Jörn Littkemann | Michael Holtrup | Klaus Schulte Buchführung
Jörn Littkemann | Michael Holtrup | Klaus Schulte
Buchführung Grundlagen – Übungen – Klausurvorbereitung Mit Lern- und Übungs-CD-ROM 3., überarbeitete Auflage Mit Beiträgen von: Bernd Adamaschek, Rainer Christian Beutel, Wolfram Bremeier, Jochen Dieckmann, Leonhard Ermer, Raimund Hirschfelder, Manfred Jung, Lydia Kyas, Martin Lepper, Ingrid Nümann-Seidewinkel, Harald Plamper, Marga Pröhl, Willi Schmöller, Rolf Sebelin, Heide Simonis, Rüdiger Staib, Dietmar Talkenberg, Wolfgang Tiefensee, Armin Töpfer, Hans-Josef Vogel
Bibliografische Information der Deutschen Nationalbibliothek Die Deutsche Nationalbibliothek verzeichnet diese Publikation in der Deutschen Nationalbibliografie; detaillierte bibliografische Daten sind im Internet über
abrufbar.
Professor Dr. Jörn Littkemann ist Inhaber des Lehrstuhls für BWL, insbesondere Unternehmensrechnung und Controlling an der FernUniversität in Hagen. Dipl.-Kfm. Michael Holtrup und Dipl.-Kfm. Klaus Schulte sind dort wissenschaftliche Mitarbeiter.
1. Auflage g 1984 1. Auflage 1977
1. Auflage 2006 2., überarbeitete Auflage 2007 3., überarbeitete Auflage 2008 Alle Rechte vorbehalten © Gabler | GWV Fachverlage GmbH, Wiesbaden 2008 Lektorat: Jutta Hauser-Fahr | Walburga Himmel Gabler ist Teil der Fachverlagsgruppe Springer Science+Business Media. www.gabler.de Das Werk einschließlich aller seiner Teile ist urheberrechtlich geschützt. Jede Verwertung außerhalb der engen Grenzen des Urheberrechtsgesetzes ist ohne Zustimmung des Verlags unzulässig und strafbar. Das gilt insbesondere für Vervielfältigungen, Übersetzungen, Mikroverfilmungen und die Einspeicherung und Verarbeitung in elektronischen Systemen. Die Wiedergabe von Gebrauchsnamen, Handelsnamen, Warenbezeichnungen usw. in diesem Werk berechtigt auch ohne besondere Kennzeichnung nicht zu der Annahme, dass solche Namen im Sinne der Warenzeichen- und Markenschutz-Gesetzgebung als frei zu betrachten wären und daher von jedermann benutzt werden dürften. Umschlaggestaltung: Ulrike Weigel, www.CorporateDesignGroup.de Druck und buchbinderische Verarbeitung: Krips b.v., Meppel Gedruckt auf säurefreiem und chlorfrei gebleichtem Papier Printed in the Netherlands ISBN 978-3-8349-0857-5
Vorwort zur 3. Auflage
Vorwort zur 3. Auflage
Trotz deutlich höherer Auflagezahl ist nun, nach gut eineinhalb Jahren, auch die zweite Auflage des Buches „Buchführung: Grundlagen – Übungen – Klausurvorbereitung“ vergriffen. In Anbetracht des weiterhin anhaltenden Erfolges des Buches ist es für uns daher nicht nur eine Verpflichtung, sondern auch eine Freude, die dritte Auflage vorzulegen. Da sich die Grundkonzeption des Buches mittlerweile gut bewährt hat, werden wir diese auch zur dritten Auflage nicht verändern. Neben den theoretischen Grundlagen nimmt die Umsetzung der Theorie in konkrete Buchungsfälle, ergänzt durch die eigenständige Bearbeitung und Überprüfung der Fälle und Aufgaben mittels der zugehörigen CD-ROM, wieder den Hauptteil des Buches ein. Bereits für diese Auflage wirft das Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz (BilMoG) seine Schatten voraus, das ab Anfang 2009 einige wichtige Änderungen des Handelsgesetzbuches (HGB) vorsieht. Laut aktuellem Entwurf der Bundesregierung ist es das Ziel des BilMoG, „das bewährte HGB-Bilanzrecht zu einer dauerhaften und im Verhältnis zu den internationalen Rechnungslegungsstandards vollwertigen, aber kostengünstigeren und einfacheren Alternative weiter zu entwickeln, ohne die Eckpunkte des HGB-Bilanzrechts – die HGB-Bilanz bleibt Grundlage der Ausschüttungsbemessung und der steuerlichen Gewinnermittlung – und das bisherige System der Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung aufzugeben“. Soweit diese Änderungen die Buchführung betreffen, werden wir sie an den entsprechenden Stellen erläutern. Der obligatorische Dank an dieser Stelle gebührt wiederum den Lesern des Buches, die uns auf die kleineren und (glücklicherweise äußerst selten vorkommenden) größeren Fehler in unseren Ausführungen hingewiesen haben. Verbunden ist dieser Dank ebenfalls wieder mit der Bitte, uns auch zukünftig jede Art von Fehler oder Ungenauigkeit mitzuteilen. Oft hilft uns bereits eine kurze und formlose E-Mail, um die Verständlichkeit der Darstellungen für die nachfolgenden Lesergenerationen zu verbessern. Dank für die gute und unkomplizierte Zusammenarbeit gebührt ebenfalls wieder Frau Jutta Hauser-Fahr und Frau Walburga Himmel vom Gabler-Verlag, die uns auch bei dieser dritten Auflage mit Rat und Tat zur Seite standen. Auch Frau cand. oek. Sabine Fasching und Herrn cand. oek. Thomas Hahn, die die Erstellung einiger ergänzender Graphiken übernahmen, einen herzlichen Dank.
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Vorwort zur 3. Auflage
Für diese dritte Auflage des Buches „Buchführung: Grundlagen – Übungen – Klausurvorbereitung“ wünschen wir uns, dass alle Leser den Nutzen aus dem Buch ziehen können, den sie zu ziehen hoffen, sei es zur Vorbereitung einer Klausur, zur Lehre der Grundlagen der Buchhaltung oder einfach zum eigenständigen Einstieg in die Thematik. Hagen, im Juli 2008
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Jörn Littkemann Michael Holtrup Klaus Schulte
Vorwort zur 2. Auflage
Vorwort zur 2. Auflage
Der große Erfolg der ersten Auflage des Buches „Buchführung: Grundlagen – Übungen – Klausurvorbereitung“ am Buchmarkt gibt uns die Möglichkeit, in relativ geringem zeitlichen Abstand eine zweite Auflage unseres Buches zu präsentieren. Aufgrund der positiven Resonanz haben wir die Grundkonzeption des Buches nicht verändert. Neben den theoretischen Grundlagen wurde der Umsetzung der Theorie in konkrete Buchungsfälle aus der Unternehmenspraxis nach wie vor ein umfangreicher Anteil am Buch eingeräumt. Das Angebot zur interaktiven Erfassung und Bearbeitung der behandelten Buchungsfälle sowie die Möglichkeit zur Anzeige von Konten und zur Erstellung von Jahresabschlussübersichten mittels der Excel-Tabellen auf der zugehörigen CD-ROM wurde ebenfalls sehr positiv aufgenommen. Die CD-ROM wird daher als integraler Bestandteil der Konzeption auch für die zweite Auflage nahezu unverändert übernommen. Um mit den dargestellten Beispielen und Übungsaufgaben möglichst nahe an der Wirklichkeit zu bleiben, wurde die vom Gesetzgeber auf einen Satz von 19 % angehobene Umsatzsteuer in den Aufgaben und Beispielfällen berücksichtigt. Da durch die Anhebung alle Buchungsbeträge überprüft und zum Teil auch neu errechnet werden mussten, bleibt zu hoffen, dass eine weitere Erhöhung der Umsatzsteuer auf absehbare Zeit nicht vorgenommen wird. An dieser Stelle möchten wir das Vorwort dazu nutzen, um besonders unseren Lesern zu danken, die uns gewissenhaft auf die wohl zwangsläufig in einer ersten Auflage vorkommenden Zahlendreher, Tippfehler und Ungenauigkeiten hingewiesen haben. Alle uns auf diesem Weg mitgeteilten Mängel sollten in der zweiten Auflage ausgemerzt worden sein. Da sich vermutlich der eine oder andere Fehler dennoch in diese Auflage „retten“ konnte bzw. sich sogar neue Fehler bei der Überarbeitung eingeschlichen haben, freuen wir uns nach wie vor über jeden Hinweis und jede Anmerkung aus der Leserschaft. Weiterer Dank gebührt den bereits im Vorwort zur ersten Auflage erwähnten Personen. Hervorheben möchten wir in diesem Zusammenhang insbesondere Frau Jutta Hauser-Fahr und Frau Walburga Himmel vom Gabler-Verlag, die in mittlerweile gewohnter Professionalität die Autoren bei der Skripterstellung begleitet haben. Ferner danken wir Herrn cand. oek. Thomas Hahn, der als Mitarbeiter des Lehrstuhls für Betriebswirtschaftslehre, insbes. Unternehmensrechnung und Controlling der FernUniversität in Hagen die Autoren auch bei dieser zweiten Auflage tatkräftig unterstützt hat.
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Vorwort zur 2. Auflage
Wir hoffen, dass auch diese Auflage des Buches „Buchführung: Grundlagen – Übungen – Klausurvorbereitung“ auf das ungeteilte Interesse der Leserschaft trifft. Darüber hinaus wünschen wir den Studierenden, Dozenten, Praktikern und allen anderen Lesern, dass das Buch bei der Lösung konkreter Problemstellungen, sei es zur Klausurvorbereitung, zur Vermittlung der Grundlagen der Buchführung oder zum Einstieg in die Buchhaltungspraxis, eine Hilfestellung leistet. Hagen, im Februar 2007
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Jörn Littkemann Michael Holtrup Klaus Schulte
Vorwort zur 1. Auflage
Vorwort zur 1. Auflage
Die Buchführung in Form der doppelten Buchführung ist spätestens belegt, seit Luca Pacioli in seinem 1494 erschienenen Hauptwerk Summa de Arithmetica, Geometria, Proportioni et Proportionalità diese Buchführungsform als „Venizianische Methode“ beschrieb. Die Aufschreibung in Listen und Büchern über Waren- und Geldbewegungen oder Forderungen und Schulden als Form einer „einfachen“ Buchführung dürfte indes noch deutlich älter sein. Zu jeder Zeit war es dem wirtschaftlich handelnden Menschen wichtig, eine Übersicht über seinen Besitz, seine Einnahmen und Ausgaben oder seine Forderungen und Schulden zu besitzen. Und dazu liegt wenig näher, als sich die entsprechenden wirtschaftlichen Vorgänge einfach zu notieren. Daran hat sich bis heute nicht viel geändert. Obwohl die Buchführung im Vergleich zu den einfachen Listen deutlich formalisiert wurde, es eine Vielzahl regulierender gesetzlicher Vorschriften gibt und der Aufwand für eine korrekte Buchführung bisweilen ganze Buchhaltungsabteilungen beschäftigt, dient sie auch heute noch grundsätzlich dazu, sich ein Bild über die vorgefallenen Geschäfte, das eigene Vermögen und die eigenen Forderungen und Schulden zu verschaffen. Sie ist sozusagen ein Abbild des wirtschaftlichen Handelns einer Unternehmung. Dieser grundlegende Zusammenhang erklärt, warum auch jeder Studierende der Wirtschaftswissenschaften die Buchhaltung verstehen sollte. Sie ist essenziell für das Verständnis der realen wirtschaftlichen Zusammenhänge. Dem gegenüber steht, dass die Prinzipien der Buchführung zwar eigentlich recht einfach zu erlernen sind, doch die richtige Verbuchung eines bestimmten Sachverhalts oft nicht so einfach ist, wie es die Grundlagen der Buchführung verheißen. Um die Buchführung zu erlernen, ist es nicht nur notwendig, das prinzipielle Vorgehen zu begreifen. Zur vollständigen Beherrschung ist es ebenso erforderlich, die konkrete Anwendung der Prinzipien auf den einzelnen Sachverhalt zu meistern. Um dabei eine entsprechende Routine zu entwickeln, ist es unerlässlich, das Verbuchen von Sachverhalten an konkreten Beispielen immer wieder einzuüben. Hier setzt das vorliegende Buch an. Es will neben den theoretischen Grundlagen vor allem durch viele Beispielfälle, Aufgaben und Musterklausuren dem Leser eine Hilfe an die Hand geben, um eine entsprechende Routine bei der Buchführung zu entwickeln. Diese Routine ist notwendig, um z. B. im Rahmen einer Klausur, Sachverhalte effektiv und effizient verbuchen zu können. Um eine solche Routine zu erlangen, ist es wichtig, dass der Leser die Fälle und Aufgaben nicht nur anhand der gegebenen Musterlösungen nachvollzieht, sondern die Lösungen selber erarbeitet, um diese anschließend überprüfen zu lassen. Hierzu soll die beiliegende CD-ROM dienen, mit der man die Buchungen erfassen und anschließend überprüfen lassen kann. Ziel ist es, dem IX
Vorwort zur 1. Auflage
Leser die entsprechende Sicherheit im Verbuchen von Sachverhalten zu vermitteln, die notwendig ist, um in einer Prüfung gestellte Aufgaben ruhig, aber zügig abarbeiten zu können. Aus diesem Grund kann das Buch auch gut zur Klausurvorbereitung eingesetzt werden. Das Buch fußt auf unseren Erfahrungen aus entsprechenden Vorlesungen an der Christian-Albrechts-Universität zu Kiel sowie der FernUniversität in Hagen. Den Studentinnen und Studenten dieser Universitäten sei daher ein besonderer Dank ausgedrückt. Ebenfalls möchten wir Frau Jutta Hauser-Fahr und Frau Walburga Himmel vom Gabler-Verlag danken, ohne deren Hilfe und Geduld dieses Buch nicht möglich geworden wäre. Nicht zu vergessen sind die Mitarbeiter am Lehrstuhl für Betriebswirtschaftslehre, insbes. Unternehmensrechnung und Controlling der FernUniversität in Hagen. Hier möchten wir Herrn Dipl.-Kfm. Klaus Derfuß, Herrn Dipl.-Kfm. David Eisenberg und Herrn Dipl.-Kfm. Axel Fietz für die angeregten Diskussionen über diverse Buchungssachverhalte danken. Herrn cand. oec. Thomas Hahn danken wir für die Erstellung eines Großteils der Graphiken, die dieses Buch illustrieren. Frau Sigrid Rehbein gebührt Dank für eine Vielzahl organisatorischer Hilfestellungen. Allen anderen Mitarbeitern sei ebenfalls für die jederzeitige Unterstützung bei der Erstellung dieses Buches gedankt.
Hagen, im Juni 2006
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Jörn Littkemann Michael Holtrup Klaus Schulte
Autorenverzeichnis
Autorenverzeichnis
Prof. Dr. Jörn Littkemann studierte nach einer Ausbildung zum Fachangestellten in steuer- und wirtschaftsberatenden Berufen an der wirtschaftswissenschaftlichen Fakultät der Christian-Albrechts-Universität zu Kiel Betriebswirtschaftslehre. Promoviert wurde Prof. Dr. Littkemann an der gleichen Universität. Seine Habilitation mit der Erlangung der venia legendi für das Fach Betriebswirtschaftslehre erlangte Prof. Littkemann an der Westfälischen Wilhelms-Universität Münster. Zurzeit ist Prof. Littkemann Inhaber des Lehrstuhls für Betriebswirtschaftslehre, insbes. Unternehmensrechnung und Controlling der FernUniversität in Hagen und Studiengangsleiter Betriebswirtschaft an der Verwaltungs- und Wirtschaftsakademie Westfalen-Mitte e. V. Er ist ebenfalls Gutachter für diverse Fachzeitschriften, die Studienstiftung des deutschen Volkes e. V. und die Akkreditierung von Bachelor- und Masterstudiengängen in Hochschulen. Dipl.-Kfm. Michael Holtrup studierte nach einer kaufmännischen Ausbildung in der Finanzwirtschaft an der wirtschaftswissenschaftlichen Fakultät der Westfälischen WilhelmsUniversität Münster Betriebswirtschaftslehre. Herr Holtrup ist als Doktorand und wissenschaftlicher Mitarbeiter am Lehrstuhl von Prof. Littkemann tätig, wobei er unter anderem den Grundstudiumskurs Buchhaltung der FernUniversität in Zusammenarbeit mit Prof. Littkemann und Herrn Schulte betreut. Darüber hinaus ist er Dozent bei diversen Praxisseminaren und Verfasser einer Vielzahl betriebswirtschaftlicher Fachbeiträge. Dipl.-Kfm. Klaus Schulte studierte nach Erlangung der allgemeinen Hochschulreife Betriebswirtschaftslehre an der wirtschaftswissenschaftlichen Fakultät der Westfälischen Wilhelms-Universität Münster. Herr Schulte ist ebenfalls als Doktorand und wissenschaftlicher Mitarbeiter am Lehrstuhl von Prof. Littkemann tätig. In Zusammenarbeit mit Prof. Littkemann und Herrn Holtrup betreut er in dieser Tätigkeit unter anderem den Grundstudiumskurs Buchhaltung. Darüber hinaus ist er freier Mitarbeiter einer renommierten Anwalts-, Wirtschaftsprüfer- und Steuerberaterkanzlei und Verfasser einer Vielzahl betriebswirtschaftlicher Fachbeiträge.
XI
Autorenverzeichnis
Falls Sie Fragen oder Anregungen haben, können Sie die Autoren unter folgender Adresse erreichen: FernUniversität in Hagen Lehrstuhl für Betriebswirtschaftslehre, insbes. Unternehmensrechnung und Controlling Stichwort: „Übungsbuch zur Buchhaltung“ D-58084 Hagen/Westf.
Die Autoren sind ebenfalls über die E-Mail-Adresse [email protected] zu erreichen.
Weiterführende Hinweise sowie mögliche Errata werden unter der Internetadresse http://www.controlling-aktuell.de/buchhaltung zur Verfügung gestellt.
XII
Inhaltsverzeichnis
Inhaltsverzeichnis
Vorwort zur 3. Auflage............................................................................................................V Vorwort zur 2. Auflage......................................................................................................... VII Vorwort zur 1. Auflage...........................................................................................................IX Autorenverzeichnis ................................................................................................................XI Inhaltsverzeichnis ................................................................................................................ XIII Abbildungsverzeichnis ......................................................................................................XVII Abkürzungsverzeichnis ...................................................................................................... XIX Literaturhinweise................................................................................................................. XXI 1
2
3
Einführung.........................................................................................................................3 1.1
Aufgaben der Buchführung ...............................................................................3
1.2
Rechtliche Grundlagen der Buchführung ........................................................6
1.3
Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung..................................................8
Grundlegende Elemente der Buchhaltung ..................................................................11 2.1
Inventur und Inventar.......................................................................................11
2.2
Bilanz...................................................................................................................15
2.3
Gewinn- und Verlustrechnung ........................................................................19
2.4
Übungsaufgaben und Kontrollfragen (mit Lösungen) .................................22
Technik der Buchführung ..............................................................................................27 3.1
Kontenplan und Kontenrahmen......................................................................27
3.2
Buchungen auf Konten .....................................................................................30
3.2.1
Das Konto ......................................................................................................30
3.2.1.1
Grundlagen ..............................................................................................30
3.2.1.2
Bestandskonten .......................................................................................32
3.2.1.3
Erfolgskonten...........................................................................................36
3.2.1.4
Eigenkapitalkonten .................................................................................39
XIII
Inhaltsverzeichnis
3.2.2
Der Buchungssatz.........................................................................................41
3.2.3
Die Buchungsregeln .....................................................................................46
3.2.4
Übungsaufgaben und Kontrollfragen (mit Lösungen)............................48
3.3
4
Abschluss des Kontenwerks.............................................................................55
3.3.1
Das GuV-Konto.............................................................................................55
3.3.2
Das Schlussbilanzkonto ...............................................................................60
3.3.3
Das Eröffnungsbilanzkonto ........................................................................61
3.3.4
Die Abschlussübersicht................................................................................65
Ausgewählte Bereiche der Buchführung.....................................................................71 4.1
Umsatzsteuer......................................................................................................71
4.2
Buchung des Zahlungsverkehrs ......................................................................81
4.2.1
Grundlagen des Zahlungsverkehrs............................................................81
4.2.2
Zahlungsarten...............................................................................................83
4.2.2.1
Zahlung mit Bargeld...............................................................................83
4.2.2.2
Zahlung mittels Sichteinlagen ...............................................................86
4.2.2.3
Scheckzahlung .........................................................................................92
4.2.2.4
Zahlungsvorgänge mit Wechsel ............................................................95
4.2.3
Anzahlungen...............................................................................................105
4.2.4
Übungsaufgaben und Kontrollfragen (mit Lösungen)..........................110
4.3
Personalbuchungen .........................................................................................120
4.3.1
Grundlagen .................................................................................................120
4.3.2
Übungsaufgaben und Kontrollfragen (mit Lösungen)..........................127
4.4
Warenverkehr...................................................................................................131
4.4.1 4.4.1.1
Gegenstand des Warenverkehrs..........................................................131
4.4.1.2
Gemischte Warenkonten ......................................................................132
4.4.1.3
Getrennte Konten ..................................................................................133
4.4.2 4.4.2.1
XIV
Grundlagen .................................................................................................131
Einkauf.........................................................................................................139 Anschaffungs- und Anschaffungsnebenkosten ................................139
Inhaltsverzeichnis
4.4.2.2
Anschaffungspreisminderungen ........................................................143
4.4.2.3
Rücksendungen .....................................................................................152
4.4.3
Verkauf.........................................................................................................156
4.4.3.1
Umsatzerlöse für Handelswaren und eigene Erzeugnisse ..............156
4.4.3.2
Erlösschmälerungen und Rücksendungen ........................................161
4.4.4 4.5
Übungsaufgaben und Kontrollfragen (mit Lösungen)..........................161 Anlagevermögen..............................................................................................165
4.5.1
Grundlagen .................................................................................................165
4.5.2
Zugang von Gegenständen des Sachanlagevermögens ........................167
4.5.3
Abschreibungen..........................................................................................172
4.5.3.1
Ermittlung der Abschreibungen..........................................................172
4.5.3.2
Buchung der Abschreibungen .............................................................180
4.5.4
Abgang von Gegenständen des Anlagevermögens ...............................182
4.5.5
Übungsaufgaben und Kontrollfragen (mit Lösungen)..........................188
4.6
Das Konto „Privat“..........................................................................................193
4.6.1
Grundlagen .................................................................................................193
4.6.2
Übungsaufgaben und Kontrollfragen (mit Lösungen)..........................201
4.7
Rechnungsabgrenzung ...................................................................................207
4.7.1
Grundlagen der Rechnungsabgrenzung .................................................207
4.7.2
Übungsaufgaben und Kontrollfragen (mit Lösungen)..........................216
4.8
Rückstellungen.................................................................................................222
4.8.1
Grundlagen .................................................................................................222
4.8.2
Buchung von Rückstellungen ...................................................................223
4.8.3
Übungsaufgaben und Kontrollfragen (mit Lösungen)..........................228
4.9
Forderungsabschreibung................................................................................231
4.9.1
Grundlagen .................................................................................................231
4.9.2
Einzelabschreibung auf Forderungen......................................................232
4.9.3
Pauschalwertberichtigung.........................................................................243
4.9.4
Übungsaufgaben und Kontrollfragen (mit Lösungen)..........................250
XV
Inhaltsverzeichnis
5
Klausuren.......................................................................................................................259 5.1
Allgemeine Hinweise ......................................................................................259
5.1.1
Grundsätzlicher Klausuraufbau ...............................................................259
5.1.2
Buchungsregeln ..........................................................................................261
5.2
Übungsklausur 1..............................................................................................262
5.2.1
Aufgabenteil................................................................................................262
5.2.2
Lösungshinweise ........................................................................................268
5.3
Übungsklausur 2..............................................................................................275
5.3.1
Aufgabenteil................................................................................................275
5.3.2
Lösungshinweise ........................................................................................282
5.4
Übungsklausur 3..............................................................................................287
5.4.1
Aufgabenteil................................................................................................287
5.4.2
Lösungshinweise ........................................................................................294
5.5
Übungsklausur 4..............................................................................................298
5.5.1
Aufgabenteil................................................................................................298
5.5.2
Lösungshinweise ........................................................................................306
5.6
Übungsklausur 5..............................................................................................311
5.6.1
Aufgabenteil................................................................................................311
5.6.2
Lösungshinweise ........................................................................................320
Grundlegender Kontenplan ................................................................................................326 Stichwortverzeichnis ............................................................................................................334
XVI
Abbildungsverzeichnis
Abbildungsverzeichnis
Abbildung 2-1:
Inventurverfahren..............................................................................11
Abbildung 2-2:
Beispiel eines Formulars zur körperlichen Bestandsaufnahme...12
Abbildung 2-3:
Inventurvereinfachungen .................................................................13
Abbildung 2-4:
Bilanz als Waage.................................................................................16
Abbildung 2-5:
Für Kapitalgesellschaften vorgeschriebene Bilanzgliederung nach HGB ............................................................................................17
Abbildung 2-6:
GuV nach dem Gesamtkostenverfahren.........................................20
Abbildung 2-7:
GuV nach dem Umsatzkostenverfahren.........................................21
Abbildung 3-1:
Dekadischer Kontenrahmenaufbau.................................................28
Abbildung 3-2:
Kontenplan in Anlehnung an den Gemeinschaftskontenrahmen ....................................................................................29
Abbildung 3-3:
Systematik von Aktiv- und Passivkonten im Überblick ...............34
Abbildung 3-4:
Erfolgskonten und das GuV-Konto .................................................59
Abbildung 3-5:
Zusammenhänge zwischen den Konten.........................................64
Abbildung 4-1:
Wirkung der Umsatzsteuer bei Unternehmen und Endkunden .........................................................................................72
Abbildung 4-2:
Umrechnungsfaktoren bei der Umsatzsteuerberechnung (19 %) ...................................................................................................76
Abbildung 4-3:
Güter- und Zahlungsstrom in der Wertschöpfungskette .............82
Abbildung 4-4:
Lieferschein (beispielhaft).................................................................83
Abbildung 4-5:
Bargeld: Eurobanknoten und Euromünzen ...................................84
Abbildung 4-6:
Beispiel für eine Quittung.................................................................85
Abbildung 4-7:
Vordruck eines nationalen Überweisungsformulars.....................87
Abbildung 4-8:
SEPA-Überweisungsträger ...............................................................88
Abbildung 4-9:
Bankkontoauszug vs. betriebliches Konto „Bank“ ........................91
Abbildung 4-10:
Scheckformular mit gesetzlichen und kaufmännischen Angaben ..............................................................................................93 XVII
Abbildungsverzeichnis
Abbildung 4-11:
Abwicklung einer Scheckzahlung ...................................................94
Abbildung 4-12:
Gezogener Wechsel am Beispiel eines Handelsgeschäfts .............97
Abbildung 4-13:
Wechselformular ................................................................................99
Abbildung 4-14:
Retourenschein.................................................................................153
Abbildung 4-15:
Retourenaufkleber ...........................................................................154
Abbildung 4-16:
Anlagevermögen gem. § 266 Abs. 2 HGB.....................................166
Abbildung 4-17:
Anlagengitter gem. § 268 Abs. 2 HGB...........................................167
Abbildung 4-18:
Abschreibungen auf das Anlagevermögen ..................................174
Abbildung 4-19:
Beleg für eine Privatentnahme .......................................................196
Abbildung 4-20:
Fälle der Rechnungsabgrenzung ...................................................207
Abbildung 4-21:
Abgrenzung in Abhängigkeit von Zahlungs- und Leistungszeitpunkt ...........................................................................................208
Abbildung 4-22:
Bestimmung der Abgrenzungsart (Prüfschema) .........................209
Abbildung 4-23:
Rückstellungen im Überblick .........................................................223
Abbildung 4-24:
Standardfälle zur Einzelberichtigung bei Forderungen .............242
XVIII
Abkürzungsverzeichnis
Abkürzungsverzeichnis
a. F. ........................................................................................................................... alte Fassung AB.........................................................................................................................Anfangsbestand Abg. ...................................................................................................................Abgang/Abgänge Abschr. ......................................................................................... Abschreibung/Abschreibungen AfA ...............................................................................................Absetzungen für Abnutzungen AG .....................................................................................................................Aktiengesellschaft AG-Anteil........................................................................................................... Arbeitgeberanteil AK ................................................................................................................. Anschaffungskosten AO......................................................................................................................Abgabenordnung ARAP ..........................................................................aktivischer Rechnungsabgrenzungsposten AV........................................................................................................................Anlagevermögen BIC ................................................................................................................Bank Identifier Code BilMoG............................................................................................Bilanzmodernisierungsgesetz BLZ.............................................................................................................................Bankleitzahl Buch.-Nr. .........................................................................................................Buchungsnummer BuG .......................................................................................Betriebs- und Geschäftsausstattung EBK ........................................................................................................... Eröffnungsbilanzkonto EC................................................................................................................................ Eurocheque EK...............................................................................................................................Eigenkapital Eigenerz. ............................................................................................................... Eigenerzeugnis engl. ..................................................................................................................................englisch EStG ........................................................................................................ Einkommensteuergesetz EStR ................................................................................................. Einkommensteuerrichtlinien FE ...................................................................................................................... Fertigerzeugnisse Ford. .............................................................................................................................Forderung gem. .................................................................................................................................... gemäß GKR..................................................................................................Gemeinschaftskontenrahmen GKV.......................................................................................................... Gesamtkostenverfahren GmbH ............................................................................... Gesellschaft mit beschränkter Haftung GoB..........................................................................Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung GuV ..........................................................................................Gewinn und Verlust (-Rechnung) H.......................................................................................................................................... Haben h. M. ..........................................................................................................herrschende Meinung HGB ................................................................................................................ Handelsgesetzbuch HK ...................................................................................................................Herstellungskosten IBAN ...................................................................................International Bank Account Number IKR ........................................................................................................... Industriekontenrahmen
XIX
Abkürzungsverzeichnis
immat. ......................................................................................................................... immateriell KG .............................................................................................................Kommanditgesellschaft Kto. ......................................................................................................................................Konto KV................................................................................................................ Krankenversicherung L+L ...........................................................................................................Lieferung und Leistung LEV......................................................................................................Lastschrifteinzugverfahren MwSt. ..................................................................................................................Mehrwertsteuer OHG....................................................................................................Offene Handelsgesellschaft periodenfr. ...............................................................................................................periodenfremd Pos. .................................................................................................................................. Position ppa. ............................................................................................................................. per procura PRAP ........................................................................ passivischer Rechnungsabgrenzungsposten PublG ................................................................................................................. Publizitätsgesetz PWB .....................................................................................................Pauschalwertberichtigung RAP ............................................................................................... Rechnungsabgrenzungsposten RHB............................................................................................... Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe S............................................................................................................................................... Soll SAV .............................................................................................................. Sachanlagevermögen SBK.................................................................................................................. Schlussbilanzkonto ScheckG ..................................................................................................................... Scheckgesetz SEPA ................................................................................................. Single Euro Payments Area sonst. ................................................................................................................................sonstige St. ........................................................................................................................................ Stück SV .................................................................................................................... Sozialversicherung UFE .............................................................................................................unfertige Erzeugnisse UKV.......................................................................................................... Umsatzkostenverfahren unregelm. .................................................................................................................unregelmäßig USt. ........................................................................................................................ Umsatzsteuer UStG ..............................................................................................................Umsatzsteuergesetz UStR........................................................................................................Umsatzsteuerrichtlinien Verb. ................................................................................................................... Verbindlichkeiten vs. ....................................................................................................................................... versus WEK .............................................................................................................. Wareneinkaufskonto Westf. .............................................................................................................................Westfalen WVK..............................................................................................................Warenverkaufskonto WG .......................................................................................................................... Wechselgesetz ZfhF...............................................................Zeitschrift für handelswissenschaftliche Forschung Zug. .................................................................................................................. Zugang/Zugänge
XX
Literaturhinweise
Literaturhinweise
Fragen der Buchführung und des Jahresabschlusses wurden bereits in einer Vielzahl von Literaturquellen thematisiert. Folgende – keineswegs abschließende – Auflistung benennt vor diesem Hintergrund eine Auswahl von Büchern zur Vertiefung bzw. Ergänzung der hier vorgestellten Themenbereiche. BÄHR, G./FISCHER-WINKELMANN, W. F./LIST, S.: Buchführung und Jahresabschluss, 9. Aufl., Wiesbaden 2006. BECHTEL, W./BRINK, A.: Einführung in die moderne Finanzbuchführung, 9. Aufl., München/Wien 2007. BITZ, M./SCHNEELOCH, D./WITTSTOCK, W.: Der Jahresabschluß, 4. Aufl., München 2003. BUCHNER, R.: Buchführung und Jahresabschluss, 7. Aufl., München 2005. COENENBERG, A. G. ET AL.: Einführung in das Rechnungswesen, 2. Aufl., Stuttgart 2007. DEITERMANN, M./SCHMOLKE, S./RÜCKWART, W.-D.: Industrielles Rechnungswesen IKR, 36. Aufl., Braunschweig 2008. DÖRING, U./BUCHHOLZ, R.: Buchhaltung und Jahresabschluss, 10. Aufl., Berlin 2007. EISELE, W.: Technik des betrieblichen Rechnungswesens, 7. Aufl., München 2002. ENGELHARDT, W./RAFFÉE, H./WISCHERMANN, B.: Grundzüge der doppelten Buchhaltung, 7. Aufl., Wiesbaden 2006. FLACKE, K./KRAFT, M./TRISKA, T.: Grundlagen des betriebswirtschaftlichen Rechnungswesens, 5. Aufl., Münster 2008. GABELE, E./MAYER, H.: Buchführung, 8. Aufl., München/Wien 2003. HAHN, H./WILKENS, K.: Buchhaltung und Bilanz, Teil A: Grundlagen der Buchhaltung, 7. Aufl., München 2007. QUICK, R./WURL, H.-J.: Doppelte Buchführung, Wiesbaden 2006. RISSE, J.: Buchführung und Bilanz für Einsteiger, 2. Aufl., Heidelberg 2004. VON KÄNEL, S.: Doppelte
Buchführung, Herne 2007.
