другие). На уровне предприятия такие затраты носят характер общехозяйственных расходов (счет 26 Типо вого плана счетов бухгалтерского учета). На уровне подразделений пред приятия (цехов, производств, отделов и т.д.) такие затраты носят характер общепроизводственных расходов (счет 25 Типового плана счетов бухгал терского учета). Примером переменных (прямых) затрат являются ск> имость списанных материалов, сдельная заработная плата основных pa6oi ников, стоимость выполненных работ, определенных по актам приемки сдачи без учета НДС с покупок и т.д. Согласно Закону Республики Беларусь «О бухгалтерском учен и отчетности» (в редакции 2001 г.) целесообразно вести раздельный у ч о затрат по изделиям, работам или услугам. При этом прямые (постоянные) затраты относятся на себестоимость изделий (работ, услуг) непосредствен но по мере списания материалов по актам, по мере начисления сдельном заработной платы и т.д. Постоянные (косвенные) затраты распределяю! i ч по изделиям, работам или услугам косвенным методом - пропорционнль но какому-либо быстроизменяющемуся элементу или статье затрат. В к;ги стве такого элемента наиболее часто применяют: а) численность основных сотрудников (или основных рабочих), иы полняющих данную работу; б) нормативную заработную плату основных работников (рабочих I в) стоимость или количество использованных материалов; г) удельный вес объема реализации соответствующих работ (и I;H лий) в суммарном объеме реализации. Синтетический учет текущих затрат в производстве ведется на он тах раздела III Типового плана счетов бухгалтерского учета. Основным HI ляется счет 20 «Основное производство», по дебету которого фиксируй 11 полная себестоимость работы производственного предприятия за месим квартал, полугодие, 9 месяцев, год (себестоимость итого). Причем Тши вым планом счетов предусмотрена классификация затрат по отрасленом признаку. Для этого предусмотрены следующие счета 1 -го порядка счета ч' -20/1 - д л я учета себестоимости продукции промышленного про изводства; -20/2 - д л я учета себестоимости продукции сельскохозяйственно! производства; - 20/3 - д л я учета себестоимости затрат по эксплуатации трансмор < и средств связи; 168
- 20/4 - для учета себестоимости производства строительных и мон тажных работ; 20/5 - д л я учета себестоимости производства проектных и изыска тельских работ; - 20/6 - д л я учета себестоимости производства геологоразведоч ных работ; - 20/7 - для учета себестоимости производства научно-исследова тельских и конструкторских работ; - 20/8- для учета себестоимости затрат на содержание и ремонт автодорог; - 20/9 - для учета себестоимости производства в обществен ном питании. При этом раздельный учет затрат по номенклатуре изделий, работ или услуг ведется на субсчете 2-го порядка счета 20. Например, 20/11 -для учета себестоимости изделия №1 при выполнении операций промышлен ного характера. Или 20/12 - д л я учета себестоимости изделия №2 при вы полнении операций промышленного характера. 20/21 - д л я учета себестои мости производства работы №1 при выполнении операций сельскохозяй ственного профиля. В структуре рассмотренных субсчетов 1-го порядка счета 20 следует классифицировать затраты по отраслевому признаку в процессе учета затрат на предприятиях, причем как производственных,так и непроизводственных, но выполняющих производственные операции. Остальные счета указанного раздела Типового плана счетов носят вспомогательный характер и предназначены для дополнительной класси фикации затрат в структуре особенностей организации производственного процесса на соответствующем предприятии. К таким счетам относятся: - счет 23 -для учета затрат во вспомогательных подразделениях прон чводственного предприятия; - счет 25 - для учета накладных расходов на уровне производственн< >i о подразделения цеха, производства, отдела и т.д.) - общепроизводствен ные расходы; - счет 26 - для учета накладных расходов на уровне предприятия в целом - общехозяйственные расходы; - счет 28 - для отдельного учета затрат на исправление брака; - счет 29 - для учета затрат на содержание непроизводственных подршделений. При этом классификация затрат по вспомогательным видам произ водств законодательно утверждена следующей структурой субсчетов 1-го порядка счета 23 в Типовом плане счетов: - 23/1 - для учета затрат на содержание подразделений по обеспече нию предприятия различными видами энергии; 169
- 23/2 - для учета затрат на содержание транспортных хозяйств пред приятия внутрихозяйственного профиля (т.е. транспорта, работающего внут ри предприятия); -23/3 -для учета затрат на содержание подразделений, обеспечива ющих ремонт основных средств; -23/4-для учета затрат на содержание подразделений, обеспечива ющих ремонт инструмента и оснастки; - 23/5 -для учета затрат на содержание транспортных хозяйств пред приятия (т.е. транспорта, работающего не только внутри предприятия, но и за его пределами); -23/6 -для учета затрат на создание временных (нетитульных) со оружений, например, ограждений в процессе ремонта и т.д.; - 23/7 - для учета затрат на содержание подразделений по вспомога тельной добыче для предприятия нерудных материалов; - 23/8 -для учета затрат предприятия по лесозаготовительным опе рациям и лесопилению (обычно это затраты по содержанию деревообрибатываюших подразделений (например, цехов деревообработки на метал лообрабатывающем предприятии); - 23/9 -для учета затрат на содержание подразделений по обеспече нию предприятия переработкой сельскохозяйственной продукции (как вено могательные подразделения). Аналогичным образом Типовым планом счетов узаконена кл;к сификация текущих затрат по видам (направлениям) непроизводственных подразделений, находящихся, как правило, в подчинении заместителя ру ководителя предприятия по общим вопросам. Для этого предусмотрены следующие субсчета 1-го порядка на счете 29 «Обслуживающие прои i водства и хозяйства»: 1. (29/1) - для учета затрат по подразделениям коммунального хп рактера (обеспечивающих теплом, электроэнергией, водой, воздухом, им ром и т.д.); 2. (29/2)-для учета затрат на содержание подсобных хозяйств (к'м лиц, садов, огородов и т.д., находящихся на балансовом учете предприяч ин). 3. (29/3) -для учета затрат по подразделениям бытового харакн'цй (прачечные и т.д.); 4. (29/4) - для учета затрат на содержание детских дошкольных ум реждений, находящихся на балансовом учете предприятия; 5. (29/5) - для учета затрат на содержание домов отдыха, санатории* и других подразделений оздоровительного характера, находящихся N;I tin лансовом учете предприятия; 6. (29/6) - для учета затрат на содержание подразделений профи ля культуры (например, клубов и т.д.), находящихся на балансовом учен предприятия; 170
7. (29/7) - для учета затрат на содержание подразделений общепита (например, столовых, кафе, ресторанов и т.д.), находящихся на балансовом учете предприятия; 6.2. Состав затрат, включаемых в себестоимость продукции Все денежные расходы, произведенные ранее в оперативном перио де или будущем, для четкого восприятия структуры себестоимости объеди нены в группы по качественно однородным признакам. Такие группы на зываются экономическими элементами, наименование и состав которых узаконены «Основными положениями по составу затрат, включаемых в се бестоимость продукции (работ, услуг)». Структура экономических элемен тов текущих затрат следующая: 1) материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов); 2) накопленная амортизация основных средств и нематериальных ак тивов (представлена по кредиту счетов 02 и 05 соответственно); 3) расходы на оплату труда (см.структуру фонда зарплаты ); 4) прочие расходы и потери. Основу материальных затрат составляет стоимость использован ных в работе (списанных по акту) материалов. Это так называемые прямые материальные затраты. К ним приравнивается стоимость оплаченных ком мунальных услуг без учета НДС с покупок, оплата телефонных услуг «Белгелекома», а также стоимость оказанных транспортных услуг. Указанные мтраты не ограничиваются нормативами, кроме затрат на тепло- и элект роэнергию, месячные нормативы по которым устанавливаются Министер ством энергетики по расчетам, представляемым предприятием. Расчеты устанавливаются на годе разбивкой по месяцам. Причем эти расчеты мож но корректировать письменным заявлением в Министерство энергетики, но не позднее чем за 2 месяца до фактических затрат. Стоимость телефонных разговоров «Белтелекома» и транспортных \ слуг, относимых на себестоимость, нормативами не ограничивается. Сто имость коммунальных услуг и телефонных разговоров следует относить не 1 сбестоимость по факту оплаты счетов, выставленных этими организация ми, а также транспортных услуг - по факту их выполнения по стоимости •сз учета НДС с покупок на основании подписанных обеими сторонами •IKTOB приемки-сдачи работ. Накопленная амортизация (начисленный износ) по эксплуати руемым ОС. Относится на затраты в пределах годовых норм амортизации, рассчитанных линейным либо нелинейным способом, по документам «Рас чет амортизации HaN-ый год» или по инвентарной описи. При этом сумма начисленной (накопленной) амортизации не может превышать первоначаль ной балансовой стоимости основных средств и нематериальных активов. 171
Расходы на оплату труда. Относятся на себестоимость в пределах сумм из состава структурных элементов фонда зарплаты (тарифная часть начисленной заработной платы, текущие премии в размере до 30% включи тельно по отношению к тарифу, сумма отпускных, доплата за ночные часы в размере до 40% включительно, вся сумма доплат за работу в празднич ные и выходные дни, доплаты за стаж работы без ограничения, за профес сиональное мастерство в размере до 20% включительно по отношению к окладу и другие). Прочие расходы и потери, представленные следующими видами расходов: 1) налогами и сборами, относимыми на себестоимость; 2) суммой оплаченной арендной платы за данный период, если дан ное предприятие - арендатор; 3) стоимостью оплаченных услуг информационного характера в раз мере до 0,5% от годового объема реализации продукции (работ, услуг); 4) расходами на услуги рекламы по нормативам, дифференцирован ным в зависимости от размера годовой выручки, рассчитанной с нараста ющим итогом (минимальная ставка 0,8 процентов от выручки = реализации с нарастающим итогом); 5) командировочные и представительские расходы в пределах утверл. денных правительством норм, которые ежеквартально пересматриваются; 6) затраты на все виды ремонта основных средств без ограничен и.i но в соответствии со строительными нормами и правилами (СНИП); 7) начисленные и оплаченные проценты по банковским кредитам. 8) оплаченные расходы по кассовому обслуживанию банками. Налогами, относимыми на себестоимость, считаются: 1. Чрезвычайный налог (сбор) и отчисления в фонд занятости, начш ляемые и уплачиваемые по единой ставке, равной 4%. Расчетной ба mil данного сбора является начисленный фонд заработной платы, структур" которого утверждена совместным постановлением Министерства по it;ui" гам и сборам и Министерства финансов № 21/27 от 28 февраля 20().'i (НЭГ № 22 за 2002г., стр. 12). 2. Отчисления в Фонд социальной защиты населения (ФСЗН), опр» деляемые по ставке в размере 35 процентов от начисленной заработки платы в структуре, утвержденной постановлением Министерства соцнмп ной защиты № 7/41 от 19.06.1996 г. (НЭГ, № 52,1998 г., стр. 27). 3. Налог на землю, расчетной базой которого является годовая с i ;im налога на 1 га площади земельного участка, закрепленного за предприм i ем, как минимум, решением местного Совета областного уровня (Мни кий городской совет, Советы соответствующих областей). Копия такою |> шения всегда поступает в ИМНС по месту регистрации. Годовые спин налога ежегодно пересматриваются правительством. Ставка его по Мши > 172
