Codice fiscale Frizzera - vol. 2 Imposte dirette

Bruno Frizzera

GUIDA PRATICA FISCALE 2007 Vol. 2A - Imposte Dirette Indice per argomento

NOTA: la Guida Pratica Fiscale 2A/2007 è arricchita dei preziosi supporti: il «CODICE FISCALE Frizzera I – Imposte Indirette» [CFF ➊ 2719] e il «CODICE FISCALE Frizzera II – Imposte Dirette» [CFF ➋ 5117]. A fianco di ogni disposizione legislativa è riportato il codice numerico, per consentire l’immediata consultazione nei Codici Fiscali I e II della fonte legislativa, completa di riferimenti, modifiche, giurisprudenza e interpretazioni

Irpef - Ires - Irap - Dichiarazione Redditi - Società Indice alfabetico

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A. Abbuoni .................. 133,163 Abitazione, principale . 23,58 – secondaria ................... 58 Accantonamenti, altri .... 192 – per rischi su crediti ... 191 – T.F.R. ......................... 190 Accertamento, analitico 306 – disciplina ............. 284-289 – induttivo ...................... 307 – parziale ....................... 307 – sintetico ...................... 307 Accessi e ispezioni ....... 304 Accettazioni bancarie ...... 71 Acconto, Irpef, Ires, Irap ....................... 355-358 – – autoriduzione .......... 357 – – termini .............. 355-358 – redditi tass. separata .. 45 – scomputo ................. 42-43 Acquacoltura .................. 121 Addizion. Irpef, comun. . 7,13 – – contribuenti esonerati ............................ 8 – – novità collegato Finanziaria 2008 ........ 9 – provinciale ................. 7,13 – regionale ................... 6,13 Aeromobili ............... 200,320 Affitto, di azienda ... 196,203 Agenti e rappresentanti,

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ritenute ........................ 295 Agevolazioni ........... 328-337 – – modalità trasmissione dati ................. 334 – – settore agricolo ...... 335 Aggregazioni aziendali, bonus ........................... 239 Agriturismo ..................... 121 Aliquota, Ires ................. 140 Allegati dichiarazione dei redditi ............. 373,385 Allevamento, redd. di . 54-56 Amministratori, compensi .................................. 180 – partecipaz. agli utili ... 180 Ammortamento ....... 192-206 – accelerato .................. 195 – anticipato .................... 195 – beni rivalutati ............. 194 – beni usati ................... 195 – coefficienti .................. 207 – finanziario ................... 204 – modem ....................... 202 – ridotto ......................... 195 Anagrafe, conti e depositi ................................ 325 – italiani all’estero .......... 11 – tributaria ....................... 63 Anticipo imposte T.F.R. . 46, 190

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Antiquariato, beni di ...... 114 Aree edificabili, cessioni . 79 Arretrati, lavoro dip. ... 48,95 Artisti ....................... 106-116 Asili nido .......................... 27 Assegni, al coniuge . 22,103 – alimentari ..................... 22 Assicurazione, imprese . 144 – premi ............................ 27 – sulla vita ........... 27,71,302 – – riscatto ............... 48,302 Associato, decesso ....... 108 – esclusione .................. 108 – recesso ....................... 108 Associazioni, culturali, politiche ....................... 154 – di categoria ................ 154 – di professionisti ......... 134 – di promozione sociale 154 – di volontariato ............ 156 – in partecipazione .. 74,116 – sportive ....................... 154 Attività, agricole ........ 52,120 – – svolte da società ..... 120 – d’impresa ................... 120 – illecite ........................... 11 – non commerciali ........ 330 – professionale, in for-

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«Guida Pratica Fiscale» - n° 2A/2007 – periodico bimestrale – reg. Tribunale TN – n. 287/1979 Direttore responsabile: Bruno Frizzera Proprietario ed Editore: Il Sole 24 Ore S.p.A. via Monte Rosa n. 91 - 20149 MILANO Presidente: Giancarlo Cerutti Amministratore Delegato: Claudio Calabi – Direttore Generale Professionisti: Eraldo Minella Sede legale e direzione: via Monte Rosa n. 91 – 20149 MILANO Redazione: 38100 TRENTO – Galleria dei Legionari Trentini n. 5 – tel. 0461.20731 – fax 0461.239268 Stampa: Nuovo Istituto Italiano d'Arti Grafiche S.p.A. – Via Zanica n. 92 – Bergamo Servizio Clienti Periodici: tel. 023022.5680 oppure 063022.5680 – fax 023022.5400 oppure 063022.5400 e-mail: [email protected] Le fotocopie per uso personale del lettore possono essere effettuate nei limiti del 15% di ciascun volume/ fascicolo di periodico dietro pagamento alla SIAE del compenso previsto dall’art. 68, commi 4 e 5, della legge 22 aprile 1941, n. 633. Le riproduzioni effettuate per finalità di carattere professionale, economico o commerciale o comunque per uso diverso da quello personale possono essere effettuate a seguito di specifica autorizzazione rilasciata da AIDRO, Corso di Porta Romana n. 108, Milano 20122, e-mail [email protected] e sito web www.aidro.org 0.711 Il volume è stato chiuso in redazione il 18 ottobre 2007

«L'elaborazione dei testi e dei prospetti, anche se curati e verificati con scrupolosa attenzione, nel caso di errori o imprecisioni non può comportare responsabilità».

IRPEF Sogg. passivi Classif. redd. Aliquote Oneri deducib. Oneri detraib. Tassaz. separ. Terreni Fabbricati Capitale Redditi diversi Capital gain Red. lav. dip. Professionisti Impresa Impresa famil. Ammortam. Registri Accertamento Ritenute Agevolazioni IRES Norme Pro-rata e thin cap Trasparenza

9 11 13 21 25 45 50 57 64 78 83 89 105 120 136 192 284 284 292 328

139 159 216

SOCIETÀ Norme 259 Bilanci 264 IRAP Norme

242

VARIE Verifiche 303 Acc. adesione 308 Studi settore 310 Parametri 319 Norma antielus.327 Riscossione 338 Acconti 355 Sanzioni 361 Reati 358 Ravvedimento 369 DICHIARAZIONE REDDITI Dich. annuali Mod. 770 Dich. I.C.I. Unico 2007

372 379 390 391

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ma individuale e associata ............................. 108 – volontariato ................. 156,331 Autoconsumo ......................... 130 Autori, diritti .................... 116,294 Autotassazione ...................... 342 Autotrasportatori .................... 131 Autotutela ............................... 327 Autoveicoli, aziendali .............. 90 – fringe benefit ...................... 179 – di professionisti ................. 114 – in uso agli amministratori .................................... 202 – in uso al dipend. ........ 179,201 A.V.S. Svizzera ..................... 293 Avviamento ............... 23,203,302 – negativo .............................. 203 Azienda, agricola .................. 120 – cessione e affitto ................. 78 – conferimento ........................ 21 – coniugale .............................. 12 – donazione e successione, a familiari ............ 137,165 Azioni, ai dipendenti ................. 94 – distribuzioni gratuite di ......... 73 – dividendi ........................ 71,298 B. Badanti .................................... 16 Banche, ritenute ............ 296-298 Beni, cessione ai dipendenti .. 91 – cessione di ......... 163,196,197 – costo ................................... 212 – culturali ................................. 27 – d’arte, antiquariato e collez. 114 – di lusso .............................. 114 – di terzi, manutenzione e riparazione ......................... 198 – in comunione e non ............ 12 – in concessione .................. 204 – perdite di ............................ 189 – promiscui ..................... 196,202 – relativi all’impresa ............. 133 – strumentali ......................... 114 Beni ammortizzabili ........ 132,192 – cessione ed eliminaz. 196,197 – gratuitamente devolvibili ... 204 – immateriali .......................... 202 – registro ................ 109,132,287 – spese manutenzione, riparazione ............................. 196 – usati .................................... 195 Bilancio annuale ............ 265-275 – compilazione .............. 275-283 – in forma abbreviata ........... 273 – prospetto .................... 279-280 – redazione ................... 264-283 – Ue ............................... 264-283 Bilancio Ias, contrib. deduc. 206 Bollatura registri .................... 285 Bollettario madre e figlia ...... 110 Bonus, concordato falliment. .. 171 Borse di studio ....... 100,105,292 Boschi, detraz. Irpef 36%, spese salvaguardia e manutenz. 39 Brevetti, diritti autore ....... 81,116 Buoni pasto ............................. 90 C. Calcolo Irpef ...................... 13,21

Cambiali finanziarie ................ 71 Campione d'Italia ...................... 11 Capital gain, tassazione ...... 83-88 Capitale, aumento-riduzione del capitale sociale .............. 67 – redditi di .......................... 64-78 Carburanti, distributori .......... 131 Cariche elettive .............. 102,292 Carichi di famiglia, detrazioni 16 Cartella di pagamento .......... 346 Catasto dei terreni, nuove rendite ................................... 52 Categorie, di fabbricati ........... 61 – di reddito ......................... 11-12 Cavalli, redditometro ............. 320 Cessione, a termine ............... 71 – aree edificabili ..................... 79 – azienda, unica ..................... 82 – beni ...................... 163,196,197 – crediti d’imposta ........ 354-355 – valute estere ........................ 87 Coefficienti di ammortamento 207 Collaboratori, familiari 113,137,320 Collaborazione coordinata e continuativa .................. 100,118 – ritenute ............................... 292 – trasformaz. in lavoro dip. . 117 Coltura, variazioni di ............... 52 Compensazione ................ 42,395 – delle perdite ....................... 135 – versamento unitario .......... 342 Compensi, ad amministr. ..... 180 – ai familiari, del profess. .... 113 – – dell’imprenditore ............. 180 – ai soci, per prestazioni di lavoro ............................... 180 – imprenditori ........................ 180 – in natura ai dipendenti ....... 89 – lavoratori autonomi ...... 106,294 – lavoro occasionale ....... 82,294 – non soggetti a ritenuta ..... 295 – per funzioni elettorali ... 10,292 – per intermediazione immobiliare ................................. 31 – per partecipazione a convegni ................................ 106 – per trasmissione dichiarazioni ................................. 106 – ritenute ....................... 292-296 Componenti, negativi di reddito ............................... 178-192 – positivi di reddito ....... 163-178 Comunione, convenzionale dei beni ................................. 12 Concessione (beni in) .......... 204 – opere pubbliche ................. 204 Concordato, preventivo ... 167,241 Condominio ....................... 11,292 Conguaglio, fine anno ............ 96 Coniuge, assegno al ............... 22 – redditi del ............................. 12 Consolidato, mondiale .. 223-225 – nazionale .................... 221-223 Consulenti, truffa ................... 346 Contabilità, magazzino ......... 288 – ordinaria ...................... 109,287

– professionisti ...................... 109 – semplificata ................. 109,288 – supersemplificata ............... 124 – tenuta della ................ 109-112 – violazioni amministrative ... 367 Conti d’ordine ........................ 281 Conto economico, compilazione ..................... 277-283,280 Contribuente, morte del ........ 393 Contribuenti, minimi ...... 123-124 – minori ................................. 124 Contributi, a fondo perduto .. 107 – a imprese ........................... 170 – compensazione .................. 395 – conto impianti .................... 170 – pensione complementare ... 190 – pensione integrativa ............ 23 – per i dipendenti ................... 93 – previdenziali ..... 23,97,107,117 – sindacali ............................. 184 – U.N.I.R.E. ........................... 302 Controlli e verifiche ....... 303-308 Convegni, deducibilità spese per ....................................... 114 Convenzioni internazionali ... 294 Cooperative, agevolazioni .... 329 – agricole ............................... 330 – di produzione e lavoro ..... 330 Corrispettivi in valuta ............ 177 Costi e ricavi, norme .... 131-133 Costi generali deducibili ....... 206 Crediti, perdite su ................. 189 – prospetto ............................ 191 – rischi per perdite su .......... 191 Crediti d’imposta . 40-41,146-147 – altri ...................................... 337 – cessione dei .............. 354-355 – misura dei .......................... 337 – per imposte estere .............. 40 – per nuove iniziative ........... 125 – per ricerca scientifica ........ 333 – su dividendi .......... 40,146-147 Credito passante ..................... 77 Criteri, di valutaz. (bilancio) . 269 – – rimanenze ....................... 175 Croupiers, mance ai ............. 292 CUD, certificazione dipendenti 98 D. Datore di lavoro, obblighi ... 97 Deduzioni, da redd. d’impresa . 132 – da reddito professionale ... 112 – dal reddito complessivo . 21-25 Depositi a garanzia ................. 70 Deposito, bilancio .................. 273 – certificati di ........................ 300 Detrazioni, Ires, enti non residenti .................................. 158 – Irpef, per canoni di locaz. 39-40 – – per familiari a carico .. 16,18 – – per lavoro dipendente ..... 19 – – per oneri ...................... 25-39 – – per pensione .................... 19 – – recupero edilizio .......... 33-39 Detrazioni indebite, violazioni amministrative ................ 365 Dettaglianti, valutazione delle rimanenze ....................... 176 – continua –

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Diarie trasferte, per dipendenti .............................. 91,178,179 – per professionisti ............... 115 Dichiarazione annuale .. 372-378 – esonero da ........................ 375 – Mod. 770 ............................ 379 – Mod. UNICO, persone fisiche ................................... 391 – – persone giuridiche ......... 384 – – società di persone ed equiparate ................... 387 – prescrizione ....................... 309 – termini ......................... 372,388 Dichiarazione ICI ................... 390 Dipendenti pubblici ............... 101 Diritti, d’autore ................ 116,294 – di concessione .................. 203 – reali di godimento ............... 21 Diritto, d’interpello .......... 205,327 Disavanzo da fusione e scissione ............................. 233,237 Disposizioni comuni ...... 230-241 Distretti produttivi .................. 141 Distributori di carburanti ....... 131 Dividend washing .................. 189 Dividendi, credito d’imposta ... 40 – ritenute ....................... 298-301 – tassazione ............................ 71 Divisione ereditaria ............... 137 Documentazione oneri ............ 22 Documenti, conservazione ... 286 Doppia imposizione, divieto . 231

Fallito ........................................ 11 Family area .............................. 16 Ferie, indennità per ferie non godute .............................. 48,96 F.I.F.O. ................................... 175 Finanziamento soci ................. 65 Fondi, di investimento ............ 75 – – immobiliare ....................... 75 – indennità (Tfr) ...................... 96 – – anticipo imposta su .. 46,190 – pensione ....................... 59,145 – – complementare ............... 190 – quiescenza e previdenza . 190 – rischi su crediti .................. 191 – sanitari, contributi ................ 23 Fondo patrimoniale ................. 12 Fotografo ................................ 106 Fringe benefits, lavoratori dipendenti ................................. 89 – – imprese (deducibilità) .... 179 Funghicoltura .................... 53,121 Funzioni elettorali ............... 10,23 Fusione di società ................ 233 – fra società Ue .................... 238 G. Garanzia, depositi a ............. 70 GEIE ....................................... 136 Gettoni di presenza ....... 102,292 Giochi e lotterie ................ 81,302 Giudici costituzionali ............. 293 I. ICI, dichiarazione ................. 390 Imbarcazioni ................... 200,320 Immobili, all’estero .................. 79 – ammortamento ................... 196 – categorie di .......................... 61 – in leasing, professionisti ... 113 – in proprietà, professionisti 57,113 – inagibili ................................. 59 – ristrutturazione ................ 33-39 – storici e artistici ................... 60 Immobilizzazioni finanziarie .. 166 Immobilizzi materiali ..... 193-202 Imposta, a credito ................... 42 – – rimborso ............................ 42 – – riporto ................................ 42 – da versare ............................ 42 – sostitutiva, su capital gain .. 86 Imposte deducibili ................. 183 – pagate all’estero .................. 40 Imprenditore agricolo professionale ................................... 52 Impresa, di nuova costituz. .. 122 – familiare ................ 13,136-138 – – cessazione di ................. 137 – in regime forfetario ........... 123 – individuale .......................... 133 – micro, piccola e media ..... 331 – minore ........................ 127-129 – reddito di ............................ 120 Imprese, marittime ........ 225-229 – sociali ................................. 157 Incentivi, commercio ............. 336 – incremento occupazione ... 332 – territoriali ............................ 336 Incrementi patrimonali .......... 321

Indennità .................................. 48 – cessazione di agenzia ....................... 49,190,295 – cessazione di collaborazioni coordinate ...... 48,190,295 – chilometrica ................. 115,178 – di esproprio ................... 81,302 – di trasferta ........................... 91 – ferie non godute ............. 48,96 – fine rapporto ............... 190,292 – integrative speciali .............. 99 – integrazione salariale .......... 48 – mobilità ................................. 48 – parlamentari ................ 102,292 – perdita avviamento .............. 49 – prima sistemazione ............. 92 – ritenute ........................ 292,293 – sostitutive mensa ................ 90 Indicatori, di coerenza .......... 317 – di normalità economica .... 317 Inps, co.co.co. ....................... 100 – Emens ................................ 119 – gestione separata .............. 118 – occasionali ......................... 119 Interessi, attivi . 172-173,296-298 – legali ..................................... 65 – moratori ......................... 11,107 – passivi ........................... 26,180 – su conto corrente ................ 43 – su crediti lavoro dipendente . 89 – su imposte ......................... 352 – su obbligazioni, titoli, depositi ............................ 296-298 Interpello, diritto di ......... 205,327 Investimenti, ambientali ........ 336 – finanziari, fondi esteri ......... 76 – innovativi, agevolazioni ..... 333 – nuovi in aree svantaggiate .............................. 334-335 Irap ................................. 242-258 – acconto ............................... 356 – agevolazioni ....................... 257 – aliquota ............................... 256 – base imponibile ................. 253 – impianti fotovoltaici ............. 246 – imprese in regime forfetario 247 – incremento occupazionale .. 253 – indeducibilità ...................... 242 – indennizzi per eventi alluvionali .............................. 246 – lavoro autonomo ............... 246 – promotore finanziario e assicurativo ......................... 243 – riscossione ......................... 257 – sanzioni .............................. 258 – trust .................................... 243 Ires ......................................... 139 – acconto ....................... 355-358 – agevolazioni ....................... 328 Irpef ............................................ 6 – acconto ....................... 355-358 – – autoriduzione .................. 355 – agevolazioni ....................... 328 – calcolo ............................. 13,21 – novità per i redditi 2007 ..... 17 Iscrizioni a ruolo ................... 353 Ispezioni e verifiche .............. 304 Istruzione, spese e tasse ....... 27

E. Eccedenza dell’imposta a credito ............................. 13,42 Editoria, rimanenze ............... 176 Enti, associativi ..................... 153 – commerciali ................ 143-146 – creditizi ............................... 144 – finanziari ............................. 144 – non commerciali resid. 150-157 – non residenti ...................... 157 – rischi su crediti .................. 191 Eredi .................................... 11,49 Erogazioni liberali, a dipendenti . 93 – a istituzioni religiose ........... 23 – a Onlus ............ 23,28,184,185 – a partiti politici ..................... 28 – a società sportive dilettantistiche ............................... 28 – a Università ......................... 24 – deducibili per l’impresa ..... 184 – per fini culturali ................... 28 Esenzioni ................................. 10 Esproprio, indennità di .... 81,302 Estero, anagrafe italiani ......... 11 – redditi prodotti all’ ............... 40 – – redditi di capitale ............. 76 – – redd. di lavoro dipend. ... 103 – trasferimento di sede .......... 44 F. Fabbricati, categorie di ........ 61 – locati ..................................... 58 – redditi di .......................... 57-64 – rendite catastali ................... 60 – rurali ..................................... 62 Fallimento .............................. 241

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Iva indetraibile, deducibilità .. 183 L. Lavoratori, a progetto ........ 118 – cooperative di produzione .. 99 Lavori socialmente utili ......... 103 Lavoro, autonomo 105-119,294-295 – dipendente ................... 89-105 – – all’estero ......................... 103 – – arretrati ............................. 48 – occasionale ................... 82,294 – stagionale ........................... 292 Leasing, contratto ................. 132 – imprese ...................... 192-206 – professionisti ............... 113,114 Liberalità, a dipendenti ........... 93 – a istituzioni religiose ........... 23 – a Onlus ............ 23,28,184,185 – a partiti politici ..................... 28 – deducibili per l’impresa ..... 184 – per fini culturali ................... 28 Libri, Libro giornale ............... 287 – Libro inventari .................... 287 – obbligatori, contabilità semplificata ............................ 289 – – datori lavoro ..................... 99 – – omessa istituzione o esibizione, sanzioni ........... 99 – – tabella di sintesi ..... 290-291 – professionisti .............. 109-112 – scritture contabili ....... 284-289 – sociali ................................. 263 Lifo a scatti annuali .............. 175 Liquidazione, coatta .............. 241 – volontaria ........................... 240 Lotterie .............................. 81,302 Lottizzazione terreni ................ 79 M. Magazzino, contabilità ........ 288 – valutazione ......................... 175 Mance ai croupiers ............... 292 Manutenzione, beni culturali .. 27 – spese di ........................ 27,196 – su beni di terzi .................. 198 Medici, attività intramuraria .. 101 Medicinali, acquisto ................ 25 Mensa, indennità sostitutiva ... 90 – servizi, deducibilità ............ 178 Mensilità aggiuntive ................ 95 Minori non emancipati ............ 11 Minusvalenze, comunicaz. ..... 86 – determinazione .................. 187 – sopravvenienze passive ... 186 Mobilità, indennità di .............. 48 Mod. 770 ................................ 379 Mod. UNICO, persone fisiche 391 – persone giuridiche ............. 384 – società di persone ............ 387 Motocicli ................................. 200 – di lusso .............................. 200 Mutui, agrari ............................ 26 – ipotecari ............................... 26 – – per costruzione abitazione principale ................. 32 – per recupero edilizio ........... 26

Nota integrativa ..................... 270 Notifica atti tributari .............. 348 Nuove iniziative produttive, credito d’imposta ........ 125-126 O. Obbligazioni ...................... 68,70 – cessioni a termine ............... 71 – di S.P.A. non quotate ......... 70 – misura della ritenuta . 296-298 Occupazione, incremento, incentivi ............................... 332 Oggetti d'arte, antiquariato e collezione ............................ 114 O.I.C.V.M. ................................ 76 Omaggi ............................ 114,205 Omissioni sanabili, ravvedimento ................................... 369 Oneri, deducibili ................. 21-25 – – documentazione ............... 22 – detraibili ........................... 25-39 – – novità 2007 ...................... 30 – di utilità sociale ................. 184 – fiscali e contributivi ........... 182 Onlus .............................. 154-157 – agevolazioni ....................... 156 – erogazioni a ..... 23,28,184,185 Operazioni, elusive ............... 327 – straordinarie ............... 231-241 Opere, dell’ingegno ................. 81 – e forniture ultrannuali ....... 177 – pubbliche, diritti di concessione ................................ 204 Opzione, contabilità ordinaria 128 Organi dello Stato ................. 157 Organismi di volontariato ..... 155 P. Paesi in via di sviluppo, contributi a .......................... 23 Parametri ............................... 319 Parenti, compensi ai parenti del professionista ............... 113 – compensi ai parenti dell’imprenditore ........................ 180 Parlamentari, indennità .. 102,292 Partecipazioni, rivalutazione ... 84 – societarie qualificate, definizione ............................... 83 Participation exemption . 167,188 Patrimonio netto, partecipazioni iscritte ......................... 188 Pensioni ............................ 98,292 – esenti ............................. 98,328 – estere ................................. 105 – Inpdap a non residenti ......... 8 – ritenute ........................ 292,293 Perdite ....... 13,21,50,135,187,240 – riporto ................................... 21 – su crediti ............................ 189 Pesca costiera, interna e lagunare .............................. 333 Pianificazione fiscale concordata ...................................... 371 Plusvalenze, da cessione immobili ..................................... 80 – patrimoniali ................. 164-167 Polizze, sanitarie ..................... 91 – vita, ritenute ....................... 302 Portatori di handicap, veicoli

adattati ................................... 26 Premi assicurazione ................ 27 Premi e vincite ................. 81,302 Prescrizione dichiarazioni ..... 309 Prestiti a dipendenti ................ 91 Prestito d'onore ..................... 107 Principio di competenza e di cassa ................................... 172 Professionisti .................. 106,294 – associazioni ....................... 134 – studio in comune tra ......... 108 Project financing ................... 206 Pronti contro termine .............. 70 Propaganda, spese ............... 204 Pro-rata, deducibilità dei costi 180 – indeducibile ........................ 206 – patrimoniale ....................... 159 Protesi dentarie e sanitarie .... 26 Proventi, immobiliari ............. 174 – sostitutivi .............................. 11 Provvigioni, ritenute sulle ..... 295 Pubblicità, spese di .............. 204 Q. Quiescenza, fondo di ......... 190 Quote, valutazione delle ....... 177 R. Radiotelefoni ................. 115,202 Rappresentanti, ritenute ....... 295 Rappresentanza, spese ........ 205 Rateazione, interessi ............ 352 – richiesta di ......................... 349 Ravvedimento ................ 369-371 Reati tributari, nuova disciplina . 358 Recupero edilizio, agevolaz. .. 33 Redditi, agrari ..................... 50-54 – assimilati a lavoro dipendente .......................... 99-103 – categorie di ..................... 11-12 – di allevamento ................ 54-56 – di capitale ....................... 64-78 – di fabbricati ..................... 57-64 – di impresa .......................... 120 – – componenti negativi ....... 178 – – componenti positivi ........ 163 – – redditi esclusi ................. 174 – di lavoro autonomo ........... 105 – di lavoro dipendente ... 89-105 – di partecipazione ....... 134-136 – di terreni .......................... 50-54 – diversi .............................. 78-83 – dominicali ........................ 50,54 – esclusi da Irpef .............. 10,51 – esenti ............................. 10,397 – esteri ............................. 76,103 – fondiari ................................. 50 – non professionali ............... 116 – occasionali ........................... 82 – prodotti in forma associata .............................. 134-136 – tassazione separata 45-50,136 Reddito, complessivo ......... 13,21 – da impianti fotovoltaici ........ 82 – determinaz. sintetica ......... 307 – fondiario, violazioni amministrative .......................... 365 Redditometro ................. 319-322 Regime, attività marginali 124-125 – forfetario ..................... 123-124 – imprese minori ........... 127-129

N. Navi ........................................ 320 No tax area ............................. 14 Non residenti, detraz. Irpef .... 44 – Irpef dovuta da ............... 43-44 – soggettività Irpef .................... 9 Norma antielusiva ................. 327

– continua –

5 – segue –

Irpef - Ires - Irap - Dichiarazione Redditi - Società pag.

pag.

pag.

– ordinario imprese ...... 129-131 – supersemplificato ............... 124 Regimi, contabili ............ 122-123 Registri, beni ammortizz.109,287 – bollatura ............................. 285 – conservazione dei ............. 286 – cronologici .......................... 109 – dipendenti .......................... 290 – IVA ............................... 287,290 – multiaziendali ..................... 289 – professionisti ...................... 111 – vidimazione ........................ 290 Rendite, catastali .................... 60 – finanziarie, riforma tassazione .................... 83-86 – vitalizie ........................ 102,292 Residenze, principali ........ 58,320 – secondarie .................... 58,320 Responsabilità dei soci ........ 259 Retribuzioni ..................... 292,293 Ricavi, norme ........................ 163 Ricerca, e consulenza ........... 101 Riduzione capitale sociale 67,135 Rimanenze ..................... 175-177 – valutazione delle ............... 175 Rimborso, con titoli di Stato 354 – interessi .............................. 352 – per trasferte .................. 92,178 – spese professionali ........... 115 Riparazione, spese di .... 196,198 Ripartizione, impr. familiare . 138 – redditi associati ................. 135 Riporto perdite ......................... 21 Risarcimenti ...................... 49,170 Riscatto, assicurazioni ............ 48 – leasing ................................ 200 Rischi, su crediti ................... 191 Riscossione ................... 338-352 – riforma ................................ 350 Riserve, distribuzione di ......... 66 – indivisibili ............................ 329 Risparmio amministrato e gestito .................................... 87 Ristrutturazione immobili ... 33-39 Ritenute alla fonte ........ 292-302 Rivalutazione, partecipazioni .. 84 – terreni ................................... 54 Ruoli, iscrizione ..................... 353 – riscossione mediante 344-354 S. Salari e stipendi, esteri ...... 104 – ritenute ........................ 292,293 Sanzioni, amministrative 361-371 Scaglioni di reddito ................. 15 Scissione di società .............. 236 Scomputo riten. di acconto 42-43 Sconti .............................. 133,163 Scritture contabili .......... 284-289 Scuola, spese e tasse ............ 27 Segreto bancario ........... 322-327 Serre, colture in ...................... 53 Servizi telefonici, attivazione 206 Soci, cooperative lavoro . 99,292, 329

– fondatori e promotori . 116,294 – recesso dei .............. 49,67,135 – responsabilità ..................... 259 – versamenti dei ................... 189 Società, agricole ................... 120 – comunitarie ........................ 238 – controllate e collegate ...... 265 – di capitali ............ 143-146,259 – di comodo ........... 142,147-150 – di fatto ................................ 133 – di investimento immobiliare quotate ........................ 142 – di persone ................... 134,259 – – ed equiparate, dichiarazione dei redditi ... 387-389 – ed enti, dichiarazione dei redditi delle ....... 384-386 – figlie (dividendi) ................. 145 – fusione di .................... 233,238 – neo-quotate ........................ 140 – non operative ...... 142,147-150 – non residenti ...................... 157 – norme societarie ........ 259-264 – professionale, non residente . 158 – residenti in paradisi fiscali . 41 – scissione di ........................ 236 – sportive dilettantistiche, erogazioni liberali ............. 28 – trasformazione di ............... 231 Sopravvenienze, attive . 170-172 – passive ....................... 186-190 Sostituti d’imposta .. 292,379-383 Spese, adozioni internazionali 23 – chirurgiche ........................... 26 – costituzione imprese ......... 205 – deducibili ................. 21-25,114 – detraibili ........................... 25-39 – di manutenzione e riparazione ......................... 196,198 – di studio e ricerca ........ 28,204 – funebri .................................. 27 – generali (costi) ................... 206 – mediche ........................... 22,26 – prestazioni di lavoro dipendente ........................ 178-180 – pubblicità ............................ 204 – rappresentanza .................. 205 – relative a più esercizi 204-206 – sanitarie ............................... 26 – scolastiche ........................... 27 – veterinarie ............................ 27 Spettacolo, erogazioni ............ 28 Sportivi, prestazioni ................ 82 Stato patrimoniale ......... 279-280 – compilazione .............. 275-277 Stipendi e salari, esteri ........ 104 – ritenute ........................ 292,293 Stock options ........................... 94 Stranieri, ritenute su compensi a ....................................... 294 Studi di settore .............. 310-319 – indicatori, di coerenza ...... 317 – – di normalità economica . 317 Studi e ricerche, spese ... 28,204

Studio, associato ................... 107 – borse di ....................... 100,291 Svalutazione .................. 190-192 T. Tassazione, plusvalenza 164-170 – separata .......................... 45-50 Tasse scolastiche ................... 27 Telefoni portatili .............. 115,202 Telefonini, vendita promoz. .. 206 Termini, dichiaraz. annuale .. 388 – prescrizione ....................... 309 – registrazioni ................ 290,291 Terreni, redditi .................... 50-54 – revisione catasto ................. 52 – rivalutazione ......................... 54 T.F.R. ................................ 46,190 – anticipo ................................. 46 – – imposta ........................... 190 Thin capitalization ................. 160 Titoli, atipici ........................... 297 – di Stato .............................. 297 – valutazioni .......................... 177 Tonnage tax .................. 225-229 Trasferimento, di azienda, impresa familiare .................... 137 – di sede all’estero ................. 44 Trasferte .................... 91,178,179 Trasformazione di società ....... 231 Trasparenza fiscale ....... 216-220 Tremonti-bis, detassazione .. 172

S.E. o O. riproduzione vietata

U. Ufficio imposte dirette ....... 303 U.N.I.R.E., contributi ............. 302 Università ................................. 24 Usufrutto, di azienda ............ 196 – legale .................................... 12 Utili distribuiti ......................... 146 – credito d’imposta .......... 40,146 V. Valore normale .................... 177 Valuta estera ........................... 20 – cessioni di ............................ 87 – corrispettivi in .................... 177 Valutazione, magazzino ........ 175 – norme generali .......... 212-215 – rimanenze .................. 175-177 Variazioni di coltura ................ 52 Venditori a domicilio ............. 295 Verifiche e controlli ....... 303-308 Versamento, diretto ........ 338,343 – minimo ........................... 42,341 – omesso ............................... 366 – rateale .................................. 42 – soci ..................................... 189 – unitario ....................... 342-343 Vidimazione registri .............. 290 Vincite e premi ................. 81,302 Visto pesante ........................ 378 Vita, assicuraz. sulla .... 27,48,71 – ritenute su polizze vita ..... 302 Vitalizi .............................. 102,292 Volontariato ............. 155,156,331 Z. Zona censuaria ...................... 60 Ha collaborato il CENTRO STUDI della Redazione di Trento – continua –

6

IRPEF

– segue IRPEF –

IRPEF – IMPOSTA sul REDDITO delle PERSONE FISICHE

D.P.R. 22.12.1986, n. 917 [CFF ➋ 5101 – 5291] (Testo Unico Imposte sui Redditi)

I.Ca.

L'Irpef è un'imposta personale e progressiva che colpisce il reddito complessivo ovunque prodotto dalle persone fisiche residenti in Italia e il reddito prodotto in Italia da parte delle persone fisiche non residenti. L'Irpef si determina in base ad aliquote progressive; si tratta di una progressività «per scaglioni»: il reddito complessivo viene frazionato ed assoggettato alle aliquote corrispondenti agli scaglioni in cui il reddito stesso rientra. Per aliquote e scaglioni applicabili per i redditi 2006 e 2007, si veda a pag. 14. PERIODO d'IMPOSTA: salvo casi particolari, coincide con l'anno solare, al quale corrisponde un'obbligazione tributaria autonoma (art. 7, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5107]). È prevista la possibilità di riportare le perdite d'impresa in contabilità ordinaria, nonché di compensare i crediti d'imposta risultanti dalla dichiarazione dei redditi con altre imposte o contributi con l'imposta dovuta per periodi successivi. ADDIZIONALE REGIONALE all'IRPEF: introdotta a partire dai redditi 1998, segue le regole di prelievo dell'Irpef ordinaria. Ai sensi dell'art. 3, co. 1, D.Lgs. 56/2000 [CFF ➊ 3942a], le singole Regioni, con provvedimento da pubblicare sulla «Gazzetta Ufficiale» entro il 30 novembre di ciascun anno, possono maggiorare l'aliquota dell'addizionale regionale, pari allo 0,9% fino ad un massimo dell'1,4%. Con la C.M. 10.5.2006, n. 1/DPF (che ha mutato l’interpretazione precedentemente espressa con la C.M. 18.3.2005, n. 1/DPF), è stato precisato che la facoltà di aumentare l’aliquota di compartecipazione dell’addizionale comunale all’Irpef, entro la misura complessiva dello 0,1%, prevista dall’art. 1, co. 51, L. 311/2004 con riferimento agli anni 2005, 2006 e 2007, è consentita anche ai Comuni che abbiano deliberato per la prima volta al riguardo dopo il 29.9.2002 e che, quindi, non hanno mai potuto introitare alcuna somma a titolo di addizionale comunale a causa della sospensione degli effetti delle relative deliberazioni ex art. 3, co. 1, lett. a), L. 289/2002. In particolare, il termine finale di operatività della sospensione degli effetti degli aumenti delle addizionali Irpef e delle maggiorazioni delle aliquote Irap disposta dall’art. 3, co. 1, lett. a), L. 289/2002, è stato fissato prima al 31.12.2005 (ex art. 1, co. 61, L. 311/2004) e poi è stato prorogato al 31.12.2006 dall’art. 1, co. 165, L. 266/2005. Ai sensi dell’art. 1, co. 174, L. 311/2004, che ha previsto interventi per assicurare il rispetto dell’equilibrio economico-finanziario delle Regioni (con riferimento, in particolare, all’eventuale disavanzo del settore sanitario), per le Regioni Abruzzo, Lazio, Campania, Molise e Sicilia per l’anno 2006, l’aliquota dell’addizionale regionale da applicare è quella dell'1,4% (C.M. 16.3.2007, n. 15/E). Il D.L. 20.3.2007, n. 23, conv. con L. 17.5.2007, n. 64, contenente disposizioni per il ripiano dei disavanzi pregressi (2001-2005) del Servizio sanitario nazionale, prevede (all’art. 1, co. 2) che, in deroga all’art. 3, L. 212/2000 (Statuto del contribuente), per il periodo d’imposta 2007 e per i successivi fino al 2010, per le Regioni che hanno approvato entro il 27.3.2007 l’accordo stipulato con i Ministri della salute e dell’Economia e delle Finanze (art. 1, co. 180, L. 311/2004 e art. 1, co. 796, lett. b), secondo per., L. 296/2006), l’addizionale regionale Irpef e le maggiorazioni dell’aliquota Irap si applicano nella misura di cui all’art. 1, co. 174, L. 311/2004. BASE IMPONIBILE: l'aliquota dell'addizionale regionale (e, ove deliberata, anche comunale) si applica sul reddito complessivo ai fini Irpef, al netto degli oneri deducibili. Con riferimento ai redditi 2006 (dichiarazioni 2007), ai sensi dell'art. 2, co. 4, L. 289/2002 [CFF ➋ 5990], non rileva, rispetto alle addizionali, la deduzione progressiva («no tax area»), prevista dall'art. 11, D.P.R. 917/1986 in vigore fino al 31.12.2006 (C.M. 15.1.2003, n. 2/E). Rileva, invece, la deduzione per carichi di famiglia («family area») di cui all'art. 12, D.P.R. 9171986 in vigore fino al 31.12.2006 (C.M. 6.6.2005, n. 31/E). A partire dai redditi 2007, la «no tax area» e la «family area» sono abolite e sostituite dalle nuove detrazioni d'imposta per familiari a carico e per le varie categorie di reddito; dal 2007, pertanto, l'addizionale regionale, come quella comunale, si calcola applicando le relative aliquote sul reddito complessivo determinato ai fini Irpef, al netto degli oneri deducibili. In ogni caso, se l'Irpef ordinaria risulta pari a zero o negativa, non sono dovute nemmeno le addizionali. SOGGETTI ESONERATI: l'obbligo di assoggettamento all'addizionale è previsto solo per i soggetti per i quali è effettivamente dovuta Irpef (cioè soggetti non a credito o con saldo zero); pertanto sono esonerati dall'addizionale (C.M. 9.1.1998, n. 3/E) i possessori di redditi: – esenti da Irpef o tassati con imposte sostitutive Irpef; – soggetti a tassazione separata; – ai quali corrisponde un'Irpef dovuta (al netto delle deduzioni/detrazioni e dei crediti d'imposta) di ammontare pari a zero o non superiore, dall'1.1.2006 (art. 1, co. 137, L. 266/2005), a € 12. REDDITI di LAVORO DIPENDENTE e ASSIMILATI: per questi soggetti l'addizionale regionale viene determinata all'atto dell'effettuazione delle operazioni di conguaglio (che possono essere effettuate in dicembre, gennaio o febbraio) da parte del sostituto d'imposta, il quale ha l'obbligo di indicare l'ammontare dell'addizionale trattenuta nella certificazione unica per i dipendenti e assimilati (CUD) rilasciata al soggetto sostituito a norma dell'art. 4, co. 6-ter e 6-quater, D.P.R. 322/1998 – continua – IRPEF

Guida Pratica Fiscale 2A/2007

7 – segue IRPEF – [CFF ➋ 7046].