WÖHE, G./KUßMAUL, H.: Grundzüge der Buchführung und Bilanztechnik, 6. Aufl., München 2008. WÜSTEMANN, J.: Buchführung case by case, 2. Aufl., Frankfurt am Main 2007.
XXI
Teil I Grundlagen der Buchführung
Aufgaben der Buchführung
1 1.1
Einführung
Aufgaben der Buchführung
In der Regel ist es Ziel eines Kaufmanns1 bzw. Unternehmens2, Gewinn zu erzielen.3 Um dieses Ziel zu erreichen, werden verschiedenste Transaktionen vorgenommen. Beispielsweise werden in einem Produktionsbetrieb Rohstoffe und Vorprodukte gekauft, Arbeiter eingestellt und entlohnt, Werkzeuge und Maschinen beschafft, neue Produkte aus den Rohstoffen und Vorprodukten erstellt und anschließend weiterverkauft. Ist der Kaufmann entsprechend erfolgreich, so hat er im Regelfall zusätzlich Steuern an den Staat zu zahlen. Den meisten dieser Transaktionen ist dabei ein bestimmter Wert zugeordnet. Z. B. werden Rohstoffe zum Preis von 1.000 € eingekauft, der Arbeiter enthält einen Monatslohn von 2.000 €, die zu beschaffende Produktionsanlage kostet 10.000 €, die an den Staat abzuführende Steuer beträgt 2.500 € und der Verkauf der erstellten Güter am Markt erbringt 8.000 €. Alle diese Transaktionen haben gemein, dass sie Auswirkungen auf das Vermögen des Kaufmanns bzw. Unternehmens haben. Durch den Einkauf der Rohstoffe und Maschinen nimmt der Geldbestand des Kaufmanns ab, wofür er jedoch Rohstoffe/Maschinen mit einem gewissen Wert erhält. Es hat ein Wertetausch stattgefunden. Im Gegensatz dazu erhält der Unternehmer bei der Lohnzahlung erst einmal keinen greifbaren Gegenwert. Durch die Lohnzahlung scheint aus Sicht des Unternehmers ausschließlich Wert verloren gegangen zu sein. Aber durch die Tätigkeit der Mitarbeiter entstehen unter Einsatz der Rohstoffe und Maschinen die neuen Produkte, die einen Wert besitzen. Dieser Wert manifestiert sich dann in der Regel beim Verkauf der Produkte am Markt, wenn das Unternehmen für die Veräußerung Geld erlöst. Auch bei der Zahlung von Steuern ist erst einmal ein Wertverlust für den Unternehmer entstanden. Ob der Unternehmer für die geleisteten Steuern einen adäquaten Gegenwert, z. B. in Form bereitgestellter Infrastruktur, erhält, kann dabei als umstritten gelten.
1 2
3
Die Begriffe Kaufmann und Unternehmer werden im Folgenden synonym verwendet. Der Begriff Unternehmen steht für die Rechtsform der Firma. In der Regel unterscheidet man Einzelkaufleute, Personengesellschaften (z. B. OHG oder KG) und Kapitalgesellschaften (z. B. GmbH oder AG). Es sei anzumerken, dass z. B. bei gemeinnützigen Unternehmen die Gewinnerzielungsabsicht nicht Hauptzweck sein muss, sondern auch andere, z. B. gesellschaftliche Ziele Zweck der Unternehmung sein können.
3
1.1
1
Einführung
Alle Transaktionen, die in der gerade genannten Art Einfluss auf das Vermögen des Kaufmanns/des Unternehmens besitzen, werden als Geschäftsvorfälle bezeichnet. Allen Geschäftsvorfällen ist gemein, dass ihnen ein gewisser Wert zugerechnet werden kann. Vorrangige Aufgabe der Buchhaltung4 ist es nun, alle Geschäftsvorfälle mit ihrem Wert zu erfassen und aufzuzeichnen und so das wirtschaftlich relevante Handeln und, in einer Zusammenfassung der einzelnen wirtschaftlichen Transaktionen zu übergeordneten Einheiten, die wirtschaftliche Situation eines Unternehmens abzubilden. Dabei sind nicht alle Transaktionen eines Unternehmens Geschäftsvorfälle. Beispielsweise kann der Neueinstellung von Mitarbeitern kein entsprechender Wert zugeordnet werden. Es liegt somit auch kein Geschäftsvorfall vor, der von der Buchhaltung zu erfassen wäre. Erst die Zahlung des Lohns ist wertmäßig bestimmt und daher als Geschäftsvorfall Gegenstand der Buchhaltung. Die Abbildung des Geschäftsgebarens und der Unternehmenssituation in der Buchhaltung ist kein Selbstzweck. Sie dient vor allem der Information unterschiedlicher Interessengruppen. Für die Unternehmensleitung kann sie Grundlage für Planung, Steuerung und Kontrolle von Aktionen sein. So kann anhand der Buchhaltung z. B. überprüft werden, wie viel Umsatz in einem bestimmten Zeitraum erzielt wurde oder wie hoch der Anteil der gezahlten Löhne und Gehälter am Umsatz ist. Auf dieser Grundlage können Maßnahmen wie z. B. eine Verkaufsförderung oder die Einstellung und Freisetzung von Mitarbeitern geplant und durchgeführt werden. In dieser Hinsicht ist die Buchhaltung grundlegendes Instrument für das Controlling eines Unternehmens.5 Sind, wie vielfach bei Kapitalgesellschaften üblich, Unternehmensleitung und Eigentümer der Gesellschaft nicht identisch, so kann die Geschäftsleitung von den Eigentümern, z. B. den Aktionären einer Aktiengesellschaft, auf Grundlage der Buchhaltung überwacht werden. Entwickelt sich beispielsweise die Situation des Unternehmens zum Nachteil der Eigentümer, so manifestiert sich das i. d. R. in der auf der Buchhaltung fußenden Gewinn- und Verlustrechnung. Die Eigentümer werden in diesem Falle wahrscheinlich die Geschäftsleitung zur Rechenschaft ziehen. Eine dritte Interessengruppe sind z. B. Banken und sonstige Geldgeber. Diese stellen ihre Mittel im Regelfall erst dann zur Verfügung, wenn sie davon ausgehen können, dass ein Unternehmen in der Lage ist, die Mittel sowie die zusätzlich anfallenden Zinsen auch zurückzuzahlen. Dazu wird in der Regel eine Prüfung der wirtschaftlichen Situation des Unternehmens durchgeführt, die auf die (aggregierten) Daten der Buchhaltung zurückgreift. Ebenfalls hat der Staat ein berechtigtes Interesse an der wirtschaftlichen Situation eines Unternehmens, da grundsätzlich anhand der Wirtschaftskraft die an den Staat zu 4 5
4
Die Begriffe Buchführung und Buchhaltung werden synonym verwendet. Vgl. grundlegend Littkemann, J. (Hrsg.): Unternehmenscontrolling – Konzepte, Instrumente, praktische Anwendungen, mit durchgängiger Fallstudie, Herne/Berlin 2006.
Aufgaben der Buchführung
zahlenden Steuern bemessen werden. Der Nachweis der Wirtschaftskraft basiert dabei wiederum auf der Buchführung. Weitere Interessenten an der wirtschaftlichen Situation können beispielsweise Lieferanten, Mitarbeiter, Kunden, Konkurrenten oder sonstige öffentliche Einrichtungen wie Behörden und Gerichte sein. Eine allgemeine Informationspflicht gegenüber einer interessierten Öffentlichkeit besteht für ein Unternehmen allerdings nur, wenn das Unternehmen eine bestimmte Größe erreicht hat. Diese Größe ist gemäß § 1 Abs. 1 des Publizitätsgesetzes (PublG) dann erreicht, wenn für drei aufeinander folgende Jahre am Abschlussstichtag zwei der nachfolgend aufgeführten Kriterien erfüllt sind:6 x
Die Bilanzsumme am Abschlussstichtag übersteigt 65 Mio. €.
x
Die Umsatzerlöse des Geschäftsjahres übersteigen 130 Mio. €.
x
Das Unternehmen hat im Geschäftsjahr im Durchschnitt mehr als 5.000 Arbeitnehmer beschäftigt.
Der gerade genannte Gesetzesabschnitt deutet bereits an, dass es sich bei der Buchführung um eine Jahresrechnung handelt. Das wirtschaftliche Handeln des Unternehmens wird in „Geschäftsjahre“ eingeteilt, wobei jedem Geschäftsjahr die Geschäftsvorfälle buchungstechnisch zugeordnet werden sollen, die wirtschaftlich dem jeweiligen Geschäftsjahr zuzurechnen sind.7 Für den weiteren Verlauf des Buches soll bereits hier die Prämisse gesetzt werden, dass das Geschäftsjahr eines Unternehmens mit dem Kalenderjahr (1. Januar bis 31. Dezember) übereinstimmen soll, soweit keine anderen Angaben gemacht werden. Man kann bereits hier sehen, dass die Buchhaltung grundlegende Bedeutung für das Unternehmen und sein Umfeld besitzt. Das Verständnis für die Buchhaltung und die daraus resultierenden Folgen für das Unternehmen sollte daher nicht zu gering ausfallen. Das gilt insbesondere auch dann, wenn beim Buchen einzelner Geschäftsvorfälle bzw. beim Formulieren und Lernen einzelner Buchungssätze der Gesamtzusammenhang nicht immer sofort ersichtlich ist.
6 7
Zur Offenlegung von Kapitalgesellschaften und Genossenschaften vgl. §§ 325 ff. und 339 HGB. Die sich daraus ergebenden Abgrenzungsprobleme (bspw. Abschreibungen, Rückstellungen und Rechnungsabgrenzungsposten) werden im weiteren Verlauf eingehend behandelt.
5
1.1
1
Einführung
1.2
Rechtliche Grundlagen der Buchführung
Die rechtlichen Grundlagen der Buchführung sind vor allem in den §§ 238 ff. des Handelsgesetzbuches (HGB) sowie in den §§ 140 ff. der Abgabenordnung (AO) festgelegt. Die wichtigsten Vorschriften sind, soweit sie nicht in einem weiterführenden Kapitel näher erläutert werden, im Folgenden aufgeführt:8 § 238 HGB: Buchführungspflicht (1) Jeder Kaufmann ist verpflichtet, Bücher zu führen und in diesen seine Handelsgeschäfte und die Lage seines Vermögens nach den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung ersichtlich zu machen.9 Die Buchführung muss so beschaffen sein, dass sie einem sachverständigen Dritten innerhalb angemessener Zeit einen Überblick über die Geschäftsvorfälle und über die Lage des Unternehmens vermitteln kann. Die Geschäftsvorfälle müssen sich in ihrer Entstehung und Abwicklung verfolgen lassen. (2) Der Kaufmann ist verpflichtet, eine mit der Urschrift übereinstimmende Wiedergabe der abgesandten Handelsbriefe (Kopie, Abdruck, Abschrift oder sonstige Wiedergabe des Wortlauts auf einem Schrift-, Bild- oder anderen Datenträger) zurückzubehalten. § 239 HGB: Führung der Handelsbücher (1) Bei der Führung der Handelsbücher und bei den sonst erforderlichen Aufzeichnungen hat sich der Kaufmann einer lebenden Sprache zu bedienen. Werden Abkürzungen, Ziffern, Buchstaben oder Symbole verwendet, muss im Einzelfall deren Bedeutung eindeutig festliegen. (2) Die Eintragungen in Büchern und die sonst erforderlichen Aufzeichnungen müssen vollständig, richtig, zeitgerecht und geordnet vorgenommen werden. (3) Eine Eintragung oder eine Aufzeichnung darf nicht in einer Weise verändert werden, dass der ursprüngliche Inhalt nicht mehr feststellbar ist. Auch solche Veränderungen dürfen nicht vorgenommen werden, deren Beschaffenheit es ungewiss lässt, ob sie ursprünglich oder erst später gemacht worden sind. (4) Die Handelsbücher und die sonst erforderlichen Aufzeichnungen können auch in der geordneten Ablage von Belegen10 bestehen oder auf Datenträgern geführt werden, soweit diese Formen der Buchführung einschließlich des dabei angewandten 8 9
Hervorhebungen durch die Verfasser. § 241a des Gesetzentwurfs zur Modernisierung des Bilanzrechts (Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz – BilMoG) sieht vor, nicht-kapitalmarktorientierte Einzelkaufleute, die an den Abschlussstichtagen von zwei aufeinander folgenden Geschäftsjahren nicht mehr als 500.000 € Umsatzerlöse und 50.000 € Jahresüberschuss aufweisen, von der Buchführungspflicht gem. § 238 HGB, der Führung der Handelsbücher gem. § 239 HGB und von der Pflicht zur Aufstellung eines Inventars gem. §§ 240 und 241 zu befreien. 10 Hierbei handelt es sich um die so genannte „Belegbuchhaltung“.
6
Rechtliche Grundlagen der Buchführung
Verfahrens den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung entsprechen. Bei der Führung der Handelsbücher und der sonst erforderlichen Aufzeichnungen auf Datenträgern muss insbesondere sichergestellt sein, dass die Daten während der Dauer der Aufbewahrungsfrist verfügbar sind und jederzeit innerhalb angemessener Frist lesbar gemacht werden können. § 257 HGB: Aufbewahrung von Unterlagen, Aufbewahrungsfristen (1) Jeder Kaufmann ist verpflichtet, die folgenden Unterlagen geordnet aufzubewahren: 1. Handelsbücher, Inventare, Eröffnungsbilanzen, Jahresabschlüsse, Einzelabschlüsse […], Lageberichte, Konzernabschlüsse, Konzernlageberichte sowie die zu ihrem Verständnis erforderlichen Arbeitsanweisungen und sonstigen Organisationsunterlagen, 2. die empfangenen Handelsbriefe, 3. Wiedergaben der abgesandten Handelsbriefe, 4. Belege für Buchungen in den von ihm nach § 238 Abs. 1 zu führenden Büchern (Buchungsbelege). (2) Handelsbriefe sind nur Schriftstücke, die ein Handelsgeschäft betreffen. (3) Mit Ausnahme der Eröffnungsbilanzen und Abschlüsse können die in Absatz 1 aufgeführten Unterlagen auch als Wiedergabe auf einem Bildträger oder auf anderen Datenträgern aufbewahrt werden, wenn dies den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung entspricht und sichergestellt ist, dass die Wiedergabe oder die Daten 1. mit den empfangenen Handelsbriefen und den Buchungsbelegen bildlich und mit den anderen Unterlagen inhaltlich übereinstimmen, wenn sie lesbar gemacht werden, 2. während der Dauer der Aufbewahrungsfrist verfügbar sind und jederzeit innerhalb angemessener Frist lesbar gemacht werden können. Sind Unterlagen auf Grund des § 239 Abs. 4 Satz 1 auf Datenträgern hergestellt worden, können statt des Datenträgers die Daten auch ausgedruckt aufbewahrt werden; die ausgedruckten Unterlagen können auch nach Satz 1 aufbewahrt werden. (4) Die in Absatz 1 Nr. 1 und 4 aufgeführten Unterlagen sind zehn Jahre, die sonstigen in Absatz 1 aufgeführten Unterlagen sechs Jahre aufzubewahren. (5) Die Aufbewahrungsfrist beginnt mit dem Schluss des Kalenderjahrs, in dem die letzte Eintragung in das Handelsbuch gemacht, das Inventar aufgestellt, die Eröffnungsbilanz oder der Jahresabschluss festgestellt, der Einzelabschluss nach § 325 Abs. 2a oder der Konzernabschluss aufgestellt, der Handelsbrief empfangen oder abgesandt worden oder der Buchungsbeleg entstanden ist.
7
1.2
1
Einführung
Die Abgabenordnung erweitert die Buchführungspflicht für die Belange der Besteuerung eines Unternehmens: § 140 AO: Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten nach anderen Gesetzen Wer nach anderen Gesetzen als den Steuergesetzen Bücher und Aufzeichnungen zu führen hat, die für die Besteuerung von Bedeutung sind, hat die Verpflichtungen, die ihm nach den anderen Gesetzen obliegen, auch für die Besteuerung zu erfüllen. § 141 AO: Buchführungspflicht bestimmter Steuerpflichtiger § 141 der Abgabenordnung verpflichtet darüber hinaus gewerbliche Unternehmer sowie Land- und Forstwirte auch dann Bücher zu führen, wenn sich keine Buchführungspflicht aus § 140 AO ergibt, aber die folgenden Kriterien erfüllt sind: x x x x
Umsätze […] von mehr als 500.000 € im Kalenderjahr oder selbstbewirtschaftete land- und forstwirtschaftliche Flächen mit einem Wirtschaftswert […] von mehr als 25.000 € oder einen Gewinn aus Gewerbebetrieb von mehr als 50.000 € im Wirtschaftsjahr oder einen Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft von mehr als 50.000 € im Kalenderjahr.
1.3
Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung
In den gerade genannten gesetzlichen Vorschriften taucht häufig der Begriff „Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung“ (GoB) auf. Der Begriff selber ist allerdings an keiner Stelle des Gesetzes definiert. Es handelt sich hierbei um einen unbestimmten Rechtsbegriff. Der Gesetzgeber bedient sich eines solchen unbestimmten Begriffs, da er nicht alle Einzelheiten innerhalb der Buchführung in Gesetzesform regeln will und kann. Die GoB konkretisieren die bewusst weit gefassten Vorgaben des Gesetzgebers. Neben den Gesetzen könnten die GoB z. B. aus einem Gewohnheitsrecht abgeleitet werden, das nicht in Gesetzesform gegossen ist. Danach bauen die GoB dann auf den „Ansichten der ordentlichen und ehrenwerten Kaufleute“11 auf (induktive Methode). Wenn mehr oder weniger ehrenwerte Kaufleute die GoB als Gewohnheitsrecht bestimmen, kann allerdings die mangelnde Neutralität dieser Kaufleute als Problem angesehen werden. Langfristig dürften alle GoB nach dem induktiven Ansatz zum Vorteil der Kaufleute ausgestaltet werden und ggf. die Intention der Gesetze aushöhlen.
11
8
Vgl. Schmalenbach, E.: Grundsätze ordnungsmäßiger Bilanzierung, in: ZfhF 1933, S. 225 ff.
Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung
Im Gegensatz dazu erklärt die deduktive Methode die GoB als durch die Rechts- und Wirtschaftswissenschaften geschaffene allgemeine Ordnungsprinzipien. Inwieweit die „Allgemeingültigkeit“ der so hergeleiteten Prinzipien gegeben ist, kann dabei durchaus als strittig angesehen werden. Ohne zu tief in die Entstehung von GoB-Normen eindringen zu wollen, können die nachfolgend aufgeführten Grundsätze als die wichtigsten allgemein akzeptierten GoBStandards aufgefasst werden: Grundsatz der Wahrheit Die in einem Unternehmen anfallenden Geschäftsvorfälle sind so zu buchen, dass sie die in der Realität vollzogenen Vorgänge wiedergeben. Aus der Buchhaltung muss sich darüber hinaus ein Bild der tatsächlichen wirtschaftlichen Situation des Unternehmens ergeben. So dürfen z. B. nicht einfach buchungsrelevante Vorgänge weggelassen oder Bilanzpositionen mit zu hohem bzw. zu geringem Wert bei einer Buchung angesetzt werden. Grundsatz der Klarheit Das Kontenwerk muss so angelegt und die Buchungen so vollzogen werden, dass ein sachverständiger Dritter die wirtschaftliche Situation des Unternehmens in angemessener Zeit entsprechend dem Grundsatz der Wahrheit nachvollziehen kann. Das erfordert einen systematischen Aufbau der Buchführung sowie die Vollständigkeit der Bücher, Konten und Belege. Um die einzelnen Buchungen nachvollziehen zu können, ist jeder eine Buchung auslösende Geschäftsfall zu belegen (Belegprinzip). Belege können dabei Eigenbelege sein, die im eigenen Unternehmen erstellt werden (z. B. Kopie einer Ausgangsrechnung oder eine Materialentnahmequittung) oder als Fremdbelege von außerhalb des Unternehmens kommen (z. B. Lieferantenrechnungen oder Bankkontoauszüge). Das Belegprinzip wird häufig mit dem Satz „Keine Buchung ohne Beleg!“ prägnant zusammengefasst. Grundsatz der Vorsicht Im Zweifel muss die Lage des Unternehmens eher pessimistisch als optimistisch dargestellt werden. D. h. im Zweifel ist das Vermögen eher gering statt hoch zu bewerten, Schulden und Verbindlichkeiten sind im Gegensatz eher hoch als gering zu werten. Mögliche Verluste und Risiken müssen bereits erfasst werden, wenn sie wahrscheinlich erscheinen, Gewinne dürfen erst dann erfasst werden, wenn sie wirklich erzielt wurden (Realisationsprinzip). Hierbei ist allerdings zu beachten, dass es bei einer solchen Form der Bewertung möglicherweise zu einem verzerrten Bild der wirtschaftlichen Situation des Unternehmens kommen kann. Grundsatz der Wirtschaftlichkeit Der für die Buchhaltung betriebene Aufwand muss in vernünftiger Relation zum Aussagegehalt des Buchungswerks stehen. So müssen z. B. im Rahmen von Bewertungs-
9
1.3
1
Einführung
vorgängen geringwertige, gleichartige Güter (z. B. Nägel in einer Möbelfabrik) nicht einzeln bewertet werden, sondern es ist die Bewertung eines „durchschnittlichen Gutes“ der Kategorie zulässig. Der Durchschnittswert kann dann mit der Gütermenge multipliziert werden, um den Wert der Kategorie zu erhalten.