в 2004 г. составляла 15 031 000 рублей. Начисление производится ежемесяч но. По закону надо иметь акт землепользования, стоимость которого долж на относиться на нематериальные активы. Обычно этот налог относят на накладные расходы. 4. Группа экологических налогов: а) на выброс загрязняющих веществ в атмосферу, водоемы, почву; б) на выбросы загрязняющих веществ в атмосферу автотранспор том предприятия. В большинстве случаев в практике бухгалтерского учета применяет ся экологический налог на выхлоп автотранспорта, находящегося на балан се предприятия или работающего по договору аренды с предприятием. Став ка налога дифференцирована в зависимости от вида топлива (бензин, ДТ, газ). Сумма налога определяется путем умножения километража пробега автомобиля за месяц по путевым листам в пределах линейных норм расхода топлива, на ставку налога и коэффициент 0,8. Примечание. На затраты относится не вся сумма использованно го топлива, а только сумма в пределах линейных норм, которые утверж даются Министерством транспорта и коммуникаций. Нормы дифферен цированы по группа» транспорта (грузовой, легковой), его моделям и даже объему двигателя, выраженного в литрах (I л - 1000 см*). Норма представлена литражом расхода топлива на 100 км пробега для город ских маршрутов в городе для населения до 300 000 человек включитель но. Если население города составляет I млн. человек и более, приказом по предприятию можно ввести повышающий коэффициент в размер 1,1 (с численностью .жителей более 300 000 человек до 1 млн. — коэффициент 1,05). Кроме того, предусмотрен повышающий коэффициент 1,1 в зим нее время, которое устанавливается с 1 ноября по 31 марта. Зимний пе риод начинается с 1 ноября при условии минусовой температуры 5 дней подряд. Этот коэффициент в зимних условиях также вводится прикаюм по предприятию. Предусмотрены повышающие коэффициенты для автомобилей после капитального ремонта, работающих на тяжелых дорожных покрытиях и с прицепами, С помощью экономических элементов затрат бухгалтер изучает и представляет структуру себестоимости в ее сущностном виде. Докуменi ально расчет или, иначе говоря, калькуляцию затрат представляют в струкi уре статей. Статья затрат может быть представлена: 1) экономическим элементом затрат: например, стоимостью спи санных материалов (материальные затраты); 2) микроэкономическим элементом затрат, например, налогами, от носимыми на себестоимость как часть прочих расходов; 3) совокупностью экономических элементов затрат (наиболее типич ный пример - накладные расходы). Г-73
В свою очередь накладные расходы также представлены экономи ческими элементами затрат. 6.3. Учет материальных затрат Материальные затраты учитываются в следующем порядке с приме нением соответствующих норм и нормативов. 1. Стоимость списываемых по актам материалов нормами и норм» тивами не ограничивается за исключением горюче-смазочных материалом (ГСМ), тепло- и электроэнергии, атакже материалов, используемых в стрп ительно-монтажных работах (СМР). Ненормируемые материалы списмип ются по учетной стоимости, которая может определяться методом ЛИФО, методом средневзвешенной стоимости (цены) и методом отклонения уча ной стоимости от фактической. Метод ЛИФО по своему дословному переводу (L1FO - lasi in- first- out =последняя партия -входящая = первой партии на выход, i г на списание) указывает на определение учетной стоимости списании ни фактической покупной стоимости списываемых материалов, начинай t последней партии приобретения. Рассмотрим расчет учетной стоимосш списания на затраты материала. Итак, поступивший в 1 квартале матерним был списан: 1) по акту за март 2005 г. - в количестве 15 штук на сумму 21 500 руО (5 шт. из последней партии х 1500 руб. + 10 шт. из предпоследней х 1400 руг» (, 2) по акту за апрель 2005 г. - в количестве 20 шт. на сумму 26 000 руО (10 шт. х 1400 руб. + 10 шт. х 1200 руб.); 3) по акту за май 2005 г. - в количестве 20 шт. на сумму 22 000 руО (10 шт. х 1200 руб. + 10 шт. из первой партии х 1000 руб.). Итого по актам за м а р т - май 2005 г. списано материала в количе стве 55 штук на сумму 69 500 руб., т.е. в количестве и на сумму, рапным количеству и покупной стоимости всех поступивших материалов в яшшр*1 феврале 2005 г. Но в отличие от метода ФИФО стоимость списываемый материалов в марте, апреле и мае была иной. Метод средневзвешенной стоимости(цены) предполагаем рлечеч средней стоимости остатка материала на складе по данным оборотно-епчь довой ведомости по счету 10 «Материалы» (или какому-либо субсчет дни ного счета). Рассмотрим расчет учетной стоимости списываемого мак'ри ала А на основе ранее рассмотренного примера.
174
Оборотно-сальдовая ведомость по счету 10 «Материалы» №
Наименование материала
ел.
•2Е 1
Шт
Материал А
И т о г о : Ф е ар о л ь 2 0 0-1 г. •юл-
Приход Стоимость, руб
''
35 500
'*
35 500
колва
во
приход стоимость. pv6
расход стоимость, руб
кОЛВО
-
30
34 000
-
-
30
34 000
-
-
30
34 000
-
-
30
34 000
Расход СТОИМОСТЬ. руб
Сальдо на 1.3 04г стои колмость во руб
-
-
55
-
-
55
2 0 1> 4 г. колво
р\б.
Сальдо на 1.2.04Г стоимость. КОЛИруб.
-
Апрель Приход Стоимость, руб
Я н в а р ь 2 0 0 4 г.
Сальдо на 1 1 04г стоимость.
Расход СТОИМОСТЬ. колруб. во
500 69 500
Сальдо на |.5.04г стои мость, ство руб.
Март 2 0 0 4г.
колво
приход Стоим. руб
-
-
-
-
КОЛВО
расход стоимость.
Сальдо на 1 4.04г стоимость, руб КОЛив 1.2 («г ВО
15
18 955
40
15
18 955
40
Май 2 0 0 4 .-. приход К О Л - стоимость, руб ВО
колво
50 545 50 545 Сальдо
расход стоимость. р>6
"
3>
25 273
20
25 272
-
-
20
25 272
"
31»
25 273
20
25 272
-
-
20
25 272
КОЛИво
на 1.6.04Г стоимость, руб. до на l Кн.-
-
"
Учетная стоимость списания натуральной единицы материала в дан ном методе определяется делением стоимости остатка материала по состо им ию на начало месяца списания на количество материала по остатку на нимало данного месяца. То есть учетная стоимость списанного материала в марте 2004 г. определяется следующим образом: 15
69500 шт. х = 18 955 руб. 55 шт.
Соответственно в апреле: 15
55 545 шт. х = 18 954 руб. 40 шт.
И, наконец, в мае списывается остаток на сумму 25 272 рубля: 25272 15 шт. х = 25 272 рубля 15 шт.
175
В методе отклонения учетной стоимости от Фактической применяются счета 15 и 16. Счет 15 —для учета фактической стоимосги, счет 16 для учета отклонения фактической стоимости от учетной. Обычно такое отклонение представлено транспортно-заготовительными расходами. В та ком случае списание материала на затраты отражается не одной (дебет сч.20... кредитсч.10), а двумя проводками: дебет сч.20 .. .(другие счета раздела III Типового плана счетов)- кре дит сч. 15 = по учетной стоимости полученных материалов; дебет сч.20 ... - кредит сч. 16 = на сумму отклонения учетной стоимо сти от фактической, если учетная стоимость меньше фактической; дебет сч.16- кредит сч.20 ... = на сумму отклонения учетной стоимо сти от фактической, если первая больше второй. Например, покупная стоимость материалов без учета НДС = 160 000 руб. При этом дополнительно транспортные расходы составили 20 000 руб. Партия отгрузки материала составила 100 единиц. Затем 25 единиц было списано на затраты по акту на списание материалов. Отразим бухгалтерс кими проводками поступление и списание данного материала, применим метод отклонения учетной стоимости от фактической: дебет сч. 15 - кредит сч.60 = 180 000 руб.; дебет сч. 16 - кредит сч. 15 -- 20 000 руб. Дебет сч.20 ...(другие счете раздела III Типового плана счетов) кредит сч. 15 = 40 000 руб. 100 шт. 25 шт. Дебетсч.20...-кредитсч.16 = 5 000 руб. = 20 000 х 100 шт. В целом стоимость списываемых на себестоимость материалов не нормируется, кроме горюче-смазочных материалов (все виды топлива, масел, жидкостей, обтирочная ветошь), а также естественная убыль (в про цессе хранения) материалов в пределах норм естественной убыли. Горюче-смазочные материалы (ГСМ) а также все виды масел, жид костей и ветоши нормируются по линейным нормам расхода топлива. Линейные нормы расхода топлива (бензин, дизельное топливо) разрабатыва ются и утверждаются Министерством транспорта и коммуникаций. Ука занные нормы устанавливаются в литрах использованного топлива на 100 км пробега согласно путевым листам и дифференцированы по видам транспортных средств, их моделям, видам топлива (бензин - i, дизтопливо DT) и даже объему двигателя в литрах (1 литр — 1000 см 5 ). Например, линей ная норма расхода топлива на 100 км пробега легковой автомашины «Фоль ксваген-гольф» объемом 1,6 литра (1600 см 3 ) составляет 10 литров бензи на и 8 литров дизтоплива. Линейные нормы расхода топлива издаются 176
специальным сборником. Расход топлива сверх линейных норм должен по гашаться за счет чистой прибыли предприятия. При этом необходимо рас считать расход топлива по нормам и иметь данные по фактическому расхо ду. Фактический расход топлива принимается предприятием (бухгалтером) в 2-х вариантах: 1) по справке о реализации топлива, поступающей от автозаправоч ной фирмы по окончании месяца—если заправка автотранспорта предпри ятием осуществляется по договору с такой фирмой; 2) чеками на оплату топлива, где четко указаны дата, литраж и сто имость топлива - если указанного ранее договора нет. При расчете расхода топлива необходимо учесть также изменения остатка топлива в баке на начало и конец дня, а километраж пробега опреде лять по показаниям общего спидометра. Не реже 1 раза в месяц должны производиться контрольные замеры топлива в баке щупом. Рассмотрим расчет стоимости топлива, списываемого на себестоимость. Пример. На балансе находится автомобиль «Фольксваген-гольф», который работает на бензине. Объем двигателя - 1600 см3 (1,6 литра), для которого предусмотрена линейная норма Юл/100 км пробега. В мае 2005 г. по данным путевого листа пробег автомобиля составил 2200 км. Остаток топлива на начало месяца в баке - 40 л, на конец месяца - 10 л. По справке о реализации топлива заправочной фирмой автомобиля отпуск топлива составил 200 л на сумму 236 000 руб.по стоимости с НДС (ставка НДС=18%). Задание. Определить стоимость топлива, относимого на себестои мость в феврале. Решение. 1) дебет сч. 10/3 - кредит сч. 60 (200 000 руб.) - отпущено топлива автозаправочной фирмой по стоимости без учета НДС Дебет с/сч.18/32 - кредит сч.60 (36 000 руб.) - НДС к зачету(так как расчет всегда по предоплате) Дебет сч.20... - кредит сч. 10/3 - неизвестно, на какую сумму списать стоимость топлива на себестоимость. 2) Фактический расход топлива = 200 л (справка) + (40 - 10)(бак) = 230 литров. 3) Расход топлива по линейным нормам составил: 220 л = 2200 км х 10 л: 100. То есть получился перерасход (сверх линейных норм) топлива в раз мере Юл. = 230 л (факт)-220л (норма). 4) Стоимость 1 л топлива = 200 000 руб./ 200 л = 1 000 руб. 5) Стоимость перерасхода составит: 10 000 руб. = +10 л х 1000. 6) Стоимость топлива в пределах линейной нормы расхода составит 220 000 руб. = 220 л х 1000 руб. 7) Стоимость фактического расхода топлива составит 230 000 руб. = 230 л х 1000 руб. 177