L'importo dell'addizionale dovuta è trattenuto nell'anno successivo a quello di riferimento da un minimo di 9 ad un massimo di 11 rate a partire dal periodo di paga successivo a quello in cui le operazioni di conguaglio sono effettuate e non oltre quello relativamente al quale le ritenute sono versate nel mese di dicembre. In caso di cessazione del rapporto, l'addizionale regionale è trattenuta in un'unica soluzione nel periodo di paga in cui è effettuato il conguaglio (C.M. 29.12.1999, n. 247/E; Comun. Min. Fin. 14.1.2000). Il sostituto d'imposta deve versare l'addizionale alla Regione in cui il dipendente ha il domicilio fiscale al momento delle operazioni di conguaglio. DICHIARAZIONE e ACCERTAMENTO: si applicano le disposizioni previste per l'Irpef ordinaria. Pertanto i dati relativi all'addizionale devono essere indicati nella dichiarazione dei redditi. REDDITI DIVERSI da quelli di LAVORO DIPENDENTE e ASSIMILATI: l'addizionale si versa in un'unica soluzione (senza acconti) con le modalità e nei termini previsti per il versamento delle ritenute e del saldo dell'Irpef ordinaria alla Regione in cui il contribuente ha la residenza al 31.12 dell'anno al quale si riferisce il versamento (C.M. 9.1.1998, n. 3/E). È possibile utilizzare l'addizionale regionale in compensazione (ai sensi dell'art. 17, D.Lgs. 241/1997 [CFF ➋ 7418]) dei tributi, contributi e premi da versare con il Mod. F24 entro il giorno 16 del mese di riferimento. ADDIZIONALI IRPEF – ENTI PUBBLICI: gli enti pubblici devono versare l'addizionale regionale Irpef (ed eventualmente l'addizionale comunale, ove deliberata), trattenute ai lavoratori dipendenti e assimilati entro il giorno 15 del mese di riferimento, con operazioni di giroconto o con bollettini di c/c postale, a seconda di quanto previsto per i diversi enti (Comun. Min. Fin. 3.2.1999). Dal 2001 gli enti pubblici in regime di Tesoreria unica (Tabelle A e B, L. 29.10.1984, n. 720) sono obbligati a versare le ritenute presso le sezioni di Tesoreria provinciale dello Stato (art. 34, co. 3, L. 388/2000); in alternativa, tali enti possono utilizzare il Mod. F24, ma esclusivamente per compensare (non per versare) entro il giorno 16 del mese crediti e ritenute da versare (C.M. 5.3.2001, n. 20/E). ADDIZIONALI IRPEF – CESSIONE di RAMO d'AZIENDA: nel caso di trasferimento dei lavoratori dalla società capogruppo ad una società del gruppo, a seguito della cessione a quest'ultima di un ramo di azienda ex art. 2112 c.c., spetta al nuovo sostituto d'imposta, vale a dire al soggetto che subentra nel ramo di azienda, il compito di prelevare (in un massimo di 11 rate) l'importo dell'addizionale regionale Irpef (ed eventualmente dell'addizionale comunale, ove deliberata) contabilizzato ma non trattenuto, in tutto o in parte, dal sostituto d'imposta originario (soggetto che ha ceduto il ramo di azienda), in quanto si ha continuazione del rapporto di lavoro subordinato e conservazione di tutti i diritti e benefici già maturati in capo al lavoratore dipendente (R.M. 24.7.2002, n. 248/E). INDEDUCIBILITÀ dell'ADDIZIONALE REGIONALE: è prevista dall'art.

50, co. 1, D.Lgs. 446/1997 [CFF ➊ 3919t].

ADDIZIONALE COMUNALE all'IRPEF: è stata istituita dal 1999 dall'art. 1, D.Lgs. 360/1998 [CFF ➊ 3929a] (modificato, da ultimo, dall'art. 25, co. 1, L. 448/2001). Le regole di prelievo dell'addizionale comunale sono le stesse di quelle previste per l'addizionale regionale. Si applicano, quindi, i criteri previsti per l'Irpef ordinaria. Con effetto dall'1.1.2000, l'art. 6, co. 12, L. 488/1999 ha stabilito che, per le modalità di determinazione dell'addizionale provinciale (non ancora concretamente attuata) e comunale e per l'effettuazione delle relative trattenute da parte dei sostituti d'imposta, si applichino le stesse disposizioni previste per l'addizionale regionale Irpef. MISURA dell'ADDIZIONALE COMUNALE: è suddivisa in due quote distinte: una, l'aliquota di compartecipazione, è fissata annualmente dallo Stato con proprio decreto ministeriale entro il 15.12 per l'anno successivo ed è uguale per tutto il territorio nazionale; conseguentemente alla fissazione di tale aliquota, viene determinata un'equivalente riduzione delle aliquote dell'Irpef ordinaria di cui all'art. 12, co. 1, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5112]. L'altra quota (variazione dell'aliquota di compartecipazione) viene stabilita su facoltà del Comune ed è variabile da Comune a Comune. L'ente locale può deliberare una variazione dell'aliquota di compartecipazione da applicare per l'anno successivo, con un incremento massimo pari allo 0,2% annuo. Dal 25.10.2001, l'art. 11, L. 383/2001, di modifica dell'art. 1, co. 3, D.Lgs. 360/1998, prevede che le delibere di variazione dell'aliquota di compartecipazione dell'addizionale emanate dai Comuni vadano pubblicate nell'apposito sito informatico (www.finanze.it) individuato con il D.M. 31.5.2002; l'efficacia delle delibere decorre dalla pubblicazione in tale sito. In sede di prima applicazione, l'aliquota dell'addizionale comunale non può superare la misura dello 0,2%, indipendentemente dal fatto che nell'anno precedente il Comune non abbia esercitato la facoltà di deliberare l'applicazione dell'addizionale stessa (R.M. 16.3.2000, n. 36/E). Complessivamente la variazione non può eccedere lo 0,5% in un triennio. ADDIZIONALI COMUNALE e PROVINCIALE all’IRPEF – NOVITÀ 2007: con i co. 142-144 dell’art. 1, L. 296/ 2006, sono introdotte modifiche all’art. 1 del D.Lgs. 360/1998 con effetto dai redditi 2007: – la variazione dell’aliquota di compartecipazione dell’addizionale comunale non può eccedere complessivamente lo 0,8% (era lo 0,5%) e non è più previsto un limite massimo annuo di – continua – Guida Pratica Fiscale 2A/2007

IRPEF

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incremento; – l’addizionale è dovuta alla Provincia (attualmente, però, nessuna Provincia ha deliberato addizionali provinciali) e al Comune in cui il contribuente ha il domicilio fiscale all’1.1 dell’anno cui si riferisce l’addizionale stessa. Il versamento dell’addizionale si effettua in acconto e a saldo unitamente al saldo dell’Irpef ordinaria. L’acconto è pari al 30% dell’addizionale ottenuta applicando al reddito imponibile dell’anno precedente le aliquote deliberate (l’elenco delle aliquote pubblicate entro il 15.2.2007, come previsto dall’art. 1, co. 142, lett. c), L. 296/2006, è disponibile nel sito www.finanze.it); – relativamente ai redditi di lavoro dipendente e assimilati (es. collaborazioni coordinate e continuative e a progetto), l’acconto dell’addizionale è calcolato dal sostituto d’imposta e trattenuto in un numero massimo di 9 rate mensili a partire da marzo. Il saldo dell’addizionale è calcolato dal sostituto d’imposta in sede di conguaglio e trattenuto in un numero massimo di 11 rate a partire dal periodo di paga successivo a quello in cui le stesse sono effettuate e non oltre quello relativamente al quale le ritenute sono versate nel mese di dicembre. Inoltre è stata soppressa dal 2007 la disposizione di cui all’art. 1, co. 51, primo per., L. 311/2004, in base alla quale era consentita per il 2005 e 2006 la variazione in aumento dell’aliquota di compartecipazione dell’addizionale solo a quegli enti che, dall’1.1.2005, non si sono avvalsi della facoltà di aumentare l’aliquota. L’acconto va versato entro la scadenza di pagamento del saldo Irpef, anche ratealmente (C.M. 16.3.2007, n. 15/E). Con l’entrata in vigore della Finanziaria 2007, i Comuni possono introdurre esenzioni per specifiche soglie di reddito (vedi di seguito). ADDIZIONALE COMUNALE all’IRPEF – CONTRIBUENTI ESONERATI: la C.M. 20.4.2007, n. 23/E fornisce chiarimenti in merito al calcolo dell’acconto dell’addizionale comunale all’Irpef nel caso in cui il Comune abbia deliberato una fascia di esenzione (art. 1, co 3-bis, D.Lgs. 360/1998). La C.M. 15/E/2007 ha precisato che per i redditi di lavoro dipendente e assimilati i sostituti d’imposta determinano l’acconto 2007 dell’addizionale utilizzando l’aliquota fissata dal Comune in cui il dipendente ha il domicilio fiscale all’1.1.2007 e che gli stessi, anche in sede di acconto, devono tenere conto delle esenzioni deliberate dai Comuni. Con la C.M. 23/E/2007 è chiarito che le fasce di esenzione hanno effetto direttamente anche in sede di calcolo dell’acconto se in base al reddito imponibile dell’anno precedente il contribuente rientra nell’esenzione deliberata. Anche i sostituti d’imposta, se hanno erogato nel periodo d’imposta precedente redditi di importo inferiore alle fasce di esenzione, devono applicare automaticamente l’esenzione (senza necessità che il contribuente ne faccia richiesta). Nel caso in cui il rapporto di lavoro cessi nel corso del 2007, nelle annotazioni del Mod. CUD 2008 il sostituto d’imposta dovrà indicare che non sono state effettuate ritenute a titolo di acconto dell’addizionale per applicazione automatica dell’esenzione. Inoltre, come precisato nel Comunicato Agenzia Entrate 16.4.2007, se sono state trattenute rate di acconto a carico dei contribuenti con diritto all’esenzione, il sostituto d’imposta deve restituirle nelle mensilità successive o in sede di conguaglio. Nel caso in cui in sede di dichiarazione dei redditi o di conguaglio il reddito imponibile risulti superiore alla fascia di esenzione, il contribuente è tenuto a versare l’imposta o la relativa ritenuta va trattenuta dal sostituto d’imposta, senza applicazione di interessi e sanzioni. BASE IMPONIBILE: si applicano le medesime regole dettate per l'addizionale regionale all'Irpef (C.M. 9.1.1998, n. 3/E). MODALITÀ di VERSAMENTO: ai sensi dell’art. 1, co. 143, L. 296/2006, dal 2007 il versamento dell’addizionale comunale Irpef va effettuato direttamente al Comune attraverso apposito codice tributo, distinto per ciascun Comune e secondo modalità che verranno stabilite con un successivo decreto. La Nota DPF 13.4.2007, n. 8778 precisa che, in attesa di tale decreto, sia per il versamento dell’acconto dell’addizionale sia per l’assegnazione diretta degli importi ad ogni Comune si continuano ad applicare le procedure seguite finora dai soggetti interessati. REDDITI DIVERSI da quelli di LAVORO DIPENDENTE e ASSIMILATI: l'addizionale comunale Irpef va corrisposta unitamente ai versamenti periodici di imposte e contributi (art. 17, co. 2, D.Lgs. 241/1997 [CFF ➋ 7418]) utilizzando il Mod. F24, se di importo superiore, dall'1.1.2006, a € 12; per gli enti pubblici in regime di Tesoreria unica vedi sopra. L'importo è trattenuto con le stesse norme previste per l'addizionale regionale. PENSIONI CORRISPOSTE dall’INPDAP a NON RESIDENTI: con riferimento alle pensioni corrisposte dall’Inpdap a soggetti che, pur risiedendo all’estero, le riscuotono in Italia tramite accreditamento su c/c o mediante procuratore, per stabilire l’aliquota dell’addizionale comunale all’Irpef da applicare è necessario fare riferimento al domicilio fiscale del percettore in base al criterio di cui all’art. 58, co. 2, D.P.R. 600/1973 e, quindi, si applica l’aliquota del Comune in cui è prodotto il reddito. Poiché le pensioni sono erogate a non residenti, il Comune va identificato in base al luogo dove è ubicata la sede legale dell’ente erogante, vale a dire, per l’Inpdap, sempre il Comune di Roma (R.M. 21.9.2007, n. 261/E). – continua – IRPEF

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NOVITÀ del COLLEGATO alla FINANZIARIA 2008: ai sensi dell’art. 40, co. 7, D.L. 1.10.2007, n. 159, ai fini della determinazione dell’acconto dell’addizionale comunale Irpef, l’aliquota deliberata dal Comune e l’eventuale soglia di esenzione devono essere assunte nella misura vigente nell’anno precedente, salvo che la pubblicazione della delibera sia effettuata entro il 31.12 precedente l’anno di riferimento (nuovo art. 1, co. 4, D.Lgs. 360/1998). Inoltre, in base al co. 8 del citato art. 40, le Regioni possono deliberare che la maggiorazione dell’aliquota di compartecipazione dell’addizionale regionale all’Irpef, se più favorevole per il contribuente rispetto a quella vigente, si applichi anche al periodo d’imposta al quale si riferisce l’addizionale (nuovo art. 50, co. 3, D.Lgs. 446/1997).

Soggetti passivi

SOGGETTI PASSIVI (art. 2, D.P.R. 22.12.1986, n. 917 [CFF ➋ 5102])

SOGGETTI PASSIVI (art. 2, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5102]): sono soggetti passivi Irpef le persone fisiche residenti e non residenti in Italia in possesso di redditi, sia in denaro che in natura, rientranti in una delle categorie previste dall'art. 6, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5106] (vedi pag. 11). Per i soggetti residenti, l'imponibile è costituito dal reddito complessivo ovunque prodotto; per i non residenti sono imponibili i soli redditi prodotti in Italia. PRESUNZIONE di RESIDENZA in ITALIA: a decorreELENCO PAESI D.M. 4.5.1999 [CFF ➋ 5740] re dall'1.1.1999, le persone fisiche cancellate (Paradisi fiscali) dall'anagrafe dei residenti in Italia per spostarsi in Paesi a regime fiscale privilegiato (paradisi Alderney, Andorra, Anguilla, Antigua e Barbuda, Antille Olandesi, Aruba, Bahamas, Bahrein, Barbados, fiscali) si considerano comunque residenti in ItaBelize, Bermuda, Brunei, Cipro, Costa Rica, Dominilia, salvo prova contraria (art. 10, L. 448/1998). ca, Emirati Arabi Uniti, Ecuador, Filippine, Gibilterra, Gibuti, Grenada, Guernsey, Hong Kong, Isola di Man, PROVA CONTRARIA: deve essere idonea a dimoIsole Cayman, Isole Cook, Isole Marshall, Isole Vergistrare la non elusività del trasferimento di ni Britanniche, Jersey, Libano, Liberia, Liechtenstein, residenza (C.M. 24.6.1999, n. 140/E). In particolare, Macao, Malaysia, Maldive, Malta, Mauritius, Monseroccorre dimostrare che: rat, Nauru, Niue, Oman, Panama, Polinesia Francese, Principato di Monaco, Samoa, San Marino, Sark, – il soggetto risiede fisicamente nel Paese nel Seychelles, Singapore, Saint Kitts e Nevis, Saint quale risulta iscritto e non in Italia (es. con la Lucia, Saint Vincent e Grenadine, Svizzera, Taiwan, fornitura dei contratti di locazione o acquisto Tonga, Turks e Caicos, Tuvalu, Uruguay, Vanuatu dell'abitazione o con fatture e ricevute di erogazione di gas, luce, telefono, ecc. pagati nel Paese straniero); – il soggetto vi svolge effettivamente la propria attività (es. contratto di lavoro); – il soggetto ha trasferito nel Paese a fiscalità agevolata non solo i propri interessi economici, ma anche quelli familiari, morali e sociali (es. eventuale iscrizione nelle liste elettorali). SOGGETTI RESIDENTI (in Italia): si considera residente chi è iscritto all’anagrafe per la maggior parte dell’anno e chi, pur non essendo iscritto all’anagrafe, ha per la maggior parte dell’anno in Italia il domicilio o la residenza. Per «maggior parte dell'anno» si intende un periodo di almeno 183 giorni (184 per anni bisestili) in un anno, non necessariamente continuativo. I soggetti residenti sono tassati per tutti i redditi posseduti, anche quelli prodotti all’estero («world wide principle»). Secondo un consolidato indirizzo giurisprudenziale, l’art. 2, co. 2, D.P.R. 597/1973 contempla, come criterio per determinare la qualità di residente ai fini dell’assoggettabilità all’Irpef, l’iscrizione nelle anagrafi della popolazione residente. Per individuare il soggetto passivo, tale criterio preclude ogni altro accertamento: ciò significa che, al ricorrere di tale iscrizione, la persona fisica è considerata automaticamente quale residente in Italia a fini fiscali, e quindi soggetta a Irpef. La Cassazione (Sentenza 20.4.2006, n. 9319) ribadisce perciò come il citato art. 2, D.P.R. 597/1973 annoveri tre distinti criteri di collegamento (vale a dire, oltre all’iscrizione all’anagrafe dei residenti, la presenza della sede principale degli affari nel territorio dello Stato e la dimora in Italia per almeno 183 giorni), reciprocamente alternativi, e come la sussistenza di uno solo di essi sia «idonea a sancire la residenza fiscale in Italia fino alla data di cancellazione dalle anagrafi della popolazione». MAGGIOR PARTE dell'ANNO: la C.M. 17.8.1996, n. 201/E ha precisato che per i lavoratori dipendenti, nel computo dei 183 giorni (184 per anni bisestili) si tiene conto di frazioni di giorno, giorno di arrivo e di partenza, festivi e non lavorativi nei quali è stata esercitata l'attività nonché brevi interruzioni e congedi di malattia. DOMICILIO, RESIDENZA, DIMORA: il domicilio è il luogo in cui la persona ha stabilito la sede principale dei propri interessi; la residenza il luogo in cui la persona ha la dimora abituale (art. 43 c.c.); la dimora abituale è il luogo in cui la persona normalmente si trova. SOGGETTI NON RESIDENTI: alcune categorie di reddito prodotto in Italia sono qui tassate anche – continua – Guida Pratica Fiscale 2A/2007

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Redditi esclusi dalla base imponibile Irpef (art. 3, co. 3, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5103]) A) Redditi esenti Irpef previsti dal D.P.R. 601/1973 [CFF ➋ 8001 e segg.]: – redditi di ambasciatori e agenti diplomatici degli Stati esteri accreditati in Italia; – redditi catastali di immobili totalmente adibiti a sedi, aperte al pubblico, di musei, biblioteche, archivi, ecc. di privati, di enti pubblici, di istituzioni e fondazioni, quando al possessore non deriva alcun reddito dall'utilizzazione dell'immobile. B) Redditi esenti Irpef per norme specifiche: – pensioni di guerra (art. 5, D.P.R. 23.12.1978, n. 915); – elargizioni a vittime di terrorismo e criminalità organizzata (artt. 4 e 8, L. 302/1990), comprese le elargizioni (e l'assegno vitalizio di cui all'art. 2, L. 407/1998) erogate alle famiglie delle vittime italiane degli attentati avvenuti a Nassiriya il 12.11.2003 e ad Istambul il 15.11.2003 (D.L. 337/2003, conv. con modif. con L. 369/2003); – pensioni spettanti a vittime di atti e di stragi di terrorismo, compiuti sul territorio nazionale ed extranazionale, che coinvolgono cittadini italiani e i loro familiari superstiti (L. 3.8.5004, n. 206) . La R.M. 29.7.2005, n. 108/E ha fornito chiarimenti sull’esenzione parziale e totale da Irpef a seconda che, rispettivamente, l’invalidità permanente sia inferiore all’80% della capacità lavorativa oppure pari o superiore all’80%; – elargizione a vittime delle estorsioni a risarcimento dei danni conseguenti al rifiuto a richieste estorsive (D.L. 31.12.1991, n. 419, conv. con modif. con L. 18.2.1992, n. 172); – compensi a scrutatori o partecipanti agli uffici elettorali (art. 9, co. 2, L. 53/1990 [CFF ➋ 5446]), compreso ulteriore compenso per le elezioni 1994 (art. 2, D.L. 4.2.1994, n. 88, conv. con L. 24.2.1994, n. 127); lo stesso trattamento è previsto per gli onorari da corrispondere ai membri dei seggi elettorali in occasione delle elezioni europee (D.P.R. 6.12.1991); – integrazioni per differenza cambio su prestazioni previdenziali ai pensionati residenti a Campione d'Italia (art. 1, co. 1, L. 11.8.1991, n. 272); – emolumenti pagati ai propri dipendenti dalla Banca Europea per la ricostruzione e lo sviluppo, se assoggettati ad imposta interna (art. 53, co. 6, L. 11.2.1991, n. 53); – rendite corrisposte in Italia dall'AVS svizzera assoggettate a ritenuta del 5% (art. 76, L. 413/1991 [CFF ➋ 5473]); – corrispettivi a studenti universitari a fronte di collaborazioni ad attività connesse ai servizi universitari, eccettuati quelli inerenti ad attività di docenza (art. 13, co. 2, L. 30.12.1991, n. 413); l'eventuale collaborazione ad attività connesse agli studi prestata da studenti universitari (esclusa docenza e svolgimento esami) comporta corrispettivi esenti da Irpef (L. 2.12.1991, n. 390); dal 1998 le borse di studio, istituite da tale anno, per i soggetti vittime del terrorismo o della criminalità organizzata, nonché per i loro orfani o figli sono esenti da ogni imposizione fiscale (art. 4, co. 1, L. 23.11.1998, n. 407); – le borse di studio corrisposte da Regioni a Statuto ordinario e speciale in base alla L. 2.12.1991, n. 390

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da università ed istituti di istruzione universitaria in base alla L. 30.11.1989, n. 398 (per frequenza di corsi di perfezionamento, ecc.) e quelle erogate ai sensi del D.Lgs. 8.8.1991, n. 257 (specializzazione della facoltà di medicina e chirurgia). Vedi anche RR.MM. 29.9.1999, n. 151/E e 152/E; elargizioni a cittadini vittime di incidenti nel corso di attività delle Forze armate (art. 1, D.L. 27.8.1993, n. 325, conv. con L. 27.10.1993, n. 424); indennità giornaliera in favore dei familiari a carico dei cittadini italiani trattenuti in Iraq e Kuwait (art. 1, L. 29.12.1990, n. 429); elargizioni a vittime dell'eccidio del 7.7.1994 in Algeria (art. 1, L. 9.11.1994, n. 628); dal 1998 assegni vitalizi corrisposti a vittime del terrorismo e della criminalità organizzata (art. 2, co. 4, L. 23.11.1998, n. 407); contributi devoluti ai beneficiari del Fondo di assistenza a favore delle vittime delle persecuzioni naziste, previsto dalla L. 10.8.2000, n. 249, in quanto hanno lo scopo di risarcire ed indennizzare il danno alla salute, alla libertà ed ai propri beni, subito dai soggetti vittime della persecuzione nazista. Ai sensi dell'art. 6, co. 2, D.P.R. 917/1986, infatti, quando l'indennizzo compensa, in via integrativa o sostitutiva, la mancata percezione di redditi, le somme corrisposte costituiscono redditi della stessa categoria di quelli sostituiti, ceduti o persi, mentre nel caso in esame, configurandosi un'ipotesi di reintegrazione patrimoniale, manca il presupposto impositivo (R.M. 27.5.2002, n. 155/E); dal 1998 il trattamento speciale di reversibilità corrisposto ai superstiti dei caduti vittime del terrorismo e della criminalità organizzata non concorre alla formazione della base imponibile dell'Irpef (art. 2, co. 5, L. 23.11.1998, n. 407). Analogo trattamento spetta alle pensioni privilegiate corrisposte ai medesimi soggetti che siano anche titolari dell'assegno di «superinvalidità» (art. 100, D.P.R. 29.12.1973, n. 1092).

C) Redditi soggetti a ritenuta definitiva o ad imposta sostitutiva. D) Assegni periodici stabiliti dal giudice in caso di separazione, divorzio, ecc. destinati al mantenimento dei figli (la quota per i figli, in mancanza di specificazione, si presume pari al 50% dell'assegno al coniuge). E) Redditi derivanti da lavoro dipendente continuativo prestato all'estero (compresi quelli dei frontalieri), purché sia oggetto esclusivo del rapporto. N.B.: dal 2003 tali redditi sono imponibili per la parte eccedente € 8.000 (art. 2, co. 11, L. 289/2002). F) Assegni familiari e per il nucleo familiare emolumenti per carichi di famiglia. G) Dall'1.1.1999, la maggiorazione sociale delle pensioni di cui all'art. 1, L. 29.12.1988, n. 544 (art. 3, co. 1, lett. a), L. 449/1998). H) Dall'1.1.2007 le borse di studio erogate dal Governo italiano a cittadini stranieri in base ad accordi internazionali (art. 1, co. 336, L. 27.12.2006, n. 296).

se di pertinenza di soggetti non residenti in Italia. La non residenza del soggetto passivo non comporta l'esclusione dall'assoggettamento ad imposta, ma impone semplicemente il cambio delle regole di tassazione. Se il soggetto trasferito all'estero mantiene l'abitazione in Italia, – continua – IRPEF

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l'assenza più o meno prolungata dallo Stato non fa automaticamente perdere la soggettività all'imposta in Italia (C.M. 2.12.1997, n. 304/E). CITTADINI ITALIANI RESIDENTI all'ESTERO: devono cancellarsi dall'anagrafe italiana e iscriversi all'anagrafe degli italiani residenti all'estero (AIRE) (L. 27.10.1988, n. 470, D.P.R. 6.9.1989, n. 323). Tale obbligo viene meno per i cittadini italiani che si recano all'estero per non più di 12 mesi o per svolgimento di attività stagionali ovvero per distacchi di personale dipendente dello Stato. Fino al momento in cui non è stata effettuata la cancellazione dall'anagrafe, il contribuente è considerato residente anche se nel frattempo ha acquisito la cittadinanza estera. RESIDENTI a CAMPIONE d'ITALIA: si considerano iscritte nell'Anagrafe del Comune di Campione d'Italia anche le persone fisiche con domicilio fiscale in tale Comune che, già residenti nel Comune di Campione, sono iscritte all'AIRE dello stesso Comune e residenti nel Canton Ticino (art. 188, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5288]). Il D.M. 27.10.2005 aveva stabilito, per i periodi d'imposta 1.1.2005 – 31.12.2007, il tasso convenzionale di cambio (€ 0,40515 ogni franco svizzero) da utilizzare per la conversione in euro dei redditi prodotti da cittadini residenti a Campione d'Italia, per un importo complessivo fino a 200.000 franchi. Ai sensi dell’art. 3, co. 8-11, D.L. 3.10.2006, n. 262, conv. con L. 24.11.2006, n. 286, che ha introdotto il nuovo art. 188-bis al D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5288a], dal 2007 trova applicazione un diverso metodo di calcolo del cambio franco/euro. Infatti dal 2007 i redditi delle persone fisiche iscritte nei registri anagrafici del Comune di Campione d’Italia prodotti in franchi svizzeri nel territorio dello stesso Comune per un importo complessivo fino a 200.000 franchi sono computati in euro sulla base del cambio di cui all’art. 9, co. 2, ridotto forfetariamente del 20%. Per il 2007 il tasso convenzionale di cambio di cui all’art. 188-bis è pari a 0,52135 euro per ogni franco svizzero. INCAPACI: i redditi dei minori non emancipati (per quelli derivanti dai beni soggetti ad usufrutto dei genitori, vedi pag. seg.), degli interdetti e degli inabilitati vanno loro imputati, ma gli obblighi relativi alla dichiarazione vengono assolti dai relativi rappresentanti. FALLITO: resta obbligato all'assolvimento dell'Irpef il fallito o i suoi collaboratori familiari o i soci nel caso di società di persone e assimilate (C.M. 10.4.1979, n. 18/7/1043). CONDOMINIO: il reddito di proprietà condominiale si imputa pro-quota ai singoli proprietari o titolari di diritti reali. Vedi C.M. 6.11.2000, n. 204/E. EREDI: i redditi del defunto sono tassati (vedi «Tassazione separata») in capo agli eredi e ai legatari che li hanno percepiti. Il momento impositivo coincide con l'incasso da parte dell'erede.

CLASSIFICAZIONE dei REDDITI (art. 6, D.P.R. 22.12.1986, n. 917 [CFF ➋ 5106])

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REDDITO COMPLESSIVO: si ottiene dalla somma dei singoli redditi appartenenti ad una delle seguenti categorie di redditi: – FONDIARI (art. 25 e segg. D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5125]); – CAPITALE (art. 44 e segg. [CFF ➋ 5144]); – LAVORO DIPENDENTE (artt. 49 – 52 [CFF ➋ 5149 – 5152]); – LAVORO AUTONOMO (artt. 53 – 54 [CFF ➋ 5153 – 5154]); – IMPRESA (art. 52 e segg. [CFF ➋ 5152]); – DIVERSI (art. 67 e segg. [CFF ➋ 5167]). ALTRI REDDITI: i proventi sostitutivi di redditi (anche per cessioni dei relativi crediti), i risarcimenti di perdite di reddito, esclusi quelli per morte o invalidità permanente, costituiscono redditi della stessa categoria di quelli sostituiti o perduti. INTERESSI per DILAZIONE di PAGAMENTO e MORATORI: costituiscono redditi della stessa categoria di quelli sui quali sono maturati (art. 1, D.L. 557/1993, conv. con L. 133/1994). La disposizione si applica, anche ai fini delle ritenute, a partire dagli interessi pagati dal 30.12.1993. Sono esclusi gli interessi compensativi (es. quelli maturati sui crediti d'imposta o sui depositi cauzionali). Sono soggetti a ritenuta anche gli interessi per dilazione di pagamento concernenti crediti per la fornitura di merci (Cassazione, sentenza 2.4.2004, n. 6541). REDDITI di ATTIVITÀ ILLECITE: l'art. 14, co. 4, L. 537/1993 [CFF ➋ 5516] prevede la loro tassabilità, purché si tratti di tipologie riconducibili alle categorie di reddito previste dall'art. 6, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5106] e purché non si tratti di redditi sottoposti a sequestro o confisca penale (Cass., Sez. I civ., 13.3.1993, n. 3028). La Cassazione (sentenza n. 3259/1997) ha poi confermato tale orientamento. L'imponibilità fiscale non è limitata alla sola Irpef ma, ricorrendone i presupposti, anche all'Ires (Irpeg fino al 2003). I – continua – Guida Pratica Fiscale 2A/2007

IRPEF

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proventi derivanti da attività illecite sono tassabili anche se i redditi sono stati prodotti prima dell'1.1.1994 (Cass. pen. 2.5.1996, n. 408; C.M. 10.8.1994, n. 150/E). Ai sensi dell'art. 2, co. 8, L. 289/2002, che ha introdotto il co. 4-bis nell'art. 14, L. 24.12.1993, n. 537 [CFF ➋ 5516], nella determinazione dei redditi di cui all'art. 6, co. 1, D.P.R. 917/1986 non sono deducibili gli oneri connessi a fatti, atti o attività qualificabili come reati penalmente rilevanti, fatto salvo l’esercizio di diritti costituzionalmente riconosciuti (es. spese necessarie per l’assistenza legale in tutte le fasi del procedimento e del processo penale). La C.M. 26.9.2005, n. 42/E ha precisato che, nel caso in cui l’illiceità riguardi complessivamente l’attività esercitata dal contribuente, l’indeducibilità riguarderà tutti i costi e le spese sostenuti in relazione all’attività stessa. Invece, nel caso in cui l’illiceità riguardi uno o più fatti, nell’ambito di un’attività lecita, l’indeducibilità riguarderà solo i costi e le spese relativi a questi fatti specifici. Inoltre, mentre i costi (e relative sanzioni) riconducibili ad illeciti penali sono indeducibili, i costi connessi ad illeciti civili e amministrativi (ma non le sanzioni) sono deducibili in base alle regole ordinarie. REDDITI PERCEPITI da EREDI: non cambiano categoria di appartenenza. Pertanto, ad es., eventuali compensi professionali rimangono assoggettati a ritenuta d'acconto (R.M. 3.1.1994, n. 5/1001).

CRITERI di IMPUTAZIONE del REDDITO (artt. 4 – 5, D.P.R. 22.12.1986, n. 917 [CFF ➋ 5104 – 5105])

REDDITI del CONIUGE e FIGLI MINORI: il reddito è formato, oltre che dai propri redditi, anche da: – 50% dei redditi dei beni in comunione legale (vedi sotto la possibilità di diversa quota); – 50% dei redditi dei beni del fondo patrimoniale; – redditi dei beni dei figli minori soggetti ad usufrutto legale dei genitori (50% per genitore). REDDITI ESCLUSI dall'USUFRUTTO LEGALE: il reddito di lavoro prodotto dal figlio minorenne non è oggetto di usufrutto legale e non concorre a formare il reddito complessivo del genitore. Non è soggetta all'usufrutto legale la quota della pensione di reversibilità spettante al figlio minore. COMUNIONE CONVENZIONALE: mediante apposita convenzione (art. 210 c.c.) stipulata con atto pubblico, i coniugi possono stabilire diverse quote di imputazione dei redditi dei beni in comunione legale. I coniugi possono optare per il regime patrimoniale di separazione dei beni (art. 215 c.c.). REDDITI ad IMPUTAZIONE INDIVIDUALE: non possono essere oggetto di comunione convenzionale i proventi derivanti dall'attività lavorativa separata esercitata da ciascun coniuge (es. redditi da lavoro dipendente o autonomo, d'imprese o altro). AZIENDA CONIUGALE: le aziende gestite da entrambi i coniugi e costituite dopo il matrimonio rientrano nel regime di comunione, che si estende sia alla proprietà che agli utili. Non fanno, invece, parte della comunione le aziende gestite da entrambi i coniugi ma costituite da uno di essi prima del matrimonio; in questo caso alla comunione spettano solo gli utili e gli incrementi acquisiti dopo il matrimonio. Le aziende gestite da uno solo dei coniugi non appartengono mai alla comunione. In nessun caso il reddito relativo all'azienda coniugale viene ripartito tra i coniugi se non si dimostra che l'azienda stessa viene effettivamente gestita in comune. L'azienda coniugale si distingue dall'impresa familiare per il fatto che essa appartiene ad entrambi i coniugi, i quali, qualora la gestiscano in comunione, saranno entrambi imprenditori; se l'azienda non viene gestita in comunione, sarà solo il coniuge che la gestisce ad avere la qualifica di imprenditore, nel qual caso, però, i redditi dell'azienda sono attribuiti al coniuge che esercita l'attività e all'altro coniuge spetta solo la quota di partecipazione. FONDO PATRIMONIALE: i relativi redditi sono imputati per metà a ciascun coniuge, salvo diversi accordi tra i coniugi. USUFRUTTO LEGALE dei GENITORI: i beni appartenenti ai figli minori (non emancipati) ricadono nell'usufrutto legale dei genitori esercenti la patria potestà. Sono esclusi dall'usufrutto, con conseguente imputazione dei relativi redditi direttamente al figlio, i seguenti beni: – proventi del lavoro del figlio e beni acquistati con tali proventi; – beni pervenuti in eredità o in donazione specificatamente al figlio per intraprendere un'arte, una professione o una carriera; – beni pervenuti in eredità, diversi da quelli a titolo di legittima, o donati con la condizione che i genitori o uno di essi non vi esercitino l'usufrutto; – beni pervenuti al figlio per eredità, legato o donazione e accettati nell'interesse del figlio contro la volontà dei genitori o di uno di essi (in questo caso l'usufrutto spetta solo al coniuge consenziente); – le pensioni di reversibilità da chiunque corrisposte. N.B.: i redditi dei beni soggetti ad usufrutto legale vanno dichiarati dai genitori (ciascuno per la quota del 50%) unitamente ai propri, quelli esclusi vanno dichiarati con un modello di dichiarazione separato sottoscritto dal genitore ma intestato al figlio minore. – continua – IRPEF

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PERDITE dei FAMILIARI: le perdite e le detrazioni del coniuge non possono mai essere compensate con i redditi o le imposte dovute dal dichiarante (e viceversa). IMPRESA FAMILIARE (art. 230-bis c.c.): i relativi redditi sono imputabili per quote complessivamente non superiori al 49% ai familiari collaboratori del titolare, purché tali collaboratori prestino la loro attività nell’impresa in modo continuativo e prevalente. FAMILIARI: ai sensi dell'art. 5, co. 5, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5105], ai fini delle imposte sui redditi, sono considerati familiari (maschi e femmine) il coniuge, i parenti entro il terzo grado; i discendenti (figlio, figlio del figlio, pronipote), gli ascendenti (genitore, nonno, bisnonno) e i collaterali (fratello, figlio del fratello, zio) e gli affini (= parenti del coniuge) entro il secondo grado, vale a dire figlio (solo del coniuge) e figlio del figlio, genitore, nonno e fratello; coniuge del figlio, coniuge del figlio del figlio, coniuge del genitore (quando non sia anch'egli genitore) e coniuge del fratello. REDDITI (o PERDITE) di SOCIETÀ di PERSONE: sono imputabili, ai fini Irpef, ai soci della società, indipendentemente dall'effettiva distribuzione degli utili, i redditi (o le perdite) conseguiti da società semplici residenti, associazioni tra artisti o professionisti, società in nome collettivo e di armamento (costituite all’unanimità) residenti, società in accomandita semplice o di armamento (costituite a maggioranza) residenti, società di fatto residenti e gruppi europei di interesse economico (G.E.I.E.). I redditi derivanti dalle società di cui ai nn. 3, 4 e 5 e dalle società di fatto esercitanti attività commerciali costituiscono in ogni caso reddito di impresa. SOCIETÀ di PERSONE e ASSOCIAZIONI RESIDENTI: sono tali quelle che per la maggior parte dell’anno hanno sede legale o amministrativa o l’oggetto principale in Italia. UNITÀ IMPOSITIVA per l'IRPEF: i redditi delle società di persone e associazioni tra professionisti o artisti residenti sono tassati ai fini Irap in capo alla società e ai fini Irpef in capo ai soci. Quelli prodotti in Italia dalle società e associazioni non residenti sono tassati autonomamente, cioè in capo alla società, sia ai fini Irap che Irpef. POSSESSO per INTERPOSTA PERSONA – REDDITI INTESTATI FITTIZIAMENTE: dall'1.1.1989 è previsto che l'Amministrazione finanziaria possa sottoporre a tassazione l'effettivo percettore di un reddito che formalmente risulta intestato ad altro soggetto. PRESUNZIONE: l'imputazione deve essere dimostrata anche con presunzioni gravi, precise e concordanti (art. 37, co. 3, D.P.R. 600/1973 [CFF ➋ 6337]). Dall'8.11.1997 è possibile chiedere il rimborso delle imposte pagate dall'intestatario fittizio sui redditi imputati all'altro contribuente (art. 7, co. 3 e 4, D.Lgs. 358/1997). REDDITO COMPLESSIVO LORDO: è costituito dalla somma di redditi conseguiti dal soggetto (vedi di seguito «Trattamento delle perdite»). TRATTAMENTO delle PERDITE: per effetto dell'art. 29, D.L. 41/1995, conv. con L. 85/1995, le perdite derivanti dalla partecipazione in società di persone o dall'esercizio di imprese in contabilità ordinaria possono essere compensate solo con i redditi della stessa categoria: redditi di impresa o società in contabilità ordinaria o semplificata. Possono eventualmente essere riportate nei successivi 5 anni a compensazione di tali redditi. Vedi novità pagg. 20-21. ADDIZIONALI IRPEF: per le addizionali regionale, provinciale (quest'ultima non ancora concretamente attuata) e comunale all'Irpef, vedi pagg. 6-7. REDDITI 2006 (DICHIARAZIONE 2007): per i redditi 2006 (da dichiarare nel 2007) si applica il sistema di determinazione dell’imponibile (art. 3, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5103]) e di calcolo dell’imposta che prevede l'applicazione delle deduzioni dal reddito per assicurare la progressività dell'imposta («no tax area») e

CALCOLO dell’IRPEF dovuta per il 2006 (Mod. Unico 2007 o Mod. 730/2007) vedi tabelle in G.P.F. 2/2006 pagg. 399-400, invariate per i redditi 2006 REDDITO COMPLESSIVO LORDO: somma dei redditi di ogni categoria meno le eventuali perdite da attività d'impresa in contabilità semplificata e di lavoro autonomo anche in forma associata – Oneri deducibili – Deduzione per progressività («no tax area») – Deduzione per oneri di familiari («family area») = REDDITO IMPONIBILE x Aliquote Irpef (vedi anche addizionali) = IMPOSTA LORDA per oneri – DETRAZIONI per canoni di locazione = IMPOSTA NETTA – Ritenute e CREDITI d’IMPOSTA = DIFFERENZA – ALTRI CREDITI d'IMPOSTA – Eccedenza a credito dall'anno precedente – Acconti versati da VERSARE: non si versano importi fino a € 12 (●) = IMPOSTA a CREDITO: che può essere chiesta a rimborso o riportata al successivo periodo d'imposta per compensarla con i debiti successivi (●)

L'arrotondamento si effettua prima al centesimo, poi all'unità di euro superiore se la frazione è pari o superiore a € 0,50 (es. € 10,68 → € 11), altrimenti all'unità di euro inferiore (es. € 10,23 → € 10).