10
Inventur und Inventar
2
2.1
Grundlegende Elemente der Buchhaltung
Inventur und Inventar
§ 240 Abs. 1 HGB verpflichtet jeden Kaufmann12 dazu, zu Beginn seines Handelsgewerbes seine Grundstücke, Forderungen und Schulden, den Betrag seines baren Geldes sowie seine sonstigen Vermögensgegenstände genau zu verzeichnen und dabei den Wert der einzelnen Vermögensgegenstände und Schulden anzugeben. Darüber hinaus erweitert § 240 Abs. 2 HGB diese Verpflichtung auf die Aufstellung eines solchen Inventars am Ende eines jeden Geschäftsjahres. Die anfallenden Tätigkeiten zur Erstellung des Inventars, die das körperliche und buchmäßige Erfassen der genannten Wirtschaftsgüter sowie die Anfertigung einer sachlich geordneten Aufstellung an einem bestimmten Stichtag umfassen, nennt man Inventur. Das körperliche Erfassen der Vermögensgegenstände erfolgt dabei in der Regel durch Zählen, Messen, Wiegen und Schätzen. Zur Erfassung der einzelnen Positionen kann man sich hierbei eines vorgefertigten Formulars bedienen (vgl. Abbildung 2-2) bei den Schulden erfolgt die buchmäßige Erfassung durch die Überprüfung von Vertragsunterlagen. Grundsätzlich sind folgende Inventurverfahren zu unterscheiden (vgl. Abbildung 2-1).
Abbildung 2-1:
Inventurverfahren
Inventurverfahren
Stichtagsinventur
12
Vor- oder nachverlegte Inventur
Permanente Inventur
Vgl. zu den Änderungen gem. Entwurf BilMoG Fußnote 9.
11
2.1
2
Grundlegende Elemente der Buchhaltung
Abbildung 2-2:
Beispiel eines Formulars zur körperlichen Bestandsaufnahme
Inventuraufnahmeblatt
Stempel:
Blattnummer:
18
Datum:
31.12.2008
Schreiber:
Atze
Zähler:
Toto
Kontrolle:
Harry
Nr.
Art. Nr.
Bezeichnung
08/2006
Tankanlage
2
07/2005
Waschstraße
3
05/2005
Abgasmessanalage
4
03/2006
Reifenkompressor
5
02/2004
Reifenwuchtgerät
6
12/2005
Reifenmontagegerät
7
04/2006
Brennschneideanlage
8
Brennschneideanlage
9
Motorprüfststand
10
Verkaufsregale
19
Kassengerät
20
Kühltruhe
21
gesonderter Anhang
03/2004 gesonderter Anhang gesonderter Anhang
09/2005 03/2003. 01/2005 01/2005 01/2005 02/2005
Motoröl 10W40
22
Motoröl 5W40
23
Motoröl 0W40
24
Rostlöser
25
Bremsenreiniger
26
Schweißpulver
27 28 29 30
techn. Anlage techn. Anlage techn. Anlage techn. Anlage techn. Anlage
Waren
Verkaufstresen
18
techn. Anlage
Dieseltreibstoff
Wagenheber 10t
17
techn. Anlage
Waren
Wagenheber 2t
16
techn. Anlage
Benzin (super)
Werkzeugkiste
15
techn. Anlage
Benzin (normal)
Werkzeugkoffer
14
Art techn. Anlage
Werkstatteinrichtung Werkstatteinrichtung Werkstatteinrichtung Werkstatteinrichtung Werkstatteinrichtung Werkstatteinrichtung Werkstatteinrichtung Geschäftseinrichtung Geschäftseinrichtung Geschäftseinrichtung Geschäftseinrichtung Verbrauchsmaterial Verbrauchsmaterial Verbrauchsmaterial Verbrauchsmaterial Verbrauchsmaterial Verbrauchsmaterial Waren
Spindschrank
13
11/2000
06/2000, 09/2008
Werkzeugschrank (mobil)
12
08/2007
05/2008
Werkbank
11
Unterschriften
Murat Atze
Schreiber: ..................................................
12
Anschaffungsdatum
Hebebühne
1
Kfz-Werkstatt Amigo KG Nürburgring 22 12345 Kerpen
Thorsten Toto
Zähler: ..................................................
Einheit STK STK STK STK STK STK STK STK STK STK STK STK STK STK STK STK STK STK STK STK STK Liter Liter Liter Dosen Dosen KG Liter Liter Liter
Menge, Anzahl
2 4 1 2 1 1 1 1 1 1 2 10 1 10 15 2 1 1 5 1 1 80 60 120 32 25 10,25 8.450 7.200 4.590
Harald Harry
Kontrolle: ..................................................
Anmerkung
Inventur und Inventar
Die dargestellten Inventurverfahren unterscheiden sich nach dem Zeitpunkt, an dem die Bestandsaufnahme durchgeführt wird. Mit der Stichtagsinventur, die in § 240 Abs. 1 und 2 HGB geregelt ist, wird die Bestandsaufnahme bezeichnet, die am Bilanzstichtag selbst oder bis zu 10 Tagen vor oder nach dem Bilanzstichtag stattfindet. Während erstere auch klassische Stichtagsinventur genannt wird, wird die zweite Variante als ausgeweitete Stichtagsinventur bezeichnet. Bei der ausgeweiteten Stichtagsinventur ist zu beachten, dass die Stichtagsbezogenheit der Inventur gewährleistet sein muss, d. h. Bestandsveränderungen bis zum Bilanzstichtag bei einer vorgelagerten Inventur und Bestandsveränderungen seit dem Bilanzstichtag bei einer nachgelagerten Inventur müssen Berücksichtigung finden. Die vor- oder nachverlegte Stichtagsinventur – geregelt in § 241 Abs. 3 HGB – umfasst die Bestandsaufnahme in einem Zeitraum von bis zu drei Monaten vor dem Bilanzstichtag und bis zu zwei Monaten nach dem Bilanzstichtag in einem besonderen Inventar. Bei diesem Verfahren wird also bewusst auf eine körperliche Bestandsaufnahme am oder um den Bilanzstichtag verzichtet, allerdings nur unter der Voraussetzung, dass die wertmäßige Fortschreibung bzw. Rückrechnung der bei der Inventur ermittelten Werte nach einem Verfahren erfolgt, das den GoB entspricht. Die in § 241 Abs. 2 HGB geregelte permanente Inventur kann ebenfalls losgelöst von der körperlichen Bestandaufnahme am Bilanzstichtag durchgeführt werden, wenn, wie bei der vor- oder nachverlegten Stichtagsinventur, die Fortschreibung bzw. Rückrechnung nach einem Verfahren erfolgt, das den GoB entspricht. Dabei wird in der Regel in der Art vorgegangen, dass das Unternehmen in einzelne Inventurbezirke eingeteilt wird, in denen jeweils einmal im Jahr eine körperliche Bestandsaufnahme zu erfolgen hat. Der Gesetzgeber hat über die den Inventurprozess vereinfachenden Aspekte der verschiedenen Inventurverfahren hinaus weitere Inventurvereinfachungen vorgesehen (vgl. Abbildung 2-3).
Abbildung 2-3:
Inventurvereinfachungen
Inventurvereinfachungen
Stichprobeninventur
Festwertverfahren
Gruppenbewertung
13
2.1
2
Grundlegende Elemente der Buchhaltung
Bei der Stichprobeninventur, die in § 241 Abs. 1 HGB kodifiziert ist, kann die Aufnahme der Bestände aus Effizienzgründen nach anerkannten mathematisch-statistischen Verfahren erfolgen, wenn diese Verfahren den GoB entsprechen und der Aussagegehalt der Stichprobeninventur im Vergleich zur vollständigen körperlichen Aufnahme gleichwertig ist. Dies ist gegeben, wenn die ermittelten Ergebnisse der Stichprobe hinreichend sichere Rückschlüsse auf die Grundgesamtheit zulassen. Das Festwertverfahren im Sinne des § 240 Abs. 3 HGB dient der Vereinfachung sowohl der körperlichen als auch der buchmäßigen Bestandsaufnahme. Im Rahmen des Festwertverfahrens ist einem bestimmten Bestand an Vermögensgegenständen (z. B. Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen) eine Festmenge zu Festpreisen zuzuordnen, wenn Abgänge regelmäßig ersetzt werden, der Gesamtwert der mit einem Festwert bewerteten Vermögensgegenstände für das Unternehmen von geringer Bedeutung ist und der Bestand sich bezüglich Größe, Wert und Zusammensetzung kaum verändert. Darüber hinaus hat alle drei Jahre eine körperliche Bestandsaufnahme stattzufinden. Das Festwertverfahren ist wie die im Folgenden zu beschreibende Gruppenbewertung als Ausnahme vom Grundsatz der Einzelbewertung zu bezeichnen. Die im § 240 Abs. 4 HGB geregelte Gruppenbewertung darf auf gleichartige Vermögensgegenstände des Vorratsvermögens sowie andere gleichartige oder annähernd gleichwertige bewegliche Vermögensgegenstände und Schulden angewendet werden. Dabei werden sie mit dem gewogenen Durchschnittswert bewertet. Zur Veranschaulichung wird im Folgenden ein Beispielfall zur Inventur und zum Inventar vorgestellt.
Fall 1 Zur Kfz-Werkstatt Amigo KG gehört auch eine freie Tankstelle. Neben den vier Zapfsäulen, an denen die Kunden ihre Fahrzeuge betanken können, befinden sich auf dem Betriebsgelände eine Autowaschstraße, eine Werkstatt, in der Autos repariert werden können sowie sonstige Anlagen zur Reinigung und Pflege von Autos. Darüber hinaus wurde ein kleines Kassenhäuschen zu einem geräumigen Geschäftslokal ausgebaut, in dem die Kunden diverse Lebensmittel und Waren kaufen können. Hinter dem Ladenlokal befinden sich die Büroräume des Besitzers. Die Inventur zum Ende des Geschäftsjahres wird am 31.12. durchgeführt und hat folgendes Inventar zum Ergebnis.
14
Bilanz
I. Vermögen 1. Grundstücke und Gebäude 2. Technische Anlagen - Tankanlagen à 15.000 € - Waschstraße - Sonstige Anlagen 3. Maschinen und sonstige Werkstatteinrichtung 4. Lager/Werkstatt (Schrauben, Schmiermittel, etc.) 5. Geschäftseinrichtung 6. Büroeinrichtung 7. Waren - Benzin (normal), 1,00 €/l. - Benzin (super) 1,10 €/l. - Diesel 0,90 €/l. - Lebensmittel/sonstige Waren 8. Forderungen - Forderung gegen Großkunde A - Forderung gegen Großkunde B 9. Bankguthaben 10. Kassenbestand
II. Schulden 1. Verbindlichkeiten - Verbindlichkeit gegen Lieferant I - Verbindlichkeit gegen Lieferant II 2. Darlehen - Darlehen bei der Volksbank Westlohn - Darlehen bei der Kreissparkasse Ostlohn
¦ in €
in € 120.000
120.000
60.000 25.000 10.000 40.000 2.400 7.000 2.500
95.000 40.000 2.400 7.000 2.500
8.450 7.920 4.131 5.540
26.041
3.900 4.200 24.300 2.120
8.100 24.300 2.120
327.461
327.461
in €
¦ in €
34.000 27.500
61.500
110.000 105.000
215.000
276.500
276.500
Die Inventur und als Ergebnis der Inventur das Inventar stellen die Grundlage zur Erstellung der Bilanz dar. Auf die Grundzüge einer Bilanz soll im folgenden Kapitel näher eingegangen werden.
2.2
Bilanz
Aus § 242 Abs. 1 HGB lässt sich die Verpflichtung eines Kaufmanns ableiten, zu Beginn seiner Geschäftstätigkeit und für den Schluss eines jeden Geschäftsjahres eine Bilanz aufzustellen.13 In der Regel wird die Bilanz in Kontenform erstellt. Charakteristisches Merkmal einer solchen Bilanzgliederung in Form eines Kontos ist die Gegenüberstellung von Vermögenspositionen auf der linken Seite und Schuldenpositionen auf der rechten Seite der Bilanz. Die linke Seite der Bilanz wird auch als Aktivseite der Bilanz bezeichnet. Die einzelnen Positionen auf der Aktivseite werden Aktiva genannt. 13
Auch hier sieht der Entwurf zum BilMoG für die in Fußnote 9 genannten Einzelkaufleute eine Befreiung von der Aufstellungspflicht gem. § 242 HGB vor.
15
2.2
2
Grundlegende Elemente der Buchhaltung
Entsprechend wird die rechte Seite der Bilanz als Passivseite bezeichnet und enthält die Passiva des Unternehmens. Als weiteres charakteristisches Merkmal muss sich die Bilanz stets im Gleichgewicht befinden. D. h., der Wert aller Aktiva muss stets gleich dem Wert aller Passiva sein. Da jedoch der Wert der Vermögensgegenstände nur in den seltensten Fällen dem Wert der Schulden entspricht, bedarf es einer Residualgröße.14 Als Residualgröße fungiert das Eigenkapital (EK), das auch Reinvermögen genannt wird. Wenn der Wert der Vermögensgegenstände den der Schulden überwiegt, wird das (positive) Eigenkapital auf der Passivseite der Bilanz ausgewiesen. Ist der Wert der Schulden größer als der Wert der Vermögensgegenstände, erfolgt der Ausweis des (negativen) Eigenkapitals am Schluss der Bilanz auf der Aktivseite als „Nicht durch Eigenkapital gedeckter Fehlbetrag“. Das Eigenkapital sorgt also stets dafür, dass sich die Bilanz15 im Gleichgewicht befindet (vgl. Abbildung 2-4).
Abbildung 2-4:
Vermögen
Bilanz als Waage
Fremdkapital (Schulden)
Bilanz im Ungleichgewicht
Vermögen
Eigenkapital
Eigenkapital Fremdkapital (Schulden)
Bilanz im Gleichgewicht
Die Bilanz lässt sich aus dem Inventar ableiten. Dazu werden die einzelnen Positionen des Inventars in größere Gruppen zusammengefasst, weshalb lediglich Wertangaben und keine Mengenangaben in die Bilanz übernommen werden. Im Sinne der Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung ist die Verrechnung von Vermögensgegenständen mit Schulden verboten. Die meisten Unternehmen nutzen bei der Aufstellung der Bilanz die eigentlich nur für Kapitalgesellschaften vorgeschriebene Gliederung der Bilanz gem. § 266 Abs. 2 HGB (vgl. Abbildung 2-5).
14 15
16
Residuum = „Rest“, hier gemeint als „Ausgleichsgröße“. Bilanz, ital. bilancia = Waage.
Bilanz
Abbildung 2-5:
Für Kapitalgesellschaften vorgeschriebene Bilanzgliederung nach HGB16
Aktiva A. Anlagevermögen I. Immaterielle Vermögensgegenstände II. Sachanlagen III. Finanzanlagen B. Umlaufvermögen I. Vorräte II. Forderungen und sonstige Vermögensgegenstände III. Wertpapiere IV. Schecks, Kassenbestand, Bundesbankund Postgiroguthaben, Guthaben bei Kreditinstituten
Passiva A. Eigenkapital I. Gezeichnetes Kapital II. Kapitalrücklage III. Gewinnrücklagen IV. Gewinnvortrag/Verlustvortrag V. Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag B. Rückstellungen C. Verbindlichkeiten D. Rechnungsabgrenzungsposten
C. Rechnungsabgrenzungsposten
Bei einer Bilanz handelt es sich also um eine Gegenüberstellung von Vermögen und Kapital bezogen auf einen Stichtag. Sie zeigt zum einen die Mittelherkunft (oder Finanzierung) auf der Passivseite und zum anderen die Mittelverwendung (oder Investition) auf der Aktivseite an. Dabei erfolgt die Gliederung der jeweiligen Positionen auf der Aktivseite nach der Bindungsdauer (Liquidität) und auf der Passivseite nach der Verfügbarkeitsdauer. Mit Bindungsdauer ist der Zeitraum gemeint, in dem sich die bilanzierten Vermögensgegenstände in Zahlungsmittel/Geld verwandeln lassen. Für die Aktivseite bedeutet dies beispielsweise, dass Bankguthaben oder Forderungen aus Lieferungen und Leistungen in der Regel sehr viel schneller zu Geld gemacht werden können, als Grundstücke oder Gebäude. Auf der Passivseite der Bilanz steht das Eigenkapital dem Unternehmen langfristig – häufig sogar unbegrenzt – zur Verfügung. Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen etwa sind in der Regel zeitnah (innerhalb von 30 Tagen) zu begleichen.
16
Nach dem Entwurf BilMoG sollen auf der Aktivseite der Gliederungspunkt „D. Aktive latente Steuern“ und auf der Passivseite der Gliederungspunkt „E. Passive latente Steuern“ aufgenommen werden.
17
2.2
2
Grundlegende Elemente der Buchhaltung
Fall 2 Vor diesem Hintergrund wird nun im Folgenden eine aus dem Beispielsinventar aus Kapitel 2.1 abgeleitete Bilanz entwickelt. Dabei werden die einzelnen Bestandteile des Inventars den zugehörigen Gliederungspunkten der Bilanz zugeordnet. Hierbei ist zu beachten, dass Positionen, denen kein Wert zugeordnet wird, weggelassen werden können (hier z. B. das immaterielle Sachanlagevermögen). Die Zählung wird entsprechend angepasst. Aktiva
Bilanz zum 31.12. EUR
A. Anlagevermögen I. Sachanlagen Grundstücke und Gebäude Technische Anlagen, Maschinen und Werkzeuge Betriebs- und Geschäftsausstattung B. Umlaufvermögen I. Vorräte Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe Waren II. Forderungen und sonst. Vermögensgegenstände Forderungen aus Lieferungen und Leistungen III. Kassenbestand, Bankguthaben Bankguthaben Kassenbestand
A. Eigenkapital Eigenkapital 120.000 B. Verbindlichkeiten 135.000 Verbindlichkeiten gegenüber Banken Verbindlichkeiten aus Lieferungen und 9.500 Leistungen
Passiva EUR
50.961 215.000 61.500
2.400 26.041
8.100
24.300 2.120 327.461
327.461
Die Buchhalternase – die Linien auf der Passiv-Seite der Bilanz – verhindert, dass nach Fertigstellung der Bilanz noch Eintragungen vorgenommen werden. Aufgrund der fortgeschrittenen EDV-Unterstützung der Buchhaltung hat sie ihren Sinn in der heutigen Zeit allerdings mehr oder weniger verloren; im Folgenden wird daher auf die Darstellung der Buchhalternase aus Vereinfachungsgründen verzichtet. Die auf beiden Seiten der Bilanz vorgenommene Summierung der einzelnen Positionen muss stets identisch sein und wird als Bilanzsumme bezeichnet. Das Eigenkapital in Höhe von 50.961 € ergibt sich als Differenz aus Vermögen und Schulden. Eine einzelne Bilanz sagt nun noch nichts darüber aus, ob ein Unternehmen erfolgreich gewirtschaftet hat oder nicht, da es sich bei der Bilanz lediglich um eine Stichtagsbetrachtung handelt. Der Erfolg eines Unternehmens hingegen lässt sich nur für einen bestimmten Zeitraum berechnen. Dabei kann grundsätzlich festgehalten werden, dass ein Gewinn – oder anders ausgedrückt ein positiver Erfolg – das Eigenkapital eines Unternehmens erhöht und ein Verlust – auch als negativer Erfolg bezeichnet – das Eigenkapital eines Unternehmens mindert. Insofern kann folglich das Ergebnis
18
Gewinn- und Verlustrechnung
einer Geschäftsperiode grundsätzlich ermittelt werden, indem das Eigenkapital zu Beginn und zum Ende des Geschäftsjahres verglichen wird.17 Die Ermittlung des Gewinns oder des Verlusts geht jedoch über den bloßen Abgleich der Höhe des Eigenkapitals an zwei unterschiedlichen Stichtagen hinaus. Vielmehr wird zu deren Ermittlung die Gewinn- und Verlustrechnung eingesetzt, deren Grundzüge im folgenden Kapitel erläutert werden.
2.3
Gewinn- und Verlustrechnung
Während in der Bilanz die Vermögensgegenstände und Schulden eines Unternehmens aufgenommen werden, beinhaltet die Gewinn- und Verlustrechnung – abgekürzt GuV – Erträge und Aufwendungen, die im laufenden Geschäftsbetrieb anfallen. Anders als die so genannte Distanzrechnung, die lediglich die Höhe des Eigenkapitals an zwei Bilanzstichtagen vergleicht und somit keine Aussagen über Erfolgsarten und -quellen treffen kann, werden diese in der GuV einzeln aufgeschlüsselt. Insofern handelt es sich bei der GuV im Gegensatz zur Bilanz nicht um eine Zeitpunktrechnung, sondern um eine auf eine bestimmte Periode bezogene Zeitraumrechnung. Während sich aus der Bilanz vornehmlich Aussagen zur Vermögens- und Finanzlage eines Unternehmens ableiten lassen, stellt die GuV die Ertragslage des Unternehmens dar. Die Pflicht zur Erstellung einer GuV lässt sich wiederum unmittelbar aus dem HGB ableiten. § 242 Abs. 2 verpflichtet einen Kaufmann, für den Schluss eines jeden Geschäftsjahrs eine Gegenüberstellung der Aufwendungen und Erträge des Geschäftsjahrs aufzustellen.18 Bei der Erstellung einer GuV gilt ähnlich wie bei der Erstellung der Bilanz der Grundsatz der Bruttorechnung, wonach eine Saldierung einzelner Positionen verboten ist, d. h. alle Aufwendungen und Erträge müssen vollständig abgebildet werden.19 Weiterhin wird regelmäßig eine Differenzierung in ein ordentliches und ein außerordentliches Ergebnis vorgenommen. So wird für den Betrachter offensichtlich, welche Bestandteile des Ergebnisses eher untypisch sind und nur unregelmäßig anfallen und welche Bestandteile aus der typischen regelmäßigen Geschäftstätigkeit entstehen. Dieses ordentliche Ergebnis wird wiederum in ein Betriebs- und ein Finanzergebnis unterteilt. Das Betriebsergebnis enthält dabei diejenigen Erfolgskomponenten, die aus der eigentlichen betrieblichen Tätigkeit, z. B. dem Handel mit Waren, 17
Einschränkend ist zu beachten, dass Privateinlagen und Privatentnahmen bei Personengesellschaften ebenso das Eigenkapital verändern wie Kapitalerhöhungen und Kapitalherabsetzungen bei Kapitalgesellschaften (vgl. Kapitel 4.6 „Das Konto ‚Privat’“). Diese Art von Geschäftsvorfällen ist bei der Erfolgsermittlung mittels Eigenkapitalvergleich zu berücksichtigen. 18 Vgl. Fußnote 13. 19 Ausnahmen von diesem Grundsatz sind in den Größenerleichterungen des § 276 HGB für bestimmte Unternehmen begründet.
19
2.3
2
Grundlegende Elemente der Buchhaltung
entstehen und das Finanzergebnis die Komponenten, die darüber hinaus dem finanziellen Bereich eines Unternehmens entspringen.
Abbildung 2-6:
GuV nach dem Gesamtkostenverfahren
Gesamtkostenverfahren (GKV), § 275 Abs. 2 HGB 1. 2. 3. 4. 5. a) b) 6. a) b) 7. a)
b) 8. 9. 10. 11. 12. 13. 14. 15. 16. 17. 18. 19. 20.
Umsatzerlöse Erhöhung oder Verminderung des Bestands an fertigen und unfertigen Erzeugnissen andere aktivierte Eigenleistungen sonstige betriebliche Erträge Materialaufwand: Aufwendungen für Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe und für bezogene Waren Aufwendungen für bezogene Leistungen Personalaufwand: Löhne und Gehälter soziale Abgaben und Aufwendungen für Altersversorgung und für Unterstützung, davon für Altersversorgung Abschreibungen: auf immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens und Sachanlagen sowie auf aktivierte Aufwendungen für die Ingangsetzung und Erweiterung des Geschäftsbetriebs auf Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens, soweit diese die in der Kapitalgesellschaft üblichen Abschreibungen überschreiten sonstige betriebliche Aufwendungen Erträge aus Beteiligungen, davon aus verbundenen Unternehmen Erträge aus anderen Wertpapieren und Ausleihungen des Finanzanlagevermögens, davon aus verbundenen Unternehmen sonstige Zinsen und ähnliche Erträge, davon aus verbundenen Unternehmen Abschreibungen auf Finanzanlagen und auf Wertpapiere des Umlaufvermögens Zinsen und ähnliche Aufwendungen, davon an verbundene Unternehmen Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit außerordentliche Erträge außerordentliche Aufwendungen außerordentliches Ergebnis Steuern vom Einkommen und vom Ertrag sonstige Steuern Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag
In der Regel orientiert sich der Aufbau einer GuV am § 275 HGB, in dem die Gliederung der GuV für Kapitalgesellschaften festgelegt ist. Dabei sind Gewinn- und Ver-
20
Gewinn- und Verlustrechnung
lustrechnungen nach dem Gesamtkostenverfahren (GKV) (vgl. Abbildung 2-6) und dem Umsatzkostenverfahren (UKV) (vgl. Abbildung 2-7) zu unterscheiden. Anders als die Bilanz wird die GuV in der Regel nicht in Kontenform, sondern in Staffelform, d. h. durch untereinander schreiben der einzelnen Positionen erstellt.
Abbildung 2-7:
GuV nach dem Umsatzkostenverfahren
Umsatzkostenverfahren (UKV), § 275 Abs. 3 HGB 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9.
10. 11. 12. 13. 14. 15. 16. 17. 18. 19.
Umsatzerlöse Herstellungskosten der zur Erzielung der Umsatzerlöse erbrachten Leistungen Bruttoergebnis vom Umsatz Vertriebskosten allgemeine Verwaltungskosten sonstige betriebliche Erträge sonstige betriebliche Aufwendungen Erträge aus Beteiligungen, davon aus verbundenen Unternehmen Erträge aus anderen Wertpapieren und Ausleihungen des Finanzanlagevermögens, davon aus verbundenen Unternehmen sonstige Zinsen und ähnliche Erträge, davon aus verbundenen Unternehmen Abschreibungen auf Finanzanlagen und auf Wertpapiere des Umlaufvermögens Zinsen und ähnliche Aufwendungen, davon an verbundene Unternehmen Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit außerordentliche Erträge außerordentliche Aufwendungen außerordentliches Ergebnis Steuern vom Einkommen und vom Ertrag sonstige Steuern Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag
21
2.3
2
Grundlegende Elemente der Buchhaltung
2.4
Übungsaufgaben und Kontrollfragen (mit Lösungen)
Kontrollfragen Die Antworten zu den folgenden Kontrollfragen finden Sie auch auf der beigefügten CD. Tragen Sie bitte Ihre Lösungen (d. h. die Nummer der richtigen Antwort) in das bei der jeweiligen Frage genannte Feld ein. Es kann immer nur eine Zahl eingetragen werden. 1. Kontrollfragen zu den Inventurverfahren (einzutragen im Zusatz-Feld zu Buch.Nr. 010) Welche der nachfolgenden Aussagen treffen für die Inventurverfahren zu? (1) Inventurverfahren unterscheiden sich nach dem Zeitpunkt, an dem die Bestandsaufnahme durchgeführt wird. (2) Die Stichtagsinventur findet am Bilanzstichtag selbst oder bis zu 10 Tagen vor oder nach dem Bilanzstichtag statt. (3) Bei der permanenten Inventur erfolgt eine tägliche Zählung aller Vermögensgegenstände und Schulden. (4) Die vor- und nachverlegte Stichtagsinventur ist in § 241 Abs. 1 HGB geregelt. (5) Keine der Aussagen (1) bis (4) trifft zu. (6) Mehrere der Aussagen (1) bis (4) treffen zu.