Таким образом: дебет сч.20, - кредит с/сч. 10/3 =220 000 руб. - списано на себестои мость топливо в пределах линейных норм (отдельный субсчет); дебет сч.20 - кредит с/сч. 10/3 = 1 0 000 руб. - погашенная стоимосп. перерасхода топлива сверх норм (для налогового учета отдельный субсчет). Итого: суммарный кредитовый оборот по субсчету 10/3 -= 230 000 руб. фактической стоимости использованного топлива. Линейные нормы расхода моторного, трансмиссионного масла, тор мозной и охлаждающей жидкости устанавливаются в литрах на 1000 км про бега согласно путевым листам, а обтирочной ветоши -в граммах на тот же километраж пробега. Стоимость коммунальных услуг, приравниваемых к материальным затратам, списывается по фактическим денежным расходам без учета Н Д(' по оплаченным счетам коммунальных служб. Однако стоимость теплои электроэнергии списывается на себестоимость продукции (работ, ycnyi) в пределах месячных норм, утверждаемых Министерством энергетики. Стоимость транспортных услуг, приравниваемых к материальным затратам, списывается на себестоимость согласно утвержденным актам ни выполнение транспортных услуг. При этом стоимость работ не обязатель но может быть оплачена. 6.4. Учет затрат на оплату труда Затраты по заработной плате относятся на себестоимость по начис ляемым суммам (то есть кредит счета 70) на базе следующих трех разделом фонда заработной платы. 1. Тарифная (нормативная) заработная плата, которая рассчитывает ся по тарифным ставкам, сдельным расценкам и по суммам заработка вне штатных работников, подтвержденным актами приемки-сдачи работ по до говору подряда. Все виды тарифного заработка относятся на текущие за i раты (себестоимость). Проводка: дебет сч.20, ...(другие счета раздела III Типового план» счетов)-кредитсч. 70. 2. Начисленные суммы текущих премий. По законодательству (Дек рет № 17, 2002 г.) с 1 июля 2002 года текущая премия в размере до 30% включительно по отношению к тарифу, из расчета по всему коллективно му заработку, относится на текущие затраты производства продукции Проводка: дебет сч.20, ...другие счета раздела 111 Типового плана счетов кре дит сч.70< 30%. Начисленные суммы премий, превышающие указанные 30 пропей тов погашаются только за счет чистой прибыли предприятия. Проводка: 178
дебет сч.99 (82- резервный фонд) - кредит сч.70 > 30 % Единовременные премии в виде по итогам работы за год (13-я зар плата) выплачиваются только за счет чистой прибыли предприятия. Ма териальная помощь в виде денег или в иных формах (частичная или полная оплата проездных билетов для личного пользования, путеюк, курсовок и т.п.) начисляется за счет чистой прибыли предприятия. Проводка: дебет сч.99 кредит сч.70. 3, Дополнительная заработная плата включает в себя доплату за ра боту в ночные часы, праздничные и выходные дни, профессиональное ма стерство, стаж работы и отпускные. Сумма отпускных и доплата за стаж работы в полном размере относятся на себестоимость. Доплата за работу в ночные часы (с 22.00 до 6.00) в размере до 40% по отношению к тарифу данного работника относится на себестоимость. Сверх 40% - за счет чистой прибыли предприятия. Доплата за профессиональное мастерство в разме ре до 20% включительно к окладу относится на себестоимость, сверх 20% за счет чистой прибыли предприятия. Доплаты за работу в выходные и праз дничные дни (не менее одного оклада из расчета на один рабочий день) также относятся на себестоимость. Например, работникам за апрель 2005 г. начислена заработная плата в размере 4 000 000 рублей. В том числе: а) по должностным окладам - 2 200 000 руб.; б) в виде текущих премий - 1 500 000 руб.; в) в виде единовременных премий -300 000 руб. Задание. Определить сумму начисленной заработной платы, кото рая относится на себестоимость Решение. 1. Начисленная заработная плата ее по нормативам (в примере это должностные оклады) относится на себестоимость. Э т о - 2 200 000 рублей. 2. Текущие премии, начисленные коллективу в размере 660 000 руб. (2 200 000 х 30%) должны быть отнесены на себестоимость. 3. Текущие премии, начисленные коллективу в размере 840 000 руб. (2 200 000 - 660 000) должны быть погашены чистой прибылью (их размер превысил 30%). 4. Единовременные премии в размере 300 000 рублей должны быть погашены только за счет чистой прибыли предприятия. Итоговые проводки: дебет сч.20 ... (другие счета раздела III Типового плана счетов) кредит сч.70 = 2 860 000 руб. (2 200 000+660 0 0 0 ) - на сумму начисленной заработной платы, отнесенной на себестоимость; дебет сч.99 - кредит сч.70 = 1 140 000 руб. (840 000 + 300 000) на сумму зарплаты, начисленной за счет чистой прибыли предприятия. 179
6.5. Учет расходов будущих периодов Расходы будущих периодов - это текущие затраты (себестоимость), предполагаемая (планируемая) к учету в будущем. В отличие от текущих затрат (себестоимости), учитываемой на 20-х счетах раздела III Типового плана счетов, расходы будущих периодов учитываются на счете 97 «Расхо ды будущих периодов» раздела YIII того же плана счетов. К расходам буду щих периодов относятся: 1) расходы, связанные с подготовительными к производству работа ми в сезонных отраслях промышленности; 2) расходы, связанные с освоением и подготовкой производств но вых видов продукции и технологических процессов в тех случаях, когда они не финансируются за счет специальных источников; 3) расходы на освоение новых предприятий, производств, цехов и агрегатов (пусковые расходы); 4) расходы по горно-подготовительным работам; 5) расходы на рекультивацию земель; 6) единовременные затраты по массовому набору рабочих при орга низации или расширении производства; 7) затраты по капитальному ремонту арендованных основных средств, производимые за счет средств арендатора; 8) расходы по неравномерно производимому ремонту основных средств; 9) суммы арендной платы, уплачиваемой за последующий период; 10) суммы подписки на специальную литературу. Расходы будущих периодов первоначально фиксируются по дебету счета 97 в корреспонденции с кредитом счета статьи или элемента затрат. Например, дебет сч.97— кредит сч.10 = стоимость списанных материалов на НИОКР (научно - исследовательские и опытно - конструкторские работы); дебет сч.97 - кредит сч.70 = начислена заработная плата по НИОКР; дебет сч.97 - кредит сч.68,69 = на сумму начисленных 4% налога по единой ставке и 35% отчислений в ФСЗН; дебет сч.97- кредит сч.71 = списаны командировочные расходы в пределах норм на расходы будущих периодов при выполнении НИОКР; дебет сч.97- кредит сч.51 = на сумму оплаченных расходов по под писке на периодическую печать по стоимости без НДС; дебет сч.97- кредит сч.76 = на сумму арендной платы без учета НДС, начисленной на последующие периоды. Большая часть перечисленных расходов относится на себестои мость по окончании работ или при наступлении периода арендной платы. Однако есть и ограничения, например, по НИОКР - не позднее 3 лет после 180
их начала. По периодической печати - ее стоимость без учета НДС списы вается на счета учета затрат (обычно в качестве накладных расходов) еже месячно равными долями. При этом равными долями также к зачету (выче ту) принимается величина НДС. Проводка списания расходов будущих пе риодов на себестоимость: дебет сч.20,... - кредит сч.97. Например, проведена подписка на 1-е полугодие 2005 г. на сумму 236 000 руб. по стоимости с учетом НДС (ставка 18%). Задание. Необходимо определить величину стоимости подписки, когорая будет отнесена на себестоимость ежемесячно с января по июнь 2004 г. и суммы НДС к зачету (вычету). Решение. Стоимость подписки без учета НДС составит 200 000 руб. (236 000 :118%). Сумма НДС с покупок составит 36 000 руб. (200 000 руб. х 18%). Ежемесячно на себестоимость необходимо списывать по 33 333 руб. (200 000 : 6 мес.) и по 6 000 руб. НДС с покупок принимать к зачету (36 000 руб.: 6). Проводки: дебет сч.26,. ..-кредит сч.97 = 33333 руб.-списание сумм на себес тоимость с января по май; дебет сч.26,...-кредит сч.97=33 335 руб.-списание сумм на себесто имость в июне 2004 г.; дебет с/сч.68 - кредит с/сч.18 = 6 000 руб. - НДС зачету с января по июнь 2004 г. К расходам на подготовку и освоение производства, включаемым в себестоимость продукции (работ, услуг), относятся следующие затраты: - подготовительные работы в добывающих отраслях (доразведка месторождения, очистка территории в зоне открытых горных работ, площа док для хранения плодородного слоя почвы, используемой при последую щей рекультивации земель, устройство временных подъездных путей и до рог для вывозки добываемого сырья, другие виды работ); - н а освоение новых предприятий, производств, цехов и агрегатов (пусковые расходы); проверку их готовности к вводу в эксплуатацию пу тем комплексного опробования (под нагрузкой) всех машин и механиз мов с пробным выпуском предусмотренной проектом продукции, налад кой оборудования; - на подготовку и освоение производства продукции, не предназна ченной для серийного или массового производства; - на подготовку и освоение производства новых видов продукции и технологических процессов, включая затраты на научно-исследовательс кие, опытно-конструкторские работы по их разработке; - отчисления в специальные, отраслевые и межотраслевые фонды научно-исследовательских, опытно-конструкторских работ и на освоение новых видов наукоемкой продукции, где такие отчисления производятся. 181
Для равномерного включения затрат на подготовку и освоение но вых производств и усиления контроля за использованием средств на эти цели расходы на освоение планируются и учитываются обособленно от текущих затрат на производство. Они состоят из затрат на проектирование и конструирование изделий, разработку технологического процесса их изго товления, корректировку технической документации, перестановку и на ладку оборудования, выпуск опытного образца (партии) продукции, ее ис пытание и др. Особенностью этих расходов является несовпадение времени их совершения и массового (серийного) выпуска продукции. Расходы на подготовку и освоение производства осуществляются из оборотных средств предприятия, а в наукоемких отраслях — за счет специ альных, отраслевых и межотраслевых фондов научно-исследовательских, опытно-конструкгорских работ, освоения новых видов продукции и других средств, направляемых на развитие и совершенствование производства. В первом случае они предварительно учитываются на счете 97 «Расходы будущих периодов» до окончания подготовки и освоения производства. После перехода на массовый или серийный выпуск новой продук ции расходы на подготовку и освоение ее производства ежемесячно пога шаются посредством включения в себестоимость освоенной продукции. Погашение производится по сметным ставкам, исчисляемым делением суммы затрат по освоению на плановый выпуск продукции. Расходы по освоению включаются в себестоимость освоенной продукции в течение установленного срока, но не более пяти лет. Например, расходы на подготовку и освоение производства новою изделия составили 360 000 000 руб. Плановый его выпуск в течение двух лет 200 шт. Сметная ставка расходов по освоению будет равна 1 800 000 руб. В отчетном месяце выпущено 15 изделий. Тогда сумма расходов на освое ние, подлежащая погашению, составит 27 000 000р. (1 800 000руб. х 15 шт.). На эту сумму в журнале-ордере 10 составляется бухгалтерская проводка: дебет сч. 20 «Основное производство», статья «Расходы на подготов ку и освоение производства» (или счет26 «Общехозяйственные расходы»); кредит сч. 97 «Расходы будущих периодов». При существенных отклонениях фактического выпуска освоенной продукции от запланированного сметные ставки могут быть пересмотре ны. Расходы разрешается погашать досрочно при перевыполнении плана.» если фактический выпуск новой продукции ниже планового, то по разре шению вышестоящей организации срок погашения может продлеваться. За счет оборотных средств финансируются расходы на горно-тч> готовителъные работы в добывающей промышленности. К ним относя I ся затраты по вскрытию месторождений и подготовке их к добыче руды, угля, торфа, глины (вскрытие пустых пород, проходка мелких шахт, штрекпп, устройство подъездных путей при разработке открытым способом и др | Такие затраты учитываются на счете 97 «Расходы будущих периодом» 182