– continua – Guida Pratica Fiscale 2A/2007

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per oneri familiari («family area»). Le novità della L. 296/2006 (Finanziaria 2007), che ha abolito, con effetto dai redditi 2007 (da dichiarare nel 2008), tali deduzioni e che ha reintrodotto le detrazioni per carichi di famiglia e per le varie categorie di reddito, sono illustrate alle pagg. 17-20. reddito imponibile Irpef 2006 = reddito complessivo – oneri deducibili (art. 10, D.P.R. 917/1986) – deduzione per assicurare la progressività dell’imposta, la cd. «no tax area» – deduzioni per oneri familiari, la cd. «family area» REDDITI 2006 – DOPPIA CLAUSOLA di SALVAGUARDIA: l’art. 2, co. 3, L. 289/2002 [CFF ➋ 5990] ha previsto una clausola di salvaguardia per assicurare che tale sistema non comporti per i contribuenti il pagamento di una maggiore imposta rispetto a quella che sarebbe stata dovuta sulla base delle norme in vigore fino al 2002. La L. 311/2004 ha ulteriormente prorogato la possibilità per il contribuente di scegliere, in sede di dichiarazione dei redditi, le «vecchie» modalità di tassazione, se più favorevoli al contribuente. Quindi in sede di dichiarazione dei redditi relativi al 2005 (Mod. 730/2006 o Mod. Unico 2006) è possibile optare per le regole di tassazione in vigore al 31.12.2002 (vedi G.P.F. 2A/2003) oppure al 31.12.2004 (vedi G.P.F. 2A/2005). SCAGLIONI e ALIQUOTE per i REDDITI 2006 e 2007: a partire dai redditi 2007, si applicano le nuove regole di tassazione ai fini Irpef introdotte dalla Finanziaria 2007 (L. 296/2006), tra cui la revisione degli scaglioni e delle aliquote, come indicato nella tabella riportata sotto.

SCAGLIONI e ALIQUOTE IRPEF REDDITI 2006 Reddito per scaglioni fino a oltre

€ 26.000

oltre

€ 33.500

fino a

€ €

oltre € 100.000 Contributo di solidarietà ✻

26.000 33.500

dai REDDITI 2007 Aliquote Irpef per scaglioni

Reddito per scaglioni fino a

€

15.000

23%

oltre € 15.000

fino a

€

28.000

27%

23% 33%

Aliquote Irpef per scaglioni

oltre € 28.000

fino a

€

55.000

38%

39%

oltre € 55.000

fino a

€

75.000

41%

39% + 4% ✻

oltre € 75.000

43%

ADDIZIONALI REGIONALE e COMUNALE all'IRPEF: le aliquote delle addizionali regionale e comunale all'Irpef per il 2006 sono indicate nelle relative tabelle contenute nelle istruzioni al Mod. Unico 2007 Persone fisiche.

✽ CONTRIBUTO di SOLIDARIETÀ: per i redditi 2006 si applica il contributo di solidarietà, pari al 4%, da applicare sulla parte di reddito imponibile eccedente l’importo di € 100.000. Come chiarito nella C.M. 3.1.2005, n. 2/E, il contributo, anche se istituito come tributo autonomo e non inserito tra le norme del D.P.R. 917/1986, deve essere considerato a tutti gli effetti come un’ulteriore aliquota d’imposta da applicare sui redditi eccedenti il limite di € 100.000. Pertanto il contributo del 4% rileva ai fini del calcolo dell’Irpef lorda sul reddito imponibile del contribuente, della determinazione della misura degli acconti dovuti per l’anno d’imposta successivo, della tassazione degli emolumenti arretrati di lavoro dipendente e dei redditi assimilati, della tassazione delle indennità di fine rapporto e delle prestazioni pensionistiche integrative corrisposte dai fondi pensione, nonché degli adempimenti posti a carico dei sostituti d’imposta. DEDUZIONE per la PROGRESSIVITÀ dell’IMPOSIZIONE («NO TAX AREA»): la deduzione per assicurare la progressività dell’imposizione («no tax area») si compone di una deduzione base, uguale per tutti i contribuenti, a prescindere dalla tipologia di reddito, e di un’ulteriore deduzione, da aggiungere a quella base, diversa a seconda del tipo di reddito: ● DEDUZIONE BASE: dal reddito complessivo, aumentato del credito d’imposta per gli utili distribuiti e ridotto degli oneri deducibili, si deduce un importo base forfetario di € 3.000 (da non ragguagliare in funzione dei mesi di produzione del reddito o di esistenza in vita del contribuente), a prescindere dalla tipologia di reddito; ● DEDUZIONE AGGIUNTIVA: l’importo della deduzione base di € 3.000 va poi aumentato come segue a seconda della tipologia di reddito: – redditi di LAVORO DIPENDENTE e ASSIMILATI: aumento di € 4.500 (da ragguagliare al periodo di lavoro nell’anno) se alla formazione del reddito complessivo concorrono redditi di lavoro dipendente e assimilati, ad esclusione di redditi per attività professionale – continua – IRPEF

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intramuraria, indennità e gettoni di presenza per pubbliche funzioni o cariche elettive (non effettuate da liberi professionisti né nell'esercizio di imprese commerciali), rendite vitalizie diverse da quelle erogate dai fondi pensione, assegni periodici a coniugi separati o divorziati, assegni alimentari. Pertanto i dipendenti e assimilati possono usufruire della deduzione fino a € 7.500 (€ 3.000 + € 4.500); – redditi di PENSIONE: aumento di € 4.000 (da ragguagliare al periodo di pensione nell’anno) se alla formazione del reddito complessivo concorrono redditi di pensione. Pertanto i pensionati possono usufruire della deduzione fino a € 7.000 (€ 3.000 + € 4.000); – redditi di LAVORO AUTONOMO o di IMPRESA MINORE: aumento di € 1.500 (da non ragguagliare ad anno) se alla formazione del reddito complessivo concorrono redditi di lavoro autonomo (art. 53, co. 1, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5153]) o di impresa minore (art. 66, D.P.R. 917/ 1986 [CFF ➋ 5166]). Per tali soggetti la deduzione spetta fino a € 4.500 (€ 3.000 + € 1.500). N.B.: gli aumenti della deduzione base prima elencati non sono cumulabili tra loro, pertanto se alla formazione del reddito complessivo concorrono due o più delle tipologie reddituali, il contribuente potrà usufruire della deduzione più favorevole. «No tax area» effettiva: la deduzione complessiva determinata come indicato è, però, teorica e spetta effettivamente solo per la parte corrispondente al seguente rapporto: [€ 26.000 + deduzione massima (€ 3.000, € 7.500 o € 7.000 o € 4.500) + oneri deducibili – reddito complessivo] / € 26.000 Si possono verificare 3 casi: – se il rapporto è uguale o maggiore di 1, la deduzione teorica (€ 7.500 o € 7.000 o € 4.500) compete per intero; – se il rapporto è uguale o minore di 0, la deduzione non compete; – se il rapporto è maggiore di 0 e minore di 1, la deduzione compete per la parte che si ottiene moltiplicando la stessa per il valore del rapporto (si considerano le prime 4 cifre decimali, con troncamento, non arrotondamento). La deduzione «no tax area» non rileva ai fini della determinazione della base imponibile delle addizionali all'Irpef dovute per il 2006 (art. 2, co. 4, L. 289/2002 [CFF ➋ 5990]). I sostituti d'imposta che erogano redditi di lavoro dipendente o assimilati devono calcolare le ritenute all'acconto Irpef al netto della deduzione in esame sin dal primo periodo di paga dell'anno di imposta, fermo restando che in sede di conguaglio o alla cessazione del rapporto di lavoro devono effettuare il ricalcolo della deduzione spettante (C.M. 15.1.2003, n. 2/E). TRATTAMENTI PENSIONISTICI – MODALITÀ di APPLICAZIONE della «NO TAX AREA»: la R.M. 22.12.2003, n. 57/E ha fornito chiarimenti sulle modalità di applicazione, da parte del Casellario dei trattamenti pensionistici, della deduzione (la «no tax area») prevista dall’art. 11, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5111] nel caso di soggetti che percepiscono più trattamenti pensionistici. NEUTRALITÀ del REDDITO RELATIVO all’ABITAZIONE PRINCIPALE: ai sensi dell’art. 10, co. 3-bis, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5110], se alla formazione del reddito complessivo concorrono il reddito dell’unità immobiliare adibita ad abitazione principale e relative pertinenze, si deduce un importo fino all’ammontare della rendita catastale dell’unità immobiliare e relative pertinenze, rapportato al periodo dell’anno durante il quale sussiste tale destinazione e in proporzione alla quota di possesso. Pertanto il reddito (rendita catastale) dell’abitazione principale e sue pertinenze va comunque dichiarato tra i redditi dei fabbricati e sommato agli altri redditi eventualmente posseduti dal contribuente per la determinazione del reddito complessivo; successivamente, dal reddito complessivo si sottrae l’importo della rendita catastale dell’abitazione principale e pertinenze per escludere detto reddito dalla base imponibile Irpef. REDDITI di PENSIONE – LIMITI di ESENZIONE: per i soggetti titolari di redditi derivanti da pensione è previsto un particolare regime agevolativo in base al quale l’Irpef non è dovuta se al reddito complessivo concorrono esclusivamente: – redditi di pensione di importo non superiore a € 7.500; – redditi di terreni di importo non superiore a € 185,92; – reddito dell’unità immobiliare adibita ad abitazione principale e delle relative pertinenze. Il soggetto titolare esclusivamente di tali redditi, nei limiti indicati, non è pertanto tenuto al calcolo dell’imposta dato che, con tali requisiti, l’Irpef non è dovuta. Se i redditi di pensione sono superiori a € 7.500 ma non a € 7.800, non è dovuta la parte d’imposta netta eccedente la differenza tra il reddito complessivo del contribuente, diminuito degli eventuali redditi di terreni e dell’abitazione principale, e l’importo di € 7.500. Il contribuente è tenuto al calcolo dell’imposta con le regole ordinarie e, se l’importo risultante da tale calcolo è superiore alla differenza tra il proprio reddito complessivo e € 7.500, l’imposta sarà effettivamente dovuta per la sola parte corrispondente alla differenza. Anche in questa ipotesi si – continua – Guida Pratica Fiscale 2A/2007

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fa riferimento al reddito complessivo, in cui confluisce il reddito dell’abitazione principale. DEDUZIONE per ONERI FAMILIARI («FAMILY AREA»): per i redditi 2006 (dichiarazioni 2007) è applicabile la deduzione per oneri familiari («family area»), nelle misure indicate di seguito. Deduzioni teoriche per oneri familiari: dal reddito complessivo 2006 si deducono per oneri di famiglia i seguenti importi (teorici): ● coniuge non legalmente ed effettivamente separato: € 3.200; ● figli (anche se non conviventi e a prescindere dall’età) e altri familiari di cui all’art. 433 del Codice civile conviventi o che percepiscono assegni alimentari non risultanti da provvedimenti dell’autorità giudiziaria: € 2.900. L’importo di € 2.900 viene aumentato a: € 3.450 per ciascun figlio di età inferiore a 3 anni; € 3.200 per il primo figlio se l’altro genitore manca o non ha riconosciuto i figli; € 3.700 per ciascun figlio portatore di handicap. Le maggiori deduzioni riconosciute per i figli minori di 3 anni, per il primo figlio in caso di mancanza dell’altro genitore ovvero per i figli portatori di handicap sostituiscono la deduzione di € 2.900 e sono alternative tra loro. Pertanto, per un figlio minore di 3 anni la deduzione di € 3.450 spetta in sostituzione (e non in aumento) di quella pari a € 2.900, e per un figlio minore di 3 anni, portatore di handicap, è riconosciuta la deduzione più favorevole (€ 3.700). I familiari di cui all’art. 433 del Codice civile sono: coniuge, figli, anche naturali e adottivi, genitori, ascendenti naturali e adottanti, generi e nuore, suocero e suocera, fratelli e sorelle, anche unilaterali. N.B.: le deduzioni spettano a condizione che i familiari risultino fiscalmente a carico. Limite per essere considerati a carico: le deduzioni per oneri familiari spettano a condizione che i familiari (coniuge, figli, anche naturali e adottivi, genitori, ascendenti naturali e adottanti, generi e nuore, suocero e suocera, fratelli e sorelle, anche unilaterali – art. 433 c.c.) siano fiscalmente a carico. Per essere considerati a carico, il reddito complessivo non deve essere superiore a € 2.840,51 (lo stesso importo previsto per le vecchie detrazioni per carichi di famiglia). Tale limite massimo va considerato al lordo di oneri deducibili, no tax area e family area (C.M. 2/E/2005) e computando anche le retribuzioni corrisposte da enti e organismi internazionali, rappresentanze diplomatiche e consolari e missioni, nonché quelle corrisposte dalla Santa Sede, dagli enti gestiti direttamente da essa e dagli enti centrali della Chiesa cattolica. Ripartizione e competenza delle deduzioni: le deduzioni vanno rapportate a mese e competono dal mese in cui si verificano le condizioni richieste fino a quello in cui le condizioni cessano. Deduzione per familiari a carico effettiva: gli importi delle deduzioni spettanti per coniuge, figli e altri familiari a carico spettano in via teorica e non in modo automatico. Infatti le deduzioni effettivamente spettanti variano in base al reddito complessivo dei contribuenti e devono essere calcolate applicando la formula prevista nel co. 4-ter dell’art. 12, D.P.R. 917/1986 (analogo a quella per la determinazione della «no tax area»): € 78.000 + deduzione per oneri familiari «teoriche» + oneri deducibili – reddito complessivo € 78.000 Calcolando questo rapporto, si possono verificare tre casi: – se il rapporto è uguale o maggiore di 1, la deduzione compete per intero; – se il rapporto è maggiore di 0 e minore di 1, la deduzione compete per la parte che si ottiene moltiplicando la deduzione teorica per il valore del rapporto (si considerano le prime 4 cifre decimali, con troncamento); – se il rapporto è uguale o minore di 0, la deduzione non compete. Inoltre dal 2005 è stata introdotta nell’ambito delle deduzioni per oneri di famiglia una specifica deduzione (fino a € 1.820) dal reddito spettante per le spese sostenute per gli addetti all’assistenza personale dei soggetti non autosufficienti (tra cui le cd. «badanti»). DEDUZIONE per SPESE di ASSISTENZA («DEDUZIONE per BADANTI»): l'art. 1, co. 349, lett. b), n. 3, L. 311/ 2004 ha introdotto la possibilità di dedurre (in dichiarazione dei redditi), fino a € 1.820, le spese sostenute per le badanti di persone non autosufficienti. È considerato non autosufficiente chi necessita di una sorveglianza continuativa e chi non è in grado di compiere gli atti della vita quotidiana, ad esempio assumere alimenti, espletare le funzioni fisiologiche e provvedere all’igiene personale, deambulare, vestirsi. La non autosufficienza sussiste anche se la persona si trova in una sola di queste situazioni, ma deve risultare da un’apposita certificazione medica (C.M. 3.1.2005, n. 2/E). Come per le deduzioni per oneri familiari, anche la deduzione per le badanti non si applica in modo automatico. Infatti, dell’importo massimo di € 1.820 spettante teoricamente, va calcolata – continua – IRPEF

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la parte effettivamente deducibile dal reddito, applicando la formula riportata sotto. Possono usufruire della deduzione sia i contribuenti per la propria assistenza personale, sia chi sostiene la spesa per uno dei familiari, anche non a carico o non conviventi, indicati dall’art. 433 c.c. Se la spesa è sostenuta da più contribuenti per lo stesso familiare, la deduzione teorica va suddivisa tra essi. La deduzione non si applica per le spese di assistenza sostenute a beneficio di soggetti (es. bambini) per i quali la non autosufficienza non sia collegata all’esistenza di patologie. A partire dai redditi 2007 (dichiarazione 2008), in base all'art. 1, co. 319, L. 296/2006, la deduzione dal reddito per le spese di assistenza è sostituita da una detrazione dall'imposta per un importo massimo di € 2.100 per i redditi fino a € 40.000. SOSTITUTI d’IMPOSTA: come specificato dalla C.M. 3.1.2005, n. 2/E, il sostituto d’imposta effettua la ritenuta alla fonte sulla parte imponibile delle somme e dei valori che formano il reddito di lavoro dipendente 2006 (senza includere le mensilità aggiuntive e gli emolumenti arretrati) o assimilato (es. co.co.co.), corrisposti in ciascun periodo di paga, con le aliquote Irpef, ragguagliando al periodo di paga i corrispondenti scaglioni annui di reddito, al netto delle deduzioni «no tax area» e per oneri di famiglia rapportate al periodo di paga. Il sostituto d’imposta deve tener conto delle deduzioni per familiari a carico e non anche della deduzione riconosciuta per gli addetti all’assistenza personale dei soggetti non autosufficienti, la cd. «deduzione per le badanti» (art. 12, co. 4-bis, D.P.R. 917/1986). Quest’ultima deduzione, infatti, potrà essere fatta valere dall’interessato in sede di dichiarazione dei redditi. Comunicazione del dritto alle deduzioni per oneri familiari da parte del percipiente: il riconoscimento delle deduzioni per oneri di famiglia relativamente ai redditi 2006 era subordinato al loro riconoscimento alle stesse condizioni previste per il riconoscimento delle detrazioni per carichi di famiglia della previgente normativa. Pertanto il percipiente doveva dichiarare al sostituto d'imposta di avere diritto alle deduzioni, indicando le condizioni di spettanza e impegnandosi a comunicare tempestivamente le eventuali variazioni. Conguaglio e certificazione CUD 2007: in sede di conguaglio, entro il 28 febbraio dell’anno successivo o in caso di cessazione del rapporto di lavoro, il sostituto deve procedere al ricalcolo definitivo delle deduzioni per assicurare la progressività dell’imposizione e per oneri di famiglia spettanti. Tenuto conto dell’importo delle deduzioni risultante da tale calcolo, il sostituto effettua il conguaglio tra l’ammontare delle ritenute operate sulle somme e sui valori corrisposti in ciascun periodo di paga, comprese anche le somme e i valori corrisposti entro il 12 gennaio dell’anno successivo, se riferiti all’anno precedente, e l’imposta dovuta sull’ammontare complessivo degli emolumenti stessi. Nella certificazione Cud relativa al 2006, che doveva essere rilasciata ai dipendenti e assimilati entro il 15.3.2007, il sostituto doveva indicare: ● l’importo della deduzione «no tax area», riconosciuta per assicurare la progressività dell’imposizione; ● l’importo delle deduzioni riconosciute per oneri di famiglia. BASE IMPONIBILE per le ADDIZIONALI IRPEF: a differenza della «no tax area» (che non influisce sulle addizionali), la «family area» riduce la base imponibile 2006 su cui calcolare le addizionali regionale e, ove deliberata, comunale all’Irpef (C.M. 6.6.2005, n. 31/E). Pertanto le addizionali si calcolano sul reddito complessivo Irpef al netto degli oneri deducibili ex art. 10, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5110] e delle deduzioni per oneri di famiglia ma non della deduzione per assicurare la progressività dell’imposta.

NOVITÀ IRPEF per i REDDITI 2007 (da DICHIARARE nel 2008) IRPEF – NUOVE ALIQUOTE e RIPRISTINO delle DETRAZIONI dal 2007: con effetto a partire dal 2007 (redditi 2007, da dichiarare nel Mod. 730/2008 o nel Mod. Unico 2008, la L. 27.12.2006, n. 296 (Finanziaria 2007) ha modificato le aliquote e gli scaglioni Irpef (vedi pag. 14) e reintrodotto le detrazioni d’imposta per i familiari a carico e le varie categorie di reddito; pertanto dal 2007 sono soppresse le disposizioni sulla no tax area e sulla family area (vedi pagg. 14-16). L’imposta netta si calcola sottraendo dall’imposta lorda (fino a concorrenza del suo ammontare) le nuove detrazioni per carichi di famiglia, per le varie categorie di reddito (reddito da lavoro, da pensione, di lavoro autonomo, di impresa), per oneri detraibili e per canoni di locazione. Va detratto anche il credito d’imposta per i redditi prodotti all’estero. L’Irpef non è dovuta se alla formazione del reddito concorrono solo redditi di pensione non superiori a € 7.500, redditi di terreni non superiori a € 185,92 e reddito dell’abitazione principale e relative pertinenze. – continua – Guida Pratica Fiscale 2A/2007

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DETRAZIONI per CARICHI di FAMIGLIA (art. 12, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5112])

Ai sensi del nuovo art. 12, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5112], modificato dalla L. 296/2006, dall’imposta lorda nella dichiarazione dei redditi relativi al 2007 (Mod. Unico 2008 o Mod. 730/2008) vanno sottratte le nuove detrazioni per carichi di famiglia, che devono essere ragguagliate a mese e competono dal mese in cui si sono verificate le condizioni richieste e fino al mese in cui sono cessate. Come per le deduzioni no tax area e family area applicabili fino ai redditi 2006, anche per le nuove detrazioni in vigore dal 2007 l’ammontare effettivamente spettante delle detrazioni previste in via teorica trova una limitazione in base a un determinato rapporto con il reddito complessivo. Le detrazioni si distinguono tra quelle per il coniuge a carico e quelle per i figli e per ogni altro familiare a carico. Per essere considerati a carico, coniuge, figli e altri familiari devono possedere un reddito complessivo (al lordo degli oneri deducibili) non superiore a € 2.840,51. CONIUGE a CARICO: le detrazioni applicabili per il coniuge non legalmente ed effettivamente separato sono collegate al reddito complessivo e spettano nelle misure indicate di seguito. ● Reddito fino a € 15.000: detrazione di € 800 – [€ 110 x (reddito complessivo / € 15.000)]; se il rapporto tra il reddito complessivo del contribuente e € 15.000 è uguale a 1, la detrazione compete nella misura fissa di € 690, se, invece, tale rapporto è pari a 0 la detrazione non spetta; nel caso in cui il rapporto sia tra 0 e 1, il risultato, considerando le prime 4 cifre decimali, va moltiplicato per € 110. Esempio: reddito complessivo di € 10.000: € 800 – [110 x (€ 10.000 / € 15.000)] = € 800 – (€ 110 x 0,6666) = € 800 – 73,33 = € 727,67; pertanto la detrazione Irpef effettivamente spettante è di € 727,67. ● Reddito oltre € 15.000 e fino a € 40.000: detrazione di € 690; tale detrazione per è aumentata di: – € 10 per il reddito oltre € 29.000 e fino a € 29.200, – € 20 per il reddito oltre € 29.200 e fino a € 34.700, – € 30 per il reddito oltre € 34.700 e fino a € 35.000, – € 20 per il reddito oltre € 35.000 e fino a € 35.100, – € 10 per il reddito oltre € 35.100 e fino a € 35.200. ● Reddito oltre € 40.000 e fino a € 80.000: detrazione di € 690 x [(€ 80.000 – reddito complessivo) / € 40.000]; infatti della detrazione di € 690 al contribuente spetta effettivamente per la parte corrispondente al rapporto tra € 80.000 diminuito del reddito complessivo del contribuente e € 40.000; se il rapporto è uguale a 0 la detrazione non spetta, mentre se il risultato è uguale a 1, la detrazione compete nella misura di € 690, se, invece, tale rapporto è pari a 0 la detrazione non spetta; nel caso in cui il rapporto sia tra 0 e 1, il risultato, considerando le prime 4 cifre decimali, va moltiplicato per € 690. FIGLI a CARICO: ai sensi del nuovo art. 12, D.P.R. 917/1986 in vigore dai redditi 2007, dall’Irpef lorda si detraggono per ciascun figlio, compresi i figli naturali riconosciuti, i figli adottivi e gli affidati o affiliati, i seguenti importi teorici: ● € 800; ● € 900 per ogni figlio di età inferiore a 3 anni. Inoltre tali detrazioni teoriche sono aumentate di: ● € 220, per ogni figlio portatore di handicap ai sensi dell’art. 3, L. 5.2.1992, n. 104; ● € 200 per ogni figlio a partire dal primo, per i contribuenti con più di tre figli a carico. Pertanto, ad es., per un figlio minore di 3 anni portatore di handicap, la detrazione teorica è di € 1.120 e, per un figlio minore di 3 anni portatore di handicap che sia a carico con altri 3 fratelli, la detrazione teorica è di € 1.320 (C.M. 16.3.2007, n. 15/E). L’ammontare della detrazione teorica, eventualmente maggiorato in base alle condizioni e del numero dei figli, va ragguagliato con riferimento ai mesi in cui il figlio è stato a carico e all’eventuale ripartizione tra i genitori. Anche in base alla nuova disposizione le detrazioni per figli spettano a prescindere dall’età del figlio a carico e dalla convivenza di questo con i genitori, ferma restando la sussistenza della condizione del limite di reddito per essere considerato a carico, pari all’importo massimo di € 2.840,51 (C.M. 16.3.2007, n. 15/E). L’importo delle detrazioni teoriche indicate sopra che spetta effettivamente al contribuente si determina come parte corrispondente al seguente rapporto: [€ 95.000 (in caso di più figli, tale importo è aumentato di € 15.000 per ogni figlio successivo al primo) – reddito complessivo] / € 95.000 (più € 15.000 in caso di più figli) Ai sensi del co. 4 del nuovo art. 12, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5112] in vigore dall'1.1.2007, le detrazioni non spettano se il rapporto è pari a 0 o minore di 0 (reddito complessivo uguale o maggiore di 95.000 aumentato degli ulteriori importi riferiti al numero dei figli) ovvero quando il rapporto è uguale a 1 (reddito complessivo pari a zero). Negli altri casi, si considerano le prime 4 cifre decimali del risultato del rapporto e tale coefficiente va moltiplicato per l’importo della detra– continua – IRPEF

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zione teorica. Le maggiorazioni spettanti in base al numero dei figli (detrazione di € 200 e aumento di € 15.000 del suddetto rapporto) si applicano per l’intero anno, a prescindere dal momento in cui si verifica l’evento che dà diritto alla maggiorazione stessa. Se l’altro genitore manca o non ha riconosciuto i figli naturali e il contribuente non è coniugato o se coniugato si è poi separato ovvero se vi sono figli adottivi, affidati o affiliati del solo contribuente non coniugato o se coniugato si è poi separato per il primo figlio spettano, se più favorevoli, le detrazioni per il coniuge a carico. Ripartizione della detrazione tra i genitori: in base alle nuove norme in vigore dall'1.1.2007, diversamente da quanto stabilito fino al 31.12.2006, i genitori non possono ripartire liberamente tra loro la detrazione per figli a carico in base alla convenienza economica. La norma prevede, inoltre, regole diverse nelle ipotesi di genitori separati (C.M. 16.3.2007, n. 15/E): ● per i genitori non legalmente ed effettivamente separati, la detrazione per figli a carico è ripartita, di norma, nella misura del 50% ciascuno, salvo che i genitori stessi si accordino per attribuire l’intera detrazione a quello dei due con il reddito complessivo più elevato; ● per i genitori legalmente ed effettivamente separati o in caso di annullamento, scioglimento o cessazione degli effetti civili del matrimonio, la ripartizione della detrazione tra i genitori è disciplinata in modo diverso a seconda che sia stabilito o meno l’affidamento congiunto dei figli. Infatti è previsto che la detrazione spetti, in mancanza di accordo, al genitore affidatario. Nel caso di affidamento congiunto o condiviso la detrazione è ripartita, in mancanza di accordo, al 50% tra i genitori. Se il genitore affidatario o, in caso di affidamento congiunto, uno dei genitori affidatari non può usufruire, in tutto o in parte, della detrazione, per limiti di reddito, la detrazione è assegnata per intero al secondo genitore. Quest’ultimo, salvo diverso accordo, deve riversare all’altro genitore affidatario un importo pari all’intera detrazione o, in caso di affidamento congiunto, pari al 50% della detrazione stessa. ALTRI FAMILIARI A CARICO: per gli altri familiari a carico (genitori, ascendenti naturali e adottanti, generi e nuore, suocero e suocera, fratelli e sorelle, anche unilaterali) spetta la detrazione teorica di € 750; la detrazione effettiva compete per la parte corrispondente al rapporto [(€ 80.000 – reddito complessivo) / € 80.000], con lo stesso sistema indicato per coniuge e figli a carico. La detrazione spetta a condizione che il familiare conviva con il contribuente o percepisca assegni alimentari non risultanti da provvedimenti dell’autorità giudiziaria. richiedente) e si riparte pro quota tra coloro che ne hanno diritto.

DETRAZIONI di LAVORO e PENSIONE (art. 13, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5113])

Con il nuovo art. 13, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5113], in vigore dai redditi 2007, sono state reintrodotte le detrazioni per redditi di lavoro dipendente e assimilati, per redditi di pensione e per redditi di impresa e lavoro autonomo. DETRAZIONI per REDDITI di LAVORO DIPENDENTE e ASSIMILATI: se alla formazione del reddito complessivo concorrono redditi di lavoro dipendente e assimilati (es. collaborazioni coordinate e continuative e a progetto) spetta una detrazione rapportata al periodo di lavoro nell’anno nelle seguenti misure: ● reddito fino a € 8.000: detrazione di € 1.840; l’ammontare minimo della detrazione spettante è di € 690; per i rapporti di lavoro a tempo determinato, l’ammontare minimo della detrazione è di € 1.380; ● reddito oltre € 8.000 e fino a € 15.000: detrazione di € 1.338 + [€ 502 x (€ 15.000 – reddito complessivo) / € 7.000]; ● reddito oltre € 15.000 e fino a € 55.000: detrazione teorica di € 1.338, spettante effettivamente per la parte corrispondente al rapporto [(€ 55.000 – reddito complessivo) / € 40.000]. Tale detrazione è aumentata di: – € 10 per il reddito complessivo oltre € 23.000 e fino a € 24.000, – € 20 per il reddito oltre € 24.000 e fino a € 25.000, – € 30 per il reddito oltre € 25.000 e fino a € 26.000, – € 40 per il reddito oltre € 26.000 e fino a € 27.700, – € 25 per il reddito oltre € 27.700 e fino a € 28.000. DETRAZIONI per REDDITI di PENSIONE: se alla formazione del reddito complessivo concorrono redditi di pensione, spetta una detrazione, rapportata al periodo di pensione nell’anno, nelle seguenti misure: ● reddito fino a € 7.500: detrazione teorica di € 1.725; la detrazione effettiva non può essere inferiore a € 690; – continua – Guida Pratica Fiscale 2A/2007

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reddito oltre € 7.500 e fino a € 15.000: € 1.255, aumentata del prodotto tra € 470 e l’importo corrispondente al rapporto tra € 15.000, diminuito del reddito complessivo, e € 7.500; ● reddito oltre € 15.000 e fino a € 55.000: € 1.255, spettante per la parte corrispondente al rapporto tra € 55.000, diminuito del reddito complessivo, e € 40.000. Relativamente ai pensionati di età non inferiore a 75 anni, è prevista una detrazione alternativa: ● reddito fino a € 7.750: detrazione teorica di € 1.783; la detrazione effettiva non può essere inferiore a € 713; ● reddito oltre € 7.750 e fino a € 15.000: € 1.297, aumentata del prodotto tra € 486 e l’importo corrispondente al rapporto tra € 15.000, diminuito del reddito complessivo, e € 7.750; ● reddito oltre € 15.000 e fino a € 55.000: € 1.297, spettante per la parte corrispondente al rapporto tra € 55.000, diminuito del reddito complessivo, e € 40.000. ●

DETRAZIONI per ALCUNI REDDITI ASSIMILATI, di IMPRESA e LAVORO AUTONOMO: se alla formazione del reddito complessivo concorrono alcuni redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente (attività intramoenia, gettoni di presenza, indennità parlamentari, rendite vitalizie e a tempo determinato, assegni periodici), nonché per i redditi di lavoro autonomo, redditi di imprese minori e redditi derivanti da attività commerciali occasionali spetta la seguente detrazione: ● reddito complessivo fino a € 4.800: detrazione di € 1.104, ● reddito complessivo oltre € 4.800 e fino a € 55.000: detrazione di € 1.104, spettante per la parte corrispondente al rapporto tra € 55.000, diminuito del reddito complessivo, e € 50.200. ***** SOGGETTI NON RESIDENTI: per la determinazione dell’Irpef dovuta dai soggetti non residenti, dall'1.1.2007 dall’Irpef lorda si scomputano le detrazioni per le varie categorie di reddito e quelle per oneri mentre non competono quelle per carichi di famiglia (nuovo art. 24, co. 3, D.P.R. 917/1986). Per gli anni 2007, 2008 e 2009, i soggetti non residenti possono usufruire delle detrazioni per carichi di famiglia se dimostrano con idonea documentazione che le persone interessate non possiedono un reddito complessivo superiore, al lordo degli oneri deducibili, a € 2.840,51 e che non godono nel Paese di residenza di alcun beneficio connesso ai carichi di famiglia. CONTRIBUTO di SOLIDARIETÀ – SOPPRESSIONE: con effetto dall'1.1.2007 è stato abrogato l’art. 1, co. 350, L. 311/2004, che prevedeva un contributo di solidarietà del 4% sulla parte di reddito imponibile superiore a € 100.000 (vedi pag. 14). TFR – CLAUSOLA di SALVAGUARDIA: la Finanziaria 2007 ha previsto una clausola di salvaguardia per il TFR (art. 17, co. 1, lett. a), D.P.R. 917/1986) che dispone la possibilità di applicare, se più favorevoli, le aliquote e gli scaglioni di reddito in vigore al 31.12.2006 (redditi 2006).

PRINCIPI GENERALI per DETERMINARE i REDDITI e le PERDITE (art. 9, D.P.R. 22.12.1986, n. 917 [CFF ➋ 5109])

La determinazione dei redditi e delle perdite, ai fini del calcolo dell'Irpef, deve essere fatta seguendo alcuni principi di carattere generale, indicati di seguito. CATEGORIE di REDDITO: i redditi sono calcolati distintamente per ciascuna categoria di appartenenza (fondiari, di capitale, di lavoro dipendente, di lavoro autonomo, di impresa, diversi – art. 6, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5106]). REDDITI in VALUTA: gli elementi di reddito (positivi o negativi) in valuta estera sono valutati secondo il cambio del giorno in cui sono percepiti o sostenuti o del giorno antecedente più prossimo, o in mancanza, secondo il cambio del mese. REDDITI PRODOTTI nel COMUNE di CAMPIONE d'ITALIA: vedi pag. 11. REDDITI in NATURA: si valutano in base al valore normale dei beni o dei servizi da cui sono costituiti. VALORE NORMALE: il valore normale viene calcolato nei modi seguenti: – beni o servizi: prezzo o corrispettivo mediamente praticato per i beni e i servizi della stessa specie o similari, in condizioni analoghe per stadio di commercializzazione, tempo e luogo in cui i beni o servizi sono stati acquisiti o prestati (in mancanza, quelli più prossimi) ed in condizioni di libera concorrenza. Si fa riferimento ai listini ed alle tariffe del fornitore, e in mancanza ai mercuriali e ai listini delle Camere di Commercio, alle tariffe professionali, tenendo conto degli sconti d’uso; per i beni e i servizi soggetti a disciplina dei prezzi si fa riferimento ai provvedimenti in vigore; – azioni, obbligazioni e altri titoli quotati (in mercati regolamentati italiani o esteri): media aritmetica dei prezzi rilevati nell'ultimo mese (norma valevole dall'esercizio in corso al – continua – IRPEF

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30.12.1993; in precedenza il riferimento era ai prezzi di compenso dell'ultimo trimestre). La locuzione «ultimo mese» non indica il mese solare precedente, ma il periodo che va dal giorno di riferimento (quello dell'assegnazione dei titoli al dipendente, in caso di stock options, vale a dire di sottoscrizione di azioni da parte dei dipendenti) allo stesso giorno del mese solare precedente (C.M. 25.2.2000, n. 30/E); – azioni non quotate e quote sociali non azionarie o di enti diversi dalle società: in proporzione all'ammontare del patrimonio netto della società o ente; – obbligazioni e altri titoli diversi dai precedenti: sulla base del valore normale dei titoli aventi analoghe caratteristiche negoziati in mercati regolamentati italiani o esteri e, in mancanza, in base ad altri elementi determinabili in modo obiettivo. CONFERIMENTI: sono equiparati alle cessioni a titolo oneroso. Per i conferimenti in società o altri enti quotati in mercati italiani o esteri, si considera corrispettivo per il conferente il valore normale delle azioni o titoli similari ricevuti (D.L. 416/1994, conv. con L. 503/1994); se il conferimento è in società o enti non quotati, si considera corrispettivo il valore proporzionale del patrimonio netto o del complesso dei conferimenti se la società è neocostituita. Dall'8.11.1997, i conferimenti di aziende e di partecipazione di controllo o collegamento, a determinate condizioni, sono considerati fiscalmente neutri. DIRITTI REALI di GODIMENTO: le disposizioni relative alle cessioni a titolo oneroso valgono anche per gli atti onerosi che comportano la costituzione o il trasferimento di diritti reali di godimento (usufrutto, uso, abitazione, superficie, enfiteusi).