22
Übungsaufgaben und Kontrollfragen (mit Lösungen)
2. Kontrollfragen zu den Inventurvereinfachungen (einzutragen im Zusatz-Feld zu Buch.-Nr. 020) Welche der nachfolgenden Aussagen treffen für die Inventurvereinfachungsverfahren zu? (1) Inventurvereinfachungen unterscheiden sich nach dem Zeitpunkt, an dem die Bestandsaufnahme durchgeführt wird. (2) Bei einigen Inventurvereinfachungsverfahren kann auf die körperliche Bestandsaufnahme verzichtet werden. (3) Bei der Gruppenbewertung werden die Vermögensgegenstände des Unternehmens grundsätzlich geschätzt. (4) Die Stichprobeninventur kann nur im Rahmen der klassischen Stichtagsinventur angewendet werden. (5) Keine der Aussagen (1) bis (4) trifft zu. (6) Mehrere der Aussagen (1) bis (4) treffen zu. 3. Kontrollfragen zur Bilanz (einzutragen im Zusatz-Feld zu Buch.-Nr. 030) Welche der nachfolgenden Aussagen treffen auf die Bilanz zu? (1) In der Bilanz gilt stets: Vermögen = Schulden. (2) Die Bilanz lässt sich aus der Inventur ableiten. (3) Auf der linken Seite der Bilanz lässt sich die Mittelherkunft und auf der rechten Seite die Mittelverwendung ablesen. (4) Der Gewinn wird auf der Aktivseite und der Verlust auf der Passivseite der Bilanz eingetragen. (5) Bei der Bilanz handelt es sich um eine Zeitraumbetrachtung. (6) Keine der Aussagen (1) bis (5) trifft zu. (7) Mehrere der Aussagen (1) bis (5) treffen zu.
23
2.4
2
Grundlegende Elemente der Buchhaltung
4. Kontrollfragen zum Eigenkapital (einzutragen unter Zusatz-Feld zu Buch.-Nr. 040) Welche der nachfolgenden Aussagen treffen auf das Eigenkapital zu? (1) Das Eigenkapital befindet sich stets auf der Passivseite der Bilanz. (2) Das Eigenkapital bringt die Bilanz zum Ausgleich. (3) Das Eigenkapital spiegelt den Gewinn der Geschäftsperiode wider. (4) Die Summe der liquiden Mittel entspricht dem Eigenkapital. (5) Keine der Aussagen (1) bis (4) trifft zu. (6) Mehrere der Aussagen (1) bis (4) treffen zu. 5. Kontrollfragen zu den gesetzlichen Bestimmungen (einzutragen im Zusatz-Feld zu Buch.-Nr. 050) Welche der nachfolgenden Aussagen treffen auf die gesetzlichen Regelungen zu? (1) Vorschriften zur Inventur finden sich in den §§ 240 und 241 HGB. (2) Die Inventurvereinfachungsverfahren werden im § 241 HGB abgehandelt. (3) § 242 HGB regelt, dass zu jedem Beginn und zu jedem Schluss eines Geschäftsjahres eine Bilanz erstellt werden muss. (4) Der gleiche Paragraph (§ 242 HGB) fordert die Aufstellung einer Gewinn- und Verlustrechnung. (5) Keine der Aussagen (1) bis (4) trifft zu. (6) Mehrere der Aussagen (1) bis (4) treffen zu. 6. Kontrollfragen zu den Auswirkungen von Geschäftsvorfällen auf das Eigenkapital und die Bilanz (einzutragen im Zusatz-Feld zu Buch.-Nr. 060) Welche der nachfolgenden Aussagen treffen zu? (1) Da das Eigenkapital auf der Passivseite der Bilanz steht, verringert ein Gewinn das Eigenkapital. (2) Verluste führen dazu, dass sich das Eigenkapital verringert. (3) Aktiva – Passiva = Eigenkapital. (4) Keine der Aussagen (1) bis (3) trifft zu. (5) Mehrere der Aussagen (1) bis (3) treffen zu.
24
Übungsaufgaben und Kontrollfragen (mit Lösungen)
7. Kontrollfragen zur Gewinn- und Verlustrechnung (einzutragen im Zusatz-Feld zu Buch.-Nr. 070) Welche der nachfolgenden Aussagen treffen zu? (1) Die GuV wird entweder nach dem Gesamtkosten- oder nach dem Umsatzkostenverfahren aufgestellt. (2) In der GuV erfolgt eine Aufteilung des Ergebnisses hinsichtlich seiner Bestandteile. (3) Die GuV wird in Kontoform erstellt. (4) Das außerordentliche Ergebnis wird innerhalb der GuV gesondert erfasst. (5) Keine der Aussagen (1) bis (4) trifft zu. (6) Mehrere der Aussagen (1) bis (4) treffen zu.
25
2.4
2
Grundlegende Elemente der Buchhaltung
Antworten zu den Kontrollfragen 1. Antwort der Kontrollfrage: Mehrere der Aussagen (1) bis (4) treffen zu. (Antwort 6) Richtig sind Antwort 1 und Antwort 2. 2. Antwort der Kontrollfrage: Bei einigen Inventurvereinfachungsverfahren kann auf die körperliche Bestandsaufnahme verzichtet werden. (Antwort 2) 3. Antwort der Kontrollfrage: Keine der Aussagen (1) bis (5) trifft zu. (Antwort 6) 4. Antwort der Kontrollfrage: Das Eigenkapital bringt die Bilanz zum Ausgleich. (Antwort 2) 5. Antwort der Kontrollfrage: Mehrere der Aussagen (1) bis (4) treffen zu. (Antwort 6) Richtig sind Antwort 1, Antwort 2 und Antwort 4. 6. Antwort der Kontrollfrage: Verluste führen dazu, dass sich das Eigenkapital verringert. (Antwort 2) 7. Antwort der Kontrollfrage: Mehrere der Aussagen (1) bis (4) treffen zu. (Antwort 6) Richtig sind Antwort 1, Antwort 2 und Antwort 4.
26
Kontenplan und Kontenrahmen
3
Technik der Buchführung
3.1
Kontenplan und Kontenrahmen
Bevor konkret die Technik des Buchens erläutert wird, müssen zunächst noch der Kontenrahmen und der Kontenplan eingeführt werden, anhand derer sich die Buchhaltung im Rahmen dieses Buchs bewegt. Die Forderung nach einem übersichtlichen Kontierungssystem in Form eines Kontenplans lässt sich aus den GoB ableiten. Gem. § 238 Abs. 1 HGB muss die Buchhaltung so beschaffen sein, dass sie einem sachverständigen Dritten innerhalb angemessener Zeit einen Überblick über die Geschäftsvorfälle und über die Lage des Unternehmens vermitteln kann. Dies kann mit Hilfe von Kontenplänen gewährleistet werden. Mit ihrer Hilfe werden die Geschäftsvorfälle nach einer sachlichen und zeitlichen Ordnung erfasst. Kontenpläne erleichtern nicht nur Dritten (z. B. Wirtschaftsprüfern und Steuerberatern) die Einarbeitung in die Buchhaltung eines Unternehmens, auch neuen Mitarbeitern wird durch die Ordnung der Konten die Einarbeitung erleichtert. Kontenpläne weisen eine unternehmensindividuelle Gestaltung auf, d. h. aufgrund unterschiedlicher Kontenbezeichnungen und Kontennummerierungen sind sie in der Regel einzigartig. Dennoch orientieren sie sich an übergeordneten Kontenrahmen und weisen deshalb eine Vielzahl von Gemeinsamkeiten auf. Die Kontenrahmen werden von den jeweiligen Wirtschaftsverbänden entwickelt und den Unternehmen des Wirtschaftszweigs zur Anwendung empfohlen. Es existieren beispielsweise Kontenrahmen des Einzelhandels, des Großhandels oder der Industrie. Dabei sind die Kontenrahmen in der Regel nach einem dekadischen System gegliedert. Dies bedeutet, dass ein Kontenrahmen zehn Kontenklassen enthält. Jede Kontenklasse enthält ähnliche Konten, die sich unter einem Oberbegriff zusammenfassen lassen. Beziffert werden sie zumeist mit den Ziffern 0 bis 9. Jede Kontenklasse ist jeweils in zehn Kontengruppen unterteilt und jede Kontengruppe wiederum in zehn Kontenarten. Eine weitere Untergliederung in Kontenunterarten ist selbstverständlich möglich. Bei einer vierstelligen Kontonummer repräsentiert die erste Ziffer also jeweils die Kontenklasse, die zweite Ziffer die Kontengruppe, die dritte Ziffer die Kontenart und die vierte Ziffer die Unterkontenart. Ein Beispiel dazu gibt Abbildung 3-1.
27
3.1
3
Technik der Buchführung
Abbildung 3-1:
1
4
0
Dekadischer Kontenrahmenaufbau
1 Unterkontenart:
Forderungen aus Lieferung/Leistung gegen Kunden Müller
Kontenart:
Forderungen aus Lieferung/Leistung
Kontengruppe:
Forderungen des Umlaufvermögens
Kontenklasse:
Finanz-Umlaufvermögen und kurzfristige Verbindlichkeiten
Der für dieses Buch zugrunde gelegte Kontenplan ist dreifach untergliedert. Die zu bebuchenden Konten beginnen demnach mit der Kontonummer 001 und enden bei der Kontonummer 999. Beim Aufbau von Kontenrahmen ist danach zu unterscheiden, ob der Kontenrahmen ausschließlich Konten der Finanzbuchführung beinhaltet oder darüber hinaus auch Konten der Betriebsbuchführung oder der Kostenrechnung umfasst. Kontenrahmen, die sich auf die Konten der Finanzbuchführung beschränken, werden in der Regel nach dem Bilanzgliederungs- oder Abschlussprinzip gegliedert. Sie orientieren sich an der gesetzlich verankerten Bilanz- und GuV-Gliederung und umfassen demnach Aktiv-, Passiv-, Aufwands- und Ertragskonten. Bei Kontenrahmen, die darüber hinaus auch Konten für die Kostenrechnung beinhalten, erfolgt die Gliederung nur noch eingeschränkt nach dem Bilanzgliederungs- oder Abschlussprinzip. Die Kontenrahmen werden vielmehr nach dem Prozessgliederungsprinzip eingeteilt, die Konten der Kostenrechnung beispielsweise getrennt nach Kostenarten-, Kostenstellen- oder Kostenträgerkonten.20 Je nachdem, ob nun Verbindungen zwischen den Konten der Finanzbuchführung und der Kostenrechnung bestehen, wird von Einkreis- oder von Zweikreissystemen gesprochen. Beim Zweikreissystem werden die Konten der Finanzbuchführung und der Kostenrechnung strikt getrennt. Der Industrie-Kontenrahmen (IKR) beinhaltet beispielsweise zwei getrennte Rechnungskreise. Dabei dient der erste Rechnungskreis der Finanzbuchführung. Er ist nach dem Bilanzgliederungs- oder Abschlussprinzip gegliedert. Der zweite Rechnungskreis beinhaltet Konten zur Kosten- und Leistungs-
20
28
Zur Kostenrechnung vgl. ausführlich Fandel, G./Fey, A./Heuft, B./Pitz, T.: Kostenrechnung, 2. Aufl., Berlin 2004 .
Kontenplan und Kontenrahmen
und Abgrenzungsrechnung. Dieser Rechnungskreis ist wiederum nach dem Prozessgliederungsprinzip aufgebaut. Beim Einkreissystem wird die Kostenrechnung in das Kontensystem der Finanzbuchführung integriert. Als Beispiel für ein Einkreissystem kann der Gemeinschaftskontenrahmen (GKR) genannt werden. Er ist nach dem Prozessgliederungssystem aufgebaut und stellt die Grundlage für den im Rahmen dieses Buchs zugrunde gelegten Kontenplan da (vgl. Abbildung 3-2).
Abbildung 3-2:
Kontenplan in Anlehnung an den Gemeinschaftskontenrahmen
Kontenklasse
Inhalt
0
Anlagen, langfristiges Kapital, RAP
1
Finanz-Umlaufvermögen und kurzfristige Verbindlichkeiten
2
neutrale Aufwendungen und Erträge
3
Material und Handelsware
4
Kostenarten
5
nur für die Kostenrechnung: Kostenstellen
6
frei
7
eigene Erzeugnisse (Bestände)
8
Umsatz und sonstige Zweckerträge
9
Abschlusskonten
Anhand der vorstehenden Abbildung lässt sich der Gedanke der Prozessgliederung gut erläutern. Betrachtet wird der Prozess der Abrechnung am Jahresende. Dabei werden zunächst die Konten der Kontenklasse 0 auf das Schlussbilanzkonto abgeschlossen.21 Die Kontenklasse 0 umfasst mit dem längerfristig gebundenen Kapital und den längerfristigen Finanzierungsquellen sozusagen die Infrastruktur eines Unternehmens. Ausgenommen wird dabei das Eigenkapitalkonto, dessen Saldo den Schlussstein des Schlussbilanzkontos bildet. Daraufhin erfolgt der Abschluss der Konten der Kontenklasse 1. In der Kontenklasse 1 werden das Finanz-Umlaufvermögen sowie das kurzfristige Fremdkapital abgebildet. Auf diesen Konten erfolgt die Abbil21
Vgl. zum Abschluss der Konten ausführlich Kapitel 3.3 „Abschluss des Kontenwerks“.
29
3.1
3
Technik der Buchführung
dung der finanziellen Auswirkungen des täglichen Geschehens. Anschließend können die Konten der Kontenklasse 2 auf das GuV-Konto abgeschlossen werden. Sie enthalten Aufwendungen und Erträge, die nicht unmittelbar durch den Betriebszweck entstehen. Die Kontenklasse 3 umfasst die Material- und Warenkonten. Deren Endbestände werden im Rahmen der Inventur ermittelt und auf das Schlussbilanzkonto übertragen. Anhand dieser Schlussbestände können im Anschluss der Verbrauch an Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen sowie der Wareneinsatz zu Einstandspreisen ermittelt werden. Erst danach kann der Abschluss der relevanten Konten der Kontenklasse 4 auf das GuV-Konto erfolgen. Für die Kostenrechnung sind darüber hinaus Zusatzund Anderskosten zu berücksichtigen. Zur Ermittlung der Bestände an Halb- und Fertigfabrikaten der Kontenklasse 7 erfolgt in den Kontenklassen 5 und 6 die Verrechnung von Zweckaufwand sowie Zusatz- und Anderskosten auf Kostenstellen und Kostenträger. Die Schlussbestände der Kontenklasse 7 werden sodann auf das Schlussbilanzkonto übertragen. Auf Basis der Schlussbestände können wertmäßige Bestandsveränderungen ermittelt werden, die in die Kontenklasse 8 abgeschlossen werden. Die nunmehr vollständigen Konten der Kontenklasse 8 werden anschließend auf das GuV-Konto übertragen, dessen Saldo auf das Eigenkapitalkonto abgeschlossen wird. Das Eigenkapitalkonto wird schließlich als letztes auf das Schlussbilanzkonto abgeschlossen. Der für dieses Buch aus dem vorgestellten Kontenrahmen abgeleitete Kontenplan ist im Anhang abgedruckt.
3.2
Buchungen auf Konten
3.2.1
Das Konto
3.2.1.1
Grundlagen
Wird von der Buchführung gesprochen, so wird oftmals wie selbstverständlich das Wort „doppelt“ hinzugefügt. Das Wort „doppelt“ bezieht sich dabei zum einen darauf, dass, wie weiter unten erläutert, bei der Buchung immer zwei Konten22 angesprochen werden müssen. Aus diesem System lässt sich der Gewinn eines Unternehmens dann auf zwei Arten ermitteln. Zum einen dadurch, dass alle Aufwendungen allen Erträgen des Unternehmens gegenübergestellt werden, zum anderen durch eine Gegenüberstellung aller Aktiv- und Passivkonten. Auf der anderen Seite wird das Wort doppelt auch daraus abgeleitet, dass die Geschäftsvorfälle historisch in zwei Büchern erfasst wurden. Zum einen erfolgte die Erfassung in einem „Grundbuch“, auch Journal genannt, in dem alle Geschäftsvorfälle chronologisch, d. h. in der Reihenfolge ihres Anfalls erfasst wurden. Auf der anderen Seite wurden die Geschäftsvorfälle im „Hauptbuch“ systematisch nach sachlichen 22
30
Das Wort „Konto“ stammt aus dem Italienischen und bedeutet „Rechnung“.
Buchungen auf Konten
Gesichtspunkten auf den entsprechenden Konten aufgezeichnet. Durch die Einführung von Computern kann die „doppelte“ Eintragung in verschiedene Bücher jedoch als veraltet angesehen werden. Die Buchungen werden lediglich als Datensätze erfasst, die anschließend in zeitlichem oder sachlogischem Zusammenhang dargestellt werden können. Auf den Konten findet während des Geschäftsjahres das wirtschaftliche Handeln eines Unternehmens seinen Niederschlag. Beim Aufbau von Konten ist grundsätzlich zwischen der Staffel- und der Kontoform zu unterscheiden. Wichtigste Eigenschaft der Staffelform ist, dass Zu- und Abgänge untereinander geschrieben werden. Im Rahmen der Staffelrechnung wird darüber hinaus auf Basis des Anfangsbestands nach jedem Zu- oder Abgang ein neuer Endbestand ermittelt. Für das Kassenkonto, das die Bargeldbewegungen eines Unternehmens erfasst, sähe dies folgender Maßen aus: Datum 01.01. 03.01.
Kasse (Kto. 100) Vorgang Anfangsbestand Auszahlung an Lieferanten A
-
06.01.
Einzahlung durch Kunde X
+
10.01.
Einzahlung durch Kunde Y
+
15.01.
Auszahlung von Löhnen
-
31.01.
Bezahlung der Miete
-
usw.
Betrag 15.000 4.400 10.600 7.500 18.100 400 18.500 2.400 16.100 1.000 15.100 …
Bei der Darstellung eines Kontos in Staffelform wird nach jedem Geschäftsvorfall der aktuelle Bestand ausgewiesen. Da dies aber nicht notwendigerweise erforderlich ist, wird in der Regel wie bei der Bilanz die vereinfachende Darstellung auf T-Konten gewählt. Anders als bei der Bilanz wird die linke Seite eines Kontos nicht „Aktiva“ sondern „Soll“ genannt und als Sollseite bezeichnet. Die rechte Seite des Kontos wird als Habenseite bezeichnet. Soll 01.01. Anfangsbestand 06.01. Einzahlung durch Kunde X 10.01. Einzahlung durch Kunde Y
100 Kasse EUR 15.000 03.01. 7.500 15.01. 400 31.01. 31.01. 22.900
Auszahlung an Lieferant A Auszahlung von Löhnen Bezahlung der Miete Saldo (Endbestand)
Haben EUR 4.400 2.400 1.000 15.100 22.900
Auf den T-Konten wird am Beispiel des Kassenkontos die Trennung nach Einzahlungen und Auszahlungen offensichtlich. Während der Anfangsbestand und die Einzahlungen in die Kasse auf der linken Seite (Sollseite) des T-Kontos stehen, stehen die Auszahlungen auf der rechten, der Habenseite des T-Kontos. Der Endbestand wird in Form eines Saldos ermittelt. Der Saldo bringt als Residualgröße aus Soll- und Habenwerten das Konto zum Ausgleich. Wenn die Werte auf der Sollseite des Kontos größer
31
3.2
3
Technik der Buchführung
sind als die Werte der Habenseite, entsteht ein Sollsaldo, im umgekehrten Fall ein Habensaldo. Den Konten sind zudem gemäß dem Kontenplan Kontonummern zugeordnet. Außerdem wird anstelle des Datums im Regelfall eine Buchungsnummer gesetzt. Anhand dieser kann dann der zugehörige Geschäftsvorfall schnell ermittelt werden. Jedes Konto des Kontenplans wird nach diesem Muster geführt. Dabei ist grundsätzlich zwischen Bestands- und Erfolgskonten zu unterscheiden (siehe Kapitel 3.2.1.2 und 3.2.1.3). Je nach Konto ist weiterhin zwischen aktivischen und passivischen Konten sowie Aufwands- und Ertragskonten zu unterscheiden. Davon ist auch die Buchung der Geschäftsvorfälle abhängig. Zum Zwecke einer größeren Übersichtlichkeit kann es zudem sinnvoll sein, ein Konto in mehrere Unterkonten zu unterteilen. Beispielsweise werden in der Praxis häufig Forderungen aus Lieferungen und Leistungen nach Kunden getrennt auf einzelnen Debitorenkonten23 gebucht. Die Endbestände dieser Unterkonten bilden beim Abschluss gemeinsam den Endbestand des (Ober-)Kontos.
3.2.1.2
Bestandskonten
Jeder Geschäftsvorfall hat Auswirkungen auf die Bilanz. Nur erscheint es aus wirtschaftlichen Gründen wenig sinnvoll, nach jedem Geschäftsvorfall eine neue Bilanz zu erstellen. Dies sieht auch der Gesetzgeber so, weshalb er die Anfertigung einer Bilanz nur zu Beginn der Geschäftstätigkeit und am Ende eines jeden Geschäftsjahres zwingend vorschreibt. Bezeichnet man die Stichtagsbilanz als Bestandsrechnung, bedarf es folglich zwischen den Bilanzstichtagen einer Bewegungsrechnung. Diese Bewegungsrechnung erfolgt auf den so genannten Bestandskonten. Schwierigkeiten bei der Auflösung der Bilanz in Bestandskonten sind häufig darin begründet, dass insbesondere Anfängern oftmals nicht klar ist, auf welcher Seite des Kontos die Anfangsbestände, Zu- und Abgänge sowie die Endbestände einzutragen sind. Dabei ist ein Blick auf die Bilanz hilfreich, da die Systematik der Bilanz bei der Auflösung in Bestandskonten übernommen wird. Es gilt nämlich die Faustformel, dass die Anfangsbestände von Aktivkonten, also Bilanzpositionen, die auf der linken Seite der Bilanz stehen, stets auf die linke Seite, die Sollseite der Konten übernommen werden und die Anfangsbestände von Passivkonten, also Bilanzpositionen, die auf der rechten, der Habenseite der Bilanz stehen, stets auf der Habenseite der Konten eingetragen werden. Dementsprechend werden Zugänge (Abgänge) auf Aktivkonten auf der Sollseite (Habenseite) des Kontos gebucht und Zugänge (Abgänge) auf Passivkonten auf der Habenseite (Sollseite) des Kontos gebucht. Im Rahmen des Kontenabschlusses werden die Bestände auf den Konten ermittelt. Dies geschieht unter anderem zum Ende des Geschäftsjahres bei der Ermittlung der
23
32
Debitor (lat. Schuldner) bedeutet, dass unser Kunde Waren von uns auf Kredit bezogen hat.
Buchungen auf Konten
Endbestände. Es kann aber auch zu jedem anderen denkbaren Zeitpunkt in Form einer Ermittlung von Zwischenständen geschehen. Dabei werden auf beiden Seiten des Kontos die Summen gebildet und die Differenz aus beiden Summen (der Saldo) wird auf die betragsmäßig kleinere Kontenseite eingetragen. Mit der Bildung des Saldos wird dafür Sorge getragen, dass die Summen der Beträge auf der Soll- und auf der Habenseite immer gleich groß sind. Dies führt zu folgenden Kontenbildern bei Aktivund Passivkonten: Aktivkonto Kasse (Kto. 100): Soll Anfangsbestand Einzahlung durch Kunde X Einzahlung durch Kunde Y Einzahlung durch Kunde Z
100 Kasse EUR 9.500 Auszahlung an Lieferant A 7.500 Auszahlung von Löhnen 680 Bezahlung der Miete 2.150 Saldo (Endbestand) 19.830
Haben EUR 4.700 3.200 3.000 8.930 19.830
Der Anfangsbestand in Höhe von 9.500 ist im Soll einzutragen. Einzahlungen bzw. Zugänge erhöhen den Kassenbestand und sind demnach ebenfalls auf der Sollseite des Kontos einzutragen. Demgegenüber verringern Auszahlungen bzw. Abgänge den Kassenbestand und sind auf der Habenseite zu verzeichnen. Der Saldo steht beim Kassenkonto auf der Habenseite, es handelt sich somit um einen Sollsaldo. Man sieht, die Summe der Beträge ist auf beiden Seiten gleich hoch. Das Konto ist ausgeglichen. Passivkonto Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen (Kto. 160): 160 Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen EUR 20.000 Anfangsbestand Begleichung Verb. Lieferant A 7.500 Einkauf Ware auf Ziel Begleichung Verb. Lieferant B 4.300 Einkauf Maschine auf Ziel Begleichung Verb. Lieferant C Saldo (Endbestand) 6.900 Einkauf Rohstoffe auf Ziel 38.700 Soll
Haben EUR 25.000 4.700 3.000 6.000 38.700
Beim Konto Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen als Beispiel für ein Passivkonto wird der Anfangsbestand auf der Habenseite des Kontos eingetragen. Erhöhungen der Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen werden als Zugänge bezeichnet und sind ebenfalls auf der Habenseite des Kontos einzutragen. Verminderungen oder Abgänge von Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen werden auf der Sollseite des Kontos eingetragen, auf der ebenfalls der Endbestand zu finden ist. Grundsätzlich lässt sich daher folgendes Schema für das Buchen auf Aktiv- und Passivkonten ableiten (vgl. Abbildung 3-3).
33
3.2
3
Technik der Buchführung
Abbildung 3-3: Soll
Systematik von Aktiv- und Passivkonten im Überblick Aktivkonten
Anfangsbestand
Zugänge
Haben Soll
Passivkonten
Abgänge
Abgänge
Endbestand
Endbestand
Haben Anfangsbestand
Zugänge
Einen Spezialfall stellen Konten dar, die im Laufe einer Periode vom Aktivkonto zum Passivkonto werden, bzw. umgekehrt. Möglich ist dies beispielsweise beim Bankkonto (Kto. 113), wenn die Abgänge höher sind, als der positive Anfangsbestand und die Zugänge. Das Konto „rutscht“ in die roten Zahlen.24 Die Bilanz ändert sich durch Geschäftsvorfälle. Doch nicht jeder Geschäftsvorfall hat dieselben Auswirkungen auf die Bilanz. Grundsätzlich sind vier ausschließlich die Bilanz betreffende Arten von Geschäftsvorfällen zu unterscheiden, die in den folgenden Beispielen illustriert werden. 1. Aktivtausch: Wie der Name schon sagt, hat ein als Aktivtausch zu bezeichnender Geschäftsvorfall Auswirkungen auf die Aktivseite der Bilanz. Dabei erhöht sich bei einem Aktivtausch eine Position stets um den Betrag, um den sich eine andere Position auf der Aktivseite vermindert. Die Bilanzsumme bleibt folglich unverändert. Beispiel: Die zwei Konten „Maschinen und maschinelle Anlagen“ (Kto. 010) und „Kasse“ (100) haben jeweils einen Anfangsbestand (AB) von 10.000 €. Es erfolgt ein Kauf einer Maschine für 1.200 € (ohne Vorsteuer) gegen Barzahlung (Buch.-Nr. 010). S 010 Maschinen und maschinelle Anlagen H Buch.-Nr. Betrag Buch.-Nr. Betrag AB 10.000 Saldo 11.200 (010) 1.200 11.200 Summe 11.200 Summe
S Buch.-Nr. AB Summe
100 Kasse Betrag Buch.-Nr. 10.000 (010) Saldo 10.000 Summe
H Betrag 1.200 8.800 10.000
Die Sollseite des Kontos „Maschinen und maschinelle Anlagen“ erhöht sich um 1.200 €, der Bestand an Bargeld verringert sich um 1.200 €. Die Summe der Salden beträgt nach diesem Geschäftsvorfall im Vergleich zur Summe der Anfangsbestände nach wie vor 20.000 € (Saldo Kto. 010: 11.200 € + Saldo Kto. 100: 8.800 €). Insofern hat sich auch die Bilanzsumme nicht verändert.
24
34
Das Gegenteil zu den „roten Zahlen“ sind die „schwarzen Zahlen“; in den Anfängen der Buchhaltung wurden Guthaben in schwarzer Tinte und Schulden in roter Tinte notiert.