Кроме того, в состав расходов будущих периодов включаются эксплуатаци онные затраты на металлическую и железобетонную крепь в угольной про мышленности, на организацию новых предприятий при вводе дополнитель но осваиваемых плошадей в нефтедобывающей промышленности (расхо ды на оплату труда за период подготовки, амортизация скважин и других основных фондов и т. п.). По окончании горно-подготовительных работ и с началом массовой добычи полезных ископаемых расходы, учтенные на счете 97, включаются в себестоимость добываемой продукции в течение срока использования вы работки. Это отражается бухгалтерской проводкой: дебет сч. 20 «Основное производство», кредитсч. 97 «Расходы буду щих периодов». Причем из общей суммы затратна горно-подготовитель ные работы предварительно исключается стоимость попутной добычи про дукции в период освоения. Пусковые расходы имеют место в период освоения новых предпри ятий, производств, цехов, агрегатов. Они связаны с проверкой и комплекс ным опробованием пригодности машин и оборудования к массовому вы пуску продукции на вводимых в действие предприятиях, производствах, аг регатах. Эти расходы также предварительно учитываются на счете 97. Пос ле перехода на массовый выпуск продукции и предварительного исключе ния стоимости продукции и отходов, полученных в период пуска, пусковые расходы списываются на счет 20 (26), статью «Расходы на подготовку и освоение производства» по сметным ставкам. Аналитический учет расходов будущих периодов, связанных с под готовкой и освоением производства, ведется в ведомости 15 по видам рас ходов и статьям утвержденной сметы. Предприятия, объединения и организации, осуществляющие предус мотренные законодательством отчисления в специальные, отраслевые и межотраслевые фонды научно-исследовательских, опытно конструкторс ких работ и освоение новых видов наукоемкой продукции, суммы таких отчислений отражают бухгалтерской проводкой: дебет сч. 20 «Основное производство», статья «Расходы на подготов ку и освоение производства» (или счет 26); кредит сч.79/2 «Внутрихозяйственные расчеты. Расчеты по текущим операциям». При перечислении отчисленных сумм вышестоящей организации делается следующая запись: кредит сч. 79/2 «Внутрихозяйственные расчеты. Расчеты по теку щим операциям»; кредит сч.51 «Расчетный счет». 183
Перед началом подготовки и освоения производства предприятия представляют смету затрат в вышестоящую организацию, которая пере числяет им необходимые средства. При их поступлении предприятия со ставляют проводку: дебет сч. 51 «Расчетный счет»; кредит сч. 86 «Целевое финансирование». Фактические затраты по подготовке и освоению новых видов про дукции такие предприятия относят на уменьшение указанного фонда. В состав прочих специальных расходов входят потери от недоисполь зования деталей, узлов, агрегатов устаревших конструкций, расходы на про ведение испытаний, экспертиз продукции, амортизация сменного обору дован'ия в черной металлургии. Порядок их учета определяется отраслевы ми инструкциями. 6.6. Учет накладных расходов Накладные расходы выступают в двух видах - общепроизводствеи ных и общехозяйственных расходов. Основу накладных расходов составлн ют затраты на содержание административно-управленческого аппараги (АУП). К указанным затратам приравниваются и те, кагорые невозможно сразу распределить по изделиям, работам и услугам (т.е. по субсчетам сче та 20). Это, например, затраты на содержание и эксплуатацию основных средств (в том числе на все виды ремонта основных средств), оплаченные банку суммы за кассовое обслуживание, суммы экологического и земель ного налога, амортизация основных средств и нематериальных активом, арендная плата по предприятию (общехозяйственные расходы) или подра t делению предприятия (общепроизводственные расходы). Накладные рас ходы как постоянные затраты выступают в двух формах -общепроизвол ственных (счет 25 Типового плана счетов) и общехозяйственных расходом (счет 26 Типового плана счетов). Общепроизводственные расходы учитываются на счете 25, кого рый предназначен для предприятий с цеховой структурой управления. Ги повым планом счетов рекомендуется к применению два субсчета с целый выделения двух видов накладных расходов: субсчет 1 - для учета затрат на содержание оборудования; субсчет 2 - для учета общецеховых расходов. Субсчет 25/1 предназначен для учета выполнения сметы расходом по содержанию производственного оборудования в основных и вспомо гательных цехах, в том числе - стоимости ремонта основных средств, II.I холящихся на балансе соответствующего цеха. В строительных органи t;i циях на этом субсчете учитываются затраты по эксплуатации строитель ных машин и механизмов. 184
Субсчет 25/2 предназначен для учета остальных видов накладных рас ходов на уровне основных и вспомогательных цехов предприятия: 1) стоимость списанных материалов в работе административно-уп равленческого аппарата на уровне цеха (дебет сч.25/2 - кредит сч. 10); 2) суммы амортизации, накопленные по основным средствам, нахо дящимся на балансе данного цеха, которые невозможно сразу распреде лить по изделиям, работам и услугам (дебет сч.25/2 - кредит сч.02); 3) стоимость оплаченных по подразделению (цеху) коммунальных услуг (за тепло- и электроэнергию, воду и канализацию, вывоз и утилиза цию твердых бытовых отходов -ТБО - мусора) (дебет сч.25/2 - кредит сч.60); 4) суммы заработной платы, начисленной административно-управ ленческому аппарату на уровне цеха (начальнику, его заместителям, на чальникам отделов, бюро, специалистам, входящим в группу АУП цехово го уровня - нормировщикам, экономистам, бухгалтерам и т.д.)(дебет сч.25/ 2-кредит сч.70); 5) начисленные суммы налогов, расчетной базой которых является начисленная зарплата АУП «цехового уровня» ( 4 % единого налога на за работную плату и 35% отчислений в фонд социальной защиты населения, ито го = 39%Хдебетсч.25/2 кредитс/сч.68/1', дебет сч.25/2 -кредит с/сч.69/1); 6) прочие общецеховые расходы (на командировку: дебет сч.25/2 — кредит сч.71, накопленная амортизация от эксплуатации нематериальных активов цеха: 25/2 - 05 и т.д.). Общехозяйственные расходы учитываются на счете 26 и представлены: 1) стоимостью материалов, использованных административно-управ ленческим аппаратом на уровне предприятия (руководителем, его замести телями, руководителями-специалистами подразделений аппарата управле ния предприятием) (дебет сч.26 кредит сч. 10); 2) накопленной (начисленной) амортизацией основных средств и не материальных активов на уровне предприятия, которую невозможно сразу отнести на себестоимость конкретных наименований изделий, работ или услуг (дебетсч.26-кредит сч.02,05); 3) суммами заработной платы, начисленной административно-уп равленческому аппарату на уровне предприятия (руководителю, его замес тителями руководителям и специалистам подразделений аппарата управле ния предприятием) (дебет сч.26-кредит сч.70); 4) начисленные суммы налогов, расчетной базой которых является начисленная зарплата АУП «уровня предприятия» (4% единого налога на заработную плату и 35% отчислений в фонд социальной защиты населения, итого = 39%)(дебет сч.26 -кредит с/сч 68/1, дебет сч.26 - кредит с/сч.69/1); 'Субсчет 68/1 - первого порядка по группе налогов, относимых на себестои мость Для данного налога необходим также еще субсчет второго порядка, фиксиру емый справа от субсчета первого порядка Субсчет второго порядка определяется бухгалтером цеха пли предприятия. Например, 68/11 185
5) суммы арендной платы по стоимости без НДС, начисленные и уплаченные по отчетному периоду (дебет сч.76 - кредит сч.51; дебет сч.26 кредит сч.76); 6) начисленные суммы земельного и экологического налога (д; бет сч.26 - кредит с/сч.68/1); 7) стоимость всех видов ремонта и прочие расходы по эксплуатации основных средств, находящихся на балансе соответствующего подразделе ния предприятия; 8) прочие общехозяйственные расходы (на командировку: дебет сч.26 кредит сч.71, начисленные или уплаченные суммы по рекламе и информаци онным услугам в пределах установленных «Основными положениями ...» сумм: дебет сч.26- кредит сч. 76 и т.д.). Министерство финансов Республики Беларусь посредством Тшн> вого плана счетов бухгалтерского учета рекомендует на счете 26 применят i. два субсчета: 1) субсчет 1 - для учета общехозяйственных расходов (дебет суб счета 26/1); 2) субсчет 2 - д л я учета прочих накладных расходов на уровне пред приятия (дебет субсчета 26/2). Накладные расходы как общепроизводственные (счет 25) так и обще хозяйственные (счет 26) относятся на себестоимость изделий, работ или услуг (т.е. распределяются между изделиями, работами и услугами) при порционально какому-либо быстроизменяющемуся элементу затрат или фактору производства. В качестве таких элементов и факторов, как прани ло, принимаются: а) численность основных работников (или основных рабочих), вы полняющих данную работу; б) нормативная заработная плата основных работников (рабочих); в) стоимость или количество использованных материалов; г) удельный вес объема реализации соответствующих работ (изле лий) в суммарном объеме реализации. Рассмотрим расчет распределения накладных расходов на следую щем примере. Исходные данные. В марте 2005 г промышленным предприятие и А было выпущено два вида изделий: №1 и №2. В операциях произведении! изделия №1 было задействовано 10 основных работников, а изделия Nv? 20 других основных работников. Накладные и приравненные к ним расхо ды составили в марте 2005 г. 4 000 000 рублей. Решение. Распределение накладных расходов будет произведено следующим образом, причем с составлением следующего расчетном) документа: 186
МАРТ 2005 г. РАСПРЕДЕЛЕНИЕ ЗАТРАТ СЧЕТА 26 ПО СЧЕТАМ 20/п И 20/u | Изделие №1 = 10 человек + изделие №2 = 20 человек. Итого основных работников = 30 j человек. i Дебетовый оборот по счету 26 = 4 000 000 руб. 10 чел. Счет 26 на счет 20/11 = 4 000 000 х = 1 333 333 руб. 30 чел 20 чел. Счет 26 на счет 20/12 = 4 000 000 х = 2 666 667 руб. 30 чел. Итого кредит счета 26 = 4 000 000 руб. ] Расчет произвел I На основании расчета видно, что 1 333 333 рубля накладных расходов отнесены на себестоимость производства изделия № 1 и 2 666 667 рублей на себестоимость изделия №2. 6.7. Учет брака продукции и потерь от простоев Браком в производстве считаются изделия, полуфабрикаты, детали, узлы и работы, которые не соответствуют по своему качеству установлен ным стандартам или техническим условиям, не могут быть применены по прямому назначению или используются лишь после их исправления. Брак представляет собой непроизводительные затраты производствен ных ресурсов. Он уменьшает выпуск годной продукции и повышает ее се бестоимость. В этой связи составной частью внедренных на предприятиях комплексных систем управления качеством продукции является работа по предупреждению брака. В большинстве отраслей промышленности брак не планируется. Только в металлургическом, стекольном и некоторых других производствах, где брак при существующей технологии еще не может быть полностью лик видирован, он предусматривается планом в минимально допустимых тех нологическим процессом размерах. Одно из важных условий предотвращения потерь от брака — стро гий учет и глубокий анализ каждого случая брака по причинам и виновни кам. Организация такого учета и контроля во многом зависит от характера брака и места его обнаружения. Рассмотрим его классификацию по дан ным признакам. В зависимости от характера дефектов, установленных при техничес кой приемке продукции и работ, брак делится на исправимый и неисправи мый (окончательный). К исправимому браку относится продукция (изделия, по луфабрикаты, работы), которая после дополнительных затрат на исправление может быть использована по назначению. Неисправимым (окончательным) браком считаются изделия, полуфабрикаты и работы, исправление которых технически невозможно или экономически нецелесообразно. 187