CALCOLO del REDDITO COMPLESSIVO (art. 8, D.P.R. 22.12.1986, n. 917 [CFF ➋ 5108])

DETERMINAZIONE: a partire dai redditi e dalle perdite realizzati dal periodo d'imposta in corso al 4.7.2006 (art. 36, co. 27 e 28, D.L. 223/2006, conv. con L. 248/2006), il reddito complessivo è la somma dei redditi imponibili di ciascuna categoria, determinati secondo le relative norme. Non concorrono a formare il reddito complessivo dei percipienti i compensi non deducibili ai sensi dell'art. 60, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5160]. IMPUTAZIONE delle PERDITE: le perdite delle S.n.c. e delle S.a.s. all’art. 5, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5105], nonché quelle delle società semplici e delle associazioni professionali derivanti dall’esercizio di arti e professioni, si imputano a ogni socio o associato in proporzione alla quota di partecipazione. L’art. 36, co. 27, D.L. 223/2006, conv. con L. 248/2006, ha modificato le modalità di utilizzo delle perdite fiscali delle imprese in contabilità semplificata e dei lavoratori autonomi, uniformandole con quelle previste per le imprese in contabilità ordinaria, Infatti dai redditi e dalle perdite realizzati dal periodo d’imposta in corso al 4.7.2006, le perdite derivanti dall’esercizio di imprese commerciali e quelle derivanti dalla partecipazione in S.n.c. e S.a.s. nonché quelle derivanti dall’esercizio di arti e professioni, anche esercitate attraverso società semplici e associazioni professionali, sono computate in diminuzione dai redditi della stessa tipologia (in precedenza era possibile computare in diminuzione di tutti gli altri redditi del contribuente) conseguiti nei periodi di imposta e per la differenza nei successivi esercizi, ma non oltre il quinto, per l’intero importo che trova capienza in essi. PERDITE ILLIMITATAMENTE RIPORTABILI: per i soggetti Ires l’insorgenza nei primi tre esercizi di perdite illimitatamente riportabili può avere luogo solo dalla data di costituzione della società e a condizione che si riferiscano ad una nuova attività produttiva. Ai sensi dell'art. 2, co. 22, D.L. 262/ 2006, conv. con L. 286/2006, che ha modificato il co. 13 dell’art. 36, D.L. 223/2006, conv. con L. 248/2006, tale nuovo regime relativo al riporto delle perdite formatesi nei primi 3 periodi d’imposta è applicabile alle perdite generate dal 2006 (periodo d’imposta in corso al 3.10.2006). Per le perdite generate in periodi d’imposta precedenti, è stata soppressa la disposizione transitoria che prevedeva l’utilizzo entro l’ottavo esercizio successivo; per tali perdite resta ferma l’applicazione delle disposizioni antielusive di cui all’art. 37-bis, D.P.R. 600/1973. Inoltre, per effetto del rinvio all’art. 84, co. 2, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5184], e come puntualizzato al par. 37 della C.M. 4.8.2006, n. 28/E, sono illimitatamente riportabili anche le perdite realizzate dai professionisti e dagli imprenditori in contabilità semplificata nei primi 3 periodi d’imposta.

Oneri

ONERI DEDUCIBILI

deducibili

(art. 10, D.P.R. 22.12.1986, n. 917 [CFF ➋ 5110])

ONERI DEDUCIBILI: sono le spese che possono essere portate in diminuzione dal reddito complessivo rilevante ai fini Irpef, per la determinazione del reddito imponibile, prima del calcolo – continua – Guida Pratica Fiscale 2A/2007

IRPEF

22 – segue IRPEF Oneri deducibili – –

dell'imposta. Si distinguono dagli oneri detraibili (vedi pag. 25), i quali vanno portati in diminuzione dall'imposta lorda dovuta. CONDIZIONI di DEDUCIBILITÀ o DETRAIBILITÀ: gli oneri previsti dalla legge devono essere stati effettivamente sostenuti (= pagati) dal contribuente nell'interesse proprio o delle persone fiscalmente a carico e rimaste a suo carico nel corso del periodo d'imposta (anno precedente la dichiarazione). Inoltre deve trattarsi di oneri non deducibili dai singoli redditi che compongono il reddito complessivo. DOCUMENTAZIONE degli ONERI: a partire dalle dichiarazioni presentate dall'1.1.1999, la documentazione va conservata fino al 31.12 del quarto anno successivo alla presentazione della dichiarazione ed esibita a richiesta degli Uffici. RIMBORSI di SPESE DETRATTE o DEDOTTE: i rimborsi di somme precedentemente detratte o dedotte, ottenuti in periodi successivi, sono soggetti, salvo diversa opzione, a tassazione separata. Per i rimborsi a fronte di spese sanitarie ai dipendenti e per le erogazioni fatte dal datore di lavoro in forma assicurativa a fronte di spese sanitarie (polizze sanitarie), vedi pag. 91. ONERI SOSTENUTI da SOCIETÀ SEMPLICI: le somme corrisposte ai propri dipendenti chiamati a funzioni elettorali, le donazioni ai Paesi in via di sviluppo, l’indennità per perdita dell’avviamento commerciale (e, fino al 31.12.2001, l’Invim – art. 8, L. 448/2001) pagati da società semplici sono deducibili da parte dei soci in proporzione alle quote di imputazione del reddito. Nella stessa proporzione l’Invim decennale è deducibile in 5 periodi d’imposta a decorrere dal pagamento. Vedi il simbolo «▲» nella tabella a pag. seg. TRIBUTI e CONTRIBUTI SOSPESI per CALAMITÀ NATURALI: sono deducibili dal reddito a condizione che la loro deducibilità sia prevista dalla legge (art. 11, L. 28/1999 [CFF ➋ 5731]). NON residenti

(SÌ)

(NO)

(NO)

ONERI DEDUCIBILI dai REDDITI 2006 (dichiarazione 2007) CANONI, livelli, censi ed altri oneri gravanti sui redditi di immobili compresi nel reddito complessivo, compresi i contributi ai consorzi obbligatori per legge o in dipendenza di provvedimenti della Pubblica Amministrazione, esclusi i contributi agricoli unificati ................................................................................................................................... SPESE MEDICHE e di ASSISTENZA SPECIFICA dei PORTATORI di HANDICAP riconosciuti tali ai sensi dell'art. 3, L. 5.2.1992, n. 104 (anche mediante autocertificazione), necessarie nei casi di gravi e permanenti menomazioni: per il contribuente o per i suoi familiari anche fiscalmente non a carico. Il riconoscimento dell'handicap ai sensi della L. 104/1992 è sempre necessario, anche in presenza di una dichiarazione di «non autosufficienza» rilasciata da istituti di assistenza per anziani in base a quanto previsto da una delibera regionale (C.M. 10.6.2004, n. 24/E). Tali spese, che devono essere indicate separatamente da eventuali spese relative a vitto e alloggio in istituti di assistenza (C.M. 10.6.2004, n. 24/E), sono deducibili anche se rimborsate per effetto di contributi o premi assicurativi versati dal contribuente e per i quali non spetta la detrazione dal suo reddito o che non sono deducibili dal suo reddito complessivo, né dai redditi che concorrono a formarlo ed anche se sono state sostenute per figli o altri familiari a carico (1) ............................................................................... ASSEGNI PERIODICI al CONIUGE (esclusi quelli per il mantenimento dei figli che, se manca la quantificazione, sono pari al 50%; non è deducibile l'assegno divorziale corrisposto all'ex coniuge in un'unica soluzione – Cass. 23659/2006), stabiliti dal giudice in conseguenza di separazione legale ed effettiva, di scioglimento o annullamento del matrimonio o di cessazione dei suoi effetti civili (a partire dalle dichiarazione da presentare nel 2007, il coniuge che eroga gli assegni deve indicare nella propria dichiarazione dei redditi il codice fiscale del coniuge beneficiario) ............

Deduzione consentita

100%

100%

100%

(NO)

ASSEGNI PERIODICI (rendite, vitalizi, ecc.) corrisposti in seguito a testamento o donazione modale .........................................................................................................................

(NO)

ASSEGNI ALIMENTARI stabiliti dal giudice, corrisposti ai soggetti di cui all’art. 433 c.c.

100% 100%

(NO)

SOMME assoggettate a TASSAZIONE, anche separata, e RESTITUITE al soggetto erogatore se hanno concorso a formare il reddito del percettore nell'anno precedente (art. 5, co. 1, lett. b), D.Lgs. 314/1997). Come precisato dalla R.M. 29.7.2005, n. 110/E, il recupero delle pensioni erogate indebitamente e successivamente restituite dal contribuente deve avvenire al lordo dell’Irpef; infatti, l’Agenzia delle Entrate conferma l’esatto operato dell’Inps, che ha provveduto a recuperare, al lordo delle relative ritenute, i trattamenti pensionistici indebitamente erogati in seguito al licenziamento del lavoratore e alla successiva riassunzione. ...................................................

100%

– continua – IRPEF

Guida Pratica Fiscale 2A/2007

23 – segue IRPEF Oneri deducibili – – NON residenti

ONERI DEDUCIBILI dai REDDITI 2006 (dichiarazione 2007)

(NO)

CONTRIBUTI PREVIDENZIALI ed assistenziali OBBLIGATORI per legge, anche per familiari fiscalmente a carico; (2) tra questi i contributi previdenziali dovuti da artigiani e commercianti, i contributi Enasarco a carico di agenti e rappresentanti, e i contributi soggettivi dovuti alle Casse di previdenza delle professioni (per avvocati e procuratori; ingegneri e architetti; geometri; dottori commercialisti; veterinari; consulenti del lavoro; ragionieri e periti commerciali, notai – R.M. 8.3.2002, n. 79/E; vedi anche R.M. 18.5.2006, n. 69/E), e i contributi pensionistici versati da lavoratori dipendenti chiamati a ricoprire funzioni pubbliche (art. 38, co. 1 e 2, L. 488/1999 [CFF ➋ 5798]) nonché i contributi volontari versati dal 2001 alla gestione della forma pensionistica obbligatoria di appartenenza (3) (4) ............................................................................................................

(NO)

CONTRIBUTI per COLLABORATORI DOMESTICI e per ASSISTENZA PERSONALE o FAMILIARE: sono deducibili i contributi obbligatori versati per gli addetti ai servizi domestici e all'assistenza personale o familiare, come colf, baby sitter e assistenza agli anziani (art. 30, co. 1 e 2, L. 342/2000) nel limite massimo di ..................................

(NO)

(NO)

(NO) (SÌ) (SÌ) (SÌ)

(NO)

(NO)

(NO)

(NO)

(NO)

Deduzione consentita

100%

€ 1.549,37 CONTRIBUTI per PENSIONI INTEGRATIVE (art. 11, co. 3, L. 335/1995): sono deducibili i contributi a forme pensionistiche complementari o individuali da parte dei lavoratori autonomi e dei titolari di reddito d'impresa, anche sostenuti per figli e altri familiari a carico conviventi; il Fondo pensione, in qualità di sostituto d'imposta, non può escludere dalla base imponibile della prestazione previdenziale da erogare i contributi non dedotti dall'iscritto, quando non siano stati comunicati ai sensi dell'art. 1, co. 2, D.Lgs. 47/2000 (R.M. 23.7.2002, n. 245/E). Non sono deducibili i contributi pagati a fondi negoziali non residenti nel territorio italiano invece possono essere dedotti i premi pagati per le forme di previdenza individuale attuate mediante contratti di assicurazione sulla vita a soggetti non residenti che abbiano adempiuto agli oneri di cui all’art. 10, co. 3, D.Lgs. 47/2000 (C.M. 10.6.2004, n. 24/E). Non può essere qualificata come contributo previdenziale la quota associativa da versare ad un’organizzazione sindacale dei dirigenti di aziende industriali che ha istituito un fondo per la previdenza complementare (R.M. 25.7.2005, n. 96/E). Infatti tale quota, anche se versata unitamente ai contributi di assistenza sanitaria integrativa, non è direttamen- 12% redd. (5) te finalizzata al finanziamento della posizione previdenziale individuale e non è equi- con massimo parabile ai contributi previdenziali di cui al D.Lgs. 21.4.1993, n. 124 ............................. di € 5.164,57 CONTRIBUTI ai FONDI SANITARI: contributi versati ai fondi integrativi del Servizio sanitario nazionale, anche nell'interesse di familiari fiscalmente a carico (per la sola parte non dedotta da parte di tali soggetti), per un importo complessivo non supe€ 1.807,60 riore a (6) ................................................................................................................................. ▲ FUNZIONI ELETTORALI: compensi corrisposti ai dipendenti chiamati ad adempiere 100% a funzioni elettorali (art. 119, D.P.R. 30.3.1957, n. 361; art. 1, L. 30.4.1981, n. 178) ............ 2% del ▲ CONTRIBUTI a PAESI in VIA di SVILUPPO: se in favore di organizzazioni non governative (ONG) riconosciute idonee ai sensi dell'art. 28, L. 26.2.1987, n. 49 (7) .............. redd. totale ▲ PERDITA di AVVIAMENTO: indennità corrisposte all’inquilino per cessazione di loca100% zione immobili urbani ad uso non abitativo .................................................................. ISTITUZIONI RELIGIOSE: erogazioni liberali in denaro all’Istituto Centrale sostentamento del Clero cattolico, nonché all’Unione Italiana delle Chiese Avventiste, all’ente morale «Assemblee di Dio in Italia», alla «Tavola Valdese», all'Unione Cristiana € 1.032,91 Evangelica Battista d'Italia e alla Chiesa Evangelica Luterana in Italia fino a ....... COMUNITÀ EBRAICHE: erogazioni liberali in denaro all'Unione delle Comunità ebraiche italiane e contributi versati annualmente a norma di statuto dagli appartenenti e, dall'1.1.1996, le erogazioni liberali all'Unione delle Comunità ebraiche italiane (L. 638/1996) complessivamente fino a ....................................................................................

€ 1.032,91

SPESE per ADOZIONI INTERNAZIONALI sostenute dai genitori adottivi per l'espletamento della procedura (L. 4.5.1983, n. 184) di adozione di minori stranieri a partire dal 27.1.1999 (art. 4, co. 1, L. 31.12.1998, n. 476) e certificate dall'ente autorizzato che ha ricevuto l'incarico di curare la procedura di adozione (8) ............................................

50%

ABITAZIONE PRINCIPALE: per l'abitazione principale cioè adibita a dimora abituale del contribuente o dei suoi familiari e le relative pertinenze (art. 817 c.c.), in rapporto al periodo dell'anno durante il quale sussiste tale destinazione e in proporzione alla quota di possesso (art. 2, co. 1, lett. a), L. 388/2000) (9) fino a ......................................... PATROCINIO dei NON ABBIENTI: erogazioni liberali per oneri difensivi dei soggetti che usufruiscono del patrocinio a spese dello Stato previsto dalla L. 30.7.1990, n. 217, modif. dalla L. 9.3.2001, n. 134, a favore dei non abbienti ............................................

100% rendita catastale

100%

EROGAZIONI LIBERALI in denaro o in natura (art. 14, co. da 1 a 6, D.L. 14.3.2005, n. 35, conv. con L. 14.5.2005, n. 80) effettuate dal 17.3.2005 a ONLUS di cui all’art. 10, co. 1, 8 e 9,

– continua – Guida Pratica Fiscale 2A/2007

IRPEF

24 – segue IRPEF Oneri deducibili – – NON residenti

ONERI DEDUCIBILI dai REDDITI 2006 (dichiarazione 2007)

Deduzione consentita

D.Lgs. 460/1997 e di ASSOCIAZIONI di PROMOZIONE SOCIALE iscritte al Registro nazionale di cui all’art. 7, co. 1 e 2, L. 383/2000, e dal 15.5.2005 a FONDAZIONI e

(NO)

ASSOCIAZIONI RICONOSCIUTE aventi per oggetto statutario la tutela, promozione e valorizzazione dei beni di INTERESSE ARTISTICO, STORICO e PAESAGGISTICO, a condizione che il beneficiario sia obbligato a tenere scritture contabili idonee a rappresentare, con analiticità e completezza, le operazioni effettuate nel periodo di gestione, nonché a predisporre, entro 4 mesi dalla chiusura dell’esercizio, un documento che rappresenti la situazione patrimoniale, finanziaria ed economica dell’ente ................................................................................................................................... EROGAZIONI LIBERALI in denaro effettuate dal 17.3.2005 a favore di UNIVERSITÀ, fondazioni universitarie (art. 59, co. 3, L. 388/2000) e istituzioni universitarie pubbliche, di ENTI di RICERCA pubblici ed enti di ricerca soggetti alla vigilanza del Ministero dell’istruzione, compresi l’Istituto Superiore di Sanità, l’Istituto superiore per la prevenzione e la sicurezza del lavoro, nonché di ENTI PARCO regionali e nazionali. La L. 31.7.2005, n. 156 di conversione del D.L. 17.6.2005, n. 106 ha modificato l’art. 14, D.L. 35/2005, estendendo la deducibilità anche alle erogazioni liberali a favore di fondazioni e associazioni di ricerca scientifica ........................................................................

10% redd. (10) con massimo di € 70.000

100%

▲ Vedi pag. 21 oneri sostenuti da società semplici.

Note:

(1)

(2) (3)

(4)

(5)

(6)

Ai fini della deduzione/detrazione Irpef delle spese relative all’acquisto di medicinali ex artt. 10 e 15, D.P.R. 917/1986, in base all’art. 1, co. 28, L. 296/2006 dall’1.7.2007, il contribuente deve documentare il relativo onere tramite fattura o scontrino fiscale «parlante» (scontrino recante l’indicazione della natura, qualità e quantità dei beni e del codice fiscale del destinatario). Fino al 31.12.2007, se l’acquirente non è il destinatario del farmaco, non ne conosce il codice fiscale o non ha con sé la tessera sanitaria, il codice fiscale può essere aggiunto a mano sullo scontrino da parte dell’interessato e le farmacie possono emettere, al posto dello scontrino parlante, un normale scontrino fiscale e contestualmente un documento «accompagnatorio» (non fiscale) con la natura, qualità e quantità dei medicinali (Comunicato Ag. Entrate 28.6.2007). Ai sensi dell’art. 39, co. 3, D.L. 1.10.2007, n. 159, dall’1.1.2008 il contribuente deve essere necessariamente in possesso della fattura o dello scontrino parlante e non è più possibile allegare allo scontrino fiscale la documentazione contestualmente rilasciata dal farmacista. Sono deducibili dal reddito complessivo anche i contributi versati per figli e altri soggetti di cui all'art. 433 c.c. fiscalmente a carico versati dall'1.1.2001 (art. 30, co. 1, L. 342/2000). Rientrano in questa voce anche i contributi sanitari obbligatori per l'assistenza erogata nell'ambito del Servizio sanitario nazionale effettivamente versati nel 2001 con il premio di assicurazione di responsabilità civile per i veicoli e i contributi agricoli unificati versati all'Inps – Gestione ex Scau – per costituire la propria posizione previdenziale e assistenziale (è indeducibile la parte dei contributi che si riferisce ai lavoratori dipendenti). Non sono, invece, deducibili (né per la quota a carico dei pensionati né per quella a carico dell’azienda) i contributi versati al Fasi (Fondo di assistenza sanitaria integrativa) dai dirigenti di aziende industriali in pensione che, dopo la cessazione del rapporto di lavoro, hanno deciso di iscriversi o di mantenere l’iscrizione all’ente (R.M. 28.5.2004, n. 78/E). Tra i contributi versati facoltativamente alla gestione della forma pensionistica obbligatoria di appartenenza sono compresi quelli per la ricongiunzione di periodi assicurativi (anche quelli versati al cd. «fondo casalinghe») e di quelli versati al fondo di cui all'art. 1, D.Lgs. 16.9.1996, n. 565, con effetto dai contributi versati a decorrere dall'1.1.2001. Sono compresi tra i contributi versati volontariamente deducibili dal 2001 anche quelli pagati per la prosecuzione volontaria e per il riscatto della laurea (sia ai fini pensionistici, sia ai fini della buonuscita – R.M. 12.9.2002, n. 298/E), per la durata del corso legale dell'Università (C.M. 26.1.2001, n. 7/E). Nel rispetto dei limiti indicati, se il reddito complessivo è formato anche da redditi di lavoro dipendente, è deducibile da essi un importo non superiore al doppio della quota di TFR destinata alle forme pensionistiche collettive istituite ai sensi del D.Lgs. 124/1993. I limiti di deducibilità non si applicano se la fonte istitutiva è costituita unicamente da accordi fra lavoratori, nonché ai soggetti iscritti alle forme pensionistiche complementari entro il 28.4.1993 (vale a dire i cd. «vecchi iscritti ai vecchi fondi» alle forme pensionistiche complementari già istituite al 28.4.1993; vedi l'art. 4, co. 3, D.Lgs. 47/2000 [CFF ➋ 5803]). La R.M. 1.7.2002, n. 210/E ha fornito precisazioni sul limite di deducibilità dei contributi versati nel 2001 da parte dei cd. «vecchi iscritti» ai «vecchi fondi». Per i contributi e premi versati dall'1.1.2001 e sostenuti nell'interesse dei figli e altri soggetti a carico conviventi di cui all'art. 12, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5112], è deducibile l'ammontare non dedotto da tali soggetti, fermi restando i limiti indicati. Per i contributi versati al Fondo di previdenza personale dell'Università, vedi R.M. 29.3.2002, n. 102/E. La R.M. 9.5.2002, n. 140/E ha fornito chiarimenti in merito al versamento di contributi effettuato ad un fondo pensione complementare non nazionale da parte di un lavoratore italiano. Per il 2005 e il 2006, l'importo è fissato in € 1.807,60, mentre in € 2.065,83 per il 2007 (art. 1, co. 1, lett. a), D.Lgs. 41/2000, che ha aggiunto la lett. e-ter) all'art. 10, co. 1, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5110] con

– continua – IRPEF

Guida Pratica Fiscale 2A/2007

25 Oneri deducibili – – segue IRPEF –

(7)

(8)

(9) (10)

effetto dal 18.3.2000). La deducibilità di tali erogazioni liberali è consentita a condizione che il soggetto erogante non usufruisca delle detrazioni d'imposta previste per le erogazioni liberali a favore delle Onlus dall'art. 15, co. 1, lett. i-bis), D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5115] (art. 13, co. 5, D.Lgs. 460/1997 [CFF ➋ 5660]). L'elenco delle ONG riconosciute idonee è consultabile nel sito www.esteri.it/polestera/coooperaz./index.htm. Le spese per l’adozione del minore debitamente documentate sono deducibili, nella misura del 50%, a prescindere dall’effettivo completamento della procedura di adozione e, quindi, indipendentemente, dal suo esito finale. Infatti, anche se le pratiche si interrompono, gli aspiranti genitori adottivi sono tenuti a rimborsare all’ente autorizzato tutte le spese sostenute fino a quel momento per l’incarico ricevuto. La deduzione spetta in base al principio di cassa, quindi nel periodo d’imposta in cui sono state effettivamente sostenute, anche se l’iter procedurale non è ancora concluso. Non sono, invece, deducibili le spese per le relazioni e gli incontri post-adottivi (R.M. 28.5.2004, n. 77/E) . L'albo degli enti autorizzati è consultabile sul sito Internet www.commissioneadozioni.it. Tra le spese certificabili o documentabili sono comprese anche quelle riferibili all'assistenza che gli adottanti hanno ricevuto, alla legalizzazione o traduzione dei documenti, alla richiesta di visti, al caso in cui la procedura sia stata curata da enti, ad altre spese documentate finalizzate all'adozione del minore. È deducibile anche il 50% delle spese sostenute dagli aspiranti genitori che, avendo iniziato le procedure prima del 16.11.2000, data di approvazione dell'albo degli enti autorizzati dalla Commissione per le adozioni internazionali, si siano avvalsi di enti non autorizzati o abbiano posto in essere procedure di adozione senza l'aiuto di intermediari, a condizione però che la prosecuzione della procedura sia consentita dalla Commissione stessa. In tal caso, l'inerenza della spesa alla procedura di adozione dovrà essere autocertificata dai contribuenti. Le spese per l’adozione del minore debitamente documentate sono deducibili, nella misura del 50%, a prescindere dall’effettivo completamento della procedura di adozione e, quindi, indipendentemente, dal suo esito finale. Infatti, anche se le pratiche si interrompono, gli aspiranti genitori adottivi sono tenuti a rimborsare all’ente autorizzato tutte le spese sostenute fino a quel momento per l’incarico ricevuto. La deduzione spetta in base al principio di cassa, quindi nel periodo d’imposta in cui sono state effettivamente sostenute, anche se l’iter procedurale non è ancora concluso. Non sono, invece, deducibili le spese per le relazioni e gli incontri post-adottivi (R.M. 28.5.2004, n. 77/E). Per le istanze di rimborso delle spese di adozione internazionale concluse nel 2006, vedi il D.P.C.M. 2.10.2007. Dal periodo d'imposta 2000, il reddito dell'abitazione principale è interamente deducibile. Tale agevolazione non è cumulabile con altre agevolazioni fiscali previste a titolo di deduzione o detrazione d’imposta da altre disposizioni di legge (ad es. art. 100, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5200]). La C.M. 19.8.2005, n. 39/E ha chiarito che i soggetti beneficiari delle erogazioni hanno l’obbligo della tenuta delle scritture contabili complete ed analitiche e devono procedere, entro 4 mesi dalla chiusura dell’esercizio, alla redazione di un apposito documento che rappresenti adeguatamente la situazione economica e finanziaria dell’ente. Se tali presupposti di deducibilità sono violati, la sanzione di cui all’art. 1, co. 2, D.Lgs. 18.12.1997, n. 471 [CFF ➋ 9452] è maggiorata del 200%. Con il D.P.C.M. 8.5.2007 sono state individuate le fondazioni e le associazioni regolarmente riconosciute aventi per oggetto statutario lo svolgimento o la promozione di attività di ricerca scientifica, cui sono applicabili i benefici fiscali previsti dagli artt. 14, co. 1, D.L. 35/2005, conv. con L. 80/2005 e 1, co. 353, L. 266/2005.

IRPEF – DETRAZIONE/DEDUZIONE di MEDICINALI – CONDIZIONE: ai sensi dei co. 28 e 29 dell’art. 1, L. 296/2006, dall’1.1.2007 la deduzione/detrazione dei costi sostenuti per l’acquisto di medicinali deve essere certificata da scontrino o fattura in cui siano indicati natura, qualità e quantità dei beni e il codice fiscale del destinatario (nuovo art. 10, co. 1, lett. b) e nuovo art. 15, co. 1, lett. c), D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5110 e 5115]). Fino al 31.12.2007 l’indicazione del codice fiscale può essere riportata a mano sullo scontrino dal destinatario del farmaco.

DETRAZIONI per ONERI (art. 15, D.P.R. 22.12.1986, n. 917 [CFF ➋ 5115])

Oneri detraibili E.Ch.

ONERI DETRAIBILI: sono le spese che, ai sensi dell'art. 15, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5115], riducono l'ammontare dell'imposta lorda dovuta. Sono personali e possono essere usufruiti solo da parte del contribuente cui spettano. La parte di detrazione eventualmente eccedente rispetto all'imposta lorda non è riportabile all'esercizio successivo. MISURA della DETRAZIONE: la detrazione dall'imposta lorda spetta nella misura del 19% dell'onere sostenuto, se non deducibile nella determinazione dei singoli redditi che concorrono a formare il reddito complessivo. – continua – Guida Pratica Fiscale 2A/2007

IRPEF

26 – segue IRPEF Detrazioni – per oneri – NON residenti

ONERI DETRAIBILI dall’IMPOSTA dovuta per il 2007 (redditi 2006) ✽

(SÌ)

INTERESSI PASSIVI, oneri accessori e quote di rivalutazione Istat corrisposti a residenti in Italia o nella Ue o a stabili organizzazioni: a) per prestiti o mutui agrari, nei limiti del reddito dei terreni dichiarati (indipendentemente dalla data di stipula del mutuo; Istr. Unico 2007 – vedi però C.M. 14/1990) b) su mutui ipotecari relativi all'acquisto di un immobile stipulati dal 1993 (anche con soggetti residenti in altro Paese Ue), a condizione che il fabbricato sia adibito ad abitazione principale del contribuente (o, dal periodo d'imposta 2001, dei suoi familiari) entro un anno dall'acquisto e che l'acquisto sia avvenuto nell'anno precedente o successivo alla stipulazione del mutuo; (1) il beneficiario della detrazione deve essere proprietario dell'immobile, ma la garanzia ipotecaria può essere iscritta anche su immobile diverso da quello acquistato. Dall'1.1.1998 la detraibilità rimane anche in caso di estinzione del mutuo e stipulazione di un nuovo mutuo per importo non superiore alla residua quota di capitale, aumentata di spese e oneri accessori (art. 7, co. 3 e 4, L. 448/1998). La detrazione spetta fino all'anno in cui è variata la dimora abituale (C.M. 15.5.1997, n. 137/E), salvo che ciò avvenga per motivi di lavoro. In caso di contitolarità del contratto di mutuo, il limite di detrazione (€ 3.615,20) viene suddiviso fra i vari contitolari; in caso di più contratti, tale limite va riferito complessivamente a tutti i contratti (2) (3) ............................................................................. c) su mutui ipotecari su immobili stipulati nel 1993 purché destinati ad abitazione principale entro l'8.6.1994 con le condizioni di cui al punto b) precedente e mutui ipotecari stipulati prima del 1993 purché destinati ad abitazione principale alla data dell'8.12.1993. Il limite di detrazione di € 3.615,20 opera per ciascun intestatario .......................................................................................................................................... d) su mutui ipotecari stipulati prima del 1993 su immobili non utilizzati come abitazione principale. Per i mutui stipulati nel 1991 e 1992 la detrazione spetta se l'immobile è adibito a propria abitazione, anche diversa da quella principale. Il limite vale per ciascun intestatario. Per i mutui stipulati anteriormente al 1991, la detrazione spetta, negli stessi limiti, anche se utilizzata per l'acquisto di immobili non abitativi ...... e) su mutui stipulati nel 1997 per interventi di recupero e di manutenzione ordinaria e straordinaria (art. 1, co. 4, D.L. 669/1996, conv. con L. 30/1997 [CFF ➋ 5624]) su qualsiasi immobile. Per la documentazione da conservare vedi D.M. 22.3.1997 [CFF ➋ 5633] .. f) su mutui ipotecari, contratti dall'1.1.1998 per la costruzione dell'abitazione principale (art. 3, L. 449/1997). Le modalità e le condizioni alle quali è subordinata la detrazione sono stabilite dal D.M. 311/1999 [CFF ➋ 5776] (4) .................................................... N.B. Gli oneri di cui ai punti b), c) e d) sono detraibili anche dagli assegnatari di alloggi cooperativi e dagli acquirenti di unità immobiliari di nuova costruzione per le somme corrisposte alle cooperative o all'impresa costruttrice a titolo di rimborso degli interessi e oneri su mutui ipotecari. In caso di accollo di mutuo dall'1.1.1993 le condizioni di cui alla lett. b) si riferiscono alla data di accollo anziché di stipula. (5)

(NO)

(NO)

● SPESE SANITARIE: spese mediche (compreso l'acquisto di medicinali) e, dal 2000, spese di assistenza sanitaria specifica (prestata da infermieri professionali o personale autorizzato ad effettuare prestazioni sanitarie specialistiche, es. prelievi per analisi o attività riabilitativa) per le quali non è ammessa la deduzione dal reddito complessivo prevista dall'art. 10, co. 1, lett. b), D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5110] e spese chirurgiche, prestazioni specialistiche e protesi dentarie e sanitarie in genere (6) sono detraibili per la parte di spesa che eccede € 129,11 (7) ....................................

Max su cui calcolare la detrazione

100%

€ 3.615,20

€ 3.615,20

€ 2.065,83 € 2.582,28 € 2.582,28

100% parte ammessa

● SPESE per i MEZZI necessari all'ACCOMPAGNAMENTO, alla DEAMBULAZIONE, alla LOCOMOZIONE e al SOLLEVAMENTO nonché i sussidi tecnici e informatici rivolti a facilitare l'autosufficienza di portatori di menomazioni permanenti sostenute dall'1.1.1998, compresi motoveicoli e autoveicoli (anche di lusso). (8) Dall'1.1.2001 (art. 30, co. 7, L. 388/2000) non è più richiesto alcun adattamento del veicolo in funzione delle limitazioni da cui i portatori di handicap sono affetti (sono compresi anche gli inabili psichici con indennità di accompagnamento, gli invalidi con gravi limitazioni alla capacità di deambulazione e i pluriamputati – R.M. 16.8.2002, n. 284/ E). Tra i veicoli adattati sono compresi quelli dotati di cambio automatico, a condizione che esso sia prescritto dalla Commissione medica locale. Dal 2000 tra i mezzi necessari per la locomozione dei non vedenti (ciechi totali, ciechi parziali e ipovedenti gravi – C.M. 30.7.2001, n. 72/E) sono compresi i cani guida e gli autoveicoli rispondenti alle caratteristiche stabilite con apposito D.M. L'acquisto di veicoli da parte di portatori di handicap è agevolato se, contemporaneamente, sussiste una situazione di handicap grave, come definita dall'art. 3, co. 3, L. 104/1992, nonché una grave limitazione permanente della deambulazione (entrambe le condizioni devono

✽ Gli oneri indicati saranno detraibili, negli stessi limiti riportati nella tabella, dall'imposta dovuta per il 2008 (redditi 2007).

– continua – IRPEF

Guida Pratica Fiscale 2A/2007

27 – segue IRPEF Detrazioni per oneri – – NON residenti

ONERI DETRAIBILI dall’IMPOSTA dovuta per il 2007 (redditi 2006) ✽ essere documentate da apposita certificazione della commissione per l'accertamento dell'handicap di cui all'art. 4, L. 104/1992 – R.M. 16.8.2002, n. 284/E). In caso di ripartizione in 4 anni dell’importo per l’acquisto di un veicolo non adattato, le quote residue sono ancora detraibili anche se, dopo l’acquisto, il contribuente, a seguito di trapianto, viene confermato disabile senza però le gravi limitazioni della capacità di deambulazione (C.M. 10.6.2004, n. 24/E). L'agevolazione relativa agli autoveicoli spetta anche per i sordomuti (anche parziali, purché sia rilasciata una certificazione dalle competenti commissioni mediche – C.M. 30.7.2001, n. 72/E ). La detrazione delle spese per l'acquisto e delle altre spese riguardanti il veicolo spetta una sola volta ogni 4 anni, salvo cancellazione dal PRA del veicolo o furto del medesimo, con riferimento ad un solo veicolo, e nel limite di € 18.075,99, da cui va detratto l'eventuale rimborso assicurativo (10) (art. 8, L. 449/1997 [CFF ➋ 5678]) o, per i cani guida, salvo i casi di perdita dell'animale. Il veicolo deve essere intestato al disabile, se titolare di proprio reddito, o, in alternativa, in capo al soggetto di cui il disabile è a carico (R.M. 17.1.2007, n. 4/E). Nel caso in cui più disabili siano fiscalmente a carico di un soggetto, quest’ultimo potrà fruire, nel corso dello stesso quadriennio e per ognuno dei portatori di handicap a suo carico, delle agevolazioni fiscali (R.M. 16.5.2006, n. 66/E) ..........................................................................................................

(NO)

Max su cui calcolare la detrazione

100%

SPESE SANITARIE e per MEZZI di ACCOMPAGNAMENTO, LOCOMOZIONE, ecc. sopra indicate nei casi di PATOLOGIE GRAVI: dal periodo d'imposta 2000 sono detraibili anche se sostenute per figli e altri familiari conviventi non a carico di cui all'art. 12, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5112], affetti da patologie gravi che danno diritto all'esenzione dalla partecipazione alla spesa sanitaria, per la parte che non trova capienza nell'imposta dovuta (relativamente alle sole spese riguardanti tali patologie) (art. 31, co. 2, L. 342/2000 ), nel limite di ..................................................................................................

€ 6.197,48

(NO)

SPESE VETERINARIE documentate (fatture del professionista – C.M. 16.11.2000, n. 207/E), limitatamente alla parte che eccede € 129,11; le tipologie di animali per le quali spetta la detrazione sono state individuate con il D.M. 6.6.2001, n. 289 (ai sensi dell'art. 32, L. 342/2000 [CFF ➋ 5846]); il D.M. ha stabilito che la detrazione compete in relazione alle spese veterinarie sostenute per la cura di animali legalmente detenuti a scopo di compagnia o per pratica sportiva. Sono escluse le spese per la cura di animali destinati all'allevamento, alla riproduzione o al consumo alimentare, di animali di qualunque specie allevati o detenuti nell'esercizio di attività commerciali o agricole e gli animali utilizzati per attività illecite .....................................................

€ 387,34

(NO)

SPESE per il MANTENIMENTO dei CANI GUIDA per NON VEDENTI: sono detraibili le spese sostenute per il mantenimento dei cani guida necessari alla locomozione dei non vedenti (art. 15, co. 1-quater, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5115]) per l'importo forfetario di

€ 516,46

(NO)

SERVIZI di INTERPRETARIATO per i SORDOMUTI: a decorrere dai redditi 2002, sono detraibili le spese sostenute per i servizi di interpretariato dei sordomuti, riconosciuti tali ai sensi della L. 26.5.1970, n. 381 (lett. c-ter) dell'art. 15, co. 1, D.P.R. 917/1986 [CFF

(NO)

SPESE FUNEBRI per la morte del coniuge, figli, genitori, fratelli, sorelle, generi, nuore, suoceri. Per ogni decesso (importo da ripartire tra chi ha sostenuto le spese) ..... ● SPESE per ISTRUZIONE secondaria, universitaria e di specializzazione universitaria: nel limite delle tasse e dei contributi per gli equivalenti istituti statali italiani anche se tenuti presso scuole o università private o straniere (10) ....................................... SPESE per la FREQUENZA di ASILI NIDO: sono detraibili le spese documentate sostenute dai genitori nel periodo d’imposta 2005 e 2006, a prescindere dall’anno scolastico cui si riferiscono, per la frequenza di asili nido (pubblici e privati) da parte dei figli (art. 1, co. 335, L. 266/2005 e art. 1, co. 400, L. 296/2006) (11) ................................ ● PREMI per ASSICURAZIONI per RISCHIO di MORTE o di INVALIDITÀ PERMANENTE superiore al 5% (per qualsiasi causa) o di non autosufficienza, se l'impresa di assicurazione non ha facoltà di recesso dal contratto, con effetto per i contratti stipulati dall'1.1.2001, (12) per un importo complessivamente non superiore a ...... ▲ SPESE di MANUTENZIONE, protezione o restauro di BENI CULTURALI VINCOLATI (già L. 1089/1939 e D.P.R. 490/1963 come sost. dal D.Lgs. 490/1999): sostenute dai soggetti obbligati per legge a tali interventi, nella misura effettivamente rimasta a carico. Se le spese non sono obbligatorie per legge, va dimostrata la necessarietà delle stesse mediante apposita certificazione della sovrintendenza del Ministero per i beni culturali e ambientali previo accertamento di congruità dell'Ufficio tecnico del Ministero

➋ 5115], aggiunta dall'art. 2, co. 4, L. 448/2001)

(NO)

(NO)

(NO)

(SÌ)

............................................................

100% € 1.549,37 100% € 632 per ogni figlio

€ 1.291,14

✽ Gli oneri indicati saranno detraibili, negli stessi limiti riportati nella tabella, dall'imposta dovuta per il 2008 (redditi 2007).