Buchungen auf Konten
2. Passivtausch: Entsprechendes gilt für den Passivtausch auf der Passivseite der Bilanz. Auch hier bleibt die Bilanzsumme unverändert. Beispiel: Die zwei Konten „Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung“ (Kto. 160) und „Schuldwechsel“ (Kto. 180) haben jeweils einen Anfangsbestand von 20.000 €. Nun erfolgt eine Umwandlung einer Verbindlichkeit aus Lieferung und Leistung in eine Wechselverbindlichkeit in Höhe von 10.000 € (Buch.-Nr. 020). S 160 Verb. aus Lieferung/Leistung Buch.-Nr. Betrag Buch.-Nr. (020) 10.000 AB Saldo 10.000 20.000 Summe Summe
H Betrag 20.000
S Buch.-Nr. Saldo
20.000
Summe
180 Schuldwechsel Betrag Buch.-Nr. 30.000 AB (020) 30.000 Summe
H Betrag 20.000 10.000 30.000
Das Konto „Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen“ verringert sich um 10.000 €, während sich der Saldo des Kontos „Wechselverbindlichkeiten“ um 10.000 € erhöht. 3. Aktiv-Passiv-Mehrung: Bei einer Aktiv-Passiv-Mehrung, diese wird auch als Bilanzverlängerung bezeichnet, verändert sich die Bilanzsumme, indem sich eine Position auf der Aktivseite und eine Position auf der Passivseite um den gleichen Betrag erhöhen. Beispiel: Aufnahme eines Bankkredits in Höhe von 20.000 €, das Geld wird auf das Geschäftskonto überwiesen. Dies hat einen Anfangsbestand von 3.000 € (Buch.-Nr. 030). S 063 Verbindlichkeiten ggü. Banken H Buch.-Nr. Betrag Buch.-Nr. Betrag Saldo 20.000 (030) 20.000 Summe
20.000 Summe
20.000
S Buch.-Nr. AB (030) Summe
113 Bank-Kontokorrent Betrag Buch.-Nr. 3.000 Saldo 20.000 23.000 Summe
H Betrag 23.000 23.000
Das Konto „Bank-Kontokorrent“ (Kto. 113) auf der Aktivseite erhöht sich ebenso um 20.000 € wie das Konto „Verbindlichkeiten gegenüber Banken“ (Kto. 063) auf der Passivseite. 4. Aktiv-Passiv-Minderung: Entsprechendes gilt bei einer auch als Bilanzverkürzung bezeichneten AktivPassiv-Minderung. Hierbei verringert sich eine Position auf der Aktivseite um den gleichen Betrag wie eine Position auf der Passivseite. Beispiel: Überweisung einer fälligen Lieferantenrechnung in Höhe von 15.000 € (Buch.-Nr. 040).
35
3.2
3
Technik der Buchführung
S Buch.-Nr. AB Summe
113 Bank-Kontokorrent Betrag Buch.-Nr. 23.000 (040) Saldo 23.000 Summe
H Betrag 15.000 8.000 23.000
S 160 Verb. aus Lieferung/Leistung Buch.-Nr. Betrag Buch.-Nr. (040) 15.000 AB Saldo 5.000 20.000 Summe Summe
H Betrag 20.000 20.000
Hierbei verringert sich der Saldo des Kontos „Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen“ (Kto. 160) ebenso um 15.000 € wie das Konto „BankKontokorrent“ (Kto. 113) auf der Aktivseite. Bei den genannten Geschäftsvorfällen wurden bislang nur erfolgsneutrale Geschäftsvorfälle genannt. Es gibt jedoch auch Geschäftsvorfälle, die Einfluss auf den Gewinn des Unternehmens haben. Auf diese Geschäftsvorfälle wird im Rahmen des folgenden Kapitels näher eingegangen.
3.2.1.3
Erfolgskonten
Da in der betrieblichen Praxis neben erfolgsneutralen Geschäftsvorfällen auch erfolgswirksame Geschäftsvorfälle vorkommen, werden zur vollständigen Abbildung in der Finanzbuchhaltung zusätzlich zu den Bestandskonten Erfolgskonten benötigt. Erfolgswirksame Geschäftsvorfälle führen zu einer Eigenkapital- bzw. Reinvermögensänderung. Verdeutlicht sei dies an folgendem Beispiel: Als einzigen Vermögensgegenstand des Unternehmens Stüfken sei ein Bankkonto mit einem Betrag von 1.000 € vorhanden. Schulden hat das Unternehmen keine. Demnach liegt Eigenkapital in Höhe von 1.000 € vor. Am Monatsende wird ein Zinsertrag in Höhe von 100 € auf das Bankkonto überwiesen (Buch.-Nr. 050). S Buch.-Nr. AB (050) Summe
113 Bank-Kontokorrent Betrag Buch.-Nr. 1.000 Saldo 100 1.100 Summe
H Betrag 1.100 1.100
S Buch.-Nr. Saldo Summe
245 Zinserträge Betrag Buch.-Nr. 100 (050) 100 Summe
H Betrag 100 100
Nach Überweisung der Zinsen weist das Bankkonto einen Bestand von 1.100 € aus. Es hat ein Zuwachs von Mitteln stattgefunden. Das Eigenkapital beträgt nun 1.100 €. Analog zum gewählten Beispiel eines Ertragskontos haben Aufwandskonten negativen Einfluss auf das Eigenkapital. Die buchhalterische Darstellung dieses Einflusses wird im Kapitel 3.3.1 näher erläutert. Bei den Erfolgskonten werden getrennte Konten für Aufwendungen und Erträge geführt, die demnach als Aufwands- oder als Ertragskonto bezeichnet werden. Genau wie bei den Bestandskonten können auch Erfolgskonten Unterkonten enthalten, in denen beispielsweise Umsatzerlöse einzelnen Kunden zugeordnet werden. Aus der Gliederung der Gewinn- und Verlustrechnung von Kapitalgesellschaften in § 275 Abs. 2 HGB wird deutlich, welche unterschiedlichen Aufwands- und Ertragskonten geführt werden sollten. So sind sinnvollerweise Aufwandskonten für
36
Buchungen auf Konten
Materialaufwand,
Personalaufwand,
Abschreibungen,
sonstige betriebliche Aufwendungen,
Zinsen und ähnliche Aufwendungen,
außerordentliche Aufwendungen und
Steuern
sowie Ertragskonten für
Umsatzerlöse
sonstige betriebliche Erträge,
Erträge aus Beteiligungen,
Erträge aus anderen Wertpapieren und Ausleihungen des Finanzanlagevermögens,
sonstige Zinsen und ähnliche Erträge und
außerordentliche Erträge
zu führen. Anders als bei den Bestandskonten, bei denen auf Basis der Anfangsbestände sowie der Zu- und Abgänge am Ende der Buchungsperiode der Endbestand ermittelt wird, sind die Erfolgskonten zu Beginn des Geschäftsjahres „leer“. Es ist kein Anfangsbestand vorhanden. Auch bei den erfolgswirksamen Buchungen werden nach dem Grundsatz der doppelten Buchführung stets zwei Konten angesprochen, ein Soll- und ein Habenkonto. Dabei kann festgehalten werden, dass Aufwandsbuchungen, also Buchungen, die das Eigenkapital verringern, auf der Sollseite eines Erfolgskontos und Ertragsbuchungen – Geschäftsvorfälle, die zu einer Mehrung des Eigenkapitals führen – auf der Habenseite eines Erfolgskontos gebucht werden. Die Gegenbuchung erfolgt bei solchen erfolgswirksamen Geschäftsvorfällen in der Regel auf Bestandskonten. Erfolgswirksame Geschäftsvorfälle führen zu Bestandsminderungen oder Bestandsmehrungen auf den Bestandskonten, wie die folgenden Fälle zeigen. Beispiel: Bestandsminderung Aktivkonto Barauszahlung von Löhnen an Mitarbeiter in Höhe von 1.000 € (Buch.-Nr. 060). S Buch.-Nr. AB Summe
100 Kasse Betrag Buch.-Nr. 5.000 (060) Saldo 5.000 Summe
H Betrag 1.000 4.000 5.000
S H 430 abgerechnete Löhne und Gehälter Buch.-Nr. Betrag Buch.-Nr. Betrag (060) 1.000 Saldo 1.000 Summe
1.000 Summe
1.000
37
3.2
3
Technik der Buchführung
Hier führt die Barauszahlung zu einer Bestandsminderung auf dem Aktivkonto Kasse. Sie wird im Haben gebucht. Auszahlungen für Löhne und Gehälter stellen Aufwand dar. Sie werden auf dem Erfolgskonto „abgerechnete Löhne und Gehälter“ (Kto. 430) im Soll gebucht. Beispiel: Bestandsmehrung Passivkonto Überweisung von Löhnen an Mitarbeiter in Höhe von 1.000 € (Buch.-Nr. 070). S Buch.-Nr. Saldo Summe
113 Bank-Kontokorrent Betrag Buch.-Nr. 11.000 AB (070) 11.000 Summe
H Betrag 10.000 1.000 11.000
S H 430 abgerechnete Löhne und Gehälter Buch.-Nr. Betrag Buch.-Nr. Betrag (070) 1.000 Saldo 1.000 Summe
1.000 Summe
1.000
Das Konto „Bank-Kontokorrent“ (Kto. 113) hat bereits einen negativen Anfangsbestand. Die Überweisung der Löhne führt zu einem weiteren Abfluss von Geld vom Bankkonto und somit zu einer Bestandsmehrung auf dem Passivkonto „BankKontokorrent“. Beispiel: Bestandsmehrung Aktivkonto Barverkauf von Handelsware in Höhe von 1.500 € (ohne Umsatzsteuer) (Buch.-Nr. 080).25 S Buch.-Nr. AB (080) Summe
100 Kasse Betrag Buch.-Nr. 5.000 Saldo 1.500 6.500 Summe
H Betrag 6.500 6.500
S 850 Umsatzerlöse Handelsware Buch.-Nr. Betrag Buch.-Nr. Saldo 1.500 (080) Summe
1.500 Summe
H Betrag 1.500 1.500
Der Barverkauf der Handelsware führt zu Einzahlungen in die Kasse und somit zu einer Bestandsmehrung auf dem Aktivkonto „Kasse“. Beispiel: Bestandsminderung Passivkonto Guthabenzinsen in Höhe von 200 € werden auf das Bankkonto gutgeschrieben (Buch.Nr. 090). S Buch.-Nr. (090) Saldo Summe
113 Bank-Kontokorrent Betrag Buch.-Nr. 200 AB 9.800 10.000 Summe
H Betrag 10.000
S Buch.-Nr. Saldo
10.000
Summe
245 Zinserträge Betrag Buch.-Nr. 200 (090) 200 Summe
H Betrag 200 200
Durch die Überweisung der Guthabenzinsen auf das Bankkonto verringern sich die Schulden bei der Bank. Es kommt zu einer Bestandsminderung auf dem Passivkonto „Bank-Kontokorrent“. Grundsätzlich erhöht sich bei einem positiv erfolgswirksamen Geschäftsvorfall (Ertrag) eine Vermögensposition auf der Aktivseite oder verringert sich eine Schuldenpo25
38
Warum es sich bei dem Konto „Umsatzerlöse für Handelsware“ (Kto. 850) um kein Bestandskonto handelt, obwohl durch den Verkauf der Bestand an Handelsware sinkt, wird ausführlich in Kapitel 4.4 „Warenverkehr“ erläutert.
Buchungen auf Konten
sition auf der Passivseite der Bilanz. Negativ erfolgswirksame Geschäftsvorfälle (Aufwand) führen grundsätzlich zu einer Verringerung einer Vermögensposition auf der Aktivseite oder einer Erhöhung einer Schuldenposition auf der Passivseite der Bilanz. Die Gegenbuchung erfolgt letztendlich im Eigenkapital, da die Aufwands- und Ertragskonten auf das GuV-Konto und das GuV-Konto auf das Eigenkapitalkonto abgeschlossen werden.26 Achtung: Der Umkehrschluss aus dem gerade Gesagten ist nicht ohne weiteres zu ziehen. In diesem Fall sind nicht alle Buchungen im Eigenkapital automatisch erfolgswirksam. Beispielsweise erhöht eine Bareinlage durch den Unternehmer zwar den Bestand der Position „Kasse“ und das Eigenkapital, erfolgswirksam ist der Geschäftsvorfall jedoch nicht. Genauso verhält es sich mit Privatentnahmen. Den Besonderheiten des Eigenkapitalkontos widmet sich das folgende Kapitel.
3.2.1.4
Eigenkapitalkonten
In den beiden vorherigen Kapiteln wurden mit den Bestands- und Erfolgskonten Konten eingeführt, auf denen erfolgsneutrale oder erfolgswirksame Geschäftsvorfälle gebucht werden. Ein Konto, das sowohl erfolgswirksame als auch erfolgsneutrale Buchungen umfasst, ist das Eigenkapitalkonto. Im Rahmen dieses Buches wird häufig vom Eigenkapitalkonto als einzelnem Konto gesprochen. Je nach Gesellschaftsform werden in Unternehmen jedoch auch mehrere Eigenkapitalkonten geführt und ggf. auch unterschiedlich bezeichnet. Der Kontenplan führt in der Kontengruppe 07 zehn unterschiedliche Eigenkapitalkonten, wobei die Konten 075 und 076 als Kapitalkonten für Einzelunternehmen und Personengesellschaften geführt werden, die restlichen Konten kommen nur in Kapitalgesellschaften vor. Vereinfachend wird im Folgenden jedoch davon ausgegangen, dass als Kapitalkonto stets das Konto 075 angesprochen wird, es sei denn, in der Aufgabenstellung wird explizit die Buchung auf anderen Kapitalkonten gefordert. Erfolgswirksame Geschäftsvorfälle wirken auf das Eigenkapitalkonto, indem der Saldo des GuV-Kontos auf das EK-Konto abgeschlossen wird. Das GuV-Konto enthält die Salden aller Erfolgskonten (siehe auch Kapitel 3.3.1). Wie bei allen anderen Erfolgskonten werden auch beim Eigenkapitalkonto positive Erfolgsbeiträge – also Gewinne – im Haben und negative Erfolgsbeiträge – also Verluste – im Soll gebucht. Beispiel: Gewinn Im Geschäftsjahr ist ein Gewinn in Höhe von 3.000 € erwirtschaftet worden. Dieser Gewinn wird vom GuV-Konto auf das Eigenkapitalkonto umgebucht (Buch.-Nr. 100).
26
Vgl. hierzu Kapitel 3.3.1 „Das GuV-Konto“.
39
3.2
3
Technik der Buchführung
S Buch.-Nr. Aufw. (100) Summe
989 GuV-Konto Betrag Buch.-Nr. 7.000 Erträge 3.000 10.000 Summe
H Betrag 10.000
S Buch.-Nr. Saldo
10.000
Summe
075 Eigenkapitalkonto Betrag Buch.-Nr. 13.000 AB (100) 13.000 Summe
H Betrag 10.000 3.000 13.000
Auf dem GuV-Konto wurden Erträge in Höhe von 10.000 € und Aufwendungen in Höhe von 7.000 € gebucht. Demnach verbleibt ein Gewinn von 3.000 €. Dieser Gewinn führt zu einem Zugang auf dem Kapitalkonto und wird dementsprechend auf der Habenseite gebucht. Der neue Endbestand des Kapitalkontos beträgt 13.000 €. Beispiel: Verlust Im Geschäftsjahr ist ein Verlust in Höhe von 3.000 € erwirtschaftet worden. Dieser wird wiederum auf das Eigenkapitalkonto umgebucht (Buch.-Nr. 110). S Buch.-Nr. Aufw. Summe
989 GuV-Konto Betrag Buch.-Nr. 10.000 Erträge (110) 10.000 Summe
H Betrag 7.000 3.000 10.000
S Buch.-Nr. (110) Saldo Summe
075 Eigenkapitalkonto Betrag Buch.-Nr. 3.000 AB 7.000 10.000 Summe
H Betrag 10.000 10.000
In diesem Fall wird der Verlust in Höhe von 3.000 € als Abgang auf dem Kapitalkonto erfasst und auf der Sollseite eingetragen. Darüber hinaus finden auf dem Kapitalkonto auch erfolgsneutrale Buchungen statt. Sie umfassen häufig Bewegungen zwischen der Privatsphäre eines Unternehmers und dem Unternehmen selbst. Als Unterkonto des Kapitalkontos wird in aller Regel ein Privatkonto geführt. Die Vorgehensweise bei erfolgsneutralen Privatbuchungen wird ausführlich im Kapitel „Das Konto ‚Privat’“ erläutert.27 Weiterhin fallen erfolgsneutrale Buchungen im Eigenkapital beispielsweise durch Kapitalerhöhungen oder durch Dividendenzahlungen bei Kapitalgesellschaften an. Beispiel: Erfolgsneutrale Eigenkapitalmehrung Die Grewing GmbH gehört den zwei Gesellschaftern Kemper und Hirsch zu je gleichen Teilen. Aufgrund zukünftigen Investitionsbedarfs haben sie sich entschlossen, einen dritten Gesellschafter mit einem gleichen Anteil zu beteiligen. Der für den Anteil zu zahlende Preis beträgt 100.000 €. Das Stammkapital (Kto. 070) wird auf 37.500 € erhöht (Buch.-Nr. 120). Der über den Anteil hinausgehende Rest des Kaufpreises wird in die Kapitalrücklage (Kto. 079) eingestellt (Buch.-Nr. 130). Der neue Gesellschafter, Herr Deutz, überweist das Geld auf das Firmenkonto. S H 070 gezeichnetes Kapital/Stammkapital Buch.-Nr. Betrag Buch.-Nr. Betrag Saldo 37.500 AB 25.000 (120) 12.500 37.500 Summe 37.500 Summe
27
40
Vgl. hierzu Kapitel 4.6 „Das Konto ‚Privat’“.
S Buch.-Nr. Saldo Summe
079 Kapitalrücklage Betrag Buch.-Nr. 87.500 (130)
H Betrag 87.500
87.500 Summe
87.500
Buchungen auf Konten
S Buch.-Nr. (120) (130) Summe
113 Bank-Kontokorrent Betrag Buch.-Nr. 12.500 Saldo 87.500 100.000 Summe
H Betrag 100.000 100.000
Die Beteiligung des zusätzlichen Gesellschafters führt zu einer Erhöhung des Stammkapitals und der Kapitalrücklage. Dies führt insgesamt zu einer Erhöhung des Eigenkapitals um 100.000 €. Die Zugänge werden jeweils auf der Habenseite der Kapitalkonten erfasst. Beispiel: Erfolgsneutrale Eigenkapitalminderung Der Fall einer erfolgsneutralen Eigenkapitalminderung liegt beispielsweise bei der Dividendenzahlung einer Aktiengesellschaft an ihre Aktionäre vor. Beispiel: Die Schula AG zahlt an ihre Aktionäre pro Aktie eine Dividende von 0,42 €. Insgesamt sind 100.000 Aktien ausgegeben worden. Die Zahlung erfolgt aus den anderen Gewinnrücklagen (Kto. 074) (Buch.-Nr. 140). S Buch.-Nr. (140) Saldo Summe
074 andere Gewinnrücklagen Betrag Buch.-Nr. 42.000 AB 28.000 70.000 Summe
H Betrag 70.000
S Buch.-Nr. AB
70.000
Summe
113 Bank-Kontokorrent Betrag Buch.-Nr. 50.000 (140) Saldo 50.000 Summe
H Betrag 42.000 8.000 50.000
Die Auszahlung der Dividende an die Aktionäre führt zu einer Verringerung des Eigenkapitals um 42.000 €. Diese wird auf der Sollseite des Kapitalkontos erfasst. Der Saldo des Eigenkapitalkontos (bzw. der Eigenkapitalkonten) wird auf das Schlussbilanzkonto abgeschlossen und bringt dieses zum Ausgleich. D. h., wenn alle Geschäftsvorfälle einer Periode richtig gebucht worden sind, dann stellt der Saldo des Eigenkapitalkontos/der Eigenkapitalkonten exakt die Differenz aus Aktiva und Passiva dar.
3.2.2
Der Buchungssatz
Ein Geschäftsvorfall spricht immer mindestens zwei Konten an, wobei jeweils mindestens eine Buchung auf der Sollseite (Sollbuchung) und eine Buchung auf der Habenseite (Habenbuchung) notwendig sind. Zur Vorbereitung der Geschäftsvorfälle für das Buchen hat es sich als zweckmäßig erwiesen, Buchungssätze zu formulieren. Dabei wird grundsätzlich so vorgegangen, dass zunächst das Konto für die Sollbuchung und anschließend das Konto für die Habenbuchung genannt wird. In der ursprünglichen Vorgehensweise wird zusätzlich der Buchungsbetrag auf dem jeweiligen Konto genannt. Der Buchungssatz beginnt mit dem Wörtchen „per“ und zwischen den Sollund den Habenkonten wird das Wort „an“ genannt.
41
3.2
3
Technik der Buchführung
Fall 1a Einkauf von Handelsware gegen Rechnung in Höhe von 2.000 € (ohne Umsatzsteuer). Der ausführliche Buchungssatz dazu lautet: Per Handelsware 2.000 € an Verbindlichkeiten aus Lieferung und Leistung 2.000 €. Vereinfachend wird in der Regel das Wort „per“ weggelassen, bei gleichen Beträgen der Betrag nur einmal am Schluss genannt sowie die Einheit € weggelassen: Handelsware an Verbindlichkeiten aus Lieferung und Leistung 2.000. In den vorherigen Kapiteln wurde bereits deutlich, dass den unterschiedlichen Konten gemäß dem Kontenplan Kontonummern zugeordnet sind. Insbesondere bei elektronischen Finanzbuchhaltungssystemen ist so ein einfacheres und schnelleres Buchen möglich. Zu Übungszwecken werden die Buchungssätze daher im Folgenden jeweils in der ausführlichen Form mit Kontenbezeichnungen sowie als reduzierter Buchungssatz mit Kontennummern dargestellt. Dabei wird im reduzierten Buchungssatz zusätzlich das Wort „an“ durch einen Schrägstrich ersetzt. Weiterhin erfolgt die bereits gewohnte Eintragung der Geschäftsvorfälle auf T-Konten.
Fall 1b Für das obige Beispiel ergibt sich folgende Darstellung (Buch.-Nr. 010): Buch.Nr. (010) S Nr. (010) Summe
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz 2.000
Handelsware an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung
Kto. 160
390 Wareneinkaufskonto Betrag Nr. Kto. 2.000 Saldo 2.000 Summe
H Betrag 2.000 2.000
S Nr. Saldo Summe
Kto.
390/160
160 Verbindlichkeiten LuL Betrag Nr. Kto. 2.000 (010) 390 2.000 Summe
2.000 H Betrag 2.000 2.000
Zur besseren Nachvollziehbarkeit wird auf den T-Konten im Folgenden jeweils auch das Konto eingetragen, auf dem die jeweilige Gegenbuchung (Gegenkonto) erfolgt. In diesem Beispiel findet die Sollbuchung auf dem Konto 390 statt. Die Kontonummer 160 auf der Sollseite des Kontos 390 dient als Hinweis auf das Konto, auf dem die zugehörige Habenbuchung stattfindet. Nun kommt es in der Praxis häufig vor, dass Geschäftsvorfälle mehr als eine Buchung auf der Soll- und eine Buchung auf der Habenseite mit sich bringen. In solchen Fällen werden so genannte zusammengesetzte Buchungssätze formuliert. Möglich sind dabei drei unterschiedliche Fälle mit einer Sollbuchung und mehreren Habenbuchungen (Fall 2), mehreren Sollbuchungen und einer Habenbuchung (Fall 3) sowie mehreren Soll- und mehreren Habenbuchungen (Fall 4). Im Folgenden wird anhand der drei
42
Buchungen auf Konten
angesprochenen Fälle jeweils die Buchung als zusammengesetzter und als getrennter Buchungssatz veranschaulicht.
Fall 2 Verkauf von Handelsware gegen Rechnung in Höhe von 11.900 € (inkl. 19 % Mehrwertsteuer)28. Der zusammengesetzte Buchungssatz dazu lautet: Forderungen aus Lieferung/Leistung 11.900 an Umsatzerlöse Handelsware 10.000 Mehrwertsteuer 1.900 Dieser Geschäftsvorfall wird in getrennten Buchungssätzen folgender Maßen gebucht (Buch.-Nr. 020-030): Buch.Nr. (020) (030)
ausführlicher Buchungssatz Forderungen aus Lieferung/Leistung an Umsatzerlöse Handelsware Forderungen aus Lieferung/Leistung an Mehrwertsteuer
reduzierter Buchungssatz 10.000 1.900
140/850 140/175
10.000 1.900
Fall 3 Einkauf von Rohstoffen auf Ziel in Höhe von 5.950 € (inkl. 19 % Vorsteuer). Der zusammengesetzte Buchungssatz dazu lautet: Material 5.000 an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung 5.950 Vorsteuer 950 In getrennten Buchungssätzen wird der Geschäftsvorfall in zwei Buchungssätzen erfasst (Buch.-Nr. 040-050). Buch.Nr. (040) (050)
ausführlicher Buchungssatz Material an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung
reduzierter Buchungssatz 5.000 950
300/160 155/160
5.000 950
Fall 4 Nicht mehr so intuitiv nachvollziehbar ist die Transformation von zusammengesetzten Buchungssätzen in Einzelbuchungssätze, wenn aus einem Geschäftsfall mehrere Sollbuchungen und mehrere Habenbuchungen resultieren. Dies sei an einem Fall verdeutlicht.
28
Vgl. zur Entstehung und Buchung der Mehrwertsteuer Kapitel 4.1 „Umsatzsteuer“.
43
3.2
3
Technik der Buchführung
Der Handwerker Bauauf betreibt ein Baugeschäft. Dabei verrichtet er nicht nur anfallende handwerkliche Tätigkeiten, sondern handelt zudem mit Baustoffen. Von seinem letzten Einkauf beim Baumarkt-Großhandel Früher-Fischer liegt der Kassenzettel zur Buchung vor. Baumarkt Früher-Fischer 48683 Wüllen An der Kreuzung 1-3 Tel.: 02561/94342278 Fax.: 02561/94342279
27.06.07
14:52
Kreissäge Hammer Schmieröl Zement ZW.- SUMME
1,00 10,00 10,00 100,00
SUMME
Nr. 2112 1.428,00 23,80 11,90 10,71
EUR
MwSt. 1 19,00 % MwSt. 2 7,00 % NETTO Barzahlung bar Kartenzahlung Eurocheque Terminal-ID: 790065417 Trans.-Nr.: 9463 Trace.-Nr.: 008719 ec-cash BLZ: 54749006 KONTO: 753918624 VERFALLDATUM: 02/08
1.428,00 238,00 119,00 1.071,00 2.856,00
2.856,00 456,00 0,00 2.400,00 912,00
1.944,00
Zahlung erfolgt STEUER.-NR: 312/5914/11833 AUF WIEDERSEHEN IN WÜLLEN UND EINEN SCHÖNEN TAG WÜNSCHT IHNEN IHR BAUMARKT-PROFI
Baumarkt Früher-Fischer
Die Kreissäge ist als Maschine und die 10 Hämmer sind als Betriebs- und Geschäftsausstattung zu aktivieren. Das Schmieröl ist als Hilfsstoff auf dem Konto 300 zu buchen. Der Zement stellt für Bauauf Handelsware dar. Die Rechnung hat Bauauf zu einem Teil in bar (912 €) und zu einem Teil (1.944 €) per EC-Karte von seinem Bankkonto überwiesen.