По месту обнаружения брак делится на внутренний, обнаруженный на предприятии-изготовителе, и внешний, выявленный покупателем в про цессе обработки, сборки, монтажа или эксплуатации продукции. Брак выявляется контролерами ОТК в процессе технической прием ки продукции либо производственными мастерами, а также представителя ми специальной приемки. Он оформляется актом на брак типовой формы Т-46 или ведомостью Т-47. Окончательный брак изымается из производства и сдается в изолятор. В первичных документах по учету брака указываются не только наи менование, количество забракованной продукции, вид брака, но и его при чины и виновники. С этой целью на предприятиях применительно к особен ностям технологии и организации производства разрабатываются номен клатуры причин и виновников брака. Основными причинами могут быть: несоответствие качества материалов, покупных полуфабрикатов и загстговок стандартам или техническим условиям; скрытые пороки заготовки или об работки на предыдущих операциях; неисправность оборудования, инстру ментов и приспособлений; нарушения технологии производства; неточно сти в конструкторской и технологической документации; недостаточный контроль на предприятиях; небрежность в работе. Главными виновниками являются: поставщики; заготовительные цехи (литейный, кузнечный и др.); термический и другие обрабатывающие цехи; отделы и службы предприя тия (с указанием кода каждого из них); администрация цеха; рабочие. В акте содержатся реквизиты, необходимые для калькуляции себес тоимости брака по статьям. Оперативный учет брака ведет отдел технического контроля пред приятия, работники которого или сотрудники информационно-вычисли тельного центра (ИВЦ) на основании актов либо ведомостей о браке ежед невно, по пятидневкам или в другие сроки составляют оперативные сводки брака в производстве. Сводки представляют цехам и другим подразделениям предприятия, допустившим брак, заинтересованным отделам и службам. При необходи мости с ними знакомятся руководитель и главный инженер предприятии. Данные сводок обсуждаются в трудовых коллективах. Принимаются меры по устранению недостатков, вызывающих брак. В бухгалтерском учете производятся оценка, калькуляция брака, оп ределение сумм его возмещения и потерь от него. Для этих целей предназ начен активный калькуляционный счет 28 «Брак в производстве». По дебе ту его отражаются себестоимость окончательно забракованной продук ции, расходы по исправлению исправимого брака, замене забракованных изделий или их частей, стоимость испорченных материалов и полуфабри катов при наладке оборудования сверх установленных норм, расходы по
188
ремонту продукции, выпущенной с гарантией, превышающие установлен ные нормы на гарантийный ремонт. Причем внутренний окончательный брак калькулируется по производственной себестоимости, за исключени ем статей «Расходы на подготовку и освоение производства», «Возмеще ние износа инструментов и приспособлений целевого назначения», «Поте ри от брака», «Общезаводские расходы», а исправимый брак по цеховой себестоимости, кроме указанных статей расходов. По кредиту счета 28 «Брак в производстве» учитываются суммы воз мещений потерь от брака: удержания из зарплаты виновников, атакже сум ма НДС, рассчитанная от суммы удержаний с виновника брака, стоимость окончательного брака по цене возможного использования (отходов), сум мы удоапетворенных или признанных претензий поставщиками и другими предприятиями, по вине которых возник брак. Разность между дебетовым и кредитовым оборотами, т. е. предва рительное сальдо по счету 28, представляет собой потери от брака, в кон це месяца включаемые в себестоимость продукции по одноименной ста тье калькуляции. В машиностроении, химической, легкой и некоторых других отрас лях себестоимость брака может определяться по нормам расхода матери альных ресурсов, заработной платы (включая последнюю операцию до об наружения брака), расходов на содержание и эксплуатацию оборудования, общепроизводственных расходов. Расчеты себестоимости забракованной продукции, определения сумм возмещений и потерь от брака обычно обобщаются в машинограмме. Себестоимость брака и потери от него отражаются в ведомости 12 и журнале-ордере 10, а возмещения потерь - в журнале-ордере 10/1 прижурнально-ордерной форме счетоводства. Различия в бухгалтерских проводках по учету окончательного (неис правимого) и исправимого брака вытекают из особенностей учета произ водственных затрат и возможностей использования забракованной продук ции. При выявлении неисправимого брака на его себестоимость уменьша ются затраты основного или вспомогательных производств и увеличивают ся расходы на брак в производстве потому, что такая продукция не может быть использована по прямому назначению, но затраты на ее производство были учтены на счете 20 или 23 еще до выявления брака. Исправимый бракпосле устранения дефектов используется по прямому назначению. В связи с этим себестоимость частично забракованных изделий и полуфабрикатов продолжает учитываться на счете 20, а на счете 28 отражаются только до полнительные затраты на исправление брака. Себестоимость внешнего окончательного брака отражается на ос новании актов о браке и претензий покупателей по дебету счета 28 и креди ту счетов 20, 23. Причем на величину такого брака уменьшаются выпуск, отгрузка и реализация продукции. 189
Потери от внешнего и внутреннего брака относятся на дебет счета 20 «Основное производство» или 23 «Вспомогательные производства» с кре дита счета 28 «Брак в производстве» и включаются в себестоимость тех изделий (работ), по которым выявлен брак. Если такая продукция в отче i ном периоде не выпускалась, то потери от брака распределяются между изделиями (работами) так же, как и общехозяйственные расходы. Аналитический учет по счету 28 организуется по цехам, участкам (бригадам), видам продукции (работ) и статьям затрат. Он ведется в ведомо сти потерь в производстве (ф. 14) или машинограмме, где отражаются себе стоимость брака, возмещения и потери (анализ счета 28). Под простоями понимается вынужденное бездействие механиз мов и рабочей силы в связи с незапланированными остановками оборудо вания, цехов или всего производства. Простои бывают целодневными и внутрисменными, по внешним и внутренним причинам. Оформляются они листками или актами о простое. В них указываются не только фамилии и табельные номера рабочих, виды и инвентарные номера простоявших станков, время начала и окончания простоя, но и коды его причин и винов ников в соответствии с разработанной на предприятии номенклатурой. Основными причинами простоев являются: отсутствие материалов и полу фабрикатов; перебои в снабжении топливом или энергией; неисправность оборудования; отсутствие или неисправность инструментов и приспособ лений; отсутствие технической документации; несвоевременная выдача за даний; нарушение трудовой дисциплины. К виновникам простоев относят ся: поставщики; отделы и службы предприятия (с указанием их кодов); цехи предприятия (с указанием кода каждого из них); администрация; рабочие. Потери от простоев состоят из зарплаты производственных рабочих за время простоя; отчислений на социальное страхование, стоимости не производительно израсходованных в период остановки производства мате риалов, топлива, энергии, доли расходов по содержанию и эксплуатации машин и оборудования. Такие потери, образовавшиеся по внешним при чинам, учитываются в составе общехозяйственных расходов, а по внутрен ним - в общепроизводственных расходах по статье «Потери от простоев», т. е. дебетуются счета 25 или 26 по принадлежности. Кредитуются счета 10 «Материалы», 23 «Вспомогательные производства», субсчет 25/1 «Содер жание и эксплуатация оборудования», 69 «Расчеты по социальному стра хованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др. При предъявлении претензий о возмещении потерь от простоев по вне шним причинам поставщикам и другим виновникам на признанные или присужденные суммы претензий составляется проводка по дебету счета 6 \ «Расчеты по претензиям» и кредиту счета 26 «Общехозяйственные расхо ды». Остальные потери списываются на счет 99 «Прибыли и убытки». 190
Потери от простоев в результате стихийных бедствий относятся на уменьшение прибыли (доходов). Они отражаются по дебету счета 99 «При были и убытки», кредиту счетов 10,23,60,68,69,70 и др. 6.8. Учет незавершенного производства Технологический процесс изготовления промышленной продукции состоит из заготовки, обработки деталей, смесей и других полуфабрикатов, сборки узлов и изделий или физико-химических преобразований исходного сырья на многих рабочих местах в течение определенного времени. Этим обусловлено наличие незавершенного производства в большинстве отрас лей промышленности. Под незавершенным производством понимается продукция, не прошедшая всех стадий обработки и установленных испыта ний на данном предприятии, неукомплектованная, а также не принятая тех ническим контролем либо заказчиком. Однако магериалы, которые не нача ли обрабатывать, покупные полуфабрикаты, не прошедшие первой стадии сборки, и окончательный брак деталей и других полуфабрикатов в незавер шенное производство не включаются. Материалы и полуфабрикаты, которые еще не начали обрабатывать ся или собираться, должны быть восстановлены на счете 10 «Материалы», а окончательный брак продукции необходимо списать со счетов 20 «Основ ное производство» или 23 «Вспомогательные производства» на счет 28 «Брак в производстве». Не могут оставаться в составе незавершенного производства также детали и другие полуфабрикаты, относящиеся к полностью аннулирован ным заказам. Их следует перевести на счет заказчиков (дебет счета 63 «Рас четы по сомнительным долгам» и кредит счетов 20,23), а если возмещение таких потерь заказчиками не предусмотрено, то списать на внереализаци онные расходы, то есть составить проводку: дебет счета 92/2 «Внереализа ционные расходы» - кредит счетов 20,23. Затем, по окончании месяца вне реализационные расходы следует выразить в финансовых результатах. То есть составить проводку по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» и кре диту субсчета 92/2 «Внереализационные расходы». Наличие и величина остатков незавершенного производства зависят от характера и длительности технологического процесса, от особенностей продукции и объема ее выпуска. В электроэнергетике, большинстве отрас лей добывающей промышленности незавершенное производство вообще отсутствует. В машиностроении, где в длительном цикле изготовляется слож ная продукция, остатки незавершенного производства велики. В легкой, пищевой, химической промышленности и других производствах, изготав ливающих менее сложную продукцию с кратким технологическим циклом, остатки незавершенного производства, как правило, незначительны. 191