– continua – Guida Pratica Fiscale 2A/2007

IRPEF

28 – segue Detrazioni IRPEF – per oneri – NON residenti

(SÌ)

(SÌ)

(NO)

(NO)

(NO)

(NO) (NO)

(NO)

(SÌ) ● ▲ ■

ONERI DETRAIBILI dall’IMPOSTA dovuta per il 2007 (redditi 2006) ✽ delle Finanze. Tale certificazione va rilasciata entro la presentazione della dichiarazione per l'anno di sostenimento delle spese; in caso contrario la detrazione spetta nell'anno del rilascio della certificazione (13) .................................................................... ▲ EROGAZIONI LIBERALI in denaro a STATO, ENTI, fondazioni e associazioni legalmente riconosciute senza scopo di lucro per studio, ricerca, restauro e documentazione su beni vincolati di rilevante valore artistico (già L. 1089/1939 e D.P.R. 1409/ 1963 come sost. dal D.Lgs. 590/1999). Dal periodo d'imposta successivo a quello in corso all'1.11.1997, la detrazione d'imposta spetta anche se dette erogazioni in denaro sono effettuate a favore di Regioni ed enti locali territoriali per l'organizzazione di attività culturali (art. 2, co. 10, L. 352/1997). Dalla stessa data è detraibile la spesa corrispondente al costo specifico o, in mancanza, al valore normale dei beni ceduti gratuitamente ai soggetti di cui sopra per le finalità ivi indicate ................. ▲ EROGAZIONI LIBERALI in denaro a enti, fondazioni, associazioni, ecc. non lucrative che svolgono solo attività nello SPETTACOLO effettuate per la realizzazione di nuove strutture, il restauro e il potenziamento delle strutture esistenti, nonché per la produzione nei vari settori dello spettacolo. Tale detrazione si applica anche alle erogazioni liberali a favore della Società di cultura La Biennale di Venezia, (14) nonché degli enti di prioritatio interesse nazionale operanti nel settore musicale per i quali è prevista la trasformazione in fondazioni di diritto privato .................. EROGAZIONI LIBERALI in denaro effettuate a favore dei PARTITI e MOVIMENTI POLITICI per importi compresi fra € 51,65 e € 103.291,38 (limite modificato dal 5.6.1999 con l'art. 4, L. 157/1999) effettuate mediante versamento bancario o postale (L. 2/1997 [CFF ➋ 5628 – 5630], come modif. dall'art. 10, L. 157/1999 [CFF ➋ 5770]); non rientra tra le erogazioni liberali detraibili il versamento effettuato per il tesseramento al partito (C.M. 10.6.2004, n. 24/E) ........................................................................................................... ▲ EROGAZIONI LIBERALI in denaro effettuate a favore delle ONLUS (art. 13, D.Lgs. 460/ 1997). Dal 2000 sono comprese (art. 138, co. 14, L. 388/2000 [CFF ➋ 5868]) quelle effettuate in favore delle popolazioni colpite da calamità o altri eventi straordinari, anche se avvenute in altri Stati (es. per accadimenti bellici nel Kosovo, «Missione arcobaleno» – C.M. 26.1.2001, n. 7/E) ■ ............................................................................... ▲ CONTRIBUTI ASSOCIATIVI versati dai soci alle SOCIETÀ di MUTUO SOCCORSO, che operano solo nei settori di cui alla L. 15.4.1986, n. 3818, per assicurare ai soci un sussidio in caso di malattia, impotenza al lavoro o vecchiaia (art. 13, D.Lgs. 460/1997) ■ ........ EROGAZIONI LIBERALI in denaro a favore di SOCIETÀ SPORTIVE DILETTANTISTICHE: a partire dal 2000 (art. 37, co. 1, lett. a), L. 342/2000) ■ ..................................................... ▲ EROGAZIONI LIBERALI ad ASSOCIAZIONI di PROMOZIONE SOCIALE: ai sensi dell'art. 22, co. 1, lett. a), L. 7.12.2000, n. 383, relativa alle associazioni di promozione sociale, in vigore dall'1.1.2001, sono detraibili le erogazioni liberali in denaro effettuate a favore di associazioni di promozione sociale iscritte nei registri previsti dalle norme vigenti fino a ■ ▲ EROGAZIONI LIBERALI per INIZIATIVE UMANITARIE: l'art. 1, co. 1, lett. a), L. 30.7.2002, n. 189, in vigore dal 10.9.2002, di modifica dell'art. 15, co. 1, lett. i-bis), D.P.R. 917/1986, prevede la detraibilità delle erogazioni liberali in denaro a favore delle iniziative umanitarie, religiose o laiche, gestite da fondazioni, associazioni, comitati ed enti individuati con D.P.C.M., nei Paesi non appartenenti all'OCSE fino a ■ .................... ● SPESE di RECUPERO EDILIZIO e SALVAGUARDIA dei BOSCHI: vedi pagg. 33-39 e G.P.F. 2A/2006, pagg. 37 e 38 ............................................................................................

Max su cui calcolare la detrazione

100%

100%

2% del reddito complessivo

100% parte ammessa

€ 2.065,83 € 1.291,14 € 1.500,00

€ 2.065,83

€ 2.065,83 41 e/o 36% (15)

Spese detraibili anche se sostenute per familiari a carico. Per le assicurazioni per rischio di morte o invalidità permanente superiore al 5% o di non autosufficienza deve comunque essere rispettato il limite complessivo di € 1.291,14 in capo al dichiarante. Oneri sostenuti da società semplici: la detrazione compete ai soci in proporzione alla quota di utili. La detrazione spetta solo se il versamento viene effettuato con bonifico bancario o su conto postale, ovvero con i mezzi di pagamento previsti dall'art. 23, D.Lgs. 241/1997 (bancomat, carte di credito, ecc.).

Note: (1) Per i mutui stipulati in data antecedente all'1.1.2001, la detrazione è ammessa a condizione che l'unità immobiliare sia stata adibita ad abitazione principale entro 6 mesi dall'acquisto e che l'acquisto sia avvenuto nei 6 mesi precedenti o successivi alla stipula del mutuo. Per la detrazione degli interessi su mutui ipotecari per l'abitazione principale, vedi anche a pag. seg. (2) Nel caso di separazione dei coniugi cointestatari del mutuo, il contribuente che lascia l'abitazione non può più applicare la detrazione dal periodo d'imposta successivo. L'altro coniuge continua a detrarre gli

✽ Gli oneri indicati saranno detraibili, negli stessi limiti riportati nella tabella, dall'imposta dovuta per il 2008 (redditi 2007).

– continua – IRPEF

Guida Pratica Fiscale 2A/2007

29 Detrazioni per oneri – – segue IRPEF – NON residenti

(3)

(4)

(5) (6) (7)

(8) (9)

(10)

(11) (12)

(13)

(14)

(15)

ONERI DETRAIBILI dall’IMPOSTA dovuta per il 2007 (redditi 2006) ✽

Max su cui calcolare la detrazione

interessi nel limite annuo di € 1.807,60 (C.M. 15.5.1997, n. 137/E). La detrazione è sempre concessa al personale in servizio permanente appartenente alle Forze armate e alle Forze di polizia ad ordinamento militare e a quello dipendente dalle Forze di polizia ad ordinamento civile per i mutui ipotecari per l'acquisto o la costruzione della prima casa, a prescindere dal requisito della dimora abituale (art. 66, L. 342/2000 [CFF ➋ 5853]). Il nesso di causalità tra il mutuo e la destinazione dell’immobile ad abitazione principale deve essere desumibile dal contratto di mutuo o dal contratto d’acquisto dell’immobile o da altra documentazione rilasciata dalla banca su apposita richiesta del contribuente, ovvero, in via residuale, dalla dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà resa dal contribuente stesso (R.M. 22.12.2006, n. 147/E e 7.9.2007, n. 241/E). Per i mutui contratti nel 2000 finalizzati ad interventi necessari al rilascio della documentazione obbligatoria atta a comprovare la sicurezza statica degli edifici è prevista una detrazione fino a € 2.582,28 degli interessi passivi e oneri accessori, nonché delle quote di rivalutazione dipendenti da clausole di indicizzazione pagati in dipendenza di mutui contratti nel 2000, per interventi necessari al rilascio del libretto di sicurezza degli edifici (art. 6, co. 16, L. 488/1999 [CFF ➋ 5796]). Sono detraibili da parte del genitore gli interessi su mutuo intestato pro-quota anche ai figli privi di reddito (Comm. Trib. Centr., sez. IX, 16.3.1996, n. 1127). Le spese per protesi dentarie e sanitarie sono detraibili in caso di prescrizione medica (o, in alternativa, autocertificazione). Dal periodo d'imposta 2001, se tali spese sono superiori a € 15.493,71 annui, è possibile ripartire la detrazione in 4 quote annuali di pari importo (art. 2, co. 1, lett. g), L. 388/2000). Per le spese sanitarie sostenute da dirigenti in pensione iscritti al F.A.S.I., vedi la R.M. 28.5.2004, n. 78/E . In caso di farmacie aderenti ad una rete informatica, lo scontrino fiscale può essere sostituito da una carta magnetica personalizzata, ai fini della documentazione delle spese sanitarie (R.M. 15.2.2005, n. 19/E). Non è possibile detrarre la parte di spesa sanitaria rimborsata al contribuente dal Fondo di previdenza per il personale del Ministero dell’Economia e delle Finanze, istituito con D.P.R. 17.3.1981, n. 211, in quanto le entrate che alimentano il fondo non concorrono alla formazione del reddito degli iscritti (R.M. 8.3.2007, n. 35/E). Ai fini della detrazione dei materassi antidecubito è necessaria la prescrizione medica oppure una dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà che attesti la necessità dell’ausilio (R.M. 26.1.2007, n. 11/E). Con effetto dall'1.1.2001, sono compresi anche gli autocaravan (art. 81, co. 3, L. 388/2000). Le «altre spese» riguardanti i veicoli adattati in relazione alle esigenze dei soggetti con ridotte capacità motorie e che danno diritto alla detrazione sono esclusivamente quelle che non rientrano nella manutenzione ordinaria del veicolo stesso, con esclusione, quindi, dei normali costi di esercizio (quali ad es. il premio assicurativo, il carburante, il lubrificante, i pneumatici e le spese in genere riconducibili alla normale manutenzione del veicolo); nel limite di spesa di € 18.075,99 nel quadriennio, sono considerati sia il costo d'acquisto del veicolo sia le spese sostenute per interventi di manutenzione straordinaria sul veicolo stesso (R.M. 17.9.2002, n. 306/E). La R.M. 9.4.2002, n. 113/E precisa che, ai fini della detrazione in oggetto, il costo di una pedana sollevatrice, da installare sull'autovettura acquistata per il trasporto di un familiare a carico in situazione di handicap grave, non va incluso nel computo del limite di € 18.075,99. In alternativa, dall'1.1.1998, è consentita la ripartizione della detrazione in 4 quote annuali di pari importo (art. 8, co. 1, L. 449/1997). Sono detraibili anche le tasse e i contributi per l’iscrizione alla libera Università (Università non statale legalmente riconosciuta) (R.M. 24.1.2007, n. 6/E). La documentazione dell’avvenuto pagamento può essere costituita da fattura, bollettino bancario o postale, ricevuta o quietanza di pagamento (C.M. 13.2.2006, n. 6/E). Le caratteristiche alle quali devono rispondere i contratti che assicurano il rischio di non autosufficienza sono state fissate con il D.M. 22.12.2000, in G.U. 30.12.2000, n. 303). Per i dipendenti e assimilati, si tiene conto anche dei premi di assicurazione per i quali il datore di lavoro ha effettuato la detrazione in sede di ritenuta (art. 13, co. 1, lett. b), D.Lgs. 47/2000); per l'applicazione ai contratti di assicurazione che prevedono la copertura di più rischi, aventi un regime fiscale differenziato, si veda l' art. 13, co. 2, D.Lgs. 47/2000. Nei casi di decadenza del diritto alla detrazione, la competente Amministrazione per i beni culturali ed ambientali dà immediata comunicazione al competente Ufficio Entrate, e dal momento di ricezione di tale comunicazione inizia a decorrere il termine per rettificare la dichiarazione. Per le somme versate al patrimonio della Società Biennale di Venezia, e per quelle versate come contributo alla gestione della stessa, il limite del 2% è elevato al 30% (art. 1, co. 2, L. 28/1999). Annualmente, con modalità da stabilire con apposito D.M., a fronte delle erogazioni la Società Biennale versa una somma pari alle percentuali di detraibilità previste dagli artt. 15 e 147, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5115 e 5247] e una somma pari al 34% e 37% delle erogazioni fatte, rispettivamente, da imprese individuali e da società di capitali ed enti equiparati (art. 1, co. 4, L. 28/1999). Per la detrazione del 41% e/o del 36% delle spese sostenute per ristrutturazioni edilizie e per la salvaguardia dei boschi, vedi pagg. 33-39 e G.P.F. 2A/2006, pagg. 37 e 38.

✽ Gli oneri indicati saranno detraibili, negli stessi limiti riportati nella tabella, dall'imposta dovuta per il 2008 (redditi 2007). Vedi anche deduzioni dal reddito pag. 21 e segg.

– continua – Guida Pratica Fiscale 2A/2007

IRPEF

30 – segue IRPEF Detrazioni per oneri – –

NOVITÀ FINANZIARIA 2007 (art. 1, L. 27.12.2006, n. 296): oneri che saranno detraibili dall’imposta dovuta nel 2008, con riferimento ai redditi 2007 PC ai DOCENTI (co. 296 e 297): per il 2007 ai docenti delle scuole pubbliche, anche non di ruolo con incarico annuale, e delle università spetta una detrazione del 19% delle spese sostenute, fino ad un massimo di € 1.000, per l’acquisto di un computer nuovo. SPESE di PALESTRA (co. 319 – nuovo art. 15, co. 1, lett. i-quinquies), D.P.R. 917/1986): dall’1.1.2007 sono detraibili al 19% le spese (fino ad € 210) per l’iscrizione annuale e l’abbonamento, per ragazzi di età compresa tra i 5 e i 18 anni, ad associazioni sportive, palestre, piscine e ad altre strutture o impianti sportivi. Il D.P.C.M. Politiche giovanili e attività sportive 28.3.2007 fissa la disciplina di dettaglio per fruire della detrazione. CANONI di LOCAZIONE di STUDENTI UNIVERSITARI (co. 319 – nuovo art. 15, co. 1, lett. i-sexies), D.P.R. 917/1986): vedi pag. 39. ASSISTENZA a NON AUTOSUFFICIENTI (cd. DETRAZIONE per BADANTI) (co. 319 – nuovo art. 15, co. 1, lett. i-septies), D.P.R. 917/1986): dall’1.1.2007 sono detraibili al 19% le spese (fino ad € 2.100) sostenute per gli addetti all’assistenza personale di soggetti non autosufficienti, se il reddito complessivo non supera € 40.000. ACQUISTO di APPARECCHI TV DIGITALE (co. 357): l’utente televisivo, in regola con il pagamento del canone tv, può detrarre il 20% delle spese sostenute entro il 31.12.2007 (fino ad un massimo di € 1.000) per l’acquisto di un apparecchio televisivo dotato anche di sintonizzatore digitale integrato. Il D.M. 3.8.2007 individua le caratteristiche che gli apparecchi televisivi devono possedere per accedere alla detrazione. ACQUISTO di MOTORI ad ELEVATA POTENZA ELETTRICA (co. 358 e 359): è prevista una detrazione d’imposta del 20% della spesa sostenuta (fino ad € 1.500) per l’acquisto e l’installazione di motori ad elevata efficienza di potenza elettrica compresa tra 5 e 90 kw o di variatori di velocità (inverter) su impianti con potenza compresa tra 7,5 e 90 kw, nonché per la loro sostituzione con altri già esistenti. Ai sensi del D.M. 19.2.2007 [CFF ➋ 6167 – 6176], contenente le disposizioni attuative, la detrazione, da fruire in un’unica rata, spetta alle persone fisiche, agli enti, alle società semplici, S.n.c., S.a.s ed ai titolari di reddito d’impresa che nel periodo d’imposta in corso al 31.12.2007 sostengono le suddette spese. SPESE di RIQUALIFICAZIONE ENERGETICA (co. 344-349): sono detraibili al 55% le spese sostenute fino al 31.12.2007 relative a: interventi di riqualificazione energetica di edifici esistenti (fino ad € 100.000); interventi su edifici (o parti di edifici o unità immobiliari) esistenti riguardanti strutture opache orizzontali come coperture e pavimenti (interventi non regolamentati dal D.M. 19.2.2007 [CFF ➋ 6156 – 6166]), finestre comprensive di infissi (fino ad € 60.000); installazione di pannelli solari per la produzione di acqua calda per usi domestici o industriali (fino ad € 60.000); interventi di sostituzione di impianti di climatizzazione invernale con caldaie a condensazione (fino ad € 30.000). La detrazione va ripartita in 3 rate annuali di pari importo. Ai sensi del D.M. 19.2.2007, contenente le disposizioni attuative, la detrazione spetta alle persone fisiche, ai soggetti titolari di redditi d’impresa, ai soggetti titolari di redditi prodotti in forma associata ex art. 5, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5105] ma non titolari di reddito d’impresa che sostengono le spese per l’esecuzione degli interventi previsti dai suddetti commi sugli edifici esistenti o parti di essi, su unità immobiliari esistenti di qualsiasi categoria catastale, anche rurali, posseduti o detenuti. I soggetti interessati devono acquisire l’asseverazione di un tecnico abilitato che attesti la rispondenza dell’intervento ai requisiti richiesti e sono tenuti a trasmettere all’ENEA (Ente per le Nuove tecnologie, l’Energia e l’Ambiente), entro 60 giorni dalla fine dei lavori e, comunque, entro il 29.2.2008, la copia dell’attestato di certificazione energetica e la scheda informativa relativa agli interventi realizzati. Tale detrazione non è cumulabile con le agevolazioni fiscali previste da altre disposizioni di legge nazionali per i medesimi interventi; è esclusa la cumulabilità, in particolare, con la detrazione Irpef del 36% per le spese di ristrutturazione edilizia di cui all’art. 1, co. 1-7, L. 27.12.1997, n. 449 (C.M. 31.5.2007, n. 36/E e R.M. 5.7.2007, n. 152/E). I primi chiarimenti alla detrazione sono stati forniti con la C.M. 31.5.2007, n. 36/E; in particolare, per i requisiti richiesti per i pannelli solari agevolabili si veda la R.M. 11.9.2007, n. 244/E. ACQUISTO FRIGORIFERI CLASSE «A+» (co. 353): spetta una detrazione del 20% (fino ad € 200) della spesa sostenuta dal contribuente per la sostituzione, entro il 31.12.2007, di frigoriferi, congelatori e loro combinazioni con analoghi apparecchi di classe energetica non inferiore ad «A+». Ai fini della determinazione dell’importo detraibile vanno considerati anche i costi di trasporto e le eventuali spese relative allo smaltimento dell’apparecchio purché documentati (C.M. 27.4.2007, n. 24/E). – continua – IRPEF

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31 Crediti–d'imposta – – – segue IRPEF Detrazioni per oneri

DETRAZIONE/DEDUZIONE di MEDICINALI – CONDIZIONE (co. 28 e 29): dall’1.7.2007 la detrazione dei costi sostenuti per l’acquisto di medicinali deve essere certificata da scontrino fiscale «parlante» o fattura in cui sono indicati natura, qualità (non solo con la dizione generica di «farmaco» o «medicinale», ma con la denominazione del farmaco acquistato – R.M. 5.7.2007, n. 156/E) e quantità dei beni e il codice fiscale del destinatario (nuovo art. 10, co. 1, lett. b e nuovo art. 15, co. 1, lett. c), D.P.R. 917/1986 ). Fino al 31.12.2007 l’indicazione del codice fiscale può essere riportata a mano sullo scontrino dal destinatario del farmaco. Il Comunicato stampa Agenzia Entrate 28.6.2007, riconoscendo le difficoltà di adeguamento segnalate dalle farmacie, informa che dall’1.7.2007 al 31.12.2007 le stesse potranno rilasciare un documento (non fiscale), contestualmente allo scontrino, nel quale saranno specificate la natura, qualità e quantità dei farmaci venduti. Tale documentazione non è più utilizzabile dall'1.1.2008 ex D.L. 1.10.2007, n. 159 (decreto Collegato alla Finanziaria 2008). CONTROLLI sugli ONERI DETRAIBILI – COMUNICAZIONI all’ANAGRAFE TRIBUTARIA (co. 64): gli enti e le casse aventi fini assistenziali devono comunicare in via telematica all’Anagrafe tributaria gli elenchi dei soggetti cui sono state rimborsate spese sanitarie per effetto dei contributi versati (art. 51, co. 2, lett. a), D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5151]), al fine di consentire i controlli sugli oneri detraibili ex art. 15, co. 1, lett. c), D.P.R. 917/1986. MANOVRA BIS 2006 – DETRAZIONE dei COMPENSI di INTERMEDIAZIONE IMMOBILIARE: dall’1.1.2007 è possibile detrarre dall’imposta lorda il 19% dei compensi comunque denominati corrisposti a soggetti di intermediazione immobiliare per l’acquisto dell’unità immobiliare da adibire ad abitazione principale per un importo massimo di € 1.000 e limitatamente ad un unico anno d’imposta (nuova lett. b-bis) all’art. 15, co. 1, D.P.R. 917/1986, aggiunta dall’art. 35, co. 22-bis), D.L. 4.7.2006, n. 223, conv. con modif. con L. 4.8.2006, n. 248 – cd. manovra bis). Se l’acquisto è effettuato da più proprietari il limite di € 1.000 va ripartito tra i comproprietari in base alla percentuale di proprietà. NOVITÀ D.L. 7/2007, conv. con modif. con L. 40/2007 – EROGAZIONI LIBERALI a FAVORE di SCUOLE – DETRAZIONE IRPEF: dal periodo d’imposta in corso all’1.1.2007, sono detraibili nella misura del 19% ai fini Irpef le erogazioni liberali a favore di istituti scolastici per l’innovazione tecnologica, l’edilizia scolastica e l’ampliamento dell’offerta formativa (nuovo art. 15, co. 1, lett. i-octies), D.P.R. 917/1986). DETRAZIONE degli INTERESSI PASSIVI su MUTUI IPOTECARI per l'ABITAZIONE PRINCIPALE: sono detraibili gli interessi passivi, gli oneri accessori e le quote di rivalutazione dipendenti da clausole di indicizzazione per mutui ipotecari contratti per l’acquisto di immobili adibiti ad abitazione principale. La detrazione spetta anche se il mutuo è stato stipulato per acquistare una ulteriore quota di proprietà dell’unità immobiliare ed è ammessa anche per i contratti di mutuo stipulati con soggetti residenti nel territorio di uno Stato membro dell’Unione europea. Dal 2001, per «abitazione principale» si intende quella nella quale il contribuente o i suoi familiari dimorano abitualmente. Pertanto, la detrazione spetta al contribuente acquirente ed intestatario del contratto di mutuo, anche se l’immobile è adibito ad abitazione principale di un suo familiare (coniuge, parenti entro il terzo grado ed affini entro il secondo grado). ONERI ACCESSORI DETRAIBILI: tra gli oneri accessori detraibili unitamente agli interessi passivi si comprendono le spese assolutamente necessarie alla stipula del contratto di mutuo, come l’onorario del notaio, le spese che il notaio sostiene per conto del cliente (per es. iscrizione o cancellazione di ipoteca) – C.M. 20.4.2005, n. 15/E. CONIUGI SEPARATI o DIVORZIATI: in caso di separazione legale, anche il coniuge separato, finché non intervenga l’annotazione della sentenza di divorzio, rientra, ai fini della detrazione degli interessi passivi sui mutui, tra i familiari. In caso di divorzio, al coniuge che ha trasferito la propria dimora abituale spetta comunque il beneficio della detrazione per la quota di competenza, se presso l’immobile hanno la propria dimora abituale i suoi familiari. IMPORTO MASSIMO su cui CALCOLARE la DETRAZIONE: la detrazione del 19% spetta su un importo massimo di € 3.615,20. In caso di contitolarità del contratto di mutuo o di più contratti di mutuo, il limite è riferito all’ammontare complessivo degli interessi, oneri accessori e quote di rivalutazione sostenuti. Se, invece, il mutuo è cointestato con il coniuge fiscalmente a carico, il coniuge che sostiene interamente la spesa può fruire della detrazione per entrambe le quote di interessi passivi. La detrazione spetta a condizione che l’immobile sia adibito ad abitazione principale entro un anno dall’acquisto, e che l’acquisto sia avvenuto nell’anno antecedente o successivo al mutuo. Non si tiene conto delle variazioni dell’abitazione principale dipendenti da ricoveri permanenti in – continua – Guida Pratica Fiscale 2A/2007

IRPEF

32 – segue IRPEF Detrazioni per oneri – –

istituti di ricovero o sanitari, a condizione che l’immobile non risulti locato. MUTUI STIPULATI PRIMA dell'1.1.2001: per i mutui stipulati in data antecedente all'1.1.2001, la detrazione è ammessa a condizione che l’unità immobiliare sia stata adibita ad abitazione principale entro sei mesi dall’acquisto, ad eccezione del caso in cui all'1.1.2001 non fosse già decorso il termine semestrale previsto dalla previgente disciplina. MUTUI STIPULATI nel 1993: per i soli mutui stipulati nel corso dell’anno 1993, la detrazione è ammessa a condizione che l’unità immobiliare sia stata adibita ad abitazione principale entro l’8.6.1994. MUTUI «PRIMA CASA» – DOCUMENTAZIONE: nel caso in cui la circostanza che il contratto di mutuo sia stipulato per l’acquisto della «prima casa» non risulti dal contratto di acquisto o dal mutuo, il contribuente può presentare al Caf, che presta l’assistenza fiscale, un’apposita dichiarazione della banca (o, in subordine, una dichiarazione sostitutiva di atto notorio) che attesti tale circostanza (R.M. 22.12.2006, n. 147/E). ACQUISTO di IMMOBILE da RISTRUTTURARE: qualora l’immobile acquistato sia oggetto di ristrutturazione edilizia, la detrazione spetta dalla data in cui l’immobile è adibito ad abitazione principale, che comunque deve avvenire entro due anni dall’acquisto. In caso di acquisto di un immobile allo stato grezzo (non ancora ultimato) la detrazione spetta a condizione che l’immobile sia adibito ad abitazione principale entro 6 mesi dalla fine dei lavori (R.M. 9.1.2007, n. 1/E). ACQUISTO di IMMOBILE LOCATO: se è stato acquistato un immobile locato, la detrazione spetta, a decorrere dalla prima rata di mutuo corrisposta, a condizione che entro tre mesi dall’acquisto, l’acquirente notifichi al locatario l’intimazione di sfratto per finita locazione e che entro l’anno dal rilascio l’immobile sia adibito ad abitazione principale. TRASFERIMENTO per MOTIVI di LAVORO DOPO l'ACQUISTO: si ha diritto alla detrazione anche se l’unità immobiliare non è adibita ad abitazione principale entro un anno a causa di un trasferimento per motivi di lavoro avvenuto dopo l’acquisto. ACQUISTO di una PERTINENZA dell'ABITAZIONE PRINCIPALE: la detrazione non compete nel caso in cui il mutuo sia stato stipulato autonomamente per acquistare una pertinenza dell’abitazione principale. RINEGOZIAZIONE di un CONTRATTO di MUTUO: ai fini della detraibilità degli interessi passivi per mutui per l'acquisto dell'abitazione principale, non si tiene conto del periodo intercorrente tra la data di acquisto e quella del mutuo se, estinguendo l’originario contratto, si stipula un nuovo mutuo di importo non superiore alla residua quota di capitale da rimborsare, maggiorata delle spese e degli oneri correlati all’estinzione del vecchio mutuo e all’accensione del nuovo. In caso di rinegoziazione di un contratto di mutuo per l’acquisto di propria abitazione, permane il diritto a fruire della detrazione spettante, in base alla normativa vigente al momento della stipula dell’originario contratto di mutuo, solo se sono rimasti invariati le parti contraenti e il cespite immobiliare concesso in garanzia, e l'importo del mutuo risulta non superiore alla residua quota di capitale (comprensivo delle eventuali rate scadute e non pagate, del rateo di interessi del semestre in corso rivalutati al cambio del giorno in cui avviene la conversione nonché degli oneri susseguenti all’estinzione anticipata della provvista in valuta estera) da rimborsare alla data di rinegoziazione del predetto contratto. Le parti contraenti si considerano invariate anche nel caso in cui la rinegoziazione avviene, anziché con il contraente originario, tra la banca e colui che nel frattempo è subentrato nel rapporto di mutuo a seguito di accollo. MUTUI IPOTECARI per la COSTRUZIONE dell'ABITAZIONE PRINCIPALE: sono detrabili gli interessi passivi, gli oneri accessori e le quote di rivalutazione dipendenti da clausole di indicizzazione per mutui ipotecari contratti a partire dal 1998 per la costruzione e la ristrutturazione edilizia di unità immobiliare da adibire ad abitazione principale. La detrazione spetta su un importo massimo di € 2.582,28. Deve trattarsi di oneri sostenuti per interessi passivi e relativi oneri accessori, nonché per quote di rivalutazione dipendenti da clausole di indicizzazione pagati a soggetti residenti in Italia o di uno Stato membro della Comunità europea, ovvero a stabili organizzazioni nel territorio dello Stato di soggetti non residenti, in dipendenza di mutui contratti a partire dall'1.1.1998 e garantiti da ipoteca, per la costruzione dell’unità immobiliare da adibire ad abitazione principale. Per «abitazione principale» si intende quella nella quale il contribuente o i suoi familiari dimorano abitualmente; a tal fine rilevano le risultanze dei registri anagrafici o l’autocertificazione effettuata ai sensi del D.P.R. 28.12.2000, n. 445, con la quale il contribuente può attestare anche che dimora abitualmente in luogo diverso da quello indicato nei registri anagrafici. Per «costruzione» di unità immobiliare si intendono tutti gli interventi realizzati in conformità al provvedimento di abilitazione comunale che autorizzi una nuova costruzione, compresi gli interventi di ristrutturazione edilizia di cui all’art. 31, co. 1, lett. d), L. 5.8.1978, n. 457. CONDIZIONI per la DETRAZIONE: per poter usufruire della detrazione per mutui contratti per la – continua – IRPEF

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33 –– segue Scomputo Detrazioni IRPEF – per deglioneri acconti – –

costruzione dell'abitazione principale, vanno rispettate le seguenti condizioni: ● l’unità immobiliare che si costruisce deve essere quella nella quale il contribuente o i suoi familiari intendono dimorare abitualmente; ● il mutuo deve essere stipulato non oltre sei mesi, antecedenti o successivi, alla data di inizio dei lavori di costruzione; ● l’immobile deve essere adibito ad abitazione principale entro sei mesi dal termine dei lavori di costruzione; ● il contratto di mutuo deve essere stipulato dal soggetto che avrà il possesso dell’unità immobiliare a titolo di proprietà o di altro diritto reale. La detrazione si applica unicamente con riferimento agli interessi passivi e relativi oneri accessori nonché alle quote di rivalutazione derivanti da contratti di mutuo ipotecari stipulati ai sensi dell’art. 1813, c.c. dall'1.1.1998 e limitatamente all’ammontare di essi riguardante l’importo del mutuo effettivamente utilizzato in ciascun anno per la costruzione dell’immobile. DETRAZIONE IRPEF del 41 e/o 36% per le SPESE di RISTRUTTURAZIONE EDILIZIA: l’art. 1, co. da 1 a 7, L. 27.12.1997, n. 449 [CFF ➊ 4200] e [CFF ➋ 5677] e successive modificazioni, prevede la detrazione del 41% delle spese sostenute nel 1998 e nel 1999 o del 36% delle spese sostenute nel 2000, nel 2001, nel 2002 e nel 2003 dall’Irpef dovuta (fino a concorrenza del suo ammontare) per la realizzazione sulle parti comuni di edifici residenziali e sulle singole unità immobiliari residenziali di qualunque categoria, anche rurale, di una serie di interventi di recupero del patrimonio edilizio. La detrazione spetta in relazione alle spese effettivamente rimaste a carico del contribuente. PROROGA per il 2004, il 2005, il 2006 e il 2007: l’art. 2, co. 15 e 16, L. 350/2003 aveva prorogato l'agevolazione della detrazione nella misura del 41% e nel limite massimo di € 60.000 per le spese sostenute nell'anno 2004. Successivamente, ai sensi dell'art. 23-bis, D.L. 355/2003, conv. con L. 47/2004, la detrazione per le spese di recupero del patrimonio edilizio era stata fissata nuovamente nella misura del 36% e con il limite massimo pari a € 48.000 sia per l'anno 2004 (da dichiarare nel 2005) che per l'anno 2005 (da dichiarare nel 2006). L'art. 1, co. 121, L. 266/2005 ha ulteriormente prorogato l'agevolazione per l'anno 2006 (da dichiarare nel 2007), innalzando la misura della detrazione nuovamente al 41% per le spese sostenute fino al 30.9.2006. Dall’1.10.2006 al 31.12.2006 la detrazione spetta, invece, per il 36% (art. 35, co. 35-quater), D.L. 4.7.2006, n. 223, conv. con modif. con L. 4.8.2006, n. 248). Da ultimo, l'art. 1, co. 387, lett. a), L. 27.12.2006, n. 296 (Finanziaria 2007) ha prorogato l'agevolazione per le spese di ristrutturazione edilizia sostenute nel 2007. Per il 2006 e il 2007 il limite massimo di spesa è sempre di € 48.000 per ogni singola abitazione ed è necessario che il costo della manodopera utilizzata sia evidenziato nelle fatture emesse dal 4.7.2006. Il Provv. Ag. Entrate 17.3.2006 ha approvato, in sostituzione di quello di cui al D.M. 6.3.1998, il nuovo modello di comunicazione di inizio lavori da utilizzare per fruire del beneficio. L’art. 2, co. 5, L. 289/2002 [CFF ➋ 5990] prevede che ai fini del computo del limite massimo annuo di spese agevolate occorre tener conto anche delle spese già sostenute negli anni precedenti in caso di prosecuzione dell’intervento. In sostanza, se gli interventi di recupero realizzati fino al 31.12.2006 consistono nella prosecuzione di interventi iniziati prima dell'1.1.2006, ai fini del computo del limite massimo delle spese ammesse alla detrazione è necessario tener conto anche delle spese sostenute negli stessi anni. Pertanto le spese che saranno sostenute nel corso del 2006 daranno diritto alla detrazione solo se le spese degli anni precedenti non supereranno il limite di € 48.000 e fino a concorrenza dello stesso limite da riferire a ciascun immobile (vedi anche la R.M. 4.6.2007, n. 124/E). SOGGETTI AMMESSI: la detrazione del 41% o del 36% spetta a tutti i soggetti passivi dell’Irpef, residenti e non residenti nel territorio dello Stato, che possiedono o detengono sulla base di un titolo idoneo, l’immobile sul quale sono stati effettuati gli interventi di recupero edilizio. Pertanto sono ammessi a beneficiare dell'agevolazione i seguenti soggetti: proprietario o nudo proprietario; familiare convivente, titolare di un diritto reale come usufrutto (R.M. 9.1.2007, n. 1/E), uso, abitazione, superficie; futuro acquirente; inquilino; comodatario; soci assegnatari di cooperative edilizie a proprietà indivisa o divisa; soci di società semplici, di persone e assimilate; imprenditori, purché l'immobile oggetto dell'intervento non sia strumentale all'attività né immobile merce. Se le abitazioni sono adibite promiscuamente all'esercizio di attività professionali o d'impresa, la detrazione è ridotta al 50%. Gli stessi limiti si applicano alle società commerciali di persone (C.M. 24.2.1998, n. 57/E). Il diritto ad usufruire dell'agevolazione è riconosciuto anche ai soci di cooperative edilizie (R.M. 11.5.2001, n. 63/E). FAMILIARE CONVIVENTE: la C.M. 11.5.1998, n. 121/E ha precisato che la detrazione compete anche al familiare convivente del possessore o detentore o del comodatario dell'immobile oggetto del– continua – Guida Pratica Fiscale 2A/2007

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l'intervento, a condizione che (R.M. 12.6.2002, n. 184/E) siano a carico del familiare le spese dei lavori già all'avvio della procedura, coincidente con l'invio all'Amministrazione finanziaria della dichiarazione di inizio lavori e che le fatture ed i bonifici siano intestati al familiare convivente. La qualità di familiare convivente o di comodatario deve sussistere al momento dell'inoltro della comunicazione preventiva di inizio lavori al competente Ufficio dell'Amministrazione finanziaria (R.M. 6.5.2002, n. 136/E). Si considera «familiare convivente» il coniuge, i parenti fino al terzo grado (genitori, figli, fratelli, nonni, bisnonni, nipoti) e gli affini fino al secondo grado (generi, nuore, suoceri, cognati). Ai fini della detrazione in oggetto, non è richiesto che l'abitazione in cui si convive rappresenti l'abitazione principale sia per il possessore o detentore dell'immobile sia per il familiare convivente, mentre è richiesto che i lavori siano effettuati sull'abitazione in cui avviene la convivenza (R.M. 12.6.2002, n. 184/E; C.M. 10.6.2004, n. 24/E). FUTURO ACQUIRENTE: la detrazione compete anche al futuro acquirente che sia entrato in possesso dell'immobile oggetto degli interventi. A tal fine è previsto che debba esistere un preliminare di compravendita regolarmente registrato e che tale atto sia menzionato nei moduli di comunicazione di inizio lavori (C.M. 11.5.1998, n. 121/E). LIMITE MASSIMO di SPESA: il limite di spesa su cui applicare la percentuale del 41% o del 36% è di: – € 77.468,53 (e fino a concorrenza dell'imposta lorda) per le spese sostenute fino al 31.12.2002; – € 48.000 (e fino a concorrenza dell'imposta lorda) per le spese sostenute negli anni 2003, 2004, 2005, 2006 e 2007, e va riferito alla persona fisica e ad ogni singola unità immobiliare sulla quale sono stati effettuati gli interventi di recupero e compete separatamente per ciascun periodo d’imposta (si veda anche la C.M. 24.2.1998, n. 57/E). COMULABILITÀ con le AGEVOLAZIONI per IMMOBILI STORICI ed ARTISTICI: qualora gli interventi siano eseguiti su immobili storici ed artistici di cui al D.Lgs. 29.10.1999 n. 490 (già L. 1.6.1939, n. 1089 e successive modificazioni e integrazioni), si può fruire, per le spese sostenute, anche della detrazione d’imposta del 19%, però ridotta del 50%. La cumulabilità si riferisce esclusivamente alle agevolazioni previste per i beni vincolati (C.M. 24.2.1998, n. 57/E). TIPOLOGIE di INTERVENTI: sono ammessi ad usufruire della detrazione del 41% o del 36% tutti gli interventi di recupero edilizio effettuati su parti comuni (art. 1117 c.c. – si veda il D.M. 18.2.1998, n. 41 [CFF ➋ 5688]) di edifici di tipo residenziale.

Parti comuni degli edifici (art. 1117 c.c.) 1) Suolo su cui sorge l’edificio, fondazioni, muri maestri, tetti e lastrici solari, scale, portoni d’ingresso, vestiboli, anditi, portici, cortili, ecc., altre parti necessarie all'uso comune.

2) Locali per portineria e per alloggio del portiere, lavanderia, riscaldamento centrale, stenditoi, ecc. per simili servizi comuni.

3) Opere, installazioni, manufatti di qualunque genere ad uso e godimento comune, come ascensori, pozzi, cisterne, acquedotti, fognature e canali di scarico, impianti ecc. fino al punto di diramazione degli impianti ai locali di proprietà esclusiva dei singoli condomini.