44
Buchungen auf Konten
Der zusammengesetzte Buchungssatz dazu lautet: Maschinen Betriebs- und Geschäftsausstattung Material Handelsware Vorsteuer
1.200 an Bank 1.944 200 Kasse 912 100 900 456
Getrennt könnte die Buchung dieses Geschäftsvorfalls so erfolgen (Buch.-Nr. 060-110): Buch.Nr. (060) (070) (080) (090) (100) (110)
ausführlicher Buchungssatz Maschinen und maschinelle Anlagen an Bank Betriebs- und Geschäftsausstattung an Bank Material an Bank Handelsware an Bank Handelsware an Kasse Vorsteuer an Kasse
reduzierter Buchungssatz 1.200 200 100 444 456 456
010/113 030/113 300/113 390/113 390/100 155/100
1.200 200 100 444 456 456
Eine Buchung in getrennten Buchungssätzen wäre aber auch folgender Maßen möglich (Buch.-Nr. 120-170): Buch.Nr. (120) (130) (140) (150) (160) (170)
ausführlicher Buchungssatz Maschinen und maschinelle Anlagen an Kasse Maschinen und maschinelle Anlagen an Bank Betriebs- und Geschäftsausstattung an Bank Material an Bank Handelsware an Bank Vorsteuer an Bank
reduzierter Buchungssatz 912 288 200 100 900 456
010/100 010/113 030/113 300/113 390/113 155/113
912 288 200 100 900 456
Kurzum: Es gibt eine Vielzahl von möglichen Lösungen, oben genannten Geschäftsvorfall in getrennten Buchungssätzen darzustellen. Dies steht jedoch im Gegensatz zu dem verfolgten Ziel, nur eindeutige Lösungen zuzulassen, um den Lesern zu ermöglichen, die Lösungen zu Kontroll- und Übungszwecken nachzuvollziehen. Da eine eindeutige Buchungsregel zur Auflösung von zusammengesetzten Buchungssätzen in getrennte Buchungssätze durchaus komplex wäre, wird auf eine solche Buchungsregel verzichtet. Vielmehr werden im Folgenden die Geschäftsvorfälle so gestaltet, dass eine eindeutige Buchung in getrennten Buchungssätzen möglich ist. Diese Vorgehensweise hat auch aus didaktischen Gründen einige Vorteile. Die Auswirkungen der Geschäftsvorfälle auf die einzelnen Konten können durch getrennte Buchungssätze – vor allem in Zusammenhang mit der beiliegenden CD – transparenter gemacht werden und sind somit insbesondere für Anfänger leichter nachzuvollziehen. Nichtsdestotrotz erfordert die gewählte Vorgehensweise, Vereinbarungen darüber zu treffen, wie Geschäftsvorfälle in getrennte Buchungssätze transformiert werden sollen. Dazu werden im folgenden Kapitel Buchungsregeln formuliert.
45
3.2
3
Technik der Buchführung
3.2.3
Die Buchungsregeln
Bei den Buchungsregeln handelt es sich nicht etwa um gesetzliche Regelungen, sondern um eine Konvention für dieses Buch, mit deren Hilfe einerseits gewährleistet werden kann, dass alle Aufgaben und Beispiele konsistent bearbeitet werden. Andererseits enthält die beiliegende CD Musterlösungen zu den jeweiligen Aufgaben, die auf Basis der im Folgenden vorzustellenden vier Buchungsregeln erstellt wurden.
Buchungsregel I Gehören zu einem Geschäftsvorfall mehrere Buchungssätze, so werden sie in Höhe der Beträge sortiert. Beispiel: Begleichung einer Verbindlichkeit in Höhe von 5.000 €. 2.000 € werden in bar bezahlt, der restliche Betrag vom Bankkonto überwiesen. Richtig: Buch.Nr. (010) (020)
ausführlicher Buchungssatz Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Bank Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Kasse
reduzierter Buchungssatz 3.000 2.000
160/113 160/100
3.000 2.000
Falsch: Buch.Nr. (030) (040)
ausführlicher Buchungssatz Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Kasse Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Bank
reduzierter Buchungssatz 2.000 3.000
160/100 160/113
2.000 3.000
Buchungsregel II Brutto-Buchungen mit zunächst zu hoher Buchung auf einem Konto und anschließender Rückbuchung sind zu vermeiden. Beispiel: Einkauf von Handelsware in Höhe von 2.380 (inkl. 19 % Mehrwertsteuer) auf Ziel. Richtig: Buch.Nr. (050) (060)
46
ausführlicher Buchungssatz Handelsware an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung
reduzierter Buchungssatz 2.000 380
390/160 155/160
2.000 380
Buchungen auf Konten
Falsch: Buch.Nr. (070) (080)
ausführlicher Buchungssatz Handelsware an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Handelsware
reduzierter Buchungssatz 2.380 380
390/160 155/390
2.380 380
Buchungsregel III Umfassen Übungsaufgaben mehrere Geschäftsvorfälle, die zeitlich eindeutig voneinander abgrenzbar sind, so ist in der vorgegebenen Reihenfolge zu buchen. Ist diese Buchungsreihenfolge einmal nicht vorgegeben, dann erfolgen die Buchungen chronologisch. Innerhalb der zeitlichen Vorgaben gelten die Buchungsregeln I und II weiterhin entsprechend. Beispiel: Am 1.10. wurde Miete (6.000 €) für Büroräume der Monate Oktober bis einschließlich März überwiesen und vollständig als Aufwand gebucht. Welche Buchungen fallen im Rahmen der Jahresabschlussarbeiten sowie im Folgejahr an? Richtig: Buch.Nr.
reduzierter Buchungssatz
ausführlicher Buchungssatz Zahlungszeitpunkt
(090)
Sonstiger Zweckaufwand (t) an Bank
(100)
Aktive Rechnungsabgrenzung an sonstiger Zweckaufwand (t)
6.000
470/113
6.000
3.000
098/470
3.000
3.000
470/098
3.000
Abschlussarbeiten Beginn des Folgejahres (110)
Sonst. Zweckaufwand (t+1) an Aktive Rechnungsabgrenzung
Buchungsregel IV Im Rahmen der Übungsaufgaben sind für die Geschäftsvorfälle in der Regel Buchungsnummern vorgegeben, die Sie auch auf der CD wieder finden. Wenn bei den Übungsaufgaben mehr Buchungsnummern vorgesehen sind, als Ihrer Meinung nach benötigt werden, dann füllen Sie die überflüssigen Buchungsnummern mit dem Buchungssatz 199/199 1 auf. Verfahren Sie bei nicht buchungsrelevanten Geschäftsvorfällen genauso. Beispiel: Ein Geschäftspartner stellt uns in Aussicht, in näherer Zukunft Waren im Wert von 2.000 € zu kaufen. Buch.Nr. (120)
ausführlicher Buchungssatz -
reduzierter Buchungssatz 199/199
1
47
3.2
3
Technik der Buchführung
Weiterhin ist Folgendes zu beachten:
Aufwendungen und Erträge des laufenden Geschäftsjahres sind so deutlich wie möglich von Aufwendungen und Erträgen zu trennen, die in vorhergehenden Geschäftsjahren verursacht wurden oder in nachfolgenden Geschäftsjahren verursacht werden.
Es werden bis zum 31.12.2006 ein normaler Umsatzsteuersatz in Höhe von 16 % und ab dem 01.01.2007 ein normaler Umsatzsteuersatz in Höhe von 19 % sowie ein ermäßigter Umsatzsteuersatz in Höhe von 7 % angenommen.29
3.2.4
Übungsaufgaben und Kontrollfragen (mit Lösungen)
Aufgabe 1 Sie sind Geschäftsführer Ihres eigenen Unternehmens. Buchen Sie die folgenden Geschäftsvorfälle in getrennten Buchungssätzen. Beachten Sie dabei die Buchungsregeln. Auf die Berücksichtigung von Umsatzsteuer wird aus Vereinfachungsgründen verzichtet. 1. Einkauf von Material für 1.000 €. Es werden 400 € bar gezahlt, der Rest wird vom Bankkonto überwiesen. (einzutragen unter Buch.-Nr. 010-020) 2. Sie kaufen im Baumarkt ein: Betonmischer (Maschine, 500 €), Winkelschleifer (Betriebs- und Geschäftsausstattung (BuG), 100 €), Schrauben (Material, 50 €) und Lampen (Handelsware, 150 €). Die Zahlung erfolgt per Banküberweisung. (Buch.Nr. 030-060) 3. Sie verkaufen an einen Geschäftspartner Handelswaren im Wert von 200 €. Eine Woche später verkaufen Sie noch mal Waren im Wert von 500 €. Der Geschäftspartner zahlt jeweils in bar. (Buch.-Nr. 070-080) 4. Ihr Vermieter informiert sie darüber, dass die Miete im nächsten Jahr um 500 € höher ausfallen wird. (Buch.-Nr. 090) 5. Ein Geschäftskunde zahlt eine Rechnung in Höhe von 1.000 €. Seine Anzahlung in Höhe von 300 € wird verrechnet. (Buch.-Nr. 100-110) 6. Sie verkaufen eigene Erzeugnisse im Wert von 2.000 €. Es werden 1.100 € sofort in bar bezahlt, über den Restbetrag wird eine Rechnung ausgestellt. (Buch.-Nr. 120130)
29
48
Vgl. hierzu insbes. Kapitel 4.1 „Umsatzsteuer“.
Buchungen auf Konten
Lösung zur Aufgabe 1 Buch.Nr.
reduzierter Buchungssatz
ausführlicher Buchungssatz Buchungssätze zu 1.
(010) (020)
Material an Bank Material an Kasse => Buchungsregel I
(030) (040) (050) (060)
Maschinen an Bank Handelsware an Bank Betriebs- und Geschäftsausstattung an Bank Material an Bank => Buchungsregel I
600 400
300/113 300/100
600 400
500 150 100 50
010/113 390/113 030/113 300/113
500 150 100 50
200
100/850
200
500
100/850
500
199/199
1
700 300
100/140 173/140
700 300
1.100 900
100/830 140/830
1.100 900
Buchungssätze zu 2.
Buchungssätze zu 3. (070) (080)
Verkauf von Handelsware (Teil 1) Kasse an Umsatzerlöse Handelsware Verkauf von Handelsware (Teil 2) Kasse an Umsatzerlöse Handelsware => Buchungsregel III
Buchungssätze zu 4. (090)
nicht buchungsrelevant => Buchungsregel IV
(100) (110)
Kasse an Forderungen aus Lieferung/Leistung Erhaltene Anz. auf Bestellungen an Forderungen aus Lieferung/Leistung => Buchungsregel I
(120) (130)
Kasse an Umsatzerlöse Eigenerz. Forderungen aus Lieferung/Leistung an Umsatzerlöse Eigenerz. => Buchungsregel I, II
Buchungssätze zu 5.
Buchungssätze zu 6.
Aufgabe 2 Welche Geschäftsvorfälle lassen sich aus den folgenden Buchungssätzen ableiten? 1. Bank an Kasse (Nummer der Antwort einzutragen unter Zusatz zu Buch.-Nr. 140) Welche der nachfolgenden Aussagen treffen zu? (1) Geld wird vom Bankkonto abgehoben und in die Kasse eingezahlt. (2) Geld wird aus der Kasse auf das Bankkonto eingezahlt. (3) Keine der Aussagen (1) bis (2) trifft zu. (4) Beide Aussagen (1) und (2) treffen zu. 2. Kasse an Besitzschecks (einzutragen unter Zusatz zu Buch.-Nr. 150) Welche der nachfolgenden Aussagen treffen zu? (1) Es wird ein Scheck ausgestellt. (2) Ein Barscheck wird bei der Bank eingelöst.
49
3.2
3
Technik der Buchführung
(3) Keine der Aussagen (1) bis (2) trifft zu. (4) Beide Aussagen (1) und (2) treffen zu. 3. Sonstige Forderungen an Grundstücke und Gebäude (einzutragen unter Zusatz zu Buch.-Nr. 160) Welche der nachfolgenden Aussagen treffen zu? (1) Wir haben ein Grundstück gekauft. (2) Wir haben noch Einzahlungen aus einem Grundstücksgeschäft zu erwarten. (3) Keine der Aussagen (1) bis (2) trifft zu. (4) Beide Aussagen (1) und (2) treffen zu. 4. Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Handelsware (einzutragen unter Zusatz zu Buch.-Nr. 170) Welche der nachfolgenden Aussagen treffen zu? (1) Ein Kunde gibt Handelsware zurück. (2) Wir kaufen Handelsware. (3) Keine der Aussagen (1) bis (2) trifft zu. (4) Beide Aussagen (1) und (2) treffen zu. Lösung zu Aufgabe 2 1. Antwort der Kontrollfrage: Das Konto „Bank“ wird im Soll angesprochen. Daraus ist eine Mehrung des Bankkontos abzuleiten. Im Gegensatz dazu wird das Konto „Kasse“ im Haben angesprochen. Der Bestand des Kassenkontos vermindert sich. Daraus ergibt sich als richtige Antwort der Geschäftsvorfall: „Geld wird aus der Kasse auf das Bankkonto eingezahlt. (Antwort 2).“ 2. Antwort der Kontrollfrage: Ein Barscheck ist ein Scheck, der bei der Bank gegen Bargeld eingelöst wird. Das Aktivkonto „Kasse“ wird im Soll angesprochen, demnach findet auf diesem Konto eine Mehrung statt. Der Bestand an Besitzschecks vermindert sich. Die richtige Antwort lautet daher: „Ein Barscheck wird bei der Bank eingelöst (Antwort 2).“
50
Buchungen auf Konten
3. Antwort der Kontrollfrage: Die Sonstigen Forderungen nehmen zu, während der Bestand an Grundstücken und Gebäuden abnimmt. Daraus lässt sich ableiten, dass ein Grundstück verkauft worden ist. Die richtige Antwort lautet daher: „Wir haben noch Einzahlungen aus dem Grundstücksgeschäft zu erwarten (Antwort 2).“ 4. Antwort der Kontrollfrage: Der Bestand auf dem Passivkonto Verbindlichkeiten aus Lieferung und Leistung vermindert sich ebenso wie der Bestand auf dem Aktivkonto Handelsware. Die vorgegebenen Antwortmöglichkeiten sind beide falsch. Daher lautet die richtige Antwort: „Keine der Aussagen (1) bis (2) trifft zu (Antwort 3).“
Aufgabe 3 Überlegen Sie, ob es sich jeweils um einen (1) Aktiv- oder (2) Passivtausch, eine (3) Aktiv-Passiv-Mehrung oder (4) -Minderung bzw. einen (5) Ertrag oder (6) Aufwand handelt und formulieren Sie die zugehörigen Buchungssätze. Tragen Sie die Buchungssätze unter den vorgegebenen Buchungsnummern ein. In das Feld „Zusatz“ tragen Sie die Klassifizierung des Geschäftsvorfalls ein. Der Bestand auf dem Bank-Kontokorrent sowie das Eigenkapital seien stets positiv, verzichten Sie aus Vereinfachungsgründen auf die Berücksichtigung der Umsatzsteuer. 1. Erhöhung des gezeichneten Kapitals (Kto. 070) einer Aktiengesellschaft in Höhe von 10.000 €. Das Geld geht auf dem Bankkonto ein. (einzutragen unter Buch.-Nr. 180) 2. Einkauf von Waren im Wert von 750 € in bar. (Buch.-Nr. 190) 3. Überweisung der Miete für das Geschäftslokal in Höhe von 500 €. (Buch.-Nr. 200) 4. Aufnahme eines Darlehens in Höhe von 15.000 €. Der Betrag wird auf das Bankkonto überwiesen. (Buch.-Nr. 210) 5. Abrechnen von Dienstleistungen in Höhe von 3.000 €. Der Kunde erhält die Rechnung, braucht den Betrag aber erst später zu zahlen. (Buch.-Nr. 220) 6. Einzahlungen aus der Kasse auf das Bankkonto in Höhe von 2.500 €. (Buch.-Nr. 230) 7. Einkauf von Möbeln im Wert von 3.400 € in bar. (Buch.-Nr. 240)
51
3.2
3
Technik der Buchführung
8. Tilgung der 1. Kreditrate in Höhe von 1.000 € per Überweisung vom Bankkonto. (Buch.-Nr. 250) 9. Überweisung von Löhnen und Gehältern in Höhe von 2.400 €. (Buch.-Nr. 260) 10. Fälligkeit von Zinsen für das Bankdarlehen (200 €) im abgelaufenen Quartal. Zinsen werden im folgenden Quartal gezahlt. (Buch.-Nr. 270) 11. Umwandlung einer Verbindlichkeit aus Lieferung/Leistung (1.500 €) in einen Schuldwechsel. (Buch.-Nr. 280)
Lösung zur Aufgabe 3 Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Buchungssätze (180) (190) (200) (210) (220) (230) (240) (250) (260) (270) (280)
Bank an Kapitalkonto => Aktiv-Passiv-Mehrung, erfolgsneutral - Zusatz: 3 Handelswaren an Kasse => Aktivtausch, erfolgsneutral - Zusatz: 1 Sonstiger Zweckaufwand an Bank => Aufwand - Zusatz: 6 Bank an Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten => Aktiv-Passiv-Mehrung, erfolgsneutral - Zusatz: 3 Forderungen aus Lieferung/Leistung an Umsatzerlöse eigene Erzeugnisse => Ertrag - Zusatz: 5 Bank an Kasse => Aktivtausch, erfolgsneutral - Zusatz: 1 Betriebs- und Geschäftsausstattung an Kasse => Aktivtausch, erfolgsneutral - Zusatz: 1 Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten an Bank => Aktiv-Passiv-Minderung, erfolgsneutral - Zusatz: 4 abgerechnete Löhne und Gehälter an Bank => Aufwand - Zusatz: 6 Zins, Diskont und ähnliche Aufwendungen an Sonstige Verbindlichkeiten => Aufwand - Zusatz: 6 Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Schuldwechsel => Passivtausch, erfolgsneutral - Zusatz: 2
10.000
113/070
10.000
750
390/100
750
500
470/113
500
15.000
113/063
15.000
3.000
140/830
3.000
2.500
113/100
2.500
3.400
030/100
3.400
1.000
063/113
1.000
2.400
430/113
2.400
200
240/178
200
1.500
160/180
1.500
Aufgabe 4 Welche Aussagen treffen auf die folgenden Geschäftsvorfälle zu? 1. Kasse an Umsatzerlöse (Nummer der Antwort einzutragen unter Zusatz zu Buch.Nr. 290) Welche der nachfolgenden Aussagen treffen zu? (1) Es handelt sich um eine Aktiv-Passiv-Mehrung. (2) Der Geschäftsvorfall ist erfolgsneutral.
52
Buchungen auf Konten
(3) Der Geschäftsvorfall ist zahlungswirksam. (4) Keine der Aussagen (1) bis (3) trifft zu. (5) Mehrere der Aussagen (1) bis (3) treffen zu. 2. Betriebs- und Geschäftsausstattung an Kasse (einzutragen unter Zusatz zu Buch.Nr. 300) Welche der nachfolgenden Aussagen treffen zu? (1) Der Geschäftsvorfall ist erfolgsneutral. (2) Es werden zwei Bestandskonten angesprochen. (3) Es findet ein Aktivtausch statt. (4) Keine der Aussagen (1) bis (3) trifft zu. (5) Mehrere der Aussagen (1) bis (3) treffen zu. 3. Bank an Sonstiger Zweckaufwand (einzutragen unter Zusatz zu Buch.-Nr. 310) Welche der nachfolgenden Aussagen treffen zu? (1) Das Eigenkapital vermindert sich durch den Geschäftsvorfall. (2) Es wurden Erlöse erwirtschaftet. (3) Es findet ein Passivtausch statt. (4) Keine der Aussagen (1) bis (3) trifft zu. (5) Mehrere der Aussagen (1) bis (3) treffen zu. 4. Bank an Kasse (einzutragen unter Zusatz zu Buch.-Nr. 320) Welche der nachfolgenden Aussagen treffen zu? (1) Es handelt sich um eine Aktiv-Passiv-Minderung. (2) Es handelt sich um einen Aktivtausch. (3) Die Frage, um was es sich in diesem Fall handelt, ist vom Bestand auf dem Bankkonto abhängig. (4) Keine der Aussagen (1) bis (3) trifft zu. (5) Mehrere der Aussagen (1) bis (3) treffen zu.
53
3.2
3
Technik der Buchführung
Lösung zu Aufgabe 4 1. Antwort der Kontrollfrage: Der Geschäftsvorfall ist zahlungswirksam. (Antwort 3) 2. Antwort der Kontrollfrage: Mehrere der Aussagen (1) bis (3) treffen zu. (Antwort 5) Richtig sind die Aussagen 1, 2 und 3. 3. Antwort der Kontrollfrage: Keine der Aussagen (1) bis (3) trifft zu. (Antwort 4) 4. Antwort der Kontrollfrage: Die Frage, um was es sich in diesem Fall handelt, ist vom Bestand auf dem Bankkonto abhängig. (Antwort 3)
54
Abschluss des Kontenwerks
3.3
Abschluss des Kontenwerks
Der in den vorherigen Kapiteln bereits ansatzweise skizzierte Prozess der Abschlusserstellung soll nun im Folgenden ausführlich erläutert werden. Dabei wird auch konkret auf die durchzuführenden Abschlussbuchungen eingegangen.
3.3.1
Das GuV-Konto
Bevor auf die Herleitung und den Abschluss des GuV-Kontos eingegangen wird, soll noch einmal kurz der Prozess des Kontenabschlusses an einem Beispiel erläutert werden. Als Beispiel soll das Ertragskonto „Umsatzerlöse für eigene Erzeugnisse“ (Kto. 830) dienen. Die im Laufe des Geschäftsjahres angefallenen Geschäftsvorfälle wurden im linken T-Konto bereits gebucht. Man sieht, dass die jeweiligen Summen auf dem linken T-Konto eine unterschiedliche Höhe haben. Im Rahmen des Kontenabschlusses wird nun der Saldo gebildet. Insgesamt wurden Erlöse in Höhe von 12.600 € erzielt, denen Erlösschmälerungen von 6.600 € gegenüber stehen. Der Saldo beträgt somit 6.000 €. Er wird auf die betragsmäßig kleinere Seite eingetragen, wie im rechten TKonto zu sehen ist. Die gebuchten Beträge summieren sich somit auf beiden Seiten zu 12.600 €. S Nr.
830 Umsatzerlöse eigene Erzeugnisse H Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 113 6.000 140 7.500 100 600 140 3.900 100 1.200 6.600 Summe 12.600 Summe
S Nr.
830 Umsatzerlöse eigene Erzeugnisse H Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 113 6.000 140 7.500 100 600 140 3.900 100 1.200 Saldo 6.000 12.600 Summe 12.600 Summe
Das Konto „Umsatzerlöse für eigene Erzeugnisse“ wird nun im Rahmen der Abschlusserstellung auf das „GuV-Konto“ (989) abgeschlossen. Doch was bedeutet der Ausdruck „auf das GuV-Konto abschließen“? Der im vorstehenden rechten T-Konto eingetragene Saldo bringt das Konto noch nicht zum Ausgleich. Er zeigt lediglich die Differenz aus Erlösen und Erlösschmälerungen an. Um das Konto zum Ausgleich zu bringen, muss eine Umbuchung des Saldos auf das GuV-Konto erfolgen. Dies geschieht mit folgender Abschlussbuchung: Buch.Nr.
reduzierter Buchungssatz
ausführlicher Buchungssatz Abschlussbuchung
(010) S Nr.
6.000
Umsatzerlöse für eigene Erzeugnisse (Saldo) an GuV-Konto
H 830 Umsatzerlöse für eigene Erzeugnisse Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 113 6.000 140 7.500 100 600 140 3.900 100 1.200 Saldo 989 6.000 (010) 12.600 Summe 12.600 Summe
S Nr. Saldo
Summe
Kto.
830/989
989 GuV-Konto Betrag Nr. Kto. 6.000 (010) 830
6.000 Summe
6.000 H Betrag 6.000
6.000
Hinter dem Saldo wird die Kontonummer desjenigen Kontos eingetragen, auf welches das Konto abgeschlossen wird. Der Saldo des Kontos „Umsatzerlöse eigene Erzeug-
55
3.3
3
Technik der Buchführung
nisse“ befindet sich nun auf dem GuV-Konto, während das Konto „Umsatzerlöse eigene Erzeugnisse“ ausgeglichen ist. Grundsätzlich kann festgehalten werden, dass der Abschluss der Aufwandskonten und Ertragskonten am Jahresende nach folgendem Schema erfolgt: GuV-Konto an Aufwandskonten und Ertragskonten an GuV-Konto. Das GuV-Konto wiederum wird in gleicher Weise auf das Eigenkapitalkonto abgeschlossen. Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Abschlussbuchung (020)
6.000
GuV-Konto (Saldo) an Kapitalkonto
S Nr. Kto. Saldo 075 (020) Summe
989 GuV-Konto Betrag Nr. Kto. (010) 830 6.000 6.000 Summe
H Betrag 6.000 6.000
S Nr. Saldo
Kto.
Summe
989/075
075 Kapitalkonto Betrag Nr. Kto. 6.000 (020) 989 6.000 Summe
6.000 H Betrag 6.000 6.000
Folgendes Beispiel verdeutlicht den Abschluss der Erfolgskonten auf das GuV-Konto.
Fall 1 Im abgelaufenen Geschäftsjahr wurden folgende Beträge auf den jeweiligen Erfolgskonten gebucht. S 220 Aufwand aus Abgang Anlagevermögen H Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 3.200
S Nr.
H 221 Aufwand unr./periodenfr. Ursache Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 12.000 2.511 845
S Nr.
H 228 Ertrag aus Rückstellungsauflösung Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 16.000
S Nr.
470 Sonstiger Zweckaufwand Kto. Betrag Nr. Kto. 25.263 3.562
H Betrag 580 400
S Nr.
H 830 Umsatzerlöse für eigene Erzeugnisse Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 2.300 16.000 4.000
S Nr.
850 Umsatzerlöse Handelsware Kto. Betrag Nr. Kto. 690 470
H Betrag 18.000 7.000 4.000
Am Ende des Geschäftsjahres sind nun die Konten auf das GuV-Konto abzuschließen. Im Anschluss daran erfolgt der Abschluss des GuV-Kontos auf das Eigenkapitalkonto. Im Rahmen des Kontenabschlusses kann das Ergebnis des Geschäftsjahres ermittelt werden.
56
Abschluss des Kontenwerks
ausführlicher Buchungssatz
Buch.Nr.
reduzierter Buchungssatz
Abschluss der Erfolgskonten auf das GuV-Konto (030) (040) (050) (060) (070) (080)
27.845 27.840 17.700 16.000 15.356 3.200
GuV-Konto an Sonstiger Zweckaufwand Umsatzerlöse Handelsware an GuV-Konto Umsatzerlöse für eigene Erzeugnisse an GuV-Konto Ertrag aus Rückstellungsauflösung an GuV-Konto GuV-Konto an Aufwand unr./periodenfremder Ursache GuV-Konto an Aufwand aus Abgang Anlagevermögen
S 220 Aufwand aus Abgang Anlagevermögen H Betrag Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. 3.200 (080) 989 3.200
3.200 Summe
Summe
3.200
S H 228 Ertrag aus Rückstellungsauflösung Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag Nr. (060) 989 16.000 16.000
16.000 Summe
Summe
16.000
S Nr.
H 830 Umsatzerlöse für eigene Erzeugnisse Betrag Nr. Kto. Betrag Kto. 2.300 16.000 (050) 989 17.700 4.000 20.000 Summe
Summe S Nr. Kto. (030) 470 (070) 221 (080) 220 Saldo Summe
989 GuV-Konto Betrag Nr. Kto. 27.845 (040) 850 15.356 (050) 830 3.200 (060) 228 15.139 61.540 Summe
20.000
27.845 27.840 17.700 16.000 15.356 3.200
S Nr.
H 221 Aufwand unr./periodenfr. Ursache Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 12.000 (070) 989 15.356 2.511 845 15.356 Summe 15.356 Summe
S Nr.
470 Sonstiger Zweckaufwand Kto. Betrag Nr. Kto. 25.263 3.562 (030) 989 28.825 Summe Summe
H Betrag 580 400 27.845 28.825
S Nr.
H Betrag 18.000 7.000 4.000 29.000
850 Umsatzerlöse Handelsware Kto. Betrag Nr. Kto. 690 470 (040) 989 27.840 29.000 Summe Summe
H Betrag 27.840 17.700 16.000 61.540 ausführlicher Buchungssatz
Buch.Nr.
989/470 850/989 830/989 228/989 989/221 989/220
reduzierter Buchungssatz
Abschluss des GuV-Kontos auf das Kapitalkonto (090)
15.139
GuV-Konto an Kapitalkonto
S Kto. Nr. (030) 470 (070) 221 (080) 220 (090) 075 Summe
989 GuV-Konto Betrag Nr. Kto. 27.845 (040) 850 15.356 (050) 830 3.200 (060) 228 15.139 61.540 Summe
H Betrag 27.840 17.700 16.000
S Nr. Saldo
61.540
Summe
Kto.