Оптимизация заделов незавершенного производства имеет большое значение в обеспечении бесперебойности производственного процесса и рациональном использовании ресурсов. Это достигается не только уско рением НТО, но и посредством учета. Учет незавершенного производства необходим как для контроля за наличием, движением и сохранностью полуфабрикатов в производстве, так и для обоснованного распределения затрат между себестоимостью го товой и незаконченной производством продукции. Он подразделяется на оперативный и бухгалтерский. Оперативный учет ведется в цехах или отделах предприятия работ никами планово-диспетчерской службы под контролем бухгалтерии. Разли чают подетально-операционный и подетальный виды учета. Подетальнопооперационный учет применяется в серийных производствах. В нем ис пользуются маршрутные листы, в которых учитываются выработка и дви жение полуфабрикатов по операциям. В массовых производствах осуще ствляется подетальный учет. Причем в заготовительных цехах количество заготовленных деталей определяется на основании документов по учету выработки. Передача деталей на обработку оформляется накладными, план картами, лимитно-заборными картами, а в сборку— комплектовочными ведомостями. В конце месяца на основании первичных документов о поступлении и выбытии полуфабрикатов цехи или ИВЦ предприятия составляют оборот ные ведомости движения (балансы) деталей в незавершенном производ стве. В них указываются в натуральном выражении остатки на начало меся ца, поступление, расход за месяц и остатки на конец месяца по каждому наименованию (коду) полуфабрикатов. При наличии вычислительной тех ники такие балансы могут составляться ежедневно, по пятидневкам или декадам. Они используются для контроля выполнения цехами производ ственной программы в подетальном разрезе, а также комплектности и со хранности заделов незавершенного производства. Бухгалтерский учет ведется в денежном выражении с привлечени ем данных оперативного учета и инвентаризаций о себестоимости едини цы деталей и других полуфабрикатов. Инвентаризуется незавершенное про изводство не реже одного раза в год с целью более точной его оценки, проверки сохранности, устранения возможных ошибок в учете. А в хими ческой, легкой, пищевой и некоторых других отраслях инвентаризации по луфабрикатов проводятся ежемесячно. В состав инвентаризационной комиссии обычно включают предста вителей производственно-технического отдела, бухгалтерии, начальника цеха, а в необходимых случаях и работников ОТК предприятия. Инвентаризаци онная комиссия проверяет фактическое наличие деталей и других полу фабрикатов в незавершенном производстве в соответствии с Основными 192
положениями по инвентаризации основных средств, товарно-материаль ных ценностей, денежных средств и расчетов. В инвентаризационных опи сях указываются не только натуральные показатели остатков полуфабрика тов, но и степень их готовности. Это необходимо для более точной оценки незавершенного производства. На предприятиях с большой номенклатурой деталей и узлов при ин вентаризации используют специальные ярлыки. Они заготавливаются заб лаговременно и содержат данные о наименованиях, кодах, единицах изме рения полуфабрикатов. Во время инвентаризации в ярлыки вписывается лишь количество деталей. Это значительно ускоряет инвентаризацию. Дан ные ярлыков могут вноситься в сводные инвентаризационные описи или обрабатываться непосредственно. В некоторых перерабатывающих отрас лях используют журналы, книги, карточки, в которых указываются факти ческое наличие и степень готовности соответствующих полуфабрикатов. Фактическое наличие деталей, узлов и других полуфабрикатов сли чается с данными оперативного учета, выявляются результаты инвентари зации. На сумму недостачи незавершенного производства дебетуется счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» и кредитуется счет 20 «Основ ное производство» или 23 «Вспомогательные производства». При отнесении недостач за счет виновных составляется проводка по дебету субсчета 73/2 субсчет «Расчеты по возмещению материального ущерба» и кредиту счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». Если конкретные виновники не установлены, недостачи могут быть списа ны за счет издержек производства проводкой: дебет сч. 25 «Общепроизводственные расходы»; кредит сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». Излишки приходуются записью по дебету счета 20 или 23 и креди ту счета 92/1 «Внереализационные доходы». На сумму пересортицы со ставляются внутренние записи по дебету и кредиту счетов 20 и 23 по принадлежности. Остатки незавершенного производства по данным его инвентариза ции или оперативного учета, если инвентаризация на 1-е число месяца не проводилась, подлежат денежной оценке (обычно по фактической произ водственной себестоимости в разрезе калькуляционных статей расходов; исключение составляют статьи: «Потери от брака» (кроме индивидуальных и мелкосерийных производств, когда потери относятся к конкретному зака зу), «Возмещение износа инструментов и приспособлений целевого назна чения и прочие специальные расходы», «Расходы на подготовку и освое ние производства», «Коммерческие расходы». При оценке незавершенно го производства принимаются во внимание степень готовности отдельных полуфабрикатов и особенности производственного процесса. 193
В индивидуальных и мелкосерийных производствах, учитывающих затраты в разрезе заказов, себестоимость незавершенного производства в основном определяется затратами на незаконченные заказы. В массовых и крупносерийных производствах можно оценивать незавершенное произ водство по нормативной или плановой себестоимости, поскольку подсчи тать здесь фактическую себестоимость каждой детали или другого полу фабриката затруднительно. Оценка деталей, узлов и других полуфабрикатов производится толь ко по прямым затратам. Расходы по обслуживанию производства и управ лению добавляются к прямым затратам общей суммой на все полуфабри каты по принятой базе их распределения. В лакокрасочной, легкой, пищевой и некоторых других материалоемких отраслях, где расходы по обработке занимают в себестоимости про дукции небольшой удельный вес, а незавершенное производство незначи тельно и стабильно, оно может оцениваться только по стоимости сырья и материалов либо по стоимости сырья, материалов и по зарплате произ водственных рабочих. Причем затраты на заработную плату могут опреде ляться по степени готовности или условно приниматься за 50 % общей нор мы на единицу соответствующего полуфабриката. Оценка незавершенного производства зависит также от варианта свод ного учета затрат на производство. В условиях бесполуфабрикатного вари анта, при котором полуфабрикаты собственного производства в систем ном бухгалтерском учете не отражаются и их фактическая себестоимость не калькулируется, они оцениваются по затратам каждого цеха-изготовите ля, а общая величина незавершенного производства определяется сумми рованием затрат всех цехов. Полуфабрикатный вариант предусматривает исчисление себестоимости полуфабрикатов и ее отражение в бухгалтерс ком учете по дополнительно вводимой статье «Полуфабрикаты собствен ного производства». При этом детали и узлы оцениваются по месту их нахождения и только по затратам цехов, где находятся полуфабрикаты, а затраты других цехов отражаются по статье «Полуфабрикаты собственно го производства». Информация о себестоимости незавершенного производства груп пируется в том же порядке, в котором ведется учет затрат на производство, т. е. по изделиям, заказам, группам продукции. Для автоматизации учета незавершенного производства использу ется записанная на машинные носители постоянная информация о себес тоимости единицы полуфабрикатов по материалам, полуфабрикатам, за работной плате и другим прямым затратам, а также переменная информа ция о поступлении и выбытии деталей, узлов, смесей, о фактическом их наличии при инвентаризации. 194
Остатки незавершенного основного, вспомогательных и обслужива ющих производств (счета 20,21,23,29) отражаются в разделе II актива бух галтерского баланса «Оборотные активы» по статье «Затраты в незавер шенном производстве». 6.9. Учет затрат вспомогательных производств Для учета затрат вспомогательных производств применяется актив ный калькуляционный счет23 «Вспомогательные производства» с возмож ностью применения следующих субсчетов: - 23/1 - для учета затрат на содержание подразделений по обеспече нию предприятия различными видами энергии; - 23/2 - для учета затрат на содержание транспортных хозяйств пред приятия внутрихозяйственного профиля (т.е. транспорта, работающего на линиях внутри предприятия); - 23/3 - для учета затрат на содержание подразделений, обеспечива ющих ремонт основных средств; - 23/4 - для учета затрат на содержание подразделений, обеспечива ющих ремонт инструмента и оснастки; - 23/5 -для учета затрат на содержание транспортных хозяйств пред приятия (т.е. транспорта, работающего на транспортных линиях не только внутри предприятия, но и за его пределами); - 23/6 - для учета затрат на создание временных (не титульных) со оружений, например, ограждений в процессе ремонта и т.д.; - 23/7 - для учета затрат на содержание подразделений по вспомога тельной добыче для предприятия нерудных материалов; - 23/8 -для учета затрат предприятия по лесозаготовительным опе рациям и лесопилению (обычно это затраты по содержанию деревообра батывающих подразделений, например, цехов деревообработки на метал лообрабатывающем предприятии); - 23/9 -для учета затрат на содержание подразделений по обеспече нию предприятия переработкой сельскохозяйственной продукции (как вспо могательные подразделения). На суммы производственных затрат дебетуется счет 23 (возможно в структуре рассмотренных субсчетов) и кредитуются счета: 10 «Материа лы» - на фактическую себестоимость материальных ценностей, израсходо ванных на нужды вспомогательных производств; 70 «Расчеты с персона лом по оплате труда», 96 «Резервы предстоящих расходов и платежей», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 68 «Расчеты по налогам и сборам» - на суммы начисленной оплаты труда, резерва на оплату отпусков рабочих, отчислений на социальную защиту соответствен но; 02 «Амортизация основных средств» — на величину амортизационных 195
отчислений по объектам основных средств, используемых во вспомога тельных производствах; 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - на стоимость покупной продукции и услуг специализированных предприя тий; 25/1 «Расходы по содержанию оборудования», 25/2 «Общепроизвод ственные расходы» — на долю этих расходов, учитываемых предваритель но на счете 25 в крупных вспомогательных производствах, вырабатываю щих несколько видов продукции. В мелких, а также в крупных производ ствах, изготавливающих один вид продукции, счет 25 может не вестись, а все затраты учитываться непосредственно на счете 23; 26 «Общехозяйствен ные расходы» — на долю таких расходов по продукции и услугам, реализу емым на сторону. Указанные записи по счету 23 ведутся в ведомостях 12, машинограм мах, итоговые данные которых затем переносятся в журнал-ордер 10 или 10/1. В простых вспомогательных производствах ведомости 12 открыва ются по каждому хозяйству: электроцеху, котельной, водонасосной, комп рессорной станциям, автобазе и т. п. Если энергетический цех вырабатыва ет или распределяет несколько видов энергии, например, теплосиловой цех — пар, горячую воду, кислород и т. п., затраты учитываются в ведомости 12 по цеху в целом, а в дополнение к ней открываются карточки аналитическо го учета по каждому виду энергии. Незавершенное производство отсут ствует. В рассматриваемых производствах применяется простой (попроцессный) метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. В сложных вспомогательных производствах ведомости 12 ведутся, как правило, по цеху (хозяйству) в целом и дополняются карточками анали тического учета затрат по заказам на изготовление инструментов, тары, запасных частей для ремонта и обслуживания основных средств. Прямые затраты учитываются непосредственно на счете 23 «Вспомогательные про изводства», а косвенные могут предварительно собираться на счетах 25/1 «Расходы по содержанию оборудования» и 25/2 «Общецеховые расходы». После распределения они списываются на счет 23 и включаются в себесто имость соответствующих заказов. Имеется незавершенное производство, учет затрат и калькулирование себестоимости продукции организуются позаказным методом. Заказы открывают на выпуск единичной инструмен тальной оснастки или на группы однородных инструментов и приспособ лений, на объекты изготавливаемого нестандартного оборудования или ремонтируемых основных средств, на серии запасных частей и т. п. Наряду с разовыми применяются также постоянные заказы на теку щий ремонт и обслуживание оборудования, заточку инструментов и т. п. Затраты по постоянным заказам полностью списываются в конце месяца на счета цехов-потребителей без калькулирования себестоимости услуг. Планирование, учет и калькулирование себестоимости продук ции осуществляются по номенклатуре статей расходов, устанавливаемой 196