Per quanto riguarda le singole abitazioni (comprese le unità immobiliari residenziali di qualsiasi categoria catastale, anche rurali), sono esclusi gli interventi di manutenzione ordinaria. In particolare, le categorie di intervento edilizio ammesse a fruire della detrazione sono: – manutenzione ordinaria (solo sulle parti comuni di edifici residenziali); – manutenzione straordinaria; – restauro e risanamento conservativo; – ristrutturazione edilizia; – eliminazione delle barriere architettoniche aventi ad oggetto ascensori e montacarichi e alla realizzazione di ogni strumento che, utilizzando la comunicazione, la robotica e ogni altro mezzo tecnologicamente avanzato, sia idoneo a favorire la mobilità interna ed esterna all'abitazione per i portatori di handicap in situazioni di gravità (art. 1, co. 1, L. 449/1997 e art. 3, co. 3, L. 5.2.1992, n. 104). Su tali spese non si può usufruire contemporaneamente della detrazione per spese sanitarie prevista in alcune ipotesi indicate alla voce «Spese sanitarie» a pag. 26); – opere finalizzate alla cablatura degli edifici; – opere finalizzate al contenimento dell’inquinamento acustico; – opere finalizzate al risparmio energetico; – opere finalizzate alla sicurezza statica ed antisismica; – interventi di messa a norma degli edifici; – opere interne; – opere finalizzate alla prevenzione di atti illeciti da parte di terzi (ad es. installazione di appa– continua – IRPEF

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recchi di rilevazione di presenza di gas inerti, montaggio di vetri antinfortunistica, installazione di corrimano lungo le scale – C.M. 26.1.2001, n. 7/E); – opere finalizzate alla prevenzione d’infortuni domestici; – realizzazione di parcheggi pertinenziali; – interventi di bonifica dell'amianto sulle unità immobiliari a carattere residenziale (dal 2003). SPESE AMMESSE alla DETRAZIONE del 41% e/o 36%: tra le spese che danno diritto alla detrazione rientrano quelle sostenute per progettazione dei lavori, acquisto dei materiali, esecuzione dei lavori, altre prestazioni professionali richieste dal tipo d’intervento, relazione di conformità degli stessi alle leggi vigenti, perizie e sopralluoghi, Iva, imposta di bollo e diritti pagati per le concessioni, le autorizzazioni, le denunce di inizio lavori, oneri di urbanizzazione, la redazione della documentazione obbligatoria atta a comprovare la sicurezza statica del patrimonio edilizio, altri eventuali costi strettamente inerenti la realizzazione degli interventi e gli adempimenti posti dal D.M. 18.2.1998, n. 41 [CFF ➋ 5688]. Non sono compresi, tra le spese ammesse in deduzione, gli interessi sui mutui contratti per la realizzazione degli interventi (C.M. 24.2.1998, n. 57/E). Inoltre, non possono usufruire della detrazione i lavori di collettamento della rete fognaria e di sistemazione della rete idrica, tanto meno se realizzati da un consorzio tra proprietari di immobili senza le caratteristiche del condominio (R.M. 7.5.2007, n. 84/E). MISURE ANTISISMICHE: deve trattarsi di interventi realizzati su parti strutturali di edifici o complessi di edifici eseguiti, se si tratta di centri storici, sulla base di progetti unitari e quindi non su singole unità immobiliari. Per le zone terremotate di Umbria e Marche, la detrazione del 41% o del 36% è cumulabile con il contributo del 10% (commisurato ai corrispettivi netti di Iva) per l'acquisto o l'importazione dei beni e dei servizi necessari all'adeguamento degli edifici alle misure antisismiche. ZONE TERREMOTATE: la detrazione è stata estesa, ai sensi dell’art. 13, co. 3, L. 449/1997, anche alle spese sostenute nei periodi d’imposta 1996 e 1997, limitatamente agli interventi di recupero edilizio effettuati a seguito degli eventi sismici verificatisi nelle Regioni Emilia Romagna e Calabria nell’anno 1996 per il ripristino delle unità immobiliari per le quali è stata emanata, in seguito al sisma, ordinanza di inagibilità da parte dei comuni di pertinenza, ovvero che risultino inagibili sulla base di apposite certificazioni del Commissario delegato nominato con ordinanza del Ministro per il coordinamento della protezione civile, ai sensi dell’art. 5, L. 24.2.1992, n. 225 (vedi anche G.P.F. 2/2004, pag. 34). INTERVENTI su PERTINENZE: l'agevolazione si applica anche per gli interventi effettuati sulle strutture e sulle aree pertinenziali dell'immobile principale. La detrazione è ammessa anche per la realizzazione ex novo di autorimesse e posti auto (anche di proprietà comune), purché pertinenze di unità immobiliare preesistente (L. 122/1989; C.M. 11.5.1998, n. 121/E). Nel caso in cui vengano costruiti in proprio (in economia) un immobile abitativo e un box ad esso pertinenziale, le spese di costruzione del box possono essere detratte nella misura del 36% anche se il box viene terminato prima della costruzione definitiva dell’appartamento, quindi prima che si sia costituito il vincolo pertinenziale con l’abitazione, purché l’esistenza del vincolo pertinenziale risulti dalla concessione edilizia; il fatto che gli immobili ancora non siano stati ultimati non rileva ai fini dell’agevolazione (C.M. 10.6.2004, n. 24/E). La detrazione compete limitatamente alle spese di realizzazione del box pertinenziale documentate da pagamento avvenuto con bonifico, fermo restando l’obbligo di effettuare la comunicazione al Centro Operativo di Pescara prima di usufruire della detrazione. ACQUISTO di BOX o POSTI AUTO: è agevolabile anche l'acquisto di box o posti auto pertinenziali del costruttore. Tuttavia la detrazione compete esclusivamente con riferimento alle spese sostenute dal costruttore per la realizzazione, purché le stesse siano comprovate da attestazione rilasciata dal venditore. Per fruire della detrazione su box e posti auto pertinenziali, i cui relativi contratti di appalto (e subappalto) abbiano avuto esecuzione, ultimazione, fatturazione e pagamento prima del 4.7.2006, data di entrata in vigore del D.L. 223/2006, conv. con modif. con L. 248/2006, non è necessario che il costo della manodopera sostenuto per tali interventi sia evidenziato distintamente in fattura (R.M. 5.6.2007, n. 127/E). CAMBIO di DESTINAZIONE d’USO: nel caso in cui l’intervento edilizio comporti un cambio di destinazione d’uso di un fabbricato rurale strumentale (un fienile) in abitativo, è possibile fruire del diritto alla detrazione d’imposta, a condizione che nel provvedimento amministrativo che approva i lavori risulti che gli stessi determinano un cambio di destinazione d’uso dell’immobile da agricolo ad abitativo (R.M. 8.2.2005, n. 14/E; vedi anche C.M. 24.2.1998, n. 57/E). INTERVENTI su PARTI COMUNI – CERTIFICAZIONE dell’AMMINISTRATORE di CONDOMINIO: la certificazione che l’amministratore di condominio deve rilasciare al condomino nel caso in cui i lavori di ristrutturazione riguardino le parti comuni dell’edificio deve indicare specificamente – continua – Guida Pratica Fiscale 2A/2007

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la quota della spesa imputabile a ciascuna delle unità immobiliari possedute dal condomino, e individuare l’ammontare delle spese per le quali è possibile la fruizione della detrazione del 36% e la parte delle spese per la quale, invece, è possibile fruire della detrazione del 41%. In caso di lavori di ristrutturazione su parti comuni di un edificio e di contemporanei lavori di ristrutturazione su di un appartamento facente parte dello stesso edificio, il limite massimo di spesa pari ad € 48.000 si considera separatamente per i due interventi (R.M. 3.8.2007, n. 206/E). ACQUISTO di UNITÀ IMMOBILIARI in EDIFICI RISTRUTTURATI: ai sensi dell'art. 9, co. 2, L. 448/2001 [CFF ➋ 5947], fermi restando i tipi di interventi agevolati negli anni precedenti, dal 2002 l'agevolazione è stata ulteriormente estesa anche agli interventi di restauro e risanamento conservativo e di ristrutturazione edilizia (art. 31, co. 1, lett. c) e d), L. 457/1978 [CFF ➋ 8093]), riguardanti l'intero edificio, conclusi entro il 31.12.2003 da imprese di costruzione o ristrutturazione immobiliare e da cooperative edilizie che provvedono alla successiva vendita o assegnazione dell'immobile entro il 30.6.2004. L'agevolazione poteva spettare anche se i lavori di recupero sono stati ultimati entro il 31.12.2002, a condizione che essi siano stati interamente realizzati successivamente all'1.1.1998 (entrata in vigore della L. 449/1998) e che i relativi atti di vendita siano stipulati dall'1.1.2003 e i pagamenti effettuati nel periodo 1.1.2003 – 30.6.2004 (C.M. 1.2.2002, n. 15/E). L’agevolazione è stata prorogata anche per il 2004, 2005 e, da ultimo, per il 2006 ex art. 1, co. 121, L. 266/2005 (Finanziaria 2006). Pertanto, il bonus spetta anche per i lavori di ristrutturazione eseguiti entro il 31.12.2006 dalle imprese di costruzione o ristrutturazione o da cooperative edilizie che vendano o assegnino l’immobile entro il 30.6.2007. In particolare, la detrazione Irpef spetta al successivo acquirente o assegnatario delle singole unità immobiliari per il 41% del valore degli interventi eseguiti fino al 30.9.2006 e per il 36% degli interventi effettuati dall’1.10.2006 al 31.12.2006 (art. 35, co. 35-quater), D.L. 4.7.2006, n. 223, conv. con modif. con L. 4.8.2006, n. 248 – cd. manovra bis – anche per le spese sostenute dal 2002 al 2005 la detrazione era del 36%), che si assume pari al 25% del prezzo dell’unità immobiliare risultante dall’atto di compravendita o assegnazione (comprensivo di Iva – C.M. 10.6.2004, n. 24/E) e, comunque, fino al limite di € 48.000 ed è ripartibile in 10 quote annuali. ACQUISTO con un UNICO ATTO di DUE IMMOBILI RISTRUTTURATI: se con lo stesso atto vengono acquistate più unità immobiliari classificate catastalmente ad uso abitativo, il limite massimo di spesa su cui è consentita la detrazione, stabilito nella misura di € 48.000, va riferito ad ogni singolo immobile; pertanto per i due immobili di tipo abitativo è possibile beneficiare di una soglia massima di € 96.000 (C.M. 10.6.2004, n. 24/E). ACQUISTO in COMPROPRIETÀ di IMMOBILE RISTRUTTURATO: se due o più contribuenti acquistano in comproprietà un immobile ristrutturato, il limite massimo di € 48.000 su cui calcolare la detrazione del 36% o del 41%, determinata sull’ammontare forfetario pari al 25% del prezzo indicato nell’atto di compravendita, è riferito alla spesa sostenuta da ciascun contribuente, per ogni unità immobiliare (C.M. 10.6.2004, n. 24/E). ACQUISTO di NUDA PROPRIETÀ e USUFRUTTO di IMMOBILE RISTRUTTURATO: come precisato nella C.M. 10.6.2004, n. 24/E, per due soggetti che acquistino uno la nuda proprietà e l’altro l’usufrutto dell’immobile ristrutturato, la detrazione del 36% o del 41%, calcolata sul 25% del prezzo di acquisto, deve essere ripartita in base al costo di acquisto sostenuto, entro il limite di € 48.000 riferito a ciascun contribuente. Pertanto si deve considerare il costo riferibile all’acquisto della nuda proprietà e all’acquisto dell’usufrutto. PROSECUZIONE di LAVORI INIZIATI in PRECEDENZA: se gli interventi di risanamento e ristrutturazione realizzati nel 2003 o, a seguito delle proroghe dell'agevolazione, nel 2004, 2005 e 2006, sono solo la prosecuzione di interventi iniziati in precedenza (ma successivamente all'1.1.1998), per il computo del limite massimo delle spese ammesse a beneficiare della detrazione del 41% o del 36%, pari a € 48.000, si deve tenere conto anche delle spese sostenute negli anni precedenti (art. 9, co. 1, L. 448/2001; C.M. 1.2.2002, n. 15/E; R.M. 6.5.2002, n. 136/E). UTILIZZO della DETRAZIONE: per le spese sostenute negli anni dal 1998 al 2001, la detrazione va utilizzata nell’anno di sostenimento della spesa e nei 4 periodi d'imposta successivi, o in tale anno e nei 9 successivi in quote annuali costanti e di pari importo su opzione da esprimere nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta nel quale sono state sostenute le spese. Invece la detrazione spettante per le spese sostenute nel 2002, nel 2003, nel 2004, nel 2005, nel 2006 e nel 2007 deve obbligatoriamente essere ripartita in 10 quote annuali di pari importo, restando quindi esclusa la possibilità, consentita fino al 2001, di optare per 5 rate annuali. La quota di detrazione annuale che eccede l'Irpef lorda non può essere né riportata a nuovo né chiesta a rimborso. CONTRIBUENTI di ETÀ non INFERIORE a 75 e 80 ANNI: a decorrere dai redditi 2003 (dichiarazione 2004), i contribuenti di età non inferiore a 75 o 80 anni, proprietari o titolari di un diritto reale sull'immobile oggetto dell'intervento edilizio, ad esclusione di inquilini e comodatari, possono ripartire la detrazione (anche relativamente alle spese sostenute in anni precedenti), rispettiva– continua – IRPEF

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mente, in 5 o 3 quote annuali di pari importo (art. 2, co. 5, L. 289/2002). Il raggiungimento dell’età indicata costituisce un termine iniziale a partire dal quale può essere derogata la disposizione di carattere generale che prevede la ripartizione della detrazione in 10 anni; il contribuente ha la facoltà di operare tale più favorevole ripartizione anche a partire dai periodi d’imposta successivi a quello in cui si verifica il raggiungimento dei 75 o 80 anni, in relazione alle restanti quote di detrazione da far valere negli anni successivi (C.M. 10.6.2004, n. 24/E). CESSIONE dell'IMMOBILE OGGETTO degli INTERVENTI: la parte non utilizzata della detrazione spetta all'acquirente persona fisica. Il beneficio si trasferisce anche nel caso in cui l'immobile venga ceduto a titolo gratuito (C.M. 24.2.1998, n. 57/E). DETRAZIONE da PARTE degli EREDI: in caso di morte del soggetto avente diritto alla detrazione, la fruizione del beneficio fiscale si trasmette per intero esclusivamente all’erede che conservi la detenzione materiale e diretta del bene, la quale sussiste se l’erede assegnatario abbia la immediata disponibilità del bene, potendo disporre dell’immobile liberamente e a proprio piacimento quando lo desideri, a prescindere dalla circostanza che abbia adibito l’immobile ad abitazione principale (C.M. 10.6.2004, n. 24/E). Per quanto riguarda il coniuge che ha rinunciato all’eredità e mantiene il solo diritto di abitazione, la rinuncia all’eredità fa venir meno la condizione di erede e, pertanto, non può fruire delle quote residue di detrazione, pur disponendo della detenzione materiale e diretta del bene, non nella qualità di erede ma di legatario ex lege (Cassaz. 10.3.1987, n. 2474). ADEMPIMENTI per la DETRAZIONE: è possibile fruire della detrazione a partire dalla dichiarazione dei redditi relativa all’anno nel quale le spese sono state sostenute, a condizione che vengano effettuati gli adempimenti indicati di seguito. A) COMUNICAZIONE di INIZIO LAVORI: il contribuente deve trasmettere la comunicazione preventiva, relativa ad ogni singola unità immobiliare iscritta al Catasto o per la quale sia stata presentata domanda di accatastamento in relazione alla quale si intende fruire della detrazione. La comunicazione, redatta su apposito modulo (approvato con Provv. Ag. Entrate 17.3.2006), deve riportare la data di inizio lavori e contenere, in allegato, la documentazione richiesta (si veda il paragrafo successivo) oppure una dichiarazione sostitutiva di atto notorio attestante il possesso della documentazione stessa. In caso di comproprietà o contitolarità dell'immobile o di più diritti reali sullo stesso, il modulo di comunicazione va trasmesso da uno solo di tali soggetti. Per gli interventi su parti comuni di edifici residenziali o per quelli realizzati su immobili di società di persone o associazioni, il modulo va trasmesso a cura, rispettivamente, dell'amministratore del condominio o di uno dei soci (o associati). Le istanze devono essere inviate al seguente indirizzo: Agenzia delle Entrate, Centro Operativo di Pescara, Via Rio Sparto, 21 – 65100 Pescara. La trasmissione del modulo di comunicazione al Centro Operativo di Pescara deve essere effettuata prima di iniziare i lavori, ma non necessariamente prima di aver effettuato tutti i pagamenti delle relative spese di ristrutturazione. Infatti alcuni pagamenti possono essere precedenti all’invio del modulo, come, ad esempio, quelli relativi alle pratiche amministrative per l’esecuzione dei lavori. In caso di lavori di ristrutturazione e/o pagamenti a cavallo di due anni non è necessario inviare una nuova comunicazione, anche se resta fermo che, ai fini della detrazione, le spese devono essere imputate all’anno nel corso del quale sono state sostenute (criterio di cassa), che determinerà anche la diversa misura della detrazione spettante (41% o 36%). Nel caso di acquisto di box, il modello di comunicazione al Centro Operativo di Pescara può essere inviato successivamente alla data di inizio lavori (che sono effettuati dal concessionario o dall’impresa di costruzione) ma entro i termini di presentazione della dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta nel quale si intende fruire della detrazione. DOCUMENTAZIONE RICHIESTA: – denuncia di inizio attività o autorizzazione o concessione edilizia; – dati catastali o, in mancanza, domanda di accatastamento; – copia delle ricevute del pagamento Ici per gli anni a decorrere dal 1997, se dovuta; – eventuale delibera dell'assemblea condominiale e tabella dei millesimi di ripartizione delle spese (solo per lavori condominiali); – se i lavori sono eseguiti dal detentore (diverso da coniuge, figli e genitori conviventi), dichiarazione del consenso del possessore e degli estremi di registrazione dell'eventuale contratto di locazione o di comodato (C.M. 24.2.1998, n. 57/E). N.B.: la documentazione può essere (anziché spedita) conservata ed esibita o trasmessa su richiesta degli Uffici. In tal caso è necessario allegare alla comunicazione un'autocertificazione ai sensi del D.P.R. 445/2000 [CFF ➊ 2956] (in esenzione da imposta di bollo) attestante il possesso della prevista documentazione. LAVORI SUPERIORI a € 51.645,69: entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi del periodo d'imposta in cui sono eseguiti i lavori il cui importo supera il predetto limite, va trasmessa una dichiarazione di esecuzione dei lavori sottoscritta da ingegnere, geometra (iscritti – continua – Guida Pratica Fiscale 2A/2007

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all'albo) o altro tecnico abilitato. Dalla «Guida del contribuente» n. 9/2000 del Ministero delle Finanze si rileva che tale adempimento deve essere posto in essere al termine dei lavori. B) COMUNICAZIONE all'AZIENDA SANITARIA LOCALE: prima dell'inizio dei lavori, va inviata con raccomandata A.R. alla Azienda sanitaria locale competente una comunicazione relativa alla data di inizio, all'ubicazione e alla natura dei lavori da effettuare, ai dati del committente, al nominativo dell'impresa edile con relativa assunzione di responsabilità di aver adempiuto a tutti gli obblighi in materia di sicurezza sul lavoro e contributivi e alla natura delle opere. La comunicazione non è necessaria se ad essa si è già provveduto in base alle norme per la sicurezza sul lavoro (C.M. 11.5.1998, n. 121/E). C) CONDIZIONI per l'UTILIZZO: per beneficiare della detrazione, le spese devono essere effettuate tramite bonifico bancario (o postale – C.M. 10.6.2004, n. 24/E) da cui risultino la causale del versamento, il codice fiscale del soggetto beneficiario della detrazione ed il numero di Partita Iva o il codice fiscale del soggetto a favore del quale il bonifico è effettuato, ai sensi del D.M. 18.2.1998, n. 41 [CFF ➋ 5688], attuativo delle norme dettate dall’art. 1, L. 449/1997 [CFF ➋ 5677]. Inoltre deve sussistere il rispetto da parte dell'impresa ristrutturatrice degli obblighi di tutela della salute, di sicurezza sul lavoro, nonché il pagamento regolare dei contributi Inps. Infine l'agevolazione è ammessa solo su edifici accatastati o dei quali l'accatastamento è richiesto, e per i quali risulta pagata, se dovuta, l'imposta comunale sugli immobili (Ici) per gli anni a decorrere dal 1997 (C.M. 24.2.1998, n. 57/E; C.M. 1.2.2002, n. 15/E). Non è necessario attestare mediante bonifico bancario: ● i pagamenti effettuati entro il 28.3.1998, data di entrata in vigore del D.M. 41/1998; ● le spese relative agli oneri di urbanizzazione; ● le ritenute di acconto operate sui compensi; ● l’imposta di bollo; ● i diritti pagati per le concessioni, le autorizzazioni e le denunce di inizio lavori; ● la parte di prezzo che l'acquirente corrisponde subentrando mediante accollo nel contratto di mutuo stipulato dall'impresa (C.M. 1.2.2002, n. 15/E). In tutti i casi descritti, va indicato il codice fiscale del soggetto che ha eventualmente presentato anche per conto del dichiarante il modulo di comunicazione, ad esempio il comproprietario o contitolare di diritto reale sull’immobile. In caso di interventi sulle parti comuni di edifici residenziali, deve essere indicato il codice fiscale del condominio o, se la dichiarazione è presentata da uno dei soci di una cooperativa, della cooperativa stessa. Nell'ipotesi di acquisto o assegnazione di unità immobiliari facenti parte di edifici ristrutturati, deve essere indicato il codice fiscale dell’impresa di costruzione o ristrutturazione o della cooperativa che ha effettuato i lavori. In presenza di una pluralità di soggetti aventi diritto alla detrazione e dell’indicazione sul bonifico bancario o postale del solo codice fiscale del soggetto che ha trasmesso il modulo di comunicazione al Centro Operativo di Pescara, la detrazione è consentita anche nell’ipotesi in cui non ci sia coincidenza tra intestazione della fattura e ordinanti del bonifico bancario o postale se nell’apposito spazio della dichiarazione dei redditi viene esposto il codice fiscale già riportato sul bonifico bancario o postale, fermo restando il rispetto delle altre condizioni. INDICAZIONE SEPARATA della MANODOPERA nelle FATTURE EMESSE dal 4.7.2006: per beneficiare della detrazione è necessario che per le spese sostenute dal 4.7.2006 nella fattura emessa dal soggetto che esegue l’intervento sia esposto separatamente il costo della manodopera (art. 1, co. 121-bis, L. 266/2005, aggiunto dall’art. 35, co. 19 e 20, D.L. 223/2006, conv. con modif. con L. 248/2006 e art. 1, co. 388, L. 296/2006). CONSERVAZIONE della DOCUMENTAZIONE: il contribuente deve conservare ed esibire, a richiesta degli Uffici dell’Agenzia delle Entrate, le fatture o le ricevute fiscali idonee a comprovare il sostenimento delle spese di realizzazione degli interventi effettuati, la ricevuta del bonifico bancario con cui è stato eseguito il pagamento, nonché ogni altra prevista documentazione. CONDOMINIO – CERTIFICAZIONE dell'AMMINISTRATORE: al posto della suddetta documentazione, per gli interventi realizzati sulle parti comuni, la detrazione è ammessa anche nelle ipotesi in cui il contribuente utilizzi una certificazione dell’amministratore del condominio che attesti di avere adempiuto a tutti gli obblighi previsti e la somma di cui il contribuente può tener conto ai fini della detrazione. VENDITA, DECESSO o DONAZIONE – TRASFERIMENTO della DETRAZIONE: in caso di vendita, di morte del titolare o di donazione prima che sia trascorso il periodo di godimento della detrazione, il diritto alla stessa viene trasferito rispettivamente all’acquirente, agli eredi e al donatario. Solo nel caso in cui le spese sono state sostenute dall’inquilino o dal comodatario, la cessazione dello stato di locazione o comodato non fa venir meno il diritto alla detrazione in capo all’inquilino o al comodatario. CESSIONE di QUOTA di PROPRIETÀ di un IMMOBILE su cui SONO STATI EFFETTUATI INTERVENTI di RECUPERO: se il comproprietario di un’unità immobiliare su cui sono stati realizzati interventi – continua – IRPEF

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39 – segue IRPEF Detrazioni per oneri – –

di ristrutturazione edilizia vende la sua quota, l’eventuale detrazione non utilizzata (in tutto o in parte) non si trasferisce all’acquirente della quota e il venditore continuerà a beneficiare della detrazione per i rimanenti periodi d’imposta (C.M. 12.5.2000, n. 95/E e C.M. 10.6.2004, n. 24/E). DECADENZA dai BENEFICI: comporta il recupero dell'agevolazione fruita; la mancata allegazione dei documenti richiesti costituisce causa di decadenza solo qualora il soggetto interessato non provveda nei termini prefissati ad adempiere alla richiesta di tali documenti formulata da parte dell'Ufficio (C.M. 24.2.1998, n. 57/E). DETRAZIONE IRPEF del 36% per le SPESE di MANUTENZIONE dei BOSCHI: vedi G.P.F. 2A/2006, pagg. 37-38.

DETRAZIONE per CANONI di LOCAZIONE (art. 16, D.P.R. 22.12.1986, n. 917 [CFF ➋ 5116])

NOVITÀ FINANZIARIA 2007 – STUDENTI UNIVERSITARI – DETRAIBILITÀ CANONI di LOCAZIONE: ai sensi del nuovo art. 15, co. 1, lett. i-sexies), D.P.R. 917/1986, inserito dall’art. 1, co. 319, L. 296/2006, dall’1.1.2007 (a decorrere dai redditi 2007 da dichiarare nel 2008) sono detraibili nella misura del 19% i canoni di locazione derivanti da contratti di locazione ex L. 431/1998 e stipulati da studenti universitari (per un importo fino ad € 2.633), derivanti da contratti di locazione ex L. 431/1998 e stipulati da studenti universitari, se l’Università è ubicata in un Comune diverso da quello di residenza, distante da quest’ultimo almeno 100 Km e comunque in una Provincia diversa, con riferimento ad immobili situati nel Comune dell’Università o in Comuni limitrofi. DETRAZIONE per CANONI di LOCAZIONE: a partire dal periodo d'imposta 1999 (dichiarazione 2000), è prevista una detrazione a favore dei titolari di contratti di locazione di unità immobiliari adibite ad abitazione principale, stipulati o rinnovati a norma degli artt. 2, co. 3 e 4, co. 2-3, L. 431/1998, i cosiddetti «contratti assistiti» (art. 6, co. 1, lett. h), L. 488/1999). CONTRATTO «ASSISTITO»: la L. 431/1998 ha disposto, per i contratti di locazione di immobili ad uso abitativo stipulati o rinnovati dal 30.12.1998, l'abrogazione del regime di equo canone (L. 392/1978) e dei patti in deroga (art. 11, D.L. 331/1992, conv. con L. 359/1992) e l'introduzione di un nuovo regime che prevede la facoltà per le parti (locatore e locatario) di scegliere tra: a) il contratto «libero», il cui canone è fissato liberamente tra le parti, di durata di 4 anni, rinnovabile per altri 4 anni; b) il contratto cd. assistito, la cui durata, fissata in tre anni, è rinnovabile per altri due. La L. 8.1.2002, n. 2 ha previsto (introducendo l'art. 4-bis nella L. 431/1998) che i contratti-tipo da utilizzare nel canale «assistito» siano approvati a livello nazionale e non più locale. Gli accordi locali dovranno invece definire il canone e le altre condizioni contrattuali (ad es. i criteri di misurazione della superficie degli immobili). In ottemperanza al citato art. 4-bis, sono stati approvati i nuovi contratti-tipo con D.M. 30.12.2002. MISURA della DETRAZIONE: ai sensi dell'art. 16, co. 1, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5116], come modif. a decorrere dal periodo d'imposta 2000 dall'art. 2, co. 1, lett. h), L. 388/2000, la detrazione, rapportata al numero dei giorni dell'anno durante il quale sussiste la suddetta destinazione, spetta nelle misure indicate nella tabella qui sotto. Dal 2001 è prevista per i lavoratori dipendenti che trasferiscono la residenza per motivi di lavoro una specifica detrazione (vedi sotto).

DETRAZIONI per CANONI di LOCAZIONE Reddito complessivo

dal 2000

fino a € 15.493,71 ................................................ oltre € 15.493,71 e fino a € 30.987,41 ............

€ 495,80 € 247,90

Per lavoro dipendente dal 2001 € 991,60 € 495,80

DETRAZIONE per LAVORATORI DIPENDENTI che TRASFERISCONO la RESIDENZA per LAVORO: dal periodo d'imposta 2001, i dipendenti che hanno trasferito o trasferiscono la propria residenza nel Comune di lavoro (o in uno di quelli limitrofi) nei 3 anni antecedenti a quello di richiesta della detrazione e sono titolari di un contratto di locazione di abitazione principale nel nuovo Comune di residenza, a più di 100 chilometri di distanza dal precedente, e comunque fuori dalla propria Regione, possono usufruire, per i primi 3 anni, delle specifiche detrazioni indicate nella colonna – continua – Guida Pratica Fiscale 2A/2007

IRPEF

40 –– segue – segue IRPEF Detrazione per canoni di locazione –

della tabella sopra riportata (art. L. 388/2000; C.M. 18.6.2001, n. 58/E).

16, co. 1-bis, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5116],

introdotto dall'art. 2, co. 1, lett. h),

CONTRATTO di LOCAZIONE COINTESTATO a PIÙ DIPENDENTI: nel caso di intestazione del contratto di locazione a più soggetti, la detrazione va divisa tra i soli intestatari del contratto in possesso della qualifica di lavoratori dipendenti, nella misura spettante a ciascuno in relazione al proprio reddito. Ad esempio, in caso di contitolarità tra 3 soggetti, uno dei quali lavoratore dipendente, la detrazione spetta solo a quest’ultimo, nella misura del 100% (C.M. 10.6.2004, n. 24/E). DETRAZIONI per CANONI di LOCAZIONE – CUMULABILITÀ: la R.M. 14.2.2002, n. 44/E ha precisato che non sono cumulabili le due agevolazioni di cui all’art. 16, co. 1 e 1-bis, D.P.R. 917/1986, previste a favore, rispettivamente, dei titolari di contratti di locazione, stipulati a norma dell’art. 2, co. 3, e dell’art. 4, co. 2 e 3, L. 9.12.1998, n. 431, e dei lavoratori dipendenti che trasferiscono la residenza nel Comune di lavoro o in quelli limitrofi. Il contribuente può optare per quella a lui più favorevole. Inoltre le due agevolazioni possono trovare applicazione nello stesso periodo d’imposta nel caso in cui il contribuente, lavoratore dipendente, sia titolare di un contratto di locazione di immobile adibito ad abitazione principale stipulato a norma dell’art. 2, co. 3, e dell’art. 4, co. 2 e 3, L. 431/1998, per una sola parte dell’anno, e abbia trasferito, per l’altra parte dell’anno, la propria residenza nel Comune di lavoro o in quelli limitrofi. SFRATTI ESECUTIVI – SOSPENSIONE – BENEFICI per i PROPRIETARI degli IMMOBILI: la L. 8.2.2007, n. 9 sospende dal 15.2.2007 al 15.10.2007 le esecuzioni dei provvedimenti di rilascio per finita locazione degli immobili adibiti ad abitazione, nei confronti di quei conduttori che hanno un reddito annuo lordo complessivo familiare inferiore ad € 27.000 e sono o hanno nel nucleo familiare persone ultrasessantacinquenni, malati terminali o portatori di handicap con invalidità superiore al 66% (se non hanno un’altra abitazione nella Regione di residenza). Per tutta la durata del periodo di sospensione della procedura esecutiva i proprietari degli immobili locati beneficiano delle agevolazioni fiscali di cui all’art. 2, co. 1, D.L. 1.2.2006, n. 23, conv. con modif. con L. 3.3.2006, n. 86 [CFF ➋ 6129], il quale dispone che il reddito relativo ai fabbricati in oggetto non concorre alla formazione del reddito imponibile, ai soli fini dell’Irpef e dell’Ires. A loro favore il Comune può prevedere, inoltre, l’esenzione o la riduzione dell’Ici.

CREDITI d’IMPOSTA sulle IMPOSTE PAGATE all'ESTERO

A.Ze.

CREDITO su DIVIDENDI: dall’1.1.2004, è stato modificato il regime di tassazione degli utili distribuiti da società ed enti soggetti ad Irpeg (ora Ires) ed è stato abrogato l’art. 14, del vecchio D.P.R. 917/1986, relativo al credito d’imposta sui dividendi (vedi G.P.F. 2A/2005, pagg. 44 e 45). CREDITO per IMPOSTE PAGATE all'ESTERO (art. 165, D.P.R. 22.12.1986, n. 917 [CFF ➋ 5265]): per evitare la doppia imposizione, al contribuente che ha conseguito redditi all’estero (da tassare anche in Italia) è riconosciuto un credito d’imposta (art. 165, D.P.R. 917/1986 – ex art. 15). Il D.Lgs. 12.12.2003, n. 344 ha apportato numerose modifiche: ● modalità di calcolo del credito d’imposta (co. 1): la detrazione dalla propria imposta netta dovuta deve essere commisurata al rapporto tra i redditi prodotti all’estero ed il reddito complessivo al netto delle perdite pregresse. Il nuovo meccanismo di tax foreign credit presenta la differenza sostanziale, rispetto al passato, di considerare il reddito complessivo (al denominatore del rapporto) al netto, anziché al lordo, delle perdite di periodi di imposta pregressi. L’importo della detrazione non può mai essere superiore all’imposta dovuta in Italia sui redditi prodotti all’estero. Fino al 31.12.2003

Dall'1.1.2004

Imposta dovuta x Reddito estero

Imposta dovuta x Reddito estero

Reddito complessivo al LORDO delle perdite pregresse compensate

Reddito complessivo al NETTO delle perdite pregresse compensate

● individuazione dei redditi prodotti all’estero (co. 2): sulla base di criteri reciproci rispetto a

quelli previsti per individuare i redditi prodotti nel territorio nazionale (art. 23, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5123]). Sono redditi esteri: i redditi fondiari prodotti su territori esteri, i redditi conseguiti nel territorio estero da stabili organizzazioni di soggetti italiani (vedi anche la R.M. 1.6.2005, n. 69/E), i redditi di lavoro dipendente, i redditi di lavoro autonomo, i redditi di capitale, i redditi – continua – IRPEF

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41 –– segue segue IRPEF Crediti–d'imposta –

derivanti dall’utilizzo di marchi, brevetti derivanti da attività esercitate all’estero; ● principio della «Country limitation» e relative deroghe (co. 3): come in passato, la detrazione

●

●

●

●

●

deve essere esercitata distinguendo i redditi in base allo Stato di loro produzione. Tale principio trova una deroga che riguarda il consolidato mondiale; le società controllate estere operanti in un unico Paese possono costituire un’unica società se nello Stato di residenza sono ammesse ad una forma di tassazione di gruppo locale analoga a quella italiana e la compensazione degli importi imponibili è totale; esercizio delle detrazioni e definitività delle imposte estere (co. 4 e 5): l’operatività della detrazione è collegata alla dichiarazione relativa al periodo d’imposta di appartenenza del reddito estero (non più alla dichiarazione dei redditi relativa al periodo di imposta in cui le imposte estere sono pagate a titolo definitivo). È necessario, inoltre, che il pagamento delle imposte estere sia a titolo definitivo (non è da considerarsi tale l’imposta pagata a titolo di acconto e in via provvisoria e le imposte per le quali è previsto il conguaglio) e che avvenga entro determinati periodi: – entro la data di effettiva presentazione della dichiarazione per tutte le categorie reddituali; – entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al primo periodo di imposta successivo per i soli redditi delle stabili organizzazioni e delle società estere consolidate. N.B.: la definitività del pagamento delle imposte estere deve poter essere comprovata da idonea documentazione; riporto del credito inutilizzato (co. 6): è previsto un riporto in avanti o all’indietro del credito per imposte pagate all’estero non ancora utilizzato per incapienza. Nei casi in cui l’imposta estera definitiva è superiore a quella italiana, l’eccedenza, che si verifica negli esercizi precedenti fino all’ottavo, potrà costituire un credito (anche rimborsabile). L’eccedenza di imposta estera si trasforma in credito d’imposta solo se non si è verificata, negli otto esercizi precedenti, o si verifichi negli otto futuri un’eccedenza di imposta italiana; ulteriori adempimenti ai fini della detrazione (co. 7): se l’imposta dovuta in Italia per il periodo d’imposta nel quale il reddito estero ha formato l’imponibile è stata già liquidata, si procede ad una nuova liquidazione; omessa dichiarazione e tassazione per trasparenza (co. 8 e 9): il credito d’imposta non spetta in caso di omessa presentazione della dichiarazione o di omessa indicazione dei redditi prodotto all’estero nella dichiarazione presentata; redditi esteri esenti in Italia (co. 10): il credito d’imposta si riduce in misura proporzionale all’esenzione da assoggettamento in Italia del reddito prodotto all’estero.

SOCIETÀ RESIDENTI in PARADISI FISCALI: il credito d'imposta per i redditi prodotti all'estero, di cui all'art. 165, D.P.R. 917/1986 spetta quando si verificano le condizioni prescritte (produzione di un reddito all'estero, concorso di tale reddito alla formazione del reddito complessivo del soggetto residente, pagamento di imposte estere a titolo definitivo), a prescindere dal fatto che il Paese che ha incassato il tributo sia uno Stato o territorio a regime fiscale privilegiato (D.M. 21.11.2001 e R.M. 28.6.2007, n. 147/E). CREDITO d'IMPOSTA per REDDITI di LAVORO DIPENDENTE PRODOTTI all'ESTERO (art. 165, co. 10, D.P.R. 917/1986): in presenza di un reddito di lavoro dipendente prestato all'estero in via continuativa e come oggetto esclusivo del rapporto da parte di soggetti che nell'arco di 12 mesi soggiornano all'estero per un periodo superiore a 183 giorni, l'art. 36, co. 30, D.L. 223/2006 conv. con modif. con L. 248/2006 ha stabilito che il dipendente può usufruire, relativamente alle imposte pagate all'estero, di un credito d'imposta proporzionale al reddito determinato convenzionalmente (definito annualmente con D.M.) ai sensi dell'art. 51, co. 8-bis, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5151]. CREDITI d'IMPOSTA SPETTANTI a SOCIETÀ: i crediti descritti se conseguiti da società di persone spettano ai soci in proporzione alle quote di partecipazione agli utili. Esempio: con perdite pregresse ante e post riforma Reddito italiano

700

Reddito estero

100

Reddito complessivo

800

Perdite pregresse

– 750

Reddito imponibile

50 ANTE

POST

264 (1)

Imposta italiana «virtuale» ante riforma (aliquota 33%)

– continua – Guida Pratica Fiscale 2A/2007

IRPEF

42 –– segue segue IRPEF Crediti–d'imposta –

Esempio: con perdite pregresse ante e post riforma 16,5 (2)

Imposta italiana effettivamente dovuta post riforma (aliquota 33%) (3)

(4)

Credito d’imposta

33

Imposta pagata all’estero (aliquota 25%)

25

25

Credito d’imposta definitivo

33

16,5 (5)

Imposta italiana al netto del credito d’imposta (1) (2) (3) (4) (5)

231

33

0

L’imposta virtuale è stata calcolata moltiplicando per l’aliquota del 33% il reddito complessivo di 800. L’imposta effettivamente dovuta è stata trovata moltiplicando per l’aliquota del 33% il reddito imponibile di 50, ossia il reddito complessivo al netto di perdite pregresse. L’imposta italiana è stata moltiplicata per il quoziente derivante dal rapporto tra reddito estero e reddito complessivo. 264 * (100/800) = 33. 16,5 * [100/(800-750)] = 33. Come si può notare il credito d’imposta detraibile post riforma, in questo esempio, è costituito dal minor valore tra imposta italiana (16,5) e imposta pagata all’estero (25).

Considerato che l’importo della detrazione non può mai essere superiore all’imposta dovuta in Italia sui redditi prodotti all’estero, il credito d’imposta sarà il minor valore tra l’imposta italiana (264 e 16,5) ed il credito d’imposta (33 e 33) risultante dalle diverse modalità di calcolato prima e dopo la riforma. Pertanto l’imposta italiana netta, calcolata come differenza tra l’imposta italiana (264 ante riforma e 16,5 post riforma) ed il credito d’imposta sarà: 231 per il periodo antecedente l’entrata in vigore del D.Lgs. 344/2003 e 0 per il periodo seguente ed attuale.

Per la normativa previgente, vedi G.P.F. 2A/2003, pag. 41.