989/075
075 Kapitalkonto Betrag Nr. Kto. 15.139 (090) 989
15.139 Summe
15.139 H Betrag 15.139
15.139
Zuerst sind auf den genannten Erfolgskonten die Salden zu bilden. Diese werden mit Hilfe der Abschlussbuchungen auf das GuV-Konto übertragen. Dessen Saldo wird wiederum auf das Kapitalkonto übertragen. Da die Summe der Positionen auf der Habenseite des GuV-Kontos („Ertragsseite“ des GuV-Kontos) die Summe der Positionen auf der Sollseite („Aufwandsseite“ des GuV-Kontos) um 15.139 € übersteigt, liegt ein Gewinn in dieser Höhe vor.
57
3.3
3
Technik der Buchführung
Eine Besonderheit ergibt sich bei der Buchung des Materialaufwands und des Wareneinsatzes der verkauften Handelsware. Diese werden während des Geschäftsjahres nicht auf Aufwandskonten erfasst.30 Ebenso wird die Bestandsveränderung bei fertigen und bei unfertigen Erzeugnissen in der Regel nicht fortgeschrieben. Um diesen Aufwand (Materialverbrauch, Wareneinsatz, Bestandsminderung UFE/FE) oder Ertrag (Bestandserhöhung UFE/FE) zu ermitteln, müssen zunächst die zugehörigen Bestandskonten abgeschlossen werden. Zur Berechnung des Materialaufwands und des Wareneinsatzes sowie der Bestandsveränderung werden im Rahmen der Inventur die Endbestände auf den zugehörigen Bestandskonten ermittelt. Der sich ergebende Aufwand – beispielsweise für Handelsware – berechnet sich nach der Formel: Wareneinsatz zu Einstandspreisen (Einkaufswert der verkauften Handelsware) = Anfangsbestand + Zugänge – Abgänge – Endbestand lt. Inventur. Dieser Saldo wird auf das Erfolgskonto „Wareneinsatz zu Einstandspreisen“ (Kto. 410) abgeschlossen, während der Endbestand auf das Schlussbilanzkonto gebucht wird. Im Grunde genommen könnte der Wareneinsatz auch direkt auf das GuV-Konto gebucht werden. Das Einfügen dieses „Zwischenschritts“ steht jedoch im Zusammenhang mit der Abschlussübersicht, die im Kapitel 3.3.4 näher beschrieben wird. In diesem Kapitel wird auch auf Besonderheiten im Rahmen der Ermittlung des Materialaufwands und der Bestandsveränderungen bei fertigen und unfertigen Erzeugnissen näher eingegangen. Folgendes Beispiel verdeutlicht die Vorgehensweise beim Warenverkehr.
Fall 2 Das Konto Handelswaren hat einen Anfangsbestand von 2.000 €. Während des Geschäftsjahres werden Waren im Wert von 5.000 € eingekauft. Davon werden wiederum Waren im Wert von 500 € aufgrund von Mängeln zurückgegeben. Im Laufe des Jahres werden Verkäufe in Höhe von 10.000 € getätigt. Die Inventur am Ende des Geschäftsjahres ergibt, dass sich noch Waren im Einkaufswert von 700 € auf dem Lager befinden. Wie hoch ist der Wareneinsatz und in der Folge der Gewinn aus dem Handelsgeschäft? ausführlicher Buchungssatz
Buch.Nr.
reduzierter Buchungssatz
Ermittlung des Wareneinsatzes (100)
Wareneinsatz an Handelswaren
5.800
410/390
5.800
5.800
989/410
5.800
10.000
850/989
10.000
Umbuchung des Wareneinsatzes auf das GuV-Konto (110)
GuV-Konto an Wareneinsatz
Umbuchung des Umsatzerlöse Handelsware auf das GuV-Konto (120)
30
58
Umsatzerlöse Handelsware an GuV-Konto
Zur Vorgehensweise bei den Handelswaren vgl. Kapitel 4.4 „Warenverkehr“.
Abschluss des Kontenwerks
S Nr. Kto. AB Zugang Summe S Nr. (120)
390 Handelswaren Kto. Betrag Nr. 2.000 Abgang 5.000 (100) 410 EB 7.000 Summe
850 Umsatzerlöse Handelsware Kto. Betrag Nr. Kto. 989 10.000 HW 10.000 Summe
Summe
H Betrag 500 5.800 700 7.000
S Nr. (100)
H Betrag 10.000
S Nr. Kto. (110) 410 Saldo Summe
10.000
Kto. 390
Summe
410 Wareneinsatz Betrag Nr. Kto. 5.800 (110) 989
H Betrag 5.800
5.800 Summe
5.800 H Betrag 10.000
989 GuV-Konto Betrag Nr. Kto. 5.800 (120) 850 4.200 10.000 Summe
10.000
Der Wareneinsatz zu Einstandspreisen (2.000 € + 5.000 € - 500 € - 700 €) beträgt 5.800 €. D. h., die verkauften Waren sind zu einem Preis von 5.800 € eingekauft worden. Dem gegenüber stehen Verkaufserlöse in Höhe von 10.000 €. Demnach ergibt sich aus dem Handelsgeschäft ein Gewinn von 4.200 €. Der Abschluss des GuV-Kontos erfolgt nach oben genanntem Muster. Der Abschluss des Bestandskonto „Handelsware“ wird im nächsten Kapitel dargestellt. Die Erstellung der eigentlichen Gewinn- und Verlustrechnung erfolgt auf Basis des GuV-Kontos. Um der in Kapitel 2.3 dargestellten Gliederungsvorschrift zu entsprechen, müssen gegebenenfalls noch einige Positionen zusammengefasst werden. Folgende Abbildung 3-4 fasst den Prozess des Abschlusses der Erfolgskonten anschaulich zusammen.
Abbildung 3-4:
Soll
Erfolgskonten und das GuV-Konto31
Aufwandskonto
Aufwendungen
Haben
mögliche Aufwandskorrektur Saldo (GuV-Konto)
Soll
Soll
GuV-Konto
Aufwandskonto
Haben
Ertragskonto
Ertragskonto
mögliche Ertragskorrektur Saldo (GuV-Konto)
Haben
Erträge
Aufwandskonto Soll
Aufwandskonto
Aufwendungen
Haben
mögliche Aufwandskorrektur Saldo (GuV-Konto)
Saldo (EigenKapitalkonto)
Soll Ertragskonto
Eigenkapitalkonto
Ertragskonto
mögliche Ertragskorrektur Saldo (GuV-Konto)
Haben
Erträge
Anfangskapital Saldo = Schlusskapital Gewinn
31
In Anlehnung an Mus, G./Hanschmann, R.: Buchführung, Wiesbaden 1992, S. 126.
59
3.3
3
Technik der Buchführung
3.3.2
Das Schlussbilanzkonto
Korrespondierend zum Abschluss der Erfolgskonten auf das GuV-Konto werden die Bestandskonten auf das „Schlussbilanzkonto“ (Kto. 999) abgeschlossen. Aus dem Schlussbilanzkonto lässt sich wiederum analog zur Ableitung der GuV aus dem GuVKonto die Bilanz ableiten, indem einzelne Positionen zusammengefasst und entsprechend der gesetzlich vorgeschriebenen Gliederung aufgelistet werden. Der Abschluss der Bestandskonten am Jahresende erfolgt für Aktiv- und Passivkonten nach folgendem Schema: Schlussbilanzkonto an Aktivkonten und Passivkonten an Schlussbilanzkonto Das folgende Beispiel verdeutlicht die Vorgehensweise beim Abschluss der Bestandskonten.
Fall 3 Bis zum Periodenende wurden folgende Beträge auf den jeweiligen Bestandskonten gebucht. Das GuV-Konto wurde bereits auf das Eigenkapitalkonto abgeschlossen. S Nr. AB
H 030 Betriebs- und Geschäftsausstattung Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 2.300 500 540
S Nr.
Kto.
H Betrag 1.200
S Nr.
Kto.
S Nr. AB
S Nr. AB
Kto.
100 Kasse Betrag Nr. 2.000 700 2.400
Kto.
H 140 Forderungen aus Lieferung/Leistung Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 560 2.700 900 1.500
075 Kapitalkonto Betrag Nr. Kto. 500 AB 989 113 Bank Betrag Nr. 500 AB 700 2.400
Kto.
H Betrag 2.000 1.500 H Betrag 1.200
S 160 Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung H Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 690 AB 1.660 6.070 7.000 4.000
Im Folgenden werden nun die einzelnen Bestandskonten abgeschlossen. Als Letztes folgt dabei der Abschluss des Kapitalkontos. Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Abschluss der Bestandskonten auf das Schlussbilanzkonto (010) (020) (030) (040) (050)
Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Schlussbilanzkonto Schlussbilanzkonto an Kasse Schlussbilanzkonto an Bank Schlussbilanzkonto an Betriebs- und Geschäftsausstattung Schlussbilanzkonto an Forderungen aus Lieferung/Leistung
(060)
Kapitalkonto an Schlussbilanzkonto
5.900 3.900 2.400 2.340 260
160/999 999/100 999/113 999/030 999/140
5.900 3.900 2.400 2.340 260
3.000
075/999
3.000
Abschluss des Kapitalkontos auf das Schlussbilanzkonto
60
Abschluss des Kontenwerks
S Nr. AB
H 030 Betriebs- und Geschäftsausstattung Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 2.300 500 540 (040) 999 2.340 2.840 Summe 2.840 Summe S Nr. AB
Kto.
Summe
100 Kasse Betrag Nr. Kto. 2.000 700 (020) 999 2.400 5.100 Summe
H Betrag 1.200 3.900 5.100
S Nr. AB
H 140 Forderungen aus Lieferung/Leistung Kto. Betrag Nr. Betrag Kto. 560 2.700 900 (050) 999 260 1.500 2.960 Summe 2.960 Summe S Nr. Kto. (020) 100 (030) 113 (040) 030 (050) 140 Summe
999 Schlussbilanzkonto Betrag Nr. Kto. 3.900 (010) 160 2.400 (060) 075 2.340 260 8.900 Summe
S Nr.
Kto.
(060) 999 Summe S Nr.
Kto.
Summe
075 Kapitalkonto Betrag Nr. Kto. 500 AB 3.000 989 3.500 Summe
H Betrag 2.000 1.500 3.500
113 Bank Betrag Nr. Kto. 500 AB 700 (030) 999 2.400 3.600 Summe
H Betrag 1.200 2.400 3.600
S 160 Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung H Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 690 AB 1.660 6.070 7.000 (010) 999 5.900 4.000 12.660 Summe 12.660 Summe
H Betrag 5.900 3.000
8.900
Der Abschluss des Eigenkapitals bildet den Schlussstein beim Abschluss der Bestandskonten auf das Schlussbilanzkonto. Diese Buchung muss das Schlussbilanzkonto zum Ausgleich bringen. Insofern kann überprüft werden, ob an einer Stelle Fehler in der Buchführung unterlaufen sind. Dann stimmt im Regelfall der fortgeschriebene Wert des Kapitalkontos nicht mit dem Wert überein, der sich als Differenz aus Aktiva und Passiva ergibt.
3.3.3
Das Eröffnungsbilanzkonto
Zu den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung zählt der Grundsatz der Bilanzidentität. Er besagt, dass die Bilanz am Ende eines Geschäftsjahres mit der Bilanz am Anfang des folgenden Geschäftsjahres übereinstimmen muss. Korrespondierend zur Schlussbilanz wird im Rahmen der doppelten Buchführung das Schlussbilanzkonto geführt. Es gleicht sowohl inhaltlich als auch formal stark der Schlussbilanz. Im Gegensatz dazu zeichnet sich das Eröffnungsbilanzkonto (Kto. 998) dadurch aus, dass die Bestände auf diesem Konto spiegelbildlich zur Eröffnungsbilanz32 geführt werden. Diese Besonderheit leuchtet auf den ersten Blick nicht ein, beim näheren Hinsehen ist sie aber schlüssig. Sie sei im Folgenden an einem Beispielfall erläutert.
32
Der Begriff „Eröffnungsbilanz“ wird im Folgenden als Synonym für die Bilanz zu Beginn des Geschäftsjahres verwendet, auch wenn nach h. M. unter Eröffnungsbilanz lediglich die Bilanz zum Beginn der Geschäftstätigkeit gem. § 242 Abs. 1 HGB verstanden wird.
61
3.3
3
Technik der Buchführung
Fall 4 Ausgangspunkt des zu Veranschaulichung angeführten Beispiels sind folgende Konten, die am Ende des Geschäftsjahres t auf das Schlussbilanzkonto abgeschlossen werden. Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Abschluss der Bestandskonten auf das Schlussbilanzkonto in t (010) (020) (030) (040) S Nr. (020)
Kto. 999
075 Kapitalkonto Betrag Nr. Kto. 2.000 AB 2.000 Summe
Summe S Nr. AB
2.500 2.000 1.200 700
Schlussbilanzkonto an Bank Kapitalkonto an Schlussbilanzkonto Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Schlussbilanzkonto Schlussbilanzkonto an Kasse
Kto.
113 Bank Betrag Nr. 2.500 (010)
2.000
Kto. 999
2.500 Summe
Summe S Nr. Kto. (010) 113 (040) 100 Summe
H Betrag 2.000
999 Schlussbilanzkonto Betrag Nr. Kto. 2.500 (020) 075 700 (030) 160 3.200 Summe
H Betrag 2.500 2.500
S Nr. AB
Kto.
Summe
100 Kasse Betrag Nr. 700 (040)
999/113 075/999 160/999 999/100
Kto. 999
2.500 2.000 1.200 700 H Betrag 700 700
700 Summe
S 160 Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung H Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (030) 999 1.200 AB 1.200 Summe
1.200 Summe
1.200
H Betrag 2.000 1.200 3.200
Zu Beginn der neuen Rechnungsperiode t+1 erfolgt die Eröffnung der Konten nun für Aktiv- und Passivkonten nach folgendem Schema: Aktivkonten an Eröffnungsbilanzkonto und Eröffnungsbilanzkonto an Passivkonten Aus diesen Eröffnungsbuchungen ergibt sich auf dem Eröffnungsbilanzkonto die im Vergleich zum Schlussbilanzkonto gespiegelte Darstellung. Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Eröffnung der Bestandskonten in t+1 (050) (060) (070) (080)
62
Bank an Eröffnungsbilanzkonto Eröffnungsbilanzkonto an Kapitalkonto Eröffnungsbilanzkonto an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Kasse an Eröffnungsbilanzkonto
2.500 2.000 1.200 700
113/998 998/075 998/160 100/998
2.500 2.000 1.200 700
Abschluss des Kontenwerks
S Nr. Saldo
Kto.
075 Kapitalkonto Betrag Nr. Kto. 2.000 (060) 998 2.000 Summe
Summe S Nr. (050)
Kto. 998
113 Bank Betrag Nr. 2.500 Saldo
2.000
Kto.
2.500 Summe
Summe
H Betrag 2.000
998 Eröffnungsbilanzkonto S Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. (060) 075 2.000 (050) 113 (070) 160 1.200 (080) 100 3.200 Summe Summe
H Betrag 2.500 2.500
S Nr. (080)
Kto. 998
100 Kasse Betrag Nr. 700 Saldo
Kto.
700 Summe
Summe
H Betrag 700 700
S 160 Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung H Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 1.200 Saldo 1.200 (070) 998 1.200 Summe
Summe
1.200
H Betrag 2.500 700 3.200
Schlüssig wird diese Vorgehensweise, wenn man das Eröffnungsbilanzkonto als „Verlängerung“ des Schlussbilanzkontos interpretiert. Mit den Eröffnungsbuchungen wird das Schlussbilanzkonto sozusagen abgeschlossen. D. h., die Eröffnungsbuchungen und somit auch das Eröffnungsbilanzkonto stehen in einer Reihe mit dem Abschluss der Konten auf das Schlussbilanzkonto und der Eröffnung der Bestandskonten aus dem Schlussbilanzkonto in der Folgeperiode. Die folgende Darstellung veranschaulicht den Sachverhalt. 999 Schlussbilanzkonto
Soll Konto
Bezeichnung
100 113
Kasse Bank-Kontokorrent
075 160
EUR Konto
Bezeichnung
700 075 Kapitalkonto Verb. aus Lieferung/Leistung 2.500 160 998 Eröffnungsbilanzkonto Kasse (Saldo SBK) Kapitalkonto (Saldo SBK) 2.000 100 Verb. aus Lief./Leist. (Saldo SBK) 1.200 113 Bank-Kontokorrent (Saldo SBK) 6.400
Haben EUR
2.000 1.200 700 2.500 6.400
Das Eröffnungsbilanzkonto enthält mit anderen Worten die Salden zur Ausbuchung der Konten aus dem Schlussbilanzkonto in die Bestandskonten am Anfang der neuen Rechnungsperiode. Den Zusammenhang zwischen Eröffnungs- und Schlussbilanz sowie den Bestandskonten fasst Abbildung 3-5 abschließend noch einmal zusammen.
63
3.3
3
Technik der Buchführung
Abbildung 3-5:
Zusammenhänge zwischen den Konten33
Soll
Schlussbilanzkonto zum 31.12. t-1
Aktivkonto (1)
t-1
Aktivkonto (2)
Passivkonto (2) Summe
Summe
Soll
Eröffnungsbilanzkonto zum 01.01. t
Aktivkonto (2)
Passivkonto (2) Summe
Summe
Aktivkonten
Aktivkonto (1)
Haben
Aktivkonto (1)
Passivkonto (1)
S
Haben
Passivkonto (1)
Passivkonten
H
S
Passivkonto (1)
AB Abgänge
Abgänge Zugänge
Zugänge
t
EB (Saldo)
S
Aktivkonto (2)
EB (Saldo)
H
S
Passivkonto (2)
Abgänge
Abgänge Zugänge
Zugänge EB (Saldo)
EB (Saldo)
Soll
Schlussbilanzkonto zum 31.12. t
Passivkonto (2)
Aktivkonto (2) Summe
Soll
Summe
Eröffnungsbilanzkonto zum 01.01. t+1
Haben
Aktivkonto (1)
Passivkonto (1)
Aktivkonto (2)
Passivkonto (2) Summe
64
Haben
Passivkonto (1)
Aktivkonto (1)
33
H AB
AB
t+1
H AB
Summe
In Anlehnung an Döring, U./Buchholz, R.: Buchhaltung und Jahresabschluss, 9., vollständig neu bearbeitete und erweiterte Auflage, Berlin 2005, S. 20.
Abschluss des Kontenwerks
3.3.4
Die Abschlussübersicht
Bevor es nun im folgenden Kapitel daran geht, konkrete Sachverhalte und Geschäftsvorfälle zu buchen, soll an dieser Stelle noch das Instrument der Abschlussübersicht, auch Hauptabschlusstabelle, Abschlussbilanz oder Abschlusstableau genannt, erläutert werden. Sie stellt eine tabellarische Übersicht aller im Laufe des Geschäftsjahres angefallenen Buchungen auf den jeweiligen Konten dar. Der Zweck der Abschlussübersicht wird in erster Linie darin gesehen, anhand der gewählten Darstellungsform Buchungsfehler aufzudecken, bevor diese erst im Rahmen der endgültigen Abschlusserstellung (Schlussbilanz, GuV) aufgedeckt werden. In ihrer ursprünglichen Form enthält die Abschlussübersicht
die Eröffnungsbilanz,
die Umsatzbilanz,
die Summenbilanz,
die Saldenbilanz I,
Nachtragsbuchungen (inkl. Abschlussbuchungen),
die Saldenbilanz II,
die Vermögensrechnung und
die Erfolgsrechnung.
Jeder genannte Bestandteil der Abschlussübersicht enthält jeweils eine Soll- und eine Habenspalte. Ausnahmen bilden die Vermögensrechnung – hier heißen die Spalten in Anlehnung an die Bilanz Aktiva und Passiva – und die Erfolgsrechnung, in der die Spalten mit Aufwand und Ertrag überschrieben sind. Während in der Spalte Eröffnungsbilanz ausschließlich die Anfangsbestände der Konten zu Jahresbeginn eingetragen werden, enthält die Umsatzbilanz die Summe aus den jeweiligen Soll- und Habenbuchungen des Geschäftsjahres. In der Summenbilanz erfolgt die aggregierte Darstellung aus Eröffnungs- und Umsatzbilanz, d. h. auf der Sollseite der Summenbilanz werden die Werte auf der Sollseite der Spalten Eröffnungsbilanz und Umsatzbilanz addiert und eingetragen, auf der Habenseite entsprechend die Werte der Habenspalten. Bei der Saldenbilanz I wird für das jeweilige Konto die Differenz aus den Beträgen im Soll und im Haben gebildet und auf der betragsmäßig höheren Seite eingetragen. Der Schritt der Bildung der Summenbilanz kann auch ausgelassen werden, so dass in diesem Fall die Saldenbilanz I direkt aus Eröffnungs- und Umsatzbilanz entwickelt wird. Da dieses mit etwas Übung unproblematisch ist, wird auf die Darstellung der Spalte „Summenbilanz“ im Folgenden verzichtet. Die Nachtragsbuchungen sind in der Regel alle Buchungen, die im Rahmen der Erstellung des Jahresabschlusses noch anfallen. Dazu zählen beispielsweise die Buchung von Abschreibungen, die Ermittlung des Materialverbrauchs und des Wa65
3.3
3
Technik der Buchführung
reneinsatzes, die Bildung von Rückstellungen oder etwa Rechnungsabgrenzungsposten. Ebenfalls können hier auch „normale“ Geschäftsvorfälle erfasst werden, die noch anfallen, nachdem die Saldenbilanz I im Rahmen der Abschlussarbeiten ermittelt wurde. Aus der Saldenbilanz I und den Nachtragsbuchungen wird die Saldenbilanz II entwickelt. Aus dem Grundsatz der Doppik34 ergibt sich für alle bisher genannten Bestandteile der Abschlussübersicht, dass die Soll- und die Habensummen stets identisch sein müssen. Die Erfolgs- und die Vermögensrechnung sind die Äquivalente zum GuV- und zum Schlussbilanzkonto, die in der Abschlussübersicht nicht dargestellt werden. D. h., alle Werte aus Bestandskonten der Saldenbilanz II werden in die Vermögensrechnung und alle Werte aus Erfolgskonten der Saldenbilanz II werden in die Erfolgsrechnung übertragen. Die grau hinterlegten Felder in der Erfolgs- und Vermögensrechnung (siehe unten) dienen dabei als Hilfestellung. D. h., wenn bei Konten die Felder der Erfolgsrechnung grau hinterlegt sind, dann handelt es sich um Bestandskonten. Korrespondierend dazu handelt es sich um Erfolgskonten, wenn die Felder der Vermögensrechnung grau hinterlegt sind. Aus beiden Rechenwerken lässt sich das Ergebnis des Geschäftsjahres ermitteln, und zwar als Differenz der Aufwands- und Ertragsseite bzw. von Aktiva und Passiva. Die Vorgehensweise bei der Erstellung der Abschlussübersicht sei im Folgenden an einem verkürzten Beispiel erläutert. Konkret wird in diesem Beispiel auf die Darstellung der Material-, Waren- und Erzeugniskonten eingegangen. Umfangreichere Beispiele finden Sie im Rahmen der Übungsklausuren am Ende dieses Buchs.
Fall 5 Die Spieker KG produziert und handelt mit Holzmöbeln. Die Eröffnungswerte zu Beginn der Rechnungsperiode, die während der Rechnungsperiode getätigten Umsätze sowie die sich daraus ergebende Saldenbilanz I sind dem folgenden 1. Teil der Abschlussübersicht zu entnehmen. Wie man ausgehend von den Buchungen auf den einzelnen T-Konten die Abschlussübersicht erstellt, soll anhand des nachfolgend aufgeführten Kontos „Bank“ der Spieker KG exemplarisch dargestellt werden.
34
66
Doppik als anderes Wort für „Doppelte Buchführung“ – jeder Geschäftsvorfall wird auf mindestens zwei Konten gebucht.
Abschluss des Kontenwerks
c d 1.825 €
Soll Anfangsbestand
113 Bank 2.200 Abgang
Haben 200
Zugang
500 Abgang
150
Zugang
800 Abgang
Zugang
525 Abgang
250 1.000 € 400
Summe
Saldo 4.025 Summe
e f
3.025 4.025
Anhand der verweisenden Zahlen kann man erkennen, wie sich aus Anfangsbestand, Zugängen, Abgängen und dem Saldo die einzelnen Spalteneinträge bis zur Saldenbilanz I ergeben: Abschlussübersicht (Teil I) Eröffnungsbilanz Soll
Konten 010 Maschinen 063 Verb. gegen Bank 075 Kapitalkonto, Gesellschafter A 100 Kasse
c
113 Bank-Kontokorrentkonto 160 Verb. aus Lieferung und Leistung 230 Wertberichtigung auf SAV und immat. AV
Umsatzbilanz
Haben
Soll
Saldenbilanz I
Haben
Soll
Haben
1.000
0
0
0
1.000
0
0
2.800
600
0
0
2.200
0
470
0
0
0
470
500
0
100
200
400
0
2.200
0
d 1.825
e 1.000
0
2.900
400
530
f
3.025
0
0
3.030
0
0
0
0
0
0
1.000
0
300
125
1.175
0
770
0
230
100
900
0
400 Materialverbrauch, Zweckaufwand
0
0
0
0
0
0
410 Wareneinsatz zu Einstandspreisen
0
0
0
0
0
0
700 unfertige eigene Erzeugnisse (UFE)
300
0
0
0
300
0
750 fertige eigene Erzeugnisse (FE)
300 Material (RHB) 390 Handelsware (WEK)
400
0
0
0
400
0
830 Umsatzerlöse für eigene Erzeugnisse
0
0
0
1.000
0
1.000
850 Umsatzerlöse für Handelsware (WVK)
0
0
0
500
0
500
890 Bestandsänderung FE/UFE
0
0
0
0
0
0
6.170
6.170
3.455
3.455
7.200
7.200
Summe Gewinn
67
3.3
3
Technik der Buchführung
Im Rahmen der Nachtragsbuchungen zum Jahresabschluss müssen noch die Abschreibungen auf die Maschinen in Höhe von 250 € gebucht werden.35 Des Weiteren werden im Rahmen der Inventur die Endbestände für die auf Lager liegenden Materialien und Handelswaren festgestellt. Sie betragen 700 € (Material) und 600 € (Handelsware). Aus den Endbeständen lt. Inventur des Kontos Material (Kto. 300) und Handelsware (Kto. 390) lassen sich gem. der Formeln Wareneinsatz = Anfangsbestand + Zugänge - Abgänge - Endbestand und Materialaufwand = Anfangsbestand + Zugänge - Abgänge - Endbestand der Wareneinsatz zu Einstandspreisen und der Materialaufwand der Periode berechnen, der als Aufwand in die Erfolgsrechnung einfließt. Dies ist notwendig, um zum einen bei den Handelswaren den Aufwand für „wirklich“ verkaufte Produkte zu erhalten. Zum anderen wird dem Umsatz aus eigenen Erzeugnissen der Materialaufwand entgegengestellt, der im Rahmen der Produktion angefallen ist. Dieser Materialbzw. Wareneinsatz wird im Rahmen der Nachtragsbuchungen vom jeweiligen Bestandskonto auf die zugehörigen Aufwandskonten „Verbrauch von Material“ (Kto. 400) und „Wareneinsatz zu Einstandspreisen“ (Kto. 410) umgebucht. Die Buchungssätze dazu lauten Wareneinsatz zu Einstandspreisen (Kto. 410) an Handelswaren (Kto. 390) und Verbrauch von Material (Kto. 400) an Material (Kto. 300). Der Wareneinsatz zu Einstandspreisen beträgt 300 € (770 € + 230 € - 100 € - 600 €) und der Materialverbrauch 475 € (1.000 € + 300 € - 125 € - 700 €). Ferner sind noch die Veränderungen bei den fertigen und bei den unfertigen Erzeugnissen buchhalterisch zu erfassen. Auch hier werden im Laufe des Geschäftsjahrs in der Regel keine Buchungen vorgenommen, sondern im Rahmen der Inventur Endbestände ermittelt. Im vorliegenden Beispiel hat sich ein Inventurbestand an unfertigen Erzeugnissen in Höhe von 150 € und an fertigen Erzeugnissen in Höhe von 450 € ergeben. Die Veränderungen bei den eigenen Erzeugnissen im Vergleich zu den Eröffnungswerten werden auf dem Konto „Erhöhung oder Verminderung des Bestands an eigenen fertigen und unfertigen Erzeugnissen“ (Kto. 890) erfolgswirksam erfasst. Dieses Konto wird wiederum auf das GuV-Konto abgeschlossen. Bestandsveränderungen werden nach folgender Formel ermittelt: Bestandsveränderung = Anfangsbestand - Endbestand
35
68
Zur Abschreibung von Vermögensgegenständen vgl. ausführlich Kapitel 4.5.3 „Abschreibungen“.