отраслевыми министерствами и ведомствами в зависимости от особенно стей соответствующей отрасли, или в структуре экономических элементов затрат, предусмотренных «Основными положениями по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг)». Наиболее распро страненными статьями являются: 1) материальные затраты; 2) расходы по заработной плате основных рабочих; 3) налоги на заработную плату основных рабочих; 4) накладные расходы. Основные первичные документы по учету выпуска продукции вспо могательных производств и оказания услуг цехам и другим подразделени ям-потребителям - накладные на сдачу инструментов, приспособлений, моделей, пресс-форм, запасных частей, тары; акты приема-передачи не стандартного оборудования, акты приема-сдачи капитально отремонтиро ванных, модернизированных и реконструированных объектов; путевые лис ты работы автомобилей, ведомости работы автопогрузчиков, электрокар и др. Учет выработанной и полученной со стороны энергии, а также ее отпуска потребителям ведется по показаниям измерительных приборов, а при их отсутствии определяется расчетным путем исходя из мощности оборудования и продолжительности его работы. По данным приборов или расчетов отделом главного энергетика составляется ведомость распределе ния энергии по потребителям в натуральном выражении. В ней расход энер гии подразделяется также по целевому назначению: на технологические цели, на приведение оборудования в движение, на общецеховые, общеза водские и другие нужды. Ведомость сдается в бухгалтерию и служит пер вичным документом учета расхода энергетических ресурсов. Объектами калькуляции во вспомогательных производствах являют. ся виды их продукции, работ и услуг, по которым исчисляется себестои мость. В качестве калькуляционных единиц целесообразно применять: шту ку или 100 штук инструментальной оснастки, запасных частей, тары соот ветствующего наименования и типоразмера, объект изготовленного нестан дартного, капитально отремонтированного или модернизированного обо рудования, 1000 кВт х ч электроэнергии, джоуль теплоэнергии, 1000 м3 сжа того воздуха и газа, тонну восстановленных смазочных и других вспомога тельных материалов, одну обслуживаемую точку вентиляционных устано вок или слаботочной связи, тонну, тонно-километр перевозок или машиночас работы транспортных средств, комплект постиранной или отремонти рованной спецодежды, нормо-час или 1000 руб. на работы по обслужива нию оборудования, заточке инструментов и др. Натуральные калькуляционные единицы целесообразно дополнять качественными характеристиками инструментов и оборудования (мощно стью, производительностью, эксплуатационной готовностью и т. п.). 197
В простых вспомогательных производствах в связи с отсутствием незавершенного производства затраты и себестоимость продукции равны. Себестоимость калькуляционной единицы определяется делением затрат, учтенных в ведомости 12 или карточках аналитического учета по соответ ствующему виду продукции, на количество произведенной или распреде ленной энергии, выполненных транспортных либо других работ, т.е., как уже отмечалось, применяется простой (попроцессный) метод калькулирования. В сложных вспомогательных производствах при исчислении себес тоимости заказов и всей продукции принимаются во внимание переходя щие остатки незавершенного производства. Если по одному заказу изготав ливалось несколько единиц продукции, себестоимость единицы исчисляет ся делением затрат (с учетом изменений остатков незавершенного произ водства) на количество изделий (объем работ). В тех случаях, когда по заказу производилось несколько видов продукции, затраты между каждым из них обычно распределяются пропорционально плановой (нормативной) себе стоимости. Таким образом, основными методами калькулирования продук ции вспомогательных производств являются простой, позаказный и нормативный. В конце месяца учтенные на счете 23 «Вспомогательные производ ства» затраты распределяются по потребителям. Причем в сложных вспо могательных производствах предварительно оцениваются остатки незавер шенного производства. Порядок их оценки такой же, как и в основном про изводстве, но имеются и некоторые упрощения. В частности, допускается исчислять прямые затраты в незавершенном производстве по укрупнен ным нормативам, распределять расходы по содержанию и эксплуатации оборудования, а также общепроизводственные расходы — пропорцио нально заработной плате производственных рабочих. Продукция и рабо ты, сданные по частично выполненным заказам, оцениваются по плано вой себестоимости, а фактическая себестоимость определяется после выполнения всего заказа. 6.10. Синтетический учет текущих затрат (себестоимости). Порядок расчета (калькулирования) текущих затрат и последовательность их учета Для синтетического учета текущих затрат (себестоимости) применяются: 1)в учете себестоимости производственных операций - счета разде ла III Типового плана счетов бухгалтерского учета; 2)в учете текущих затрат в торговых операциях - счет 44/2 «Издержки обращения» раздела IY Типового планасчетов. Все счета активные, так как остатки (дебетовые) на них отражают величину НЗП (незавершенного производства). 198
Формирование затрат фиксируется по дебету указанного счета в корреспонденции с кредитом счета учета экономического элемента или статьи затрат. Основным является счет 20, на котором учитываются полная себес тоимость (себестоимость итого) работы предприятия в данном периоде (на пример, месяце). Однако, кроме полной себестоимости, необходимо вести раздельный учет по видам изделий (работ и услуг). Для этого применяют ся субсчета второго порядка счета 20. Субсчета первого порядка выража ют отраслевое направление операции. Например, субсчет 1 первого по рядка выражает промышленное производство, 2- сельскохозяйственное производство и т.д. Субсчета первого порядка подробно рассмотрены в п. 6.1 настоящей темы. Кроме счета 20 для учета себестоимости применя ются следующие счета: - счет 23 - для учета себестоимости работы вспомогательных под разделений; - счет 26 (по подразделениям — счет 25) -для учета накладных расхо дов и приравненных к ним; - счет 28 - для учета затрат на исправление брака; - счет 29 -для учета затрат работы непроизводственных подразделе ний, например, ФОКов, саун, бассейнов и т.д., находящихся на балансовом учете предприятия. Указанные счета учета затрат, как и их субсчета первого порядка, подробно рассмотрены в подразделе 6.1 данной темы. Все текущие затраты подразделяются на постоянные и перемен ные. Постоянные затраты - это те, которые нельзя сразу отнести на себе стоимость конкретных изделий, работ или услуг. Как правило, их фиксиру ют в качестве накладных и приравненных к ним на субсчетах счетов 25 и 26. Переменные затраты - те, которые можно сразу отнести на себестои мость конкретных изделий, работ или услуг. Например, стоимость списан ных материалов, зарплата основных работников (непосредственно выпол няющих данные операции) и т.д. Постоянные затраты (накладные расходы) первоначально формируются чаше всего по дебету счета 26 (реже - счета 25), а затем распределяются между изделиями пропорционально какому-либо гибко изменяющемуся элементу. При этом счет 26 (или 25) в обязательном порядке закрывается. Себестоимость рассчитывается (калькулируется) по экономичес ким элементам или статьям затрат. Обычно на практике «затратные» каль куляции составляются по статьям затрат. Статья затрат - это такая их состав ная часть, которую наиболее удобно показать по данному предприятию. Статья может быть представлена экономическим элементом (например, стоимостью списанных материалов - прямые материальные затраты), 199
совокупностью экономических элементов (накладные расходы) или мик роэлементом затрат (например, командировочные расходы в составе про чих затрат). Калькуляция себестоимости (текущих затрат) обычно имеет следующий вид: 1. Себестоимость-итого: в том числе: 1.1 Материальные затраты 1.2.Заработная плата основных работников ! .3.Единый налог на заработную плату основных работников (4%) 1.4.35% отчислений в ФСЗ 1.5.Накладные расходы
698 ОООРуб 300 000 руб. 200 000 руб. 8000 руб. 70 000 руб. 120 000 руб.
Расчет произвел должность
подпись
ФИО
Калькуляция может быть плановой и фактической. В первом случае в ней накладные расходы предусматриваются в процентах к зарплате ос новных работников (процент утверждается приказом по предприятию). Обычно «затратные» калькуляции входят в состав «ценовых» калькуляций. Учет (начисление) текущих затрат (себестоимости) фиксируется по дебету 20-х счетов (или субсчета 44/2 - в торговых операциях) в корреспон денции с кредитом счета учета соответствующей статьи затрат. Например: дебет с.сч.20/с.сч. - кредит сч. 10 = списаны материалы на себестои мость = материальным затратам; дебет с.сч.20/с.сч.- кредит сч.02 (05) = начислена амортизация по основным средствам (нематериальным активам); дебет с.сч.20/с.сч.- кредит сч.70 = начислена заработная плата = затратам по заработной плате; дебетс.сч.20/с.сч.- кредит с/сч.68/1(69/1) = начислены налоги и сбо ры, относимые на себестоимость; дебет с.сч.20/с.сч. - кредит сч.60 = отнесены на себестоимость опла ченные суммы по коммунальным платежам без учета НДС с покупок; дебет с.сч.20/с.сч.-кредит сч.71 = отнесены на себестоимость ко мандировочные расходы по утвержденным авансовым отчетам; дебет С.СЧ.20/С.СЧ. - кредит сч.26(25) = отнесены на себестоимость накладные расходы. Технология (порядок) учета затрат представлена определенной последовательностью действий. 1. По окончании месяца собираются (брошюруются) все первичные документы по учету расчетных (банковских) операций. 2. Банковские операции «разносятся» по счетам = составлению про водок по банку и вводу их в журнал операций компьютерной программы. 200
3. После выплаты заработной платы в месяце, следующим за отчет ным, составляются проводки по начисленной зарплате и удержаниям из нее, а также по начисленным налогам от заработной платы (4% + 35% в ФСЗН). Такие проводки желательно составлять в виде перечня (или реес тра) проводок по начисленной зарплате и налогам, расчетной базой кото рых является начисленная заработная плата. Эти проводки вводятся в жур нал операций компьютерной программы. 4. Собираются все акты на списание материалов по выполненным исполнителями работам за прошедший месяц и по ним составляются про водки отнесения стоимости списанных по актам материалов на затраты (типа дебет сеч. 20/с.сч.,..., 26,...- кредит сч. 10) и стоимости выполненных работ без НДС (дебет сеч.20/с.сч.,.. .,26,... - кредит сч.76). 5. По утвержденным авансовым отчетам по командировкам за пред шествующий месяц составляются проводки типа: дебет сч.26 - кредит сч.71. 6. На накладные расходы относятся суммы других налогов, отно симых на себестоимость (земельный и экологический налог, таможен ные пошлины и сборы). Проводки: дебет с.сч.20/с.сч.,...,26,... - кре дит сеч.68/1,сеч. 2-го порядка. 7. После пункта 6 будут полностью сформированы накладные рас ходы (определяем по дебетовому остатку на счете 26 или счете 25) и непол ные затраты по изделиям (работам или услугам) -дебетовые остатки на соответствующих субсчетах первого и второго порядка счета 20. 8. Рассчитываются суммы накладных расходов, распределяемые по изделиям (работам или услугам). 9. Проводками в журнале операций компьютерной программы фик сируется списание накладных расходов на себестоимость соответствую щих изделий (работ или услуг): дебет сеч.20/21 - кредит сч.26(25) = на затраты изделия №1 промыш ленного предприятия; дебет с/сч.20/22 - кредит сч.26(25) = на затраты изделия №2 промыш ленного предприятия... И так далее, пока счет 26(25) не закроется (т.е. остаток на счете 26 или счете 25 должен быть равен нулю). После этого формируются все затраты по изделиям (работам или ус лугам) и подсчитывается полная себестоимость работы предприятия за про шедший (отчетный) месяц путем суммирования всех субсчетов на счете 20. Если изделия (работы или услуги) готовы, то необходимо суммы списать с кредита субсчетов 20-го счета в дебет соответствующих субсче тов счета 40 (активный): дебет с/сч.40/21 -кредит с/сч.20/21 = готовность изделия №1 по его фактической себестоимости; 201