SCOMPUTO degli ACCONTI (art. 22, D.P.R. 22.12.1986, n. 917 [CFF ➋ 5122])

RITENUTE: le ritenute alla fonte subite dal contribuente sono scomputabili dall’Irpef: – se effettuate a titolo di acconto (cioè non definitive o «d'imposta»); – se relative a redditi che compongono il reddito complessivo o a redditi tassati separatamente; – se operate entro il termine per la presentazione della dichiarazione dei redditi; se operate in periodo successivo si scomputano dall'imposta relativa al periodo stesso. SOCIETÀ di PERSONE, IMPRESE FAMILIARI e G.E.I.E. residenti, ecc.: le ritenute operate nei confronti di società di persone e assimilate, associazioni di professionisti o imprese familiari spettano ai soci, associati o collaboratori nella stessa proporzione in cui vengono imputati gli utili. IMPOSTA da VERSARE o CREDITO d’IMPOSTA: il contribuente, dopo aver scomputato dall’Irpef netta le ritenute d’acconto e i crediti d’imposta, può trovarsi in posizione creditoria o debitoria nei confronti dell’Erario. Tale posizione non è tuttavia definitiva per determinare l’effettivo credito o debito d’imposta. Infatti dalla differenza (imposta netta – ritenute e crediti d’imposta) devono essere detratti nell'ordine l'ammontare dei crediti per le imposte pagate all'estero ai sensi dell'art. 165, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5265] ed i versamenti eseguiti dal contribuente in acconto dell'imposta. VERSAMENTO MINIMO: il contribuente, se a debito d’imposta per un importo superiore a € 10,33, dovrà provvedere, in sede di dichiarazione dei redditi, al versamento di quanto dovuto. In caso di posizione creditoria, il contribuente può optare per il riporto a credito o, se gli importi sono superiori a € 10,33, per il rimborso o per la compensazione. La C.M. 13.5.1998, n. 125/E ha precisato che il versamento minimo relativamente ad ogni singolo codice tributo in caso di utilizzo del Mod. F24 è fissato in € 1,03 fatte salve specifiche previsioni per singoli tributi. VERSAMENTO RATEALE: dal 1998 il saldo e l'acconto (escluso l'acconto di novembre) delle imposte sui redditi possono essere versati anche in rate mensili di uguale importo. Il pagamento rateale deve comunque essere completato entro il mese di novembre. ECCEDENZA a CREDITO e COMPENSAZIONE: l'eventuale eccedenza a credito risultante dalla dichiarazione può essere compensata con il debito di un'altra imposta o contributo dello stesso periodo, riportata in diminuzione dell'imposta relativa al periodo successivo o richiesta a rimborso in sede di dichiarazione. SCELTA fra RIPORTO, COMPENSAZIONE e RIMBORSO: in mancanza di esplicita indicazione si intende effettuata per il riporto. In caso di riporto l'eccedenza è computata in diminuzione anche – continua – IRPEF

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43 –– segue segue IRPEF Scomputo – degli acconti –

in sede di acconto dell'imposta per il periodo successivo. ECCEDENZA INUTILIZZATA: quando l'eccedenza riportata supera l'imposta dovuta nel periodo successivo, la differenza costituisce il credito per il periodo stesso, ed è oggetto di ulteriore scelta fra riporto, compensazione e rimborso. Se l'eccedenza riportata non è compensata o computata in diminuzione nella dichiarazione successiva o se questa non viene presentata, è possibile chiederne il rimborso con istanza (in carta semplice) all'Ufficio locale dell'Agenzia delle Entrate. TASSAZIONE SEPARATA: in caso di eccedenza positiva per i redditi tassati separatamente è possibile il rimborso mediante istanza al suindicato Ufficio finanziario, non il riporto.

IRPEF DOVUTA dai NON RESIDENTI (artt. 23, 24 e 166, D.P.R. 22.12.1986, n. 917 [CFF ➋ 5123, 5124 e 5266])

REDDITI dei NON RESIDENTI: sono imponibili in Italia se risultano prodotti nel territorio dello Stato e in taluni casi se corrisposti da soggetti residenti, a prescindere dal luogo di produzione (vedi C.M. 15.3.2004, n. 10/E per chiarimenti sulle disposizioni per la formazione della base imponibile, art. 3, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5103]). Ai sensi dell'art. 10, L. 448/1998, si considerano residenti anche i cittadini italiani cancellatisi dall'anagrafe e stabilitisi in Paesi a regime fiscale privilegiato (D.M. 4.5.1999 [CFF ➋ 5740]). Con il D.M. 281/2001 [CFF ➋ 7122i] sono state disciplinate le modalità di attribuzione del codice fiscale, di presentazione delle dichiarazioni e di versamento delle imposte da parte dei contribuenti residenti all'estero (si veda inoltre la C.M. 9.9.2004, n. 40/E). REDDITI TASSATI se PRODOTTI in ITALIA: ai fini dell'applicazione dell'Irpef nei confronti dei non residenti, si considerano prodotti in Italia: a) i redditi fondiari di immobili situati in Italia; b) i redditi di capitale corrisposti da residenti, dallo Stato o da stabili organizzazioni in Italia di non residenti, eccetto gli interessi e gli altri proventi da depositi o c/c bancari e postali; c) i redditi di lavoro dipendente prestato nello Stato e redditi assimilati, limitatamente alla partecipazione quale socio prestatore d'opera in cooperative di produzione lavoro, di servizi, agricole e di trasformazione dei prodotti agricoli e della piccola pesca e ai compensi percepiti da terzi per funzioni svolte in quanto dipendenti; d) i redditi di lavoro autonomo da attività esercitate in Italia; e) i redditi di impresa derivanti da attività esercitate in Italia con stabile organizzazione; f) i redditi diversi derivanti da attività o da beni in Italia comprese (dall'1.1.1999, art. 2, co. 1, lett. a), D.Lgs. 259/1999) le plusvalenze da cessione di partecipazioni in società residenti, con esclusione di quelle aventi per oggetto partecipazioni non qualificate (art. 67, co. 1, lett. c-bis), D.P.R. 917/ 1986 [CFF ➋ 5167]) negoziate in mercati regolamentati, ovunque detenute, delle plusvalenze derivanti dalla cessione di titoli (art. 67, co. 1, lett. c-ter), D.P.R. 917/1986) non rappresentativi di merci o di certificati di massa o dalla cessione e prelievo di valuta estera da depositi e conti correnti, nonché delle plusvalenze derivanti dalla cessione di contratti a termine (art. 67, co. 1, lett. c-quater e c-quinquies), D.P.R. 917/1986) effettuata in mercati regolamentati; g) i redditi di società di persone e assimilate, associazioni tra professionisti e imprese familiari residenti e G.E.I.E., imputabili a soci, associati o partecipanti non residenti, nonché i redditi delle società di capitali (S.p.a., S.a.p.a., S.r.l., Società cooperative e di mutua assicurazione) residenti nel territorio dello Stato che esercitano l'opzione per la trasparenza fiscale (artt. 115 e 116, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5215 e 5216]). PROVENTI di OBBLIGAZIONI e TITOLI SIMILARI: dall'1.1.1997 non sono imponibili gli interessi, premi ed altri frutti e i proventi relativi a obbligazioni e titoli similari, emessi da banche, S.p.a. quotate, titoli pubblici e altri titoli (art. 6, co. 1, D.Lgs. 239/1996 [CFF ➋ 6893], come modif., con effetto dall'1.7.1998, dall'art. 7, co. 5, lett. d), D.Lgs. 201/1998) percepiti da residenti in Paesi con cui vigono convenzioni contro la doppia imposizione, che consentano all'Amministrazione di acquisire le necessarie informazioni (per l'elenco di tali Paesi vedi D.M. 4.9.1996 e succ. modif. [CFF ➋ 6914]). Dall'1.7.1998 è prevista, inoltre, l'esenzione da imposte dirette e da ritenute alla fonte per i seguenti redditi percepiti da soggetti residenti in Stati con cui è possibile lo scambio di informazioni (art. 12, co. 2, D.Lgs. 461/1997): – interessi e altri proventi di mutui, depositi e conti correnti (diversi dai depositi e c/c bancari e postali – art. 2, co. 2, D.Lgs. 259/1999, con effetto dall'1.1.1999); – rendite perpetue e prestazioni annue perpetue; – compensi per prestazioni fideiussorie; – proventi derivanti da riporti, pronti contro termine, e dal mutuo di titoli garantito. REDDITI da CESSIONI di QUOTE SOCIALI: le plusvalenze da cessione a titolo oneroso di partecipazioni in società di qualsiasi tipo sono imponibili, ad eccezione delle plusvalenze da cessione – continua – Guida Pratica Fiscale 2A/2007

IRPEF

44 – segue Irpef dai non residenti – IRPEFdovuta –

di partecipazioni non qualificate in società quotate, anche se le partecipazioni sono detenute in Italia (art. 1, co. 1, D.Lgs. 461/1997, modif. dall'art. 2, co. 1, lett. a), n. 2), D.Lgs. 259/1999, con effetto dall'1.1.1999). REDDITI TASSATI anche se NON DERIVANTI da ATTIVITÀ SVOLTE nello STATO: se corrisposti da un soggetto residente (o da stabili organizzazioni), sono comunque tassati in Italia (in genere con ritenuta definitiva), anche se non derivano da attività svolte o da beni posseduti in Italia, i seguenti redditi: ● le pensioni, gli assegni equiparati e le indennità di fine rapporto di dipendenti, di collaborazione coordinata e continuativa, di agenzia, di funzioni notarili e di attività sportiva professionale. ● le rendite (vitalizie o a tempo indeterminato) costituite a titolo oneroso e gli assegni periodici cui non concorrono né capitali né lavoro (escluse le rendite perpetue derivanti dalla cessione di un immobile o di una somma, che rientrano nella lett. b) a pag. prec.); ● i compensi per l'utilizzazione delle opere d'ingegno, di brevetti, marchi d'impresa, processi, formule, informazioni industriali, commerciali e scientifiche, con esclusione dei proventi derivanti dalla concessione in uso di software da parte di imprese straniere i quali sono considerati utili d'impresa e non royalties (R.M. 30.7.1997, n. 169/E); ● i compensi percepiti da imprese, società ed enti non residenti per prestazioni artistiche o professionali effettuate per loro conto nel territorio dello Stato. Inoltre, dall'1.1.2001 (art. 34, co. 1, lett. a) e b), L. 342/2000 – vedi anche C.M. 16.11.2000, n. 207/E): ● borse di studio o di assegno, premio o sussidio per fini di studio o addestramento professionale se il beneficiario non è dipendente dell'erogante; ● redditi di collaborazione coordinata e continuativa; ● indennità e gettoni di presenza corrisposti dallo Stato ed enti locali ai soggetti che svolgono funzioni pubbliche, compresi i compensi ai membri di Commissioni Tributarie, Giudici di Pace ed esperti del Tribunale di sorveglianza; ● prestazioni pensionistiche di cui al D.Lgs. 124/1993, comunque erogate; ● compensi per lavori socialmente utili. ONERI: dal reddito complessivo sono deducibili o detraibili alcuni oneri: quelli contrassegnati con (SÌ) nel prospetto degli Oneri di pagg. 22-25. DETRAZIONI: il D.M. 2.8.2007, n. 149 contiene il regolamento riguardante le detrazioni per carichi di famiglia di cui all’art. 12, D.P.R. 22.12.1986, n. 917 riconosciute dall’art. 1, co. 1324 – 1326, L. 27.12.2006, n. 296, solo per gli anni 2007, 2008 e 2009, ai soggetti non residenti in Italia. In particolare, per beneficiare delle detrazioni, i soggetti residenti in uno Stato Ue o in uno Stato aderente all’Accordo sullo spazio economico europeo che sia incluso nella lista di cui al D.M. 4.9.1996 devono attestare, con dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà, il grado di parentela del familiare per il quale intendono fruire delle detrazioni; che il suo reddito complessivo, riferito all’intero periodo d’imposta, non superi € 2.840,51, e di non godere di nessun altro beneficio fiscale connesso ai carichi di famiglia nello Stato di residenza o in qualsiasi altro Paese (art. 1, D.M. 149/2007). I soggetti residenti in uno Stato diverso da quelli di cui sopra effettuano l’attestazione tramite documentazione originale prodotta dall’autorità consolare d’origine e asseverata dal prefetto competente o, per i soggetti provenienti da Paesi che hanno aderito alla Convenzione dell’Aja del 5.10.1961, tramite documentazione con apposizione dell’Apostille, oppure con documentazione originale validamente formata ed asseverata dal Consolato italiano nello Stato d’origine (art. 2, D.M. 149/2007). L’attestazione è parte integrante della dichiarazione di spettanza di cui all’art. 23, co. 2, lett. a), D.P.R. 29.9.1973, n. 600 e, in sede di controllo, l’Agenzia delle Entrate potrà richiedere ai soggetti beneficiari di esibire la certificazione rilasciata dall’Autorità fiscale dello Stato di residenza attestante la sussistenza delle condizioni di cui all’art. 1, D.M. 149/2007. TRASFERIMENTO di SEDE o RESIDENZA all'ESTERO: dal 24.2.1995 è previsto che per le società di capitali (S.p.a., S.a.p.a., S.r.l., società cooperative e di mutua assicurazione) (art. 166, co. 1, D.P.R. 917/ 1986 [CFF ➋ 5266]) il trasferimento all'estero della sede o della residenza che comporti la perdita della residenza ai fini delle imposte costituisca realizzo dei componenti dell'azienda al valore normale, salvo che gli stessi non siano confluiti in una stabile organizzazione in Italia. In tal caso, sono tassati anche i fondi in sospensione d'imposta risultanti dall'ultimo bilancio. Si considerano comunque realizzate le eventuali plusvalenze relative a stabili organizzazioni situate all'estero. La suddetta disposizione si applica anche nel caso in cui i beni e i fondi confluiti nella stabile organizzazione ne vengano distolti. LAVORO DIPENDENTE PRESTATO in ZONE di FRONTIERA: per il 2001 e il 2002 i redditi di lavoro dipendente prestato in via continuativa ed esclusiva all'estero in zone di frontiera e in Paesi limitrofi da soggetti residenti in Italia sono esclusi dalla base imponibile. I soggetti percettori di tali redditi non possono essere fiscalmente a carico (art. 3, co. 2, L. 388/2000 [CFF ➋ 5860]; art. 9, co. 23, L. 448/2001). Per gli anni 2003, 2004 e 2005 gli stessi redditi di lavoro concorrono alla determinazione del reddito complessivo per la parte eccedente € 8.000 (art. 2, co. 11, L. 289/2002 [CFF ➋ 5990]). – continua – IRPEF

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Tassazione

separata 45

– segue Redditi a tassazione separata –

REDDITI a TASSAZIONE SEPARATA (artt. 17 - 21, D.P.R. 22.12.1986, n. 917 [CFF ➋ 5117 - 5121])

M.Ja.

TASSAZIONE SEPARATA: è un metodo di calcolo dell'imposta che tiene conto della formazione pluriennale di alcuni redditi. In pratica, in luogo dell'aliquota marginale Irpef, si applica un'aliquota ridotta, in genere corrispondente a quella prevista per la metà del reddito complessivo dei 2 periodi precedenti. ADDIZIONALE COMUNALE e REGIONALE dell'IRPEF: non si applicano ai redditi assoggettati a tassazione separata, salvo opzione per la tassazione ordinaria (C.M. 9.1.1998, n. 3/E). OPZIONE per la TASSAZIONE ORDINARIA: in alcuni casi, il contribuente può optare per la tassazione ordinaria. Detta opzione deve essere indicata nella dichiarazione dei redditi relativa all'anno in cui è avvenuta la percezione, in tutto o in parte, del reddito. In presenza di più redditi dello stesso tipo (tassabili separatamente), ma non appartenenti a categorie diverse, l'opzione in questione esercitata per uno di essi è vincolante per tutti gli altri. ACCONTO sui REDDITI a TASSAZIONE SEPARATA: dal 1997 (redditi 1996) è dovuto un anticipo, nella misura del 20%, per i redditi soggetti a tassazione separata di cui all'art. 17 e all'art. 7, co. 3, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5117 e 5107], da indicare nella dichiarazione dei redditi e non soggetti a ritenuta alla fonte. Il relativo versamento si effettua in corrispondenza del saldo dell'Irpef annuale con le stesse modalità previste per le imposte sui redditi (art. 1, co. 3, D.L. 669/1996, conv. con L. 30/1997 [CFF ➋ 5624]). Le tipologie di reddito assoggettate all'acconto e i relativi termini di versamento sono riassunti nel quadro seguente. ACCONTO 20% sui REDDITI a TASSAZIONE SEPARATA ● ● ● ● ● ● ● ● ● ● ●

Proventi Plusvalenze da cessione di aziende possedute/esercitate da più di 5 anni Plusvalenze da cessione di terreni edificabili Indennità per perdita avviamento (locazione, immobili urbani e farmacie) Indennità risarcitorie per perdita di redditi relativi a più anni Redditi da recesso da società di persone Reddito di alcuni proventi di capitale Rimborsi di oneri o imposte T.F.R., compresi anticipi e arretrati (se non soggetti a ritenute alla fonte) Indennità cess. collab. coord. e cont. (se committente non sost. d'imp.) Indennità sostitutiva del preavviso Somme percepite dagli eredi o legatari di diritto del deceduto (1)

(1)

esclusi redditi fondiari o di imprese.

Scadenza entro il 20.6 senza interessi ovvero entro il 20.7 con gli interessi dello 0,40% (termini ordinari in vigore dal 2002 – art. 17, D.P.R. 435/2001 [CFF ➋ 7123e], come modif. dall'art. 2, D.L. 63/2002, conv. con L. 112/2002)

Per i rapporti di lavoro cessati dall'1.1.1998 la deduzione è stata elevata a € 309,87 (era £ 300.000 fino al 31.12.1997) per ogni anno di anzianità effettiva. La deduzione è inoltre ridotta per i rapporti di lavoro con un numero di ore inferiore a quello previsto dal contratto nazionale e per gli iscritti ad un Fondo pensionistico. Dal 1993 il T.F.R. non deve essere indicato nella dichiarazione delle persone fisiche in quanto soggetto a ritenuta alla fonte; gli Uffici provvedono a iscrivere a ruolo le maggiori imposte tassandolo separatamente o facendolo concorrere nell'imponibile dell'anno in cui è percepito, se ciò è più favorevole per il contribuente. VERSAMENTO dell'ACCONTO: si utilizza il Mod. F24, indicando il codice tributo 4200 in caso di versamento per autotassazione. Se il contribuente si avvale dell'assistenza fiscale, il sostituto d'imposta deve utilizzare il codice tributo 4201. L'acconto del 20% è ammesso in compensazione in sede di versamento unificato. ACCONTO ECCEDENTE le IMPOSTE DEFINITIVE: l'acconto è dovuto anche se le imposte definitive saranno inferiori allo stesso; in tal caso l'Ufficio provvederà al rimborso dell'eccedenza. COMUNICAZIONE dell'ESITO dell'ATTIVITÀ di LIQUIDAZIONE: con l'art. 1, co. 412, L. 30.12.2004, n. 311 (entrata in vigore il 1° gennaio 2005), è stabilito che l'esito dell’attività di liquidazione (art. 36-bis, D.P.R. 29.9.1973, n. 600) relativamente ai redditi soggetti a tassazione separata viene comunicato ai contribuenti dall’Agenzia delle Entrate con raccomandata AR. Dal periodo d’imposta 2001 l’imposta o la maggiore imposta liquidata va versata con il modello di cui all’art. 19, D.Lgs. 9.7.1997, n. 241. Se entro 30 giorni dal ricevimento della comunicazione non si procede al pagamento, si ha l’iscrizione a ruolo con applicazione della sanzione del 30% (art. 13, co. 2, D.Lgs. 18.12.1997, n. 471) e degli interessi del 2,75% annuo (art. 20, D.P.R. 29.9.1973, n. 602) che vanno calcolati dal primo giorno del secondo mese successivo a quello di elaborazione della comunicazione. – continua – Guida Pratica Fiscale 2A/2007

IRPEF

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RIFORMA della TASSAZIONE del TRATTAMENTO di FINE RAPPORTO: l'art. 11, D.Lgs. 47/2000 [CFF ➋ 5810] ha modificato la tassazione del T.F.R., separando la quota attribuibile a rendimenti finanziari, cioè la rivalutazione annua, dalla restante indennità. La nuova disciplina si applica dalle somme maturate dall'1.1.2001, per cui la base imponibile, peraltro unica, è composta da 2 parti distinte, quella maturata fino al 31.12.2000, e quella maturata dopo tale data. La stessa separazione delle modalità di calcolo si applica ai capitali erogati dai fondi di previdenza complementare. RIVALUTAZIONI: il fondo T.F.R. accantonato al 31 dicembre dell'anno precedente va rivalutato annualmente secondo i criteri previsti dall'art. 2120 c.c. (1,5% + 75% dell'aumento dell'indice Istat). QUOTE di T.F.R. MATURATE dall'1.1.2001: gli accantonamenti maturati a partire dall'1.1.2001 costituiscono imponibili ridotti della parte del loro ammontare costituita dalle rivalutazioni annuali del fondo accantonato, che vanno separatamente tassate con un'imposta sostitutiva pari all'11%. Quest'imposta si applica annualmente ed è versata dal sostituto d'imposta in acconto entro il 16 dicembre, in misura non inferiore al 90% di quanto dovuto in base alla rivalutazione dell'anno solare precedente o al 90% di quanto si prevede maturerà nell'anno di riferimento. Il saldo dell'imposta sostitutiva deve essere versato entro il 16 febbraio successivo (vedi anche C.M. 12.6.2002, n. 50/E). TASSAZIONE del TRATTAMENTO di FINE RAPPORTO: l'aliquota da applicare alla base imponibile è determinata con lo stesso criterio sia nel vecchio che nell'attuale sistema di tassazione. Infatti si procede con i seguenti passaggi: a) si calcola il T.F.R. complessivo, che va però depurato, per la parte maturata dall'1.1.2001, della rivalutazione annuale già tassata in forma sostitutiva (11%), non aumentato delle quote TFR destinate a forme pensionistiche complementari (D.Lgs. 21.4.1993, n. 124); b) si divide il T.F.R. complessivo per il numero di anni (e frazione) preso a base di commisurazione del T.F.R., e si moltiplica il risultato per 12 (mesi), ottenendo il «reddito annuale di riferimento»; c) si calcola l'aliquota Irpef media con la quale il detto reddito di riferimento sarebbe tassato con gli scaglioni Irpef vigenti alla data di cessazione del rapporto di lavoro. Successivamente si applica l'aliquota alla base imponibile che deriva dalla seguente somma: Base imponibile = (T.F.R. – 309,87 x n1) + (T.F.R.2 – R) dove T.F.R.1 rappresenta il trattamento maturato fino al 31.12.2000; € 309,87 è l'abbattimento annuale della base imponibile spettante con il sistema previgente (per n1 anni), T.F.R.2 è il trattamento maturato dall'1.1.2001 e R è il rendimento finanziario, cioè la rivalutazione annuale, tassata in forma sostitutiva con aliquota 11% applicata annualmente (C.M. 20.3.2001, n. 29). Per l'imposizione fiscale su T.F.R. e previdenza complementare per i dipendenti pubblici si veda R.M. 8.3.2002, n. 80/E. ALIQUOTA: l'imposta si applica con l'aliquota determinata con riferimento all'anno in cui è maturato il diritto alla percezione, corrispondente all'importo che risulta dividendo il suo ammontare, aumentato delle somme destinate alle forme pensionistiche complementari per il numero degli anni e frazione preso a base di commisurazione e moltiplicando il risultato per 12. IMPOSTA DEFINITIVA: l'imposta è riliquidata dagli Uffici finanziari entro il 31 dicembre del 3° anno successivo alla dichiarazione del datore di lavoro (Mod. 770) in base all'aliquota media di tassazione dei 5 anni precedenti a quello in cui è maturato il diritto alla percezione del T.F.R. INDENNITÀ EQUIPOLLENTI: per indennità equipollenti al T.F.R. si devono intendere quelle percepite dai dipendenti del comparto pubblico, se commisurate alla durata del rapporto di lavoro dipendente (per l’elencazione vedi C.M. 5.2.1986, n. 2). Sono tassate con i criteri previsti per il T.F.R., per esempio deducendo dal loro ammontare l'importo di € 309,87 per anno (esclusi gli anni di anzianità convenzionale) la base imponibile calcolata fino al 31.12.2000. La riduzione va rapportata a mese e all'orario di lavoro effettivamente svolto. Le indennità costituite anche con contributi a carico dei lavoratori sono ridotte in misura proporzionalmente corrispondente a tali trattenute. ALTRE INDENNITÀ: sono imponibili con l’aliquota prevista per l’indennità di fine rapporto. Fino al 31.12.2000 l’imponibile era dato dalla somma che eccedeva i contributi versati dal lavoratore sempreché non eccedessero il 4% dell’importo percepito senza tener conto degli oneri previdenziali (C.M. 5.2.1986, n. 2). Con la nuova regolamentazione queste somme, anche se erogate da un soggetto diverso dal datore di lavoro, sono imponibili per intero con la stessa aliquota del T.F.R. Per il trattamento fiscale della capitalizzazione di prestazioni pensionistiche si veda R.M. 31.1.2002, n. 30/E. ANTICIPAZIONI: sulle anticipazioni e sugli acconti del T.F.R. l’imposta si applica secondo le norme del T.F.R.; anche sulle anticipazioni delle altre indennità si applica l’aliquota prevista dall'art. 19, co. 1, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5119], salvo conguaglio. Fino al 31.12.1997 sulle anticipazioni delle indennità di cui al secondo comma si applicava l'aliquota prevista per il primo scaglione di reddito. Non sono considerate anticipazioni le quote di T.F.R. destinate a forme previdenziali complementari. La C.M. – continua – IRPEF

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47 – segue Redditi a tassazione separata –

ha precisato che è consentito calcolare il reddito di riferimento utilizzando il T.F.R. maturato fino al 31.12 dell'anno precedente alla data di richiesta dell'anticipazione.

20.3.2001, n. 29/E

INCENTIVI all'ESODO dei DIPENDENTI – CHIARIMENTI: ai sensi dell’art. 36, co. 23, D.L. 223/2006, conv. con modif. con L. 248/2006 , che ha abrogato il co. 4-bis dell’art. 19, D.P.R. 917/1986 , le somme corrisposte a titolo di incentivo all’esodo, erogate ai lavoratori dipendenti per la cessazione anticipata del rapporto di lavoro, sono assoggettate alla medesima aliquota applicata al Tfr, come per le «altre indennità e somme» di cui all’art. 17, co. 1, lett. a), D.P.R. 917/1986. Secondo la C.M. 16.2.2007, n. 10/E la nuova disciplina non si applica ai piani d’incentivo all’esodo concordati prima del 4.7.2006, per i quali vige un regime transitorio ed ai quali si applica l’aliquota agevolata pari alla metà di quella applicata per la tassazione del Tfr. In particolare, tale disciplina previgente più favorevole si può continuare ad applicare se: – le somme corrisposte sono relative a rapporti di lavoro cessati entro il 3.7.2006; – le somme corrisposte sono relative a rapporti di lavoro cessati dopo il 4.7.2006, ma in relazione ad atti o accordi, in base ai quali il lavoratore cessa il rapporto di lavoro, aventi data certa, anteriori al 4.7.2006. Tali atti o accordi devono indicare un termine entro il quale si deve aderire al piano e devono avere data certa ai sensi degli artt. 2702-2704 c.c. (ad es. per individuare la data certa si può tenere conto di eventi quali: la formazione di atto pubblico, l’apposizione di autentica, il deposito del documento o la vidimazione di un verbale, il timbro postale, il protocollo, ecc.). INDENNITÀ di FINE RAPPORTO – MEDICI AMBULATORIALI: secondo un consolidato indirizzo giurisprudenziale di legittimità, l’indennità di fine rapporto versata dall’Enpam (Ente nazionale di previdenza ed assistenza dei medici e degli odontoiatri) ai medici specialisti ambulatoriali è riconducibile – anche in assenza di un rapporto di lavoro dipendente in senso stretto – all’ipotesi di cui all’art. 16, co. 1, lett. a), D.P.R. 22.12.1986, n. 917 (ora art. 17), concernente la tassazione separata dell’indennità di fine rapporto di lavoro dipendente. Conseguentemente, all’indennità in questione come ribadito dalla Cass. 5.10.2005, n. 19401 si applica comunque la disciplina fiscale prevista dall’art. 17, co. 2 (ora art. 19) D.P.R. 917/1986. TASSAZIONE delle PRESTAZIONI in FORMA di CAPITALE e dei RISCATTI erogati dai FONDI PENSIONISTICI INTEGRATIVI: secondo la nuova disciplina del D.Lgs. 47/2000 le prestazioni in forma di capitale e le relative anticipazioni sono tassate in forma separata con i criteri stabiliti per il T.F.R. In sostanza l'aliquota si applica ad un imponibile pari all'erogazione ridotta delle contribuzioni già tassate (non dedotte), ed è così calcolato: Reddito di riferimento Aliquota

=

=

Capitale erogato – Contr. non dedotti Anni contribuzione effettiva

Irpef lorda Reddito di riferimento

x 12

x 100

L'Irpef si calcola con aliquote e scaglioni vigenti alla data di insorgenza del diritto alla prestazione. I contributi non dedotti si possono escludere dall'imponibile solo se la prestazione in forma di capitale non è superiore ad 1/3 della posizione complessivamente maturata dal lavoratore (C.M. 20.3.2001, n. 29) e negli altri casi previsti dall'art. 19, co. 2, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5119]. Anche in questo caso è prevista la riliquidazione da parte dell'Ufficio dell'importo dovuto, come per il T.F.R. DEDUCIBILITÀ delle QUOTE VERSATE a FONDI PENSIONE: è deducibile dal reddito d'impresa un importo non superiore al 3% delle quote di accantonamento annuale del TFR destinate a fondi pensione complementari. Tale importo va accantonato in una speciale riserva che concorre a formare il reddito se utilizzata per scopi diversi dalla copertura di perdite dell'esercizio; se l'esercizio è in perdita la deduzione può essere portata negli esercizi successivi ma non oltre il quinto. RISCATTI e CAPITALI EROGATI dai FONDI PENSIONE INTEGRATIVI: le prestazioni in forma capitale e i riscatti anticipati erogati a dipendenti o a soci lavoratori di cooperative e dai fondi pensione fruiscono, salvo rinuncia, della tassazione separata prevista per le indennità di fine rapporto. ESITI della LIQUIDAZIONE AUTOMATIZZATA dell'IMPOSTA: la C.M. 26.4.2004, n. 30/E contiene le istruzione operative e un modello in allegato relativi alla comunicazione al contribuente degli esiti della liquidazione automatizzata dell'imposta dovuta sui redditi soggetta a tassazione separata (art. 17, co. 2, D.P.R. 22.12.1986, n. 917 [CFF ➋ 5117]) percepiti a decorrere dall'anno 2000.

ALTRI REDDITI SOGGETTI a TASSAZIONE SEPARATA CALCOLO dell’IMPOSTA: si sommano i redditi complessivi dei 2 anni precedenti a quello in cui è sorto il diritto di percezione (vedi le regole particolari dei casi 1, 8, 13, 14 e 15 della tabella a pag. seg.), – continua – Guida Pratica Fiscale 2A/2007

IRPEF

48 – segue Redditi a tassazione separata –

e si divide il risultato per 2: si ottiene la media annuale del reddito del biennio. Su tale reddito medio si calcola l’Irpef in base alle aliquote vigenti (per gli emolumenti di cui al n. 1 corrisposti prima dell'1.1.2000 si applicano le aliquote vigenti fino al 31.12.1997) e quindi l'incidenza media % di tale imposta sul reddito medio. Tale % è l’aliquota da applicare al reddito a tassazione separata. Se in uno dei 2 anni manca un reddito, analogo calcolo si effettua sul 50% del reddito dell’unico anno. Se manca reddito in tutti e 2 gli anni si applica l’aliquota minima Irpef. DIRITTO di PERCEZIONE – REGOLA GENERALE: si considera rilevante il sorgere «giuridico» del diritto, salvo le seguenti ECCEZIONI: nei casi 1, 1-bis e 16 (vedi tabella sotto e a pag. seg.) rileva l'effettiva percezione, nei casi 8 e 13 rileva rispettivamente l'anno in cui sono stati conseguiti o imputati i redditi, nel caso 14 (liquidazione) rileva l'anno di inizio della liquidazione. TIPO di REDDITO

CONDIZIONI per la TASSAZIONE SEPARATA

1a CATEGORIA: INDENNITÀ di LAVORO e ARRETRATI LAVORO DIPENDENTE 1. EMOLUMENTI ARRETRATI, per prestazioni di LAVORO DIPENDENTE svolte in anni precedenti compresi quelli percepiti da soci-dipendenti di cooperative di produzione e da parlamentari e gli arretrati di PENSIONE (art. 17, co. 1, lett. b), D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5117])

N.B.: solo per tali redditi la revisione delle aliquote Irpef prevista dal D.Lgs. 446/1997 ha effetto dall'1.1.2000 (art. 66, co. 2, D.Lgs. 446/1997). Note:

sugli arretrati spettano le detrazioni d'imposta di anni precedenti se non godute negli anni precedenti. Sono assimilabili agli arretrati, se erogate in periodo successivo a quello in cui sorge il diritto relativo, le indennità ferie non godute. Le indennità di disoccupazione percepite in periodi successivi a quello di riferimento sono ammesse a tassazione separata (sent. Corte Cost. 11-22 luglio 1996, n. 287). I compensi per lavoro straordinario corrisposti ai vari Corpi di Polizia nell'anno successivo a quello di effettuazione sono ammessi alla tassazione separata (R.M. 26.3.1997, n. 50).

1-bis. INDENNITÀ di MOBILITÀ (art. 7, co. 5, L. 223/ 1991) non reinvestita nella costituzione di società cooperative (dall'1.1.1996 per esercizi solari) e TRATTAMENTO di INTEGRAZIONE SALARIALE, se corrisposti anticipatamente Note:

(art. 17, co. 1, lett. c), D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5117])

Il diritto all'indennità deve risultare da atto di data certa anteriore all'inizio del rapporto; per le altre somme non è richiesta alcuna condizione Art. 34, co. 3, L. 342/2000: i riferimenti devono intendersi effettuati all'art. 50, co. 1, lett. c-bis), D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5150]

dal 1993 il T.F.R. e i proventi dei numeri 1 e 2 non vanno indicati nella dichiarazione delle persone fisiche se soggetti a ritenuta alla fonte; gli Uffici iscrivono a ruolo le maggiori imposte tassandoli separatamente o facendoli concorrere nell'imponibile dell'anno (tassazione ordinaria) in cui sono percepiti, se ciò è più favorevole per il contribuente.

2-bis. RISCATTI e CAPITALI EROGATI ai LAVORATORI AUTONOMI da FONDI PENSIONE COMPLEMENTARI: fino al 31.12.2000 sono tassati separatamente per l'ammontare erogato eccedente la quota versata dal lavoratore (art. 19, co. 2 [CFF ➋ 5119]) Note:

La C.M. 5.2.1997, n. 23/E ha confermato che il regime di tassazione separata si applica alle indennità corrisposte dall'1.1.1996 e che non vi è obbligo di dichiarazione se l'erogante ha effettuato le ritenute

l'indennità di disoccupazione è soggetta a tassazione separata ma, dall'1.1.1997, solo se è erogata per periodi d'imposta pregressi. In caso contrario si ritiene che tale indennità abbia natura risarcitoria e, come tale, equiparata al reddito di lavoro dipendente sostituito. L'indennità di mobilità reinvestita nella sola costituzione di società cooperative non è imponibile a partire dai tre periodi d'imposta precedenti a quello in corso al 18.5.1999 (art. 15, co. 1, L. 133/1999 [CFF ➋ 8389]).

2. INDENNITÀ e SOMME per la CESSAZIONE di RAPPORTI di COLLABORAZIONE COORDINATA e CONTINUATIVA di cui all'art. 50, co. 1, lett. c-bis [CFF ➋ 5150] (vedi a fianco): anche se corrisposte a titolo risarcitorio o per transazione anche giudiziale

Note:

Gli arretrati devono essere percepiti successivamente all'anno di effettuazione della relativa prestazione per effetto di: leggi, sentenze, atti amministrativi sopravvenuti, situazioni di fatto che ne abbiano impedito il regolare pagamento nei termini ordinari comunque non dipendenti dalla volontà delle parti. La tassazione separata è esclusa se la corresponsione differita dei compensi è fisiologica rispetto ai tempi tecnici di erogazione (C.M. 5.2.1997, n. 23/E)

I fondi pensione devono essere autorizzati ai sensi del D.Lgs. 21.4.1993, n. 124 [CFF ➋ 5509]

è possibile rinunciare alla tassazione separata; non si applica la riduzione dell'imponibile del 2% per ogni anno successivo al decimo, come invece stabilito per le assicurazioni vita dall'art. 45, co. 4, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5145] (anche C.M. 9.10.1998, n. 235/E).

3. RISCATTO di ASSICURAZIONI sulla VITA (art. 15, co. 1, lett. f), D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5115]). La norma si ap-

Si applica all'ammontare dei premi dedotti dall'imponibile o detratti dall'imponibile, in caso di riscatto

– continua – IRPEF

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49 – segue Redditi a tassazione separata –

TIPO di REDDITO

CONDIZIONI per la TASSAZIONE SEPARATA

plica ai contratti stipulati fino al 31.12.2000 Note:

i premi per cui si è usufruito della detrazione sono tassati con aliquota non superiore al 19% (art. 49, D.Lgs. 446/1997 [CFF ➋ 5665]). N.B.: fino al 31.12.1997 la percentuale di detrazione era del 22%.

4. INDENNITÀ per CESSAZIONE FUNZIONI NOTARILI (art. 17, co. 1, lett. e) 5. INDENNITÀ per la CESSAZIONE dei RAPPORTI di AGENZIA delle PERSONE FISICHE e SOCIETÀ di PERSONE (art. 17, co. 1, lett. d) [CFF ➋ 5117])

6. INDENNITÀ percepite da SPORTIVI PROFESSIONISTI (non dipendenti) (lett. f) Note:

prima di 5 anni

Nessuna Nessuna (estensione alle soc. di persone dall'1.1.2001 art. 6, co. 1, L. 388/2000). La ritenuta d'acconto del 20% si applica, senza alcuna distinzione, sulle indennità per la cessazione di rapporti di agenzia, sia se dovute a persone fisiche, sia se corrisposte a società di persone (R.M. n. 105/E/2005). Percepite al termine dell'attività sportiva ai sensi dell'art. 4, co. 7, L. 91/1981 e non rientranti nel T.F.R. o equipollenti

è possibile la rinuncia alla tassazione separata da parte dei soggetti privati.

2a CATEGORIA: REDDITI PERCEPITI dagli EREDI (per beni o attività del defunto - art. 7, co.

3, D.P.R.

917/1986 [CFF ➋ 5107])

7. REDDITI TASSATI con CRITERIO di CASSA percepiti dagli EREDI o LEGATARI anche se non rientrano tra i redditi a tassazione separata

Nessuna È possibile rinunciare alla tassazione separata

3a CATEGORIA: PLUSVALENZE, INDENNIZZI e REDDITI PLURIENNALI 8. PLUSVALENZE e AVVIAMENTO realizzati mediante cessione, conferimento o liquidazione (anche concorsuale) di aziende possedute o imprese commerciali gestite da più di 5 anni (lett. g)

Gestione o possesso da più di 5 anni; forma individuale dell'impresa. A partire dalle operazioni effettuate dall'8.11.1997 la tassaz. separata non si applica in caso di opzione per l'imposta sostitutiva del 19% (art. 1, D.Lgs. 358/1997 [CFF ➋ 5639])

9. PLUSVALENZE realizzate da imprese, società ed enti commerciali nel TRASFERIMENTO all'ESTERO della SEDE o RESIDENZA

Gestione o possesso da più di 5 anni; norma in vigore dal 24.2.1995 (art. 166, co. 1, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋

10. PLUSVALENZE realizzate da privati dalla CESSIONE ONEROSA di TERRENI EDIFICABILI secondo gli strumenti urbanistici vigenti al momento della cessione di cui all'art. 67, co. 1, lett. b), D.P.R. 917/

5266])

Nessuna; norma in vigore dall'1.1.1992. È possibile optare in sede di dichiarazione dei redditi, per la tassazione ordinaria

1986 [CFF ➋ 5167] (art. 17, co. 1, lett. g-bis)

11. INDENNITÀ per PERDITA di AVVIAMENTO in caso di cessazione della locazione di immobili urbani adibiti ad uso non abitativo o spettanti a cedenti farmacie (lett. h)

Nessuna

12. INDENNITÀ per RISARCIMENTO (anche assicurative) di perdite di redditi relativi a più anni

Riferimento ad un periodo pluriennale. Gli indennizzi per la rottamazione delle licenze commerciali devono essere assoggettati a tassazione separata (R.M.

(lett. i)

7.6.2001, n. 83/E)

13. REDDITI compresi nelle somme e nel valore normale dei beni ricevuti dai SOCI (o da EREDI di soci) di società di persone o assimilate nei casi di RECESSO, ESCLUSIONE, RIDUZIONE di CAPITALE, LIQUIDAZIONE (anche concorsuale) costituite da più di 5 anni (lett. l)

Il periodo tra la costituzione della società e la comunicazione del recesso o della esclusione, la deliberazione di riduzione del capitale, la morte del socio o l'inizio della liquidazione è superiore a 5 anni

14. REDDITI NON TASSATI DEFINITIVAMENTE compresi nelle somme o nel valore normale dei beni ricevuti alla SCADENZA dei seguenti contratti o titoli di durata superiore a 5 anni: mutui, depositi, conti correnti, obbligazioni e titoli similari, associazioni in partecipazione, mandati a gestire beni in masse patrimoniali collettive (lett. n)

Purché non assoggettati a ritenuta definitiva o a imposta sostitutiva

– continua – Guida Pratica Fiscale 2A/2007

IRPEF

50 – segue Redditi a tassazione separata –

TIPO di REDDITO Note:

CONDIZIONI per la TASSAZIONE SEPARATA

è possibile la rinuncia alla tassazione separata da parte dei soggetti privati e la richiesta di tassazione separata da parte degli imprenditori individuali. La tassazione separata non compete in nessun caso alle s.n.c. e s.a.s. (e loro soci).

15. RIMBORSO di IMPOSTE o di ONERI dedotti o detratti dal reddito complessivo Irpef di anni precedenti a decorrere dal periodo in corso all'8.12.1993 (art. 17, co. 1, lett. n-bis) [CFF ➋ 5117])

Note:

è possibile rinunciare alla tassazione separata; se a fronte degli oneri è stata riconosciuta una detrazione, l'aliquota della tassazione separata non può superare il 27%. N.B.: l'aliquota del 27% non è stata ridotta a seguito della riduzione della misura delle detrazioni al 22% e al 19% (art. 49, D.Lgs. 446/1997 [CFF ➋ 5665]).

16. REDDITI di CAPITALE di FONTE ESTERA diversi dai dividendi, percepiti senza intervento di intermediari residenti: fino al 1996 la tassazione separata si applicava con aliquota pari a quella della ritenuta applicabile in Italia (12,50% per proventi Note:

da Fondi comuni di investimento) purché non si trattasse di redditi esenti Dal periodo in corso al 31.12.1997 la tassazione separata è sostituita da un'imposta sostitutiva (art. 18 [CFF ➋ 5118])

possibile opzione per tassazione ordinaria con riconoscimento del credito d'imposta (vedi credito d'imposta per imposte pagate all'estero a pag. 45). Per «emersione delle attività detenute all'estero» vedi G.P.F. 2/2002, pag. 64.

17. PLUSVALENZE DERIVANTI a PRIVATI da INDENNITÀ o SOMME DOVUTE ad ESPROPRIO, INDENNITÀ di OCCUPAZIONE (per INTERO) e INTERESSI su TUTTE le SOMME PRECEDENTI Note:

Non sono tassabili le spese mediche rimborsate per effetto di premi o contributi non deducibili né detraibili, o, pur pagati da terzi, sono imponibili per il contribuente

La tassazione si applica alle aree rientranti nelle zone omogenee A, B, C e D (D.M. 2.4.1968) destinate ad opere pubbliche o infrastrutture urbane al momento di inizio della procedura esecutiva, a prescindere dalla suscettibilità edificatoria (R.M. 11.7.1996, n. 111/E)

Gli Enti eroganti operano all'atto della corresponsione una ritenuta definitiva del 20%. La ritenuta diventa a titolo di acconto in caso di scelta della tassazione nei modi ordinari; per i privati tassazione separata con opzione per quella ordinaria (vedi sopra e a pag. prec.).

ANTICIPAZIONI: nei casi 2, 4, 5 e 6 della tabella precedente la tassazione si applica anche alle eventuali anticipazioni, salvo successivo conguaglio in dichiarazione dei redditi.

T e r r e n i REDDITI di TERRENI (artt. 25 – 35, D.P.R. 22.12.1986, n. 917 [CFF ➋ 5125 – 5135])

A.Ze.

REDDITI FONDIARI dei TERRENI: sono quelli derivanti dai terreni situati nel territorio dello Stato italiano, iscritti o iscrivibili nel catasto terreni con attribuzione di rendita (vedi a pag. seg. «Esclusioni»). I terreni situati all'estero producono redditi diversi. REDDITO DOMINICALE e REDDITO AGRARIO: il reddito dei terreni determinato catastalmente si compone di reddito dominicale e agrario. REDDITO DOMINICALE

REDDITO AGRARIO

DEFINIZIONE: è la parte del reddito fondiario del terreno che remunera la proprietà.

DEFINIZIONE: è la parte del reddito fondiario del terreno attribuita al capitale di esercizio e all'organizzazione impiegati nell'esercizio delle attività agricole.

SOGGETTI PASSIVI: sono i titolari di un diritto reale (proprietà, enfiteusi, usufrutto, ecc.) sul terreno. PERDITE: il reddito dominicale di un fondo costituito per almeno 2/3 da terreni coltivabili a prodotti annuali, non coltivato per cause indipendenti da tecnica agraria, è ridotto del 70%. In caso di perdita per eventi naturali di almeno il 30% del prodotto

SOGGETTI PASSIVI: proprietari o titolari di altro diritto reale (usufrutto, enfiteusi), eccetto i seguenti casi: – terreno affittato ad uso agricolo: il reddito agrario è imputato all'affittuario dalla data di effetto del contratto; – terreno dato in comodato: il reddito agrario è imputato al comodante; – conduzione associata (non societaria): il reddito è imputato a ciascun associato per la quota di spettanza. Il

– continua – IRPEF

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51 – segue segue Redditi Redditiaditassazione terreni – separata – REDDITO DOMINICALE

REDDITO AGRARIO

ordinario, il reddito dominicale si considera inesistente (è obbligatoria la denuncia all’U.T.E. entro 3 mesi dalla data dell'evento dannoso o se questa non è esattamente determinabile almeno 15 giorni prima dell'inizio del raccolto – si veda anche il p.to 8, C.M. 10.6.2004, n. 24).

possessore o l'affittuario devono conservare l'atto di ripartizione sottoscritto da tutti gli associati. In mancanza le quote si considerano uguali. PERDITE: il reddito agrario si considera inesistente sia per mancata coltivazione sia per perdita da eventi naturali.

NORME COMUNI ESCLUSIONI: non producono né reddito dominicale, né agrario i terreni che sono pertinenze di fabbricati urbani (es. giardini privati); i terreni affittati ad uso non agricolo (es. cave e miniere); i terreni relativi ad imprese commerciali e quelli strumentali per l'esercizio di arti e professioni (art. 43, co. 1, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5143]); i redditi di terreni, parchi, ed i giardini aperti al pubblico o la cui conservazione è ritenuta di pubblico interesse (art. 5-bis, D.P.R. 601/1973 [CFF ➋ 8005a]). FINANZIARIA 2007: la L. 27.12.2006, n. 296 (Finanziaria 2007) ai co. 1093-1096 ha disposto che le società di persone, le società a responsabilità limitata e le cooperative che rivestono la qualifica di società agricola ai sensi dell’art. 2, D.Lgs. 99/2004, possono optare per la determinazione del reddito con le modalità di cui all’art. 32, D.P.R. 917/1986. È stato soppresso inoltre il secondo periodo del co. 4-bis, art. 2, D.Lgs. 29.3.2004, n. 99, che escludeva la concessione delle agevolazioni in materia di imposte indirette al coltivatore diretto socio o amministratore qualora avesse già goduto di tali agevolazioni la società agricola di persone con almeno un socio coltivatore diretto, la società agricola di capitali con almeno un amministratore coltivatore diretto, nonché la società cooperativa con almeno un amministratore socio coltivatore diretto. CONTITOLARITÀ di DIRITTI REALI: in caso di contitolarità o di coesistenza di più diritti reali sul terreno, i redditi si imputano al reddito complessivo in proporzione alla quota di diritto di ciascun soggetto. A partire dai redditi 1993, è stato soppresso l'obbligo di indicare in dichiarazione dei redditi le generalità dei contitolari dei terreni (art. 4, co. 1, D.L. 330/1994, conv. con L. 473/1994). CONDUZIONE ASSOCIATA: in caso di conduzione associata, deve essere indicata la quota di reddito agrario relativa alla percentuale di partecipazione e al periodo di durata del contratto. Tale percentuale è quella che risulta da apposito atto sottoscritto da tutti gli associati; diversamente la partecipazione si presume ripartita in parti uguali. SOCIETÀ SEMPLICI: in caso di società semplici costituite per l’esercizio in forma associata di attività agricola la cui attività e i cui redditi sono compresi nei limiti di cui all’art. 32, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5132], i soci devono indicare le quote di partecipazione agli utili, che si presumono proporzionali al valore dei conferimenti se non risultano determinate dall’atto pubblico o dalla scrittura privata autenticata di costituzione o da altro atto pubblico o scrittura autenticata di data anteriore all’inizio del periodo d’imposta. TRASFERIMENTO del POSSESSO: il reddito va imputato proporzionalmente alla durata del possesso di ciascuno. Dai redditi 1993 è stato soppresso l'obbligo di indicare in dichiarazione il nome del nuovo possessore e gli estremi del titolo di trasferimento (art. 4, co. 1, D.L. 330/1994). DETERMINAZIONE del REDDITO: dal 1988 si attua mediante l’applicazione delle tariffe d’estimo. Per i terreni affittati per uso agricolo, se per regimi vincolistici legali il canone è inferiore all’80% della rendita catastale rivalutata, il reddito da dichiarare è pari al canone d’affitto. RIVALUTAZIONE delle RENDITE: l'art. 3, co. 50 – 51, L. 662/1996 [CFF ➋ 5621] e [CFF ➊ 3299] ha previsto, a decorrere dal periodo d'imposta successivo a quello in corso al 31.12.1996, la rivalutazione dei redditi dominicale e agrario di terreni (presi a base per la precedente rivalutazione) nelle percentuali indicate di seguito. La rivalutazione del terreno va fatta sull'importo posto a base della precedente di cui all'art. 31, L. 724/1994. Imposta

Rivalutazione






Redditi dominicali

Redditi agrari

80% 25% 25%

70% – –

Imposta sui redditi (dal periodo d'imp. succ. al 31.12.1996) ............. Imposte sui trasferimenti (dall'1.1.1997) ................................................ Ici (dal periodo d'imposta successivo al 31.12.1996) ..........................

IMPRENDITORE AGRICOLO: ai sensi dell'art. 2135 c.c., si considera tale chi esercita una delle seguenti – continua – Guida Pratica Fiscale 2A/2007

TERRENI IRPEF

52 – segue segue Redditi Redditiaditassazione terreni – separata – attività: coltivazione del fondo, silvicoltura, allevamento di animali e attività connesse (vedi pag. seg.) IMPRENDITORE AGRICOLO PROFESSIONALE: in merito alla disciplina dell’imprenditore agricolo professionale (Iap) di cui al D.Lgs. 29.3.2004, n. 99 sono state inserite delle novità, dal D.Lgs. 27.5.2005, n. 101, in vigore dal 30.6.2005. La qualifica di Iap può essere acquisita, oltre che in relazione all’attività imprenditoriale individuale, anche in relazione all’attività svolta in qualità di socio in una società di persone o cooperativa o di amministratore in una società di capitali, se sussistono i requisiti di cui all’art. 1, co. 1, D.Lgs. 99/2004. Lo Iap deve iscriversi alla gestione previdenziale dell’agricoltura sia che operi come imprenditore individuale, sia che operi come socio di società di persone o cooperative o come amministratore di società di capitali. AGEVOLAZIONI per l'IMPRENDITORIA GIOVANILE: l'art. 14, co. 3, L. 441/1998 [CFF ➋ 5710] prevede che dall'1.1.1999 la rivalutazione (sia quella prevista dalla L. 724/1994, sia quella della L. 662/1996) non si applichi, ai soli fini delle imposte sui redditi, per il periodo in cui i terreni sono concessi in affitto per uso agricolo ai giovani che non hanno ancora compiuto i 40 anni; hanno la qualifica di coltivatore diretto o di imprenditore agricolo professionale (era a titolo principale) o hanno acquisito tale veste entro 12 mesi dalla stipula del contratto di affitto. La norma si applica anche ai contratti in corso al 6.1.1999, a condizione che i medesimi, stipulati nei confronti di soggetti aventi i requisiti di cui sopra, siano rinnovati alla scadenza per un periodo non inferiore a 5 anni. VARIAZIONE del REDDITO: costituisce una variazione in aumento la sostituzione della coltura risultante al Catasto con un'altra di maggior reddito; le variazioni in diminuzione sono costituite dalla sostituzione con un'altra coltura di minor reddito o dalla diminuzione della capacità produttiva del terreno per causa di forza maggiore (non intenzionale o transitoria). DENUNCIA delle VARIAZIONI (artt. 29 e 30, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5129, 5130]): va fatta all’U.T.E. (o all'Ufficio del Territorio, se istituito), indicando la partita catastale e le particelle cui le variazioni si riferiscono e unendo la dimostrazione grafica del frazionamento se le variazioni riguardano porzioni di particelle. Per le variazioni in aumento, la denuncia va presentata entro il 31.1 dell’anno successivo ai fatti che determinano l’aumento con effetto da tale anno. Le variazioni in diminuzione hanno effetto dall’anno in cui si sono verificati i fatti che le hanno provocate se la denuncia è fatta entro il 31.1 dell'anno successivo; se la domanda è presentata dopo tale data, dall’anno di presentazione della denuncia. Dall'1.1.2001, le denunce di variazione vanno redatte da parte dei soggetti di cui all'art. 1, co. 7, D.L. 27.4.1990, n. 90, conv. con L. 26.6.1990, n. 165 (geometra, ingegnere, architetto, ecc.) con la procedura Docfa, un programma informatico di aggiornamento del Catasto, disciplinata con il D.M. 19.4.1994, n. 701 (art. 145, co. 96, L. 388/2000 [CFF ➋ 5869]). Se il terreno è dato in affitto per uso agricolo, la denuncia può essere presentata direttamente dall'affittuario. SANZIONI per OMESSA DENUNCIA: si applica la sanzione da € 258 a € 2.065 (art. 3, D.Lgs. 471/1997 [CFF ➋ 9454]), con effetto dall'1.4.1998. In base al principio del «favor rei», anche alle violazioni commesse fino al 31.3.1998 si applica tale sanzione. VARIAZIONI PERMANENTI a carattere COMUNALE: quando si verificano variazioni permanenti nello stato delle colture e in determinati Comuni o sezioni censuarie, può essere disposta con D.M. l’istituzione di nuove qualità e classi con efficacia dall’anno successivo alla pubblicazione sulla «Gazzetta Ufficiale». ATTI ATTRIBUTIVI o MODIFICATIVI di RENDITA CATASTALE: dall'1.1.2000 gli atti attributivi o modificativi delle rendite catastali di terreni e fabbricati sono efficaci solo a decorrere dalla notifica dell'attribuzione o modificazione della rendita, da parte dell'Ufficio del Territorio, ai soggetti intestatari della partita. Dalla data della notifica decorre il termine per il ricorso (art. 74, L. 342/2000 [CFF ➋ 5854]; C.M. 16.11.2000, n. 207/E). La nuova rendita ha efficacia retroattiva, ossia decorre dalla data dell'originario classamento, se in fase d'accertamento il riesame è stato effettuato d'ufficio o in seguito alla segnalazione del contribuente finalizzata ad eliminare errori d'inserimento o incongruenze. Non ha, invece, efficacia retroattiva la nuova rendita derivante da fatti o elementi sopravvenuti (C.M. 26.10.2005, n. 11/T). CATASTO TERRENI – REVISIONE – NUOVE RENDITE: l'Agenzia del Territorio deve attribuire le nuove tariffe d'estimo catastali in seguito alla revisione delle colture dei terreni (art. 2, D.L. 3.10.2006, n. 262, conv. con modif. con L. 24.11.2006, n. 286). ATTIVITÀ AGRICOLE: si considerano tali, ai fini della determinazione del reddito agrario (art. 32, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5132]) ed ai sensi dell'art. 2135 c.c.: a) la coltivazione del terreno (comprese le coltivazioni in serra e la funghicoltura, a determinate condizioni – vedi sotto) e la silvicoltura; b) l'allevamento di animali con mangimi ottenibili almeno per 1/4 dal terreno (è stabilito per ciascuna specie animale il numero dei capi che rientra nei limiti di cui a questa lett. b), tenuto conto della potenzialità produttiva dei terreni e delle unità foraggere occorrenti a seconda – continua – TERRENI IRPEF

Guida Pratica Fiscale 2A/2007

53 – segue segue Redditi Redditiaditassazione terreni – separata – della specie allevata) e le attività dirette alla produzione di vegetali tramite l'utilizzo di strutture fisse o mobili, anche provvisorie (se la superficie adibita alla produzione non eccede il doppio di quella del terreno su cui la produzione insiste); c) le attività connesse ovvero la manipolazione, conservazione, trasformazione, commercializzazione e valorizzazione di prodotti agricoli e zootecnici (di cui all'art. 2135, co. 3 c.c. – da ultimo vedi anche D.M. 19.3.2004), anche se non svolte sul terreno, di prodotti ottenuti prevalentemente dalla coltivazione del fondo o del bosco o dell'allevamento di animali, con riferimento ai beni individuati ogni due anni e tenuto conto dei criteri di cui all'art. 32, co. 1 fissati con apposito D.M. approvato il 26.3.2004 (la lett. c) è stata modificata dall'art. 2, co. 6, lett. a), L. 350/2003). Sono considerate attività agricole connesse, inoltre: la produzione e la cessione di energia elettrica e calorica da fonti rinnovabili agroforestali e fotovoltaiche; la produzione e la cessione di carburanti ottenuti da produzioni vegetali e di prodotti chimici derivanti da prodotti agricoli provenienti prevalentemente dal fondo effettuate da parte degli imprenditori agricoli (nuovo co. 423, art. 1, L. 23.12.2005, n. 266 modificato dall'art. 1, co. 369-370, L. 296/2006 – Finanziaria 2007); la produzione di carne essiccata, salata o affumicata (speck, prosciutto crudo, bresaola), la produzione di salsicce e salami; la disidratazione di erba medica; la lavorazione, raffinazione e confezionamento del miele; la conservazione di pesce, crostacei e molluschi, interi, mediante congelamento, surgelamento, essiccazione, affumicatura, salatura, immersione in salamoia e produzione di filetti di pesce. COLTIVAZIONI in SERRA e FUNGHICOLTURA: dal 1997, le coltivazioni in serra sono considerate produttive di reddito agrario se la superficie adibita alla produzione non eccede il doppio di quella del terreno su cui la produzione insiste. Dalla stessa data si considerano produttive di reddito d'impresa le attività di funghicoltura che eccedono la potenzialità del terreno (art. 3, co. 4, lett. a), L. 662/1996). Per il computo della superficie va tenuto conto dei ripiani o bancali utilizzati e non della superficie aperta (C.M. 15.05.1997, n. 137/E, R.M. 26.9.2000, n. 148/E). Per la commercializzazione di «funghi sott'olio» e «pasta di fungo» ottenuti in seguito a procedimenti di trasformazione e conservazione si veda la R.M. 5.7.2007, n. 158/E. PRODUZIONE di MICELIO di FUNGO: l'attività diretta a riprodurre una delle fasi biologiche che regolano lo sviluppo dell’organismo fungino, deve essere inquadrata tra le attività agricole, ai sensi dell’art. 32, co. 2, lett. b), D.P.R. 917/1986 se tale operazione avviene tramite l’utilizzo di strutture fisse o mobili, ovvero, ai sensi della lett. c) della medesima norma, qualora si tratti di «attività agricola connessa» (R.M. 27.1.2006, n. 20/E). ATTIVITÀ di ACQUACOLTURA: è considerata attività agricola la produzione di proteine animali in ambiente acquatico mediante il controllo dello sviluppo degli organismi acquatici, purché i redditi derivanti siano prevalenti rispetto a quelli di altre attività non agricole dello stesso soggetto (L. 5.2.1992, n. 102). In caso di mancanza di qualificazione catastale della superficie utilizzata, ai sensi della L. 31.7.2005, n. 156, con riferimento alle superfici acquatiche, marine o vallive utilizzate per l'allevamento ittico da parte di soggetti (diversi dalle società) che esercitano l'attività di acquacoltura, il reddito agrario e dominicale sono determinati, ai fini fiscali, applicando la tariffa più alta del seminativo di classe prima, in vigore nella Provincia di appartenenza (quella prospiciente in caso di allevamento marino). Gli artt. 6 e 7, D.Lgs. 26.5.2004, n. 154, definiscono l'imprenditore ittico e le attività connesse a quelle di pesca ed equiparano la figura dell'imprenditore ittico a quello agricolo. Anche l'attività di segheria è considerata un'attività agricola. Qualora le attività di cui ai punti b) e c) eccedano i limiti stabiliti, la parte di reddito imputabile all'attività eccedente è considerata reddito d'impresa (vedi anche R.M. 19.12.2006, n. 142/E). ATTIVITÀ di MITILICOLTURA: un’impresa individuale che svolge attività di mitilicoltura in acque marine può applicare il regime forfetario di cui all’art. 32, D.P.R. 22.12.1986, n. 917 e, dunque, determinare il proprio reddito in base al reddito agrario, solo se svolge la propria attività in aree censite in Catasto e per le quali sono determinati redditi dominicale e agrario. A decorrere dall’1.1.2006, in base a quanto previsto dall’art. 3-ter, co. 1, D.L. 17.6.2005, n. 106, conv. con L. 31.7.2005, n. 156, l’attività di mitilicoltura, svolta da soggetti diversi dalle società commerciali, in acque demaniali potrà usufruire del regime forfetario di cui all’art. 32, D.P.R. 917/1986, in quanto i redditi dominicale e agrario di tali acque potranno essere determinati mediante l’applicazione della tariffa più alta del seminativo di prima classe in vigore nella Provincia prospiciente. PRODUZIONE e CESSIONE di ENERGIA ELETTRICA da FONTI AGRO-FORESTALI: la produzione e la cessione di energia elettrica da fonti rinnovabili agro-forestali effettuata da aziende agricole rientrano nell’ambito del reddito agrario e costituiscono attività connesse a quella agricola (art. 2135, co. 3, c.c.). È quanto ha stabilito l'art. 1, co. 423, L. 23.12.2005, n. 266 (Finanziaria 2006). Anche l'art. 2-quater, D.L. 2/2006, conv. con modif. con L. 11.3.2006, n. 81 ha compreso la produzione di energia calorica e quella elettrica da fonti rinnovabili fotovoltaiche (sfruttamento dell'illuminazione con pannelli solari) fra le attività agricole, quindi produttrici di reddito agrario. CESSIONE di QUOTE LATTE e di DIRITTI di REIMPIANTO VIGNETI: i proventi derivanti dalla ces– continua – Guida Pratica Fiscale 2A/2007

TERRENI IRPEF

54 segue Redditi Redditi aditassazione –– segue terreni – separata –

sione di quote latte e dalla cessione dei diritti di reimpianto dei vigneti, poste in essere da produttori agricoli che determinano il reddito su base catastale, sono compresi nel reddito agrario e non generano redditi o plusvalenze di natura diversa (R.M. 4.4.2006, n. 51/E). TRASFERIMENTO dei TERRENI: l'art. 4, co. 1, D.L. 330/1994, conv. con L. 473/1994 ha abolito l'obbligo di indicare in dichiarazione dei redditi il nome del nuovo possessore e gli estremi del titolo di trasferimento. TERRENI ESENTI da IMPOSTE DIRETTE: non concorrono alla base imponibile ai fini delle imposte dirette i redditi catastali di terreni, parchi, giardini aperti al pubblico o la cui conservazione sia riconosciuta di pubblico interesse e purché al proprietario non derivi alcun reddito (art. 5-bis, D.P.R. 601/1973 [CFF ➋ 8005a]).

TERRENI che NON PRODUCONO REDDITO AGRARIO/DOMINICALE TERRENI di IMPRESE COMMERCIALI: i terreni relativi all'impresa, i terreni strumentali (direttamente utilizzati per l’esercizio dell’attività), i terreni merce (oggetto dell'attività dell'impresa) e gli altri terreni comunque indicati nell'inventario concorrono alla formazione del reddito d'impresa secondo i criteri di determinazione dello stesso. Gli altri terreni dell'impresa non aventi i suddetti requisiti concorrono alla formazione del reddito su base catastale. TERRENI di PROFESSIONISTI o ARTISTI: non producono reddito fondiario se strumentali all'esercizio dell'attività. TERRENI di SOCIETÀ di CAPITALI: dall’esercizio in corso all'1.3.1990, le società soggette ad Irpeg (ora Ires) (società di capitali, cooperative) e gli enti commerciali determinano in ogni caso il reddito delle attività agricole secondo le norme proprie del reddito d'impresa. Dal periodo d'imposta successivo a quello in corso al 31.12.1996, tale disciplina era stata estesa alle attività agricole esercitate da S.n.c. o S.a.s. (art. 3, co. 4, lett. b), L. 662/1996). Dall'1.1.2004 sono considerati redditi d'impresa i redditi dei terreni, per la parte derivante dalle attività agricole di cui all'art. 32, nel caso in cui spettino a S.n.c., S.a.s., nonché alle stabili organizzazioni di persone fisiche non residenti esercenti attività d'impresa (art. 55, co. 2, lett. c), D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5155]). COOPERATIVE AGRICOLE (e loro consorzi): vedi «Agevolazioni» pagg. 328 e segg. TERRENI PERTINENZE di FABBRICATI URBANI: non producono reddito né agrario, né dominicale. TERRENI in AFFITTO per USO NON AGRICOLO: producono redditi diversi per l'ammontare dei canoni d'affitto percepiti nel periodo d'imposta. RIVALUTAZIONE dei TERRENI EDIFICABILI e dei TERRENI AGRICOLI – POSSESSO all'1.1.2002: vedi G.P.F. 2/2005, pagg. 54-55. PLUSVALENZA da CESSIONE di TERRENI RIVALUTATI: vedi G.P.F. 2/2007, pag. 53. RIVALUTAZIONE dei TERRENI EDIFICABILI e dei TERRENI AGRICOLI – POSSESSO all'1.1.2003: vedi G.P.F. 2A/2005, pag. 58. RIVALUTAZIONE dei TERRENI EDIFICABILI e dei TERRENI AGRICOLI – POSSESSO all'1.7.2003: vedi G.P.F. 2/2007, pag. 53. RIVALUTAZIONE dei TERRENI EDIFICABILI e dei TERRENI AGRICOLI – POSSESSO all’1.1.2005: vedi G.P.F. 2/2007, pag. 53.

REDDITI di ALLEVAMENTO (artt. 32 e 56, co. 5, D.P.R. 22.12.1986, n. 917 [CFF ➋ 5132 e 5156])

REDDITO AGRARIO: il reddito derivante dall’allevamento di animali su terreni agricoli si considera compreso nel reddito agrario determinato su base catastale rivalutata quando gli animali sono nutriti con mangimi ottenibili per almeno 1/4 dal terreno agricolo posseduto dall’impresa agricola. Con decreto ministeriale (valido per un biennio) devono essere fissate le unità foraggere (cioè la quantità di mangimi) producibili dai terreni in base alla loro fascia produttiva e le unità foraggere necessarie per nutrire i capi di ciascuna specie di animali allevabili. Dal confronto fra le unità foraggere producibili e quelle occorrenti per ciascun capo allevabile, è possibile calcolare se il reddito dei capi allevati rientra nel normale reddito agrario del terreno o se eccede tale limite ed assume rilevanza quale reddito d’impresa allevatrice. Per l'effettuazione di tale calcolo, è previsto nelle Istruzioni alla dichiarazione dei redditi un apposito prospetto. – continua – ALLEVAMENTO IRPEF

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55 separata – – segue segue Redditi Redditiaditassazione allevamento –

REDDITO di IMPRESA ALLEVATRICE: quando il numero dei capi allevati supera il limite di quelli allevabili con mangimi producibili per almeno 1/4 dai terreni agricoli, limite calcolabile in base alle tabelle del decreto ministeriale che fissa le unità foraggere producibili per ciascun terreno e quelle occorrenti per ciascun capo animale (per il biennio 1999-2000 D.M. 6.3.2000 e D.M. 16.3.2000; per il biennio 2001-2002 D.M. 26.3.2002; per il biennio 2003-2004 D.M. 17.12.2003; per il biennio 20052006 D.M. 20.4.2006 [CFF ➋ 6131]) l’impresa allevatrice determinerà, a sua scelta, il reddito relativo ai capi eccedenti con uno dei due metodi seguenti: 1. in base alle risultanze contabili, e quindi ai costi e ricavi effettivi secondo le norme previste per il reddito d’impresa e con l’obbligo di tenuta della contabilità, ordinaria o semplificata a seconda dell'ammontare dei ricavi; 2. con un sistema forfetario stabilito dallo stesso D.M. che fissa le unità foraggere producibili e occorrenti per ciascun capo, con un reddito fisso per ciascun capo allevato oltre il limite prima descritto del reddito agrario. Tale reddito fisso deve essere moltiplicato per un coefficiente pari a 2 (art. 2, co. 2, D.M. 6.3.2000 e D.M. 26.3.2002) quando gli allevatori non si avvalgono solo dell'opera dei propri familiari, ma impiegano anche dipendenti e, comunque, se hanno costituito una impresa familiare (art. 56, co. 5, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5156]). Il coefficiente pari a 2 si applica anche nel caso di comunioni familiari. Il D.M. 6.3.2000 ha fissato i valori per il biennio 1999-2000, riducendo notevolmente il limite degli animali allevati compresi nel reddito agrario. I valori per il biennio 2001-2002, invariati rispetto a tale biennio, sono indicati nel D.M. 26.3.2002 e nelle Istruzioni al Mod. Unico 2003; quelli per il biennio 2003-2004 sono indicati nel D.M. 17.12.2003, mentre quelli per il 2005 e 2006 nelle Istruzioni al Mod. Unico 2007-SP. CAVALLI da CORSA: i cavalli da corsa partecipanti a gare sono ricompresi fra le specie che generano reddito di allevamento a condizione che l'attività (di allevamento di equini di qualsiasi razza) sia esercitata in connessione con l'azienda agricola (art. 2135 c.c. e art. 9, D.Lgs. 30.4.1998, n. 173) e che i capi posseduti siano nutriti da mangimi ottenuti, per almeno 1/4, dal terreno agricolo posseduto. In caso contrario i relativi proventi costituiscono reddito d'impresa. ALLEVAMENTO di CANI: il D.M. 20.4.2006 ha previsto la possibilità di determinare forfetariamente il reddito, per la parte eccedente i limiti di cui all'art. 32, D.P.R. 917/1986, a decorrere dal periodo d'imposta 2005. Il coefficiente di normalizzazione è pari a 240.000 e per il computo dei cani allevati devono essere conteggiati anche i cuccioli dal momento della nascita. OPZIONE: il criterio forfetario rappresenta la normale modalità di calcolo del reddito da allevamento che eccede i limiti agricoli, salvo opzione per la determinazione in base ai dati contabili. L'opzione si esprime semplicemente compilando il quadro del reddito d'impresa nella dichiarazione relativa al periodo di produzione dei redditi, senza alcuna comunicazione. IMPRESE ESCLUSE dal SISTEMA FORFETARIO: il sistema forfetario non è applicabile da parte degli allevatori che non sono proprietari o titolari di altro diritto reale o affittuari dei terreni (cioè che sono privi del titolo per dichiarare il reddito agrario relativo) e da parte degli allevatori di specie animali diverse da quelle previste nelle tabelle del D.M. 6.3.2000 e del D.M. 26.3.2002 (come ad esempio l'allevamento di cozze - mitilicoltura). Inoltre è esclusa la sua applicazione nei casi in cui non esista alcuna connessione fra l'allevamento e il terreno (pur non essendo mai necessario dimostrare l'effettiva produzione di foraggi). NATURA del REDDITO: il reddito derivante dall’allevamento dei capi eccedenti il limite del reddito agrario, determinato su base forfetaria o analitica, è sempre reddito d’impresa. REDDITO di ALLEVAMENTO conseguito da SOCIETÀ ed ENTI COMMERCIALI: il reddito da allevamento di animali conseguito da società commerciali (S.n.c., S.a.s., S.p.a., S.r.l., S.a.p.a.), comprese le cooperative, e da enti commerciali, sia che ecceda il reddito agrario dei terreni sia che risulti in esso compreso, è tassato sulla base del bilancio effettivo (cioè in base ai valori contabili) dal periodo d'imposta in corso all’1.5.1990 per le società di capitali e dal periodo d'imposta successivo a quello in corso al 31.12.1996 per le società di persone. A tali soggetti non si applica il sistema forfetario dell’art. 56, co. 5, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5156]. È obbligatorio il registro di carico e scarico dei capi allevati (art. 18-bis, D.P.R. 600/1973 [CFF ➋ 6318a]). Se tale registro non è tenuto e a questa si aggiungono altre irregolarità, l'Amministrazione finanziaria può effettuare l'accertamento induttivo (Cass. 30.10.2001, n. 13476). ATTIVITÀ di MANIPOLAZIONE: l'attività di manipolazione successiva, svolta sul proprio prodotto, una volta raccolto, non comporta l'applicazione di un regime fiscale diverso da quello previsto per l'attività di allevamento (vedi R.M. 13.9.2005, n. 127). SCRITTURE CONTABILI: le imprese di allevamento che eccedono i limiti del reddito agrario, in ogni caso dal 1990 le società soggette ad Irpeg (ora Ires) e gli enti commerciali devono tenere, oltre alle normali scritture contabili previste per il reddito d’impresa, un registro cronologico di carico – continua – Guida Pratica Fiscale 2A/2007

ALLEVAMENTO IRPEF

56 separata – – segue segue Redditi Redditiaditassazione allevamento –

e scarico degli animali allevati, distintamente per specie e per ciclo di allevamento, con l’indicazione degli incrementi e decrementi numerici avvenuti per qualsiasi causa. Le registrazioni vanno effettuate entro 60 giorni dalla data dell'operazione e devono riguardare anche gli animali rientranti nei limiti del reddito agrario. LIMITI del REDDITO AGRARIO: il calcolo del reddito di allevamento rientrante nel normale reddito agrario si effettua utilizzando lo schema di calcolo presente nelle istruzioni per la compilazione della dichiarazione dei redditi. Si determinano: – i redditi agrari dei terreni su cui si allevano animali in base alle rendite catastali (non arrotondate), applicando i coefficienti di normalizzazione; N.B.: vanno indicati i redditi dei terreni posseduti dal contribuente, dal coniuge, se in comunione legale, o condotti in affitto; – il numero di animali allevabili, applicando i coefficienti e sottraendovi il reddito agrario normalizzato (vedi es. sotto).

CALCOLO del REDDITO di ALLEVAMENTO: SISTEMA FORFETARIO (D.M. 6.3.2000, D.M. 16.3.2000, D.M. 26.3.2002, D.M. 17.12.2003 e D.M. 20.4.2006)

valido per i redditi 1999–2000, 2001–2002, 2003–2004 e 2005-2006 A ciascun animale che eccedente il numero previsto, entro il quale l'attività è considerata agricola, viene attribuito un reddito ottenuto dal valore medio del reddito agrario per ciascun capo, moltiplicato per un coefficiente idoneo a tener conto delle diverse incidenze dei costi. Il valore medio del reddito agrario e il coefficiente moltiplicatore sono stabiliti con apposito decreto (per il biennio 2005-2006 D.M. 20.4.2006 [CFF ➋ 6131]). Le spese relative e gli altri componenti negativi non sono deducibili. In pratica si devono eseguire le seguenti operazioni: 1) si convertono i redditi agrari relativi alle diverse fasce di terreno in un unico reddito agrario normalizzato alla fascia base (VI fascia di qualità). Per far ciò si moltiplica il reddito agrario di ogni fascia per il relativo coefficiente pubblicato sulle istruzioni al quadro RD del Modello Unico; 2) si converte il numero degli animali allevati di ogni specie ad un valore normalizzato della specie base (cioè piccioni e altri volatili). Per far ciò si moltiplica il numero dei capi allevati, di ogni specie, per i relativi coefficienti; 3) per determinare il numero degli animali allevati entro i limiti della potenzialità del terreno si utilizza un apposito coefficiente (219,08) che esprime il numero di capi allevabili, nei limiti del reddito agrario per la specie animale presa a riferimento per la normalizzazione, entro i limiti di cui all'art. 32, D.P.R. 917/1986 [CFF ➋ 5132], per ogni € 51,64569 di reddito agrario. In sostanza si moltiplica il reddito agrario normalizzato per 219,08 e si divide il risultato per 51,64569; 4) si sottrae dal numero degli animali allevati normalizzati alla specie base, il numero degli animali allevati entro i limiti del reddito agrario e si ottiene il numero degli animali allevati in eccedenza; 5) si moltiplica il numero dei capi eccedenti per il coefficiente 0,058532 (coefficiente che verrà dimezzato se l'impresa individuale non ha enunciato l'impresa familiare e non impiega manodopera dipendente), ottenuto moltiplicando l'imponibile di ogni capo eccedente previsto per la specie base (0,029266), per il coefficiente di maggiorazione 2. Si ottiene, così, il reddito imponibile dell'impresa di allevamento, che dovrà essere dichiarato in aggiunta al reddito agrario. Dal 2.12.2005 il reddito di allevamento viene ragguagliato ad anno se il periodo d'imposta non è di 12 mesi (novità contenuta nel D.Lgs. 18.11.2005, n. 247).

→

Esempio di calcolo

1) Redd. agrario dei terreni aggiornato (maggiorato del 70% dal 1997)

Coefficiente di normalizzazione (vedi TAB. 1 ■ )

REDDITO AGRARIO Normalizzato (Totale A)

→

→

→

1.000

........................

3) TOTALE B Numero capi allevati normalizzato

→

87.500 (1)

........................

13,431

........................

56.974

→

13.431

(2)

........................

4) NUMERO dei CAPI ECCEDENTI (1) meno (2)

→

30.526

........................

Coefficiente di normalizzazione (vedi TAB. 2 ● )

→

50 bovini

........................

........................

(TOTALE A) x 219,08:51,64569 Capi rientranti nei limiti del reddito agrario

→

2) Capi di una specie effettivamente allevati

x 0,058532

........................

– continua – ALLEVAMENTO IRPEF

Guida Pratica Fiscale 2A/2007

→

1.750,000

87.500

........................

........................

Coefficiente di rivalutazione 0,029226 x 2 = 0,058532

→

NUMERO dei CAPI normalizzati (Totale B)

5) REDDITO di ALLEVAMENTO (eccedenti il reddito agrario)

→

1.786,7478

........................

F a b b r i c a t i 57 – segue Redditi a tassazione separata –

REDDITI di FABBRICATI

(artt. 36-43, 185, 190, D.P.R. 22.12.1986, n. 917 [CFF ➋ 5136-5143, 5285, 5290])

A.Ze.

Il reddito dei fabbricati è il reddito medio ordinario delle unità immobiliari urbane, ovvero fabbricati, altre costruzioni stabili e loro porzioni, suscettibili di reddito autonomo. Il reddito medio ordinario è determinato mediante l'applicazione delle tariffe d'estimo (rideterminate con D.M. 6.6.2002, n. 159), stabilite per ciascuna categoria e classe, ovvero, per i fabbricati a destinazione speci