дебет с/сч.40/22 -кредит с/сч.20/22 = готовность изделия №2 по его фактической себестоимости. Если изделия сданы на склад готовой продукции, то суммы необхо димо списать с соответствующих субсчетов счета 40 на одноименные суб счета счета 43: дебет с/сч.43/21 - кредит с/сч.40/21 = на склад готовой продукции сданы изделия №1 дебет с/сч.43/22 -кредит с/сч.40/22 = на склад готовой продукции сда ны изделия №2. Дебетовые остатки на счете 20 (или субсчетах этого счета по издели ям) будут выражать объем незавершенного производства (работ) - НЗП. Рассмотрим порядок расчета и учета себестоимости на следую щем примере. Исходные данные. 1. В мае 2004 г. предприятие В выпустило два вида изделий: №1 и №2. В производстве изделия №1 было задействовано 10 человек основных ра ботников (рабочих), а изделия №2 - 1 5 человек. 2. По окончании мая 2005 г. в процессе составления проводок по выпискам из банка были зафиксированы следующие денежные расходы: а) коммунальные платежи по предприятию -- в размере 2 360 000 руб. (ставка НДС = 18%) по стоимости с учетом НДС; б) расходы за кассовое обслуживание - в размере 60 000 руб.; в) оплаченная сумма арендной платы по предприятию за май в размере 354 000 руб. по стоимости с НДС (ставка 18%). 3. По утвержденным авансовым отчетам за май командировочные расходы по предприятию в целом составили 300 000 рублей, в том числе в пределах норм командировочных расходов - 200 000 рублей. 4. По данным расчетных ведомостей в мае 2005 г. была начислена заработная плата в размере 14 000 000 рублей, в том числе а) заработная плата по должностным окладам: - основных работников, производивших изделие №1 - на сумму 3 000 000 рубл.; - основных работников, производивших изделие №2 - на сумму 5 000 000 рубл.; - административно-управленческому персоналу предприятия в размере 4 000 000 рубл.; б) премия за май 2005 г. административно-управленческому персо налу предприятия - в размере 2 000 000 руб. 5. По заработной плате, указанной в п.4, были начислены: а) налог на заработную плату по единой ставке в 4%; б) 36 % (35% + 1 % удержаний из заработной платы) отчислений в ФСЗН. 202
6. По актам на с п и с а н и е о т н е с е н о материалов на сумму 8 500 000 руб., в том числе: а) на производство изделия №1 - на сумму 4 500 000 руб.; б) на производство изделия №2 - на сумму 3 500 000 руб.; в) на выполнение работы АУП по предприятию - на сумму 500 000 руб. 7. Согласно «Годовому расчету амортизации» в мае 2005 г. по основ ным средствам предприятия должна быть начислена амортизация в разме ре 1 000 000 руб. 8. По предприятию в мае были начислены следующие налоги: а) земельный - на сумму 800 000 руб.; б) экологический (на выброс загрязняющих веществ в атмосферу автотранспортом)- на сумму 200 000 руб. Задание. 1. Рассчитать накладные расходы. 1. Рассчитать себестоимость изделий №1 и №2, распределив наклад ные расходы. 2.Определить полную себестоимость работы предприятия В мае 2004 года. 4. Отразить бухгалтерскими проводками готовность изделий №1 и №2 со сдачей их на склад готовой продукции. Решение Указанные задания должны выполняться в процессе отражения со ответствующими проводками информации перечисленных в условии пер вичных документов. /.Согласно выпискам из банка за май («банк первичных докумен тов») следует составить следующие проводки: дебет сч.60 - кредит сч.51 = 2 360 000 руб. - оплата коммунальных услуг по стоимости с учетом НДС согласно полученным из банка счетам; дебет сч. 18 - кредит 60 = 360 000 руб. (2 360 000 х 18%/118%) - НДС с покупок по коммунальным платежам, принимаемая зачету («отгрузоч ные» и платежные документы есть); дебет сч.26 - кредит сч.60= 2 000 000 руб. - стоимость оплаченных коммунальных платежей без учета НДС, отнесенная на накладные расходы (2 360 000 - 360 000 - 2 360 000:118%); дебет сч.26 - кредит сч.51 = 60 000 руб. - оплаченные расходы за кассовое обслуживание банком; дебет сч.76 - кредит сч.51 =354 000 руб. - уплачена сумма арендной платы по стоимости с учетом НДС; дебет с/сч. 18 - кредит с/сч.76 = 54 000 руб. (354 000 х 18%/118%) НДС с покупок по арендной плате, принимаемый к зачету(есть «отгрузоч ные» и платежные документы); 203
дебет сч.26 - кредит сч.76 = 300 000 - сумма арендной платы по сто имости без НДС, относимая на накладные расходы (354 000 - 54 000 = 354000:118%). 2. Согласно утвержденным авансовым отчетам следует составить следующие проводки: дебет сч.26 - кредит сч.71 = 200 000 руб. - на сумму командировоч ных расходов в пределах утвержденных в Республике Беларусь норм; дебет сч.99-кредитсч.71 = 100 000 руб.(300 000-200 000)- на сумму командировочных расходов сверх норм. З.По начисленной в мае заработной плате должны быть составлены следующие проводки: дебет сч 20/11 - кредит сч.70 = 3 000 000 руб. •- начислена заработная плата основным работникам, выполнявшим операции по производству из делия №1, нетарифным ставкам; дебет сч.20/12 - кредит сч. 70=5 000 000 руб.- начислена заработная плата основным работникам, выполнявшим операции по производству из делия №2, по тарифным ставкам; дебет сч.26 - кредит сч.70 = 4 000 000 руб. - начислена заработная плата административно - управленческому персоналу предприятия по дол жностным окладам; дебет сч.26-кредит сч.70 = 1 200 000 руб. = 4 000 000x30%-текущая премия административно - управленческому персоналу предприятия , от несенная на накладные общехозяйственные расходы в размере 30%; дебет сч.99 - кредит сч.70 = 800 000 руб.= 2 000 000 - 1 200 000 текущая премия, начисленная административно - управленческому пер соналу в размере более 30%,погашаемая за счет чистой прибыли пред приятия В; дебет сч.20/11 - кредит сч.68/11 =3 000 000 х 4% = 120 000 руб. 4-процентный налог, начисленный по заработной плате основных работни ков, выполнявших работу №1; дебет сч.20/12 - кредит сч.68/11 =5000 000 х 4% = 200 000 руб. 4-процентный налог, начисленный по заработной плате основных работни ков, выполнявших работу №2; дебет сч.26 - кредит сч.68/1 = (4 000 000 + 2 000 000) х 4% = 240 000 руб. 4-процентный налог, начисленный по заработной плате административноуправленческого персонала предприятия; дебет сч. 20/11 - кредит сч.69/1 = 3 000 000 х 35% = 1 050 000 руб. начислено 35 процентов отчислений в фонд социальной защиты населения по заработной плате, начисленной основным работникам, выполнявшим операции по выпуску изделия № 1 ; 204
дебет сч. 20/12 - кредит сч.69/1 = 5 000 000 х 35% = 1 750 000 руб. начислено 35 процентов отчислений в фонд социальной защиты населения по заработной плате, начисленной основным работникам, выполнявшим операции по выпуску изделия №2; дебет сч.26 - кредит сч.69/1 = (4 000 000 + 2 000 000) х 35% = 2 100 000 руб. - начислено 35 процентов отчислений в фонд социальной защиты населения по заработной плате, начисленной административно-уп равленческому персоналу предприятия; дебет сч.70-кредит сч.69/1 =3000 ОООх 1% = 30 000 руб.-начислен ] процент отчислений в фонд социальной защиты населения из заработ ной платы, начисленной основным работникам, выполнявшим операции по выпуску изделия № 1; дебет сч.70 - кредит сч.69/1 = 5 000 000 х 1 % = 50 000 руб. - начислен 1 процент отчислений в фонд социальной защиты населения из заработной платы, начисленной основным работникам, выполнявшим операции по выпуску изделия №2; дебет сч.70-кредит сч.69/1 =6000 ОООх 1% = 60 000 руб.-начислен 1 процент отчислений в фонд социальной защиты населения из заработной пла ты, начисленной административно-управленческому аппарату предприятия. 4. Согласно актам на списание материалов должны быть составле ны следующие проводки: дебет сч.20/11 - кредит сч. 10 = 4 500 000 руб. - стоимость материалов, списанных на себестоимость производства изделия №1, согласно актам на списание за май 2004 г.; дебет сч.20/12 - кредит сч. 10 = 3 500 000 руб. - стоимость материалов, списанных на себестоимость производства изделия №2, согласно актам на списание за май 2004 г.; дебет сч.26 - кредит сч.Ю =500 000 руб. - стоимость материалов, отнесенных на накладные расходы, согласно актам на списание за май 2005 г. 7. Согласно «Годовому расчету амортизации» в мае 2005 г. по ос новным средствам предприятия должна быть составлена проводка: дебет сч.26 - кредит сч.02 = 1 000 000 руб. - начислена амортизация по основным средствам и отнесена на накладные расходы. 8. Согласно годовому расчету земельного налога в мае 2005 г. долж на быть составлена следующая проводка: дебет сч.26 - кредит сч.68/1 = 800 000 руб. - сумма земельного нало га, начисленного за май 2005 г. 9. Согласно расчету экологического налога за май 2005 г. должна быть составлена следующая проводка: 205
дебет сч.26 - кредит сч.68/1 = 200 000 руб. - сумма экологического налога, начисленного за май 2005 г. 10. Все суммы из рассмотренных документов разнесены по счетам. Поэтому можно подсчитать сумму накладных расходов общехозяйственюго характера и неполную себестоимость производства изделий№1 и№2 20/1 -1
26
-
2 000 000 60 000 300 000 200 000 4 000000 1 200 000 240 000 2 100 000 500 000 1 000 000 800 000 200 000 12 600 000
-
20/1-2
-
3 000 000 150 000 1 050 000 4 500 000
5 000 000 250 000 I 750 000 3 500 000
8 700 000 8 700 000
10 500 000 10 500 000
12 600 000
-
По результатам расчета видно, что накладные расходы (дебетовый оборот по счету 26) составил 12 600 000 руб., неполная себестоимость произ водства изделия №1 (дебетовый оборот на субсчете 20/11) - 8 700 000 рублей и неполная себестоимость производства изделия №2 (дебетовый оборот на субсчете 20/12) - 10 500 000 руб. 11. Распределим накладные расходы между произведенными в мае 2005 г. изделиями. МАЙ 2005 г. РАСПРЕДЕЛЕНИЕ ЗАТРАТ СЧЕТА 26 ПО СЧЕТАМ 20/и И 20/и изделие №1 = 10 человек + изделие №2 = 15 человек. Итого основных работников = 2; <еловек. Цебетовый оборот по счету 26 = 12 600 000 руб. 10 чел Гчет 26
= 5 040 000 руб. 25 чел 15 чел.
"чет 26
7 560 000 руб. 25 чел. Итого кредит счета 26 = 12 600 000 руб Расчет произвел подпись
206
ФИО
12. Отразим бухгалтерскими проводками распределение накладных расходов и рассчитаем себестоимость производства изделий №1 и №2, а также полную себестоимость продукции предприятия в мае 2005 г.: дебет с/сч. 20/11 -кредит сч.26 = 5040 000 руб.-списание накладных расходов на себестоимость производства изделия №1; дебег 20/12 - кредит 26 = 7 560 000 руб. - списание накладных расхо дов на себестоимость производства изделия №2; 20/1-!
20/1-2
-
3 000 000 120 000 1 изи и ш 4 500 000 5 040 000 I3 74CO0O 13 710 000
-
5 000 000 200 000 1 750 000 3 500 000 7 560 000 18 060 000 18 010 000
-
Таким образом, видно, что: 1) себестоимость производства изделия №1 составила 13 710 000 руб.; 2) себестоимость производства изделия №2 составила 18010 000 руб. Полная себестоимость продукции предприятия в мае 2005 годасоставилаЗ! 720000руб.(13710000+ 18010000). 13. Отразим бухгалтерскими проводками готовность изделий №1 и №2: дебет с.сч.40/11 - кредит с/сч.20/11 = 13 710 000 руб. - готовность изделия №1; дебет с.сч.40/12-кредит с/сч.20/12 = 18 010 000 руб.-готовность изделия №2. дебетс.сч.43/11 - кредит с/сч.40/11 = 13 710 000 руб. - изделия №1 сданы на склад готовой продукции; дебет с.сч.43/12 - кредит с/сч.40/12=18010 000 руб. - изделия №2 сданы на склад готовой продукции.
207