Abschluss des Kontenwerks
Ist der Endbestand kleiner als der Anfangbestand, so ist eine Bestandsminderung eingetreten. Sie wird als Aufwand gebucht. Im Gegensatz dazu führt eine Erhöhung der Bestände zu Ertrag der Rechnungsperiode. Die Abschlussbuchungssätze lauten somit bei einer Bestandsminderung Bestandsveränderung eigene Erzeugnisse (Kto. 890) an unfertige Erzeugnisse (Kto. 700) oder Bestandsveränderung eigene Erzeugnisse (Kto. 890) an fertige Erzeugnisse (Kto. 750) und bei einer Bestandsmehrung unfertige Erzeugnisse (Kto. 700) an Bestandsveränderung eigene Erzeugnisse (Kto. 890) oder fertige Erzeugnisse (Kto. 750) an Bestandsveränderung eigene Erzeugnisse (Kto. 890). Für den vorliegenden Fall bedeutet dies, dass bei den unfertigen Erzeugnissen eine Bestandsminderung in Höhe von 150 € (300 € - 150 €) und bei den fertigen Erzeugnissen eine Bestandserhöhung von 50 € (400 € - 450 €) eingetreten ist. Die Buchungen der Bestandsveränderungen werden routinemäßig im Rahmen der Abschlussarbeiten durchgeführt. Auf den Bestandskonten „unfertige Erzeugnisse“ und „fertige Erzeugnisse“ verbleiben nach Buchung der Bestandsveränderungen die Endbestände. Sie werden in der Vermögensrechnung dargestellt. Auf weitere durchzuführende Nachtragsbuchungen wie z. B. die Rechnungsabgrenzung oder Pauschalwertberichtigungen soll an dieser Stelle verzichtet werden. Sie werden in den folgenden Kapiteln an der entsprechenden Stelle behandelt. Die Buchungssätze zu den genannten Nachtragsbuchungen des geschilderten Falls lauten: Buch.Nr.
reduzierter Buchungssatz
ausführlicher Buchungssatz Nachtragsbuchungen
(010) (020) (030) (040) (050)
Verbrauch von Material an Material Wareneinsatz zu Einstandspreisen an Handelswaren Abschreibungen auf das Sachanlagevermögen an Maschinen Bestandsveränderung eigener Erzeugnisse an unfertige Erzeugnisse fertige Erzeugnisse an Bestandsverändung eigener Erzeugnisse
475 300 250 150 50
400/300 410/390 230/010 890/700 750/890
475 300 250 150 50
Aus der Saldenbilanz I und den Nachtragsbuchungen wird die Saldenbilanz II wie oben erläutert ermittelt. Auf deren Basis kann anschließend der Erfolg auf zweifache Art und Weise errechnet werden. Zum einen ist er der Erfolgsrechnung als Differenz aus Aufwendungen und Erträgen zu entnehmen. Zum anderen lässt er sich aus der Differenz von Aktiva und Passiva ableiten und stellt die Gleichheit der jeweiligen Spaltensummen her.
69
3.3
3
Technik der Buchführung
Abschlussübersicht Teil II Nachtragsbuchungen Konten
Soll
Saldenbilanz II
Haben
Soll
Erfolgsrechnung
Haben
Aufwand
Vermögensrechnung
Ertrag
Aktiva
Passiva
010
0
250
750
0
750
0
063
0
0
0
2.200
0
2.200 470
075
0
0
0
470
0
100
0
0
400
0
400
0
113
0
0
3.025
0
3.025
0
160
0
0
0
3.030
0
3.030
230
250
0
250
0
250
0
300
0
475
700
0
700
0
390
0
300
600
0
600
0
400
475
0
475
0
475
0
410
300
0
300
0
300
0
700
0
150
150
0
150
0
750
50
0
450
0
450
0
830
0
0
0
1.000
0
1.000
850
0
0
0
500
0
500
890
150
50
100
0
100
0
Summe
1.225
1.225
7.200
7.200
1.125
1.500
6.075
5.700
375
0
0
375
1.500
1.500
6.075
6.075
Gewinn
Nach Fertigstellung der Abschlussübersicht lässt sich die Höhe des Eigenkapitals am Jahresende berechnen. Das positive Ergebnis von 375 € ist dabei dem Eigenkapital zuzurechnen. Die Höhe des Eigenkapitals am Jahresende ergibt sich auf Basis folgender Rechnung: + + =
Eigenkapital zu Jahresbeginn Zugänge (z. B. Privateinlagen) Abgänge (z. B. Privatentnahmen) Gewinn (bzw. - Verlust) Eigenkapital am Jahresende.
Für das angeführte Beispiel ergibt sich ein Endkapital von 845 € (470 € + 375 €).
70
Umsatzsteuer
4
4.1
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Umsatzsteuer
Die Umsatzsteuer ist eine der bedeutendsten Einkommensarten des Fiskus. Der Umsatzsteuer unterliegen die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG). Die Umsatzsteuer wird dabei auf den eigentlichen Wert (Nettowert) der verkauften Ware bzw. Dienstleistung aufgeschlagen und dem Kunden mit in Rechnung gestellt. Die Umsatzsteuer errechnet sich, indem der reine Warenwert mit dem Umsatzsteuersatz multipliziert wird. Der reguläre Umsatzsteuersatz beträgt seit dem 01.01.2007 19 % (§ 12 Abs. 1 UStG); für bestimmte Güter und Dienstleistungen gilt ein ermäßigter Steuersatz von z. Zt. 7 % (§ 12 Abs. 2 UStG sowie Anhang 2 zum UStG).36 Einige Dienstleistungen sind vollständig von der Umsatzsteuer befreit. Hierzu zählen z. B. Finanzdienstleistungen wie die Kreditgewährung durch eine Bank oder die Vermietung von Grund und Boden. Eine exakte Auflistung der „Steuerbefreiung bei Lieferungen und sonstigen Leistungen“ kann § 4 des Umsatzsteuergesetzes entnommen werden. Unter Umständen kann auf die Steuerbefreiung gemäß § 4 UStG verzichtet werden. Sinn und Zweck dieser Vorgehensweise sollen hier jedoch nicht Gegenstand der Betrachtung sein. Für die vorliegenden Fälle wird davon ausgegangen, dass die Möglichkeit zur Befreiung von der Umsatzsteuer auch wahrgenommen wird. Da Unternehmen im Regelfall selber Kunden anderer Unternehmen sind, müssen sie für Waren, die sie einkaufen, ebenfalls Umsatzsteuer an das liefernde Unternehmen abführen. Das Ziel der Umsatzsteuer besteht allerdings nicht darin, die Unternehmen zu belasten. Aus diesem Grund dürfen diese nach § 15 UStG die von anderen Unternehmen in Rechnung gestellte Umsatzsteuer der von Kunden vereinnahmten Mehrwertsteuer entgegenstellen (sog. Vorsteuerabzug). Es ist nicht der gesamte von Kunden vereinnahmte Betrag der Umsatzsteuer an das Finanzamt abzuführen, sondern lediglich die Differenz aus vereinnahmter Umsatzsteuer und selber gezahlter Umsatzsteuer. Die Auswirkungen einer solchen Regelung sollen an dem in Abbildung 4-1 dargestellten Beispiel kurz erläutert werden.
36
Zu den wichtigsten mit ermäßigtem Steuersatz besteuerten Gütern zählen hauptsächlich Lebensmittel und Druckerzeugnisse. Das Gesetz nennt in diesem Zusammenhang aber auch exotische Dienstleistungen und Produkte wie „Zirkusvorstellungen“, „Gemälde“, „Sägespäne“ oder „Wasserdampf“.
71
4.1
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Abbildung 4-1:
Wirkung der Umsatzsteuer bei Unternehmen und Endkunden Warenwert (netto)
Warenwert + Umsatzsteuer
Unternehmen A
1.000 €
1.190 €
Unternehmen B
1.500 €
1.785 €
Unternehmen C
2.100 €
2.499 €
285 €
Lieferkette
privater Endkunde
gezahlte Umsatzsteuer
erhaltene Umsatzsteuer
an das Finanzamt abzuführende Differenz
0€
190 €
190 €
190 €
285 €
95 €
399 €
114 €
399 €
399 €
Das Unternehmen A verkauft bspw. an Unternehmen B Waren zum (Netto-)Preis von 1.000 €.37 Bei einem Mehrwertsteuersatz von 19 % beträgt die von Unternehmen A vereinnahmte und von Unternehmen B bezahlte Umsatzsteuer
1.000 € *
19 100
1.000 € * 0,19
190 €.
Diese ist von Unternehmen A an das Finanzamt abzuführen. Den Unternehmen B in Rechnung gestellten Gesamtbetrag (Bruttowert) kann man errechnen, indem man den errechneten Umsatzsteuerbetrag zum Nettowert addiert. Zur Errechnung des Bruttowertes ist es jedoch einfacher, den Nettobetrag mit dem Ausdruck 1+
Mehrwertsteuersatz 100
zu multiplizieren. Für den Umsatzsteuersatz von 19 % ergibt sich der Faktor 1,19. Für das Beispiel beläuft sich der Bruttobetrag somit auf
1.000 € * 1,19
1.190 €.
Unternehmen B verkauft nun die Produkte zu einem (Netto-)Preis von 1.500 € an Unternehmen C. Die von Untenehmen B vereinnahmte und von Unternehmen C bezahlte Umsatzsteuer beträgt bei einem Mehrwertsteuersatz von 19 % 285 €. Der Unternehmen C in Rechnung gestellte Bruttobetrag beläuft sich auf 1.785 €. Da Unternehmen B bereits Umsatzsteuer i. H. v. 190 € an A gezahlt hat, darf es diese auf die von dem Kunden C erhaltene Umsatzsteuer anrechnen. Es ist lediglich die Differenz aus vereinnahmter und gezahlter Umsatzsteuer i. H. v. 95 € an das Finanzamt abzuführen. Unternehmen C verkauft nun die Güter an einen privaten Endverbraucher zum Nettopreis i. H. v. 2.100 €. Bei einem Mehrwertsteuersatz von 19 % muss der Endkunde einen Gesamtbetrag i. H. v. 2.499 € an das Unternehmen C zahlen. Unternehmen C muss entsprechend die vom Endverbraucher vereinnahmte Umsatzsteuer i. H. v. 399 € 37
72
Der Einfachheit halber soll angenommen werden, dass Unternehmen A keine Vorprodukte einkauft und somit keine Umsatzsteuer an einen Lieferanten zahlen muss.
Umsatzsteuer
vermindert um die selber gezahlte Umsatzsteuer i. H. v. 285 € an das Finanzamt abführen. Betrachtet man die Tabelle aus Abbildung 4-1, so stellt man fest, dass jedes Unternehmen Steuern für den im eigenen Unternehmen geschaffenen Mehrwert abführen muss. Z. B. verkauft Unternehmen B die Waren zum Preis von 1.500 € an C und hat selber lediglich 1.000 € gezahlt. Unter der Prämisse, dass die dargestellten Geschäftsvorfälle die einzigen im Unternehmen B sind, ist ein Mehrwert von 1.500 € - 1.000 € = 500 € geschaffen worden. Auf diese 500 € Mehrwert ist eine Steuer i. H. v. 19 %, d. h. 95 €, an das Finanzamt abzuführen. Für Unternehmen A und C gilt Entsprechendes. Da im Prinzip in jeder Stufe der Produktion der geschaffene „Mehrwert“ besteuert wird, wird die Umsatzsteuer häufig auch als Mehrwertsteuer bezeichnet. Allerdings werden die Unternehmen durch die Umsatzsteuer nicht belastet. Betrachten wir wiederum Unternehmen B, so muss es für seine Einkäufe 190 € Steuern an Unternehmen A sowie 95 € Steuern an das Finanzamt abführen. Die Summe dieser beiden Zahlungen wird aber exakt durch die von Unternehmen C vereinnahmte Umsatzsteuer i. H. v. 285 € ausgeglichen. Für Unternehmen A und C gilt Entsprechendes. Da die Umsatzsteuer den Erfolg eines Unternehmens folglich nicht tangiert, wird sie auch als durchlaufender Posten bezeichnet. Der private Endkunde muss 399 € Umsatzsteuer an das Unternehmen C zahlen. Er erhält weder eine Umsatzsteuerzahlung von einer nachfolgenden Stufe, noch darf er die an Unternehmen C gezahlte Umsatzsteuer dem Finanzamt in Rechnung stellen, so dass ihm eine Forderung gegenüber der Behörde in Höhe der gezahlten Umsatzsteuer entstünde. Der private Endkunde muss letztendlich die gesamte Steuer i. H. v. 399 € bezahlen, die bei den einzelnen Vorstufen, entsprechend des dort geschaffenen Mehrwerts, an das Finanzamt abgeführt wird. In Abbildung 4-1 entspricht die Summe der bei den Unternehmen an das Finanzamt abgeführten Beträge folglich der vom Endkunden zu tragenden Umsatzsteuer. In dem betrachteten Beispiel wurde anhand einer gehandelten Ware betrachtet, welche Umsatzsteuer an das Vorunternehmen zu zahlen war und in welcher Höhe Umsatzsteuer vom Kunden vereinnahmt wurde. Die Differenz war an das Finanzamt zu überweisen. In der Realität werden jedoch viele verschiedene Transaktionen durchgeführt, für die man Umsatzsteuer erhält und zahlen muss. Die an das Finanzamt zu überweisende Differenz ergibt sich dann, indem man alle in einem bestimmten Zeitraum an andere Unternehmen gezahlten Umsatzsteuern den von Kunden vereinnahmten Umsatzsteuern des gleichen Zeitraums entgegenstellt. Ebenfalls konnte man anhand des Beispiels bereits sehen, wie man vom Nettopreis, d. h. dem reinen Preis der Ware, zum Bruttopreis, d. h. dem Warenpreis mit Umsatzsteuer, gelangt bzw. wie man anhand des Nettopreises der Ware den Umsatzsteuerbetrag errechnet.
73
4.1
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Im Zusammenhang mit der Buchung von Umsatzsteuern kommt es regelmäßig vor, dass man anhand einer der gegebenen Größen „Nettobetrag“, „Bruttobetrag“ und „Umsatzsteuerbetrag“ eine jeweils andere der drei Größen errechnen muss. Denkbar ist beispielsweise, aus dem Bruttobetrag den Nettobetrag oder aus dem Bruttobetrag den Umsatzsteuerbetrag zu errechnen. Die im Zusammenhang mit der Umsatzsteuer möglichen Umrechnungsfälle sind im Folgenden aufgeführt: 1. Gegeben ist der Nettobetrag. Zu errechnen ist die Umsatzsteuer. 2. Gegeben ist die Umsatzsteuer. Zu errechnen ist der Nettobetrag. 3. Gegeben ist der Nettobetrag. Zu errechnen ist der Bruttobetrag. 4. Gegeben ist der Bruttobetrag. Zu errechnen ist der Nettobetrag. 5. Gegeben ist der Bruttobetrag. Zu errechnen ist die Umsatzsteuer. 6. Gegeben ist die Umsatzsteuer. Zu errechnen ist der Bruttobetrag. Zu 1) Der erste Fall ist der häufigste Berechnungsfall und bereits aus dem Beispiel bekannt. Es handelt sich ebenfalls um einen einfachen Fall der Prozentrechnung. Der Nettowarenwert entspricht 100 %, der Umsatzsteuerbetrag entspricht 19 %.38 Anhand des nachfolgend dargestellten Dreisatzes erkennt man, dass der Nettobetrag mit 0,19 multipliziert werden muss, um zum Umsatzsteuerbetrag zu gelangen: 100 % 19 %
= =
Nettobetrag Umsatzsteuerbetrag
Umsatzsteuerbetrag
Nettobetrag
* 19
100 Umsatzsteuerbetrag Nettobetrag * 0,19
Zu 2) Der zweite Fall ist die Umkehrung des ersten Falls. Ist der Umsatzsteuerbetrag gegeben und man soll den Nettobetrag errechnen, ist der Umsatzsteuerbetrag durch 0,19 zu dividieren. Bei der unter 1) aufgeführten Gleichung ist lediglich der Faktor 0,19 auf die linke Seite zu bringen, indem beide Seiten durch 0,19 dividiert werden: Umsatzsteuerbetrag
Nettobetrag
0,19
38
74
Die Rechnungen sind bei anderen Umsatzsteuersätzen entsprechend anwendbar.
Umsatzsteuer
Zu 3) Der zu ermittelnde Bruttobetrag ist der Nettobetrag (100 %) zuzüglich der Mehrwertsteuer (19 %). Um den Bruttobetrag (119 %) zu errechnen, ist der Nettobetrag entsprechend mit 1,19 zu multiplizieren. Es gilt: 100 % 119 %
= =
Bruttobetrag
Nettobetrag Bruttobetrag Nettobetrag
* 119
100 Bruttobetrag Nettobetrag * 1,19 Zu 4) Der vierte Fall ist eine Umkehrung des dritten Falls. Muss man vom Bruttowert ausgehend den Nettobetrag errechnen, ist durch 1,19 zu dividieren. Bei der unter 3) aufgeführten Gleichung ist lediglich der Faktor 1,19 auf die linke Seite zu bringen, indem beide Seiten durch 1,19 dividiert werden: Bruttobetrag
Nettobetrag
1,19
Zu 5) Um den Umsatzsteuerbetrag ausgehend vom Bruttobetrag zu errechnen, muss zuerst der Nettobetrag errechnet und dann vom Bruttobetrag abgezogen werden. Da der Nettowert sich ergibt, indem man den Bruttowert durch den entsprechenden Faktor dividiert (siehe Fall 4), kann man den Umsatzsteuerbetrag auch folgendermaßen direkt mittels des Bruttowertes ermitteln, ohne zuvor den Nettowert explizit ausrechnen zu müssen: Umsatzsteu erbetrag Bruttobetrag - Nettobetrag Umsatzsteu erbetrag
Umsatzsteuerbetrag
1,19 * Bruttobetrag 1,19
0,19 1,19
-
Bruttobetrag 1,19
* Bruttobetrag
zu 6) Der Bruttobetrag lässt sich einfach aus dem Umsatzsteuerbetrag errechnen, indem man die gerade aufgestellte Gleichung nach dem Bruttoertrag auflöst: Umsatzsteuerbetrag *
1,19 0,19
Bruttobetrag
75
4.1
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Die gerade aufgeführten Rechnungen haben gezeigt, dass man „Nettobetrag“, „Bruttobetrag“ und „Umsatzsteuerbetrag“ jeweils aus einer der anderen Größen herleiten kann. Dabei ist bemerkenswert, dass man die zur Umrechnung benutzten Faktoren direkt aus dem Umsatzsteuersatz „ablesen“ kann. Für die Berechnung mit einem Umsatzsteuersatz i. H. v. bspw. 25 % würden sich die Faktoren 0,25 (Fall 1+2), 1,25 (Fall 3+4) und 0,25/1,25 bzw. 1,25/0,25 (Fall 5+6) ergeben. Um die entsprechenden Rechnungen in der Buchhaltung durchzuführen, muss man sich somit nicht die oben beschriebene Vorgehensweise zur Errechnung des einen aus einem anderen Wert merken. Es ist ausreichend, die in Abbildung 4-2 am Beispiel eines Mehrwertsteuersatzes von 19 % dargestellten Umrechnungsfaktoren zu kennen.
Abbildung 4-2:
Umrechnungsfaktoren bei der Umsatzsteuerberechnung (19 %)
* 1,19
Nettobetrag Nettobetrag
Bruttobetrag Bruttobetrag
(reiner (reinerWarenwert) Warenwert)
(Warenwert (Warenwertmit mit Umsatzsteuer) Umsatzsteuer)
: 1,19
* 0,19
: 0,19
*
1,19 0,19
*
0,19 1,19
UmsatzsteuerUmsatzsteuerbetrag betrag
Aufgabe Erstellen Sie das Schema aus Abbildung 4-2 für den ermäßigten Umsatzsteuersatz in Höhe von 7 %.
Wie bereits erwähnt, hat ein Unternehmen im Regelfall mehr als einen Lieferanten bzw. Kunden. Um einen Überblick über die zu zahlenden/gezahlten und zu erhalten76
Umsatzsteuer
den/erhaltenen Umsatzsteuern zu haben, werden die Größen auf eigenen Konten ausgewiesen. Die aus dem Umsatz mit Kunden resultierenden Umsatzsteuerbeträge werden auf dem Konto 175 „den Kunden in Rechnung gestellte Mehrwertsteuer, an das Finanzamt abzuführen“ gebucht. Dieses Konto, das oft verkürzt als „Umsatzsteuer(konto)“ oder „Mehrwertsteuer(konto)“ bezeichnet wird, stellt eine kurzfristige Verbindlichkeit gegenüber dem Finanzamt dar. Wie bei Verbindlichkeitskonten üblich, wird eine Mehrung auf der Haben- und eine Minderung auf der Sollseite gebucht. Aus dem Umsatz mit Lieferanten resultierende Umsatzsteuerbeträge werden mittels des Kontos 155 „von Lieferanten belastete Mehrwertsteuer“ erfasst. Dieses Konto wird in der Regel verkürzt als „Vorsteuer(konto)“ bezeichnet. Das Konto besitzt einen Forderungscharakter gegenüber dem Finanzamt, da es die aus Konto 175 resultierende Steuerverbindlichkeit mindert. Mehrungen werden im Soll, Minderungen im Haben gebucht. Im Regelfall übersteigt die vom Kunden erhaltene „Mehrwertsteuer“ die den Lieferanten gezahlte „Vorsteuer“, so dass eine Zahlung an das Finanzamt zu leisten ist. Falls die „Vorsteuer“ die „Mehrwertsteuer“ jedoch übersteigt, wird der Differenzbetrag vom Finanzamt an das Unternehmen ausgezahlt. Anhand der nachfolgenden Geschäftsvorfälle wird die Buchung der Umsatzsteuer exemplarisch erläutert. Hierbei sollen jedoch lediglich die Konten „Vorsteuer“ (Kto. 155) sowie „in Rechnung gestellte Mehrwertsteuer“ (Kto. 175) näher betrachtet werden.
Fall 1 1. Für die firmeneigene Bibliothek wird ein wissenschaftliches Fachbuch (Nettopreis 100 € + 7 % USt.) angeschafft. Die Zahlung erfolgt bar (Buch.-Nr. 010 - 020). 2. Für angemietete Büros werden 6.000 € Miete an den Vermieter überwiesen (Buch.Nr. 030). 3. Es werden Rohstoffe zum Bruttowert von 5.950 € (inkl. 19 % USt.) auf Ziel39 gekauft (Buch.-Nr. 040 - 050). 4. In einer Galerie wird für den Eingangsbereich der Firmenzentrale ein Gemälde im Wert von 4.000 € (+ 7 % USt.) per Barzahlung erworben (Buch.-Nr. 060 - 070). 5. Mit dem Verkauf von selbst erstellter Ware (19 % USt.) auf Rechnung erzielen wir Bruttoerlöse von 10.710 € (Buch.-Nr. 080 - 090).
39
Der Ausdruck „Kauf auf Ziel“ bzw. „Zielkauf“ bedeutet, dass nicht sofort, sondern erst eine gewisse Zeit nach Erbringung der Leistung gezahlt wird. Bis zur Zahlung hat der Leistende eine Forderung gegenüber dem Leistungsempfänger. Der Leistungsempfänger hat bis zur Zahlung eine Verbindlichkeit gegenüber dem Leistenden.
77
4.1
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
6. Wir veräußern aus unserer Betriebs- und Geschäftsausstattung eine gebrauchte Büroeinrichtung zum Preis von 1.000 € (+ 19 % USt.) an einen Privatkunden. Der Preis entspricht dem Wert, mit der die Büroeinrichtung noch in den Büchern geführt wird. Der Kunde zahlt bar (Buch.-Nr. 100 - 110). 7. Für ein bei der Hausbank aufgenommenes Darlehen sind Zinszahlungen i. H. v. 3.000 € zu leisten. Die Zinsen werden vom Konto eingezogen (Buch.-Nr. 120). Buch.Nr.
reduzierter Buchungssatz
ausführlicher Buchungssatz
(010) (020)
Betriebs- und Geschäftsausstattung an Kasse Vorsteuer an Kasse
100 7
030/100 155/100
100 7
(030)
Sonstige Grundkosten (Mietaufwand) an Bank
6.000
470/113
6.000
(040) (050)
Material (RHB) an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung
5.000 950
300/160 155/160
5.000 950
(060) (070)
Betriebs- und Geschäftsausstattung an Kasse Vorsteuer an Kasse
4.000 280
030/100 155/100
4.000 280
(080) (090)
Forderungen aus Lieferung/Leistung an Umsatzerlöse Eigenerz. Forderungen aus Lieferung/Leistung an Mehrwertsteuer
9.000 1.710
140/830 140/175
9.000 1.710
(100) (110)
Kasse an Betriebs- und Geschäftsausstattung Kasse an Mehrwertsteuer
1.000 190
100/030 100/175
1.000 190
(120)
Zinsaufwand an Bank
3.000
240/113
3.000
S Nr. Kto. (020) 100 (050) 160 (070) 100 Summe
155 Vorsteuer Betrag Nr. Kto. 7 Saldo 950 280 1.237 Summe
H Betrag 1.237
1.237
S Nr. Saldo
Summe
Kto.
175 Mehrwertsteuer Kto. Betrag Nr. 1.900 (090) 140 (110) 100 1.900 Summe
H Betrag 1.710 190 1.900
Hier wurden einige Geschäftsvorfälle erfasst, in denen die volle (Fall 3, 5 und 6), die ermäßigte (Fall 1 und 4) sowie keine Umsatzsteuer anfällt (Fall 2 und 7). Bis zum 10. Tag nach Ablauf des so genannten Voranmeldungszeitraums muss ein Unternehmen eine Voranmeldung an das Finanzamt übermitteln, in der es die aus den Umsatzsteuerbuchungen resultierende und an das Finanzamt abzuführende Differenz aus vereinnahmter und gezahlter Umsatzsteuer für diesen Zeitraum berechnet hat (§ 18 Abs. 1 Satz 1 UStG). Die ermittelte Differenz aus „Mehrwertsteuer“ und „Vorsteuer“ ist ebenfalls am 10. Tag nach Ablauf des Voranmeldungszeitraums fällig (§ 18 Abs. 1 Satz 3 UStG). Beträgt die Steuer für das vorangegangene Kalenderjahr mehr als 6.136 €, so ist der Kalendermonat der Voranmeldungszeitraum (§ 18 Abs. 2 UStG). Da dieser Sachverhalt bei den meisten Unternehmen erfüllt ist, soll im Folgenden immer davon ausgegangen werden, dass der Kalendermonat Voranmeldungszeitraum ist. Um die Meldung durchzuführen und die Differenz aus „Mehrwertsteuer“ und „Vorsteuer“ zu ermitteln, sind die Konten Vorsteuer und Mehrwertsteuer am Monatsende abzuschließen. Hierzu gibt es zwei Möglichkeiten:
78
Umsatzsteuer
1. Das Konto Vorsteuer wird auf das Konto Mehrwertsteuer abgeschlossen. 2. Die Konten Vorsteuer und Mehrwertsteuer werden auf ein gesondertes Konto abgeschlossen. Anhand des Beispiels sollen beide Möglichkeiten kurz erläutert werden. Zu 1) Hier wird der Saldo des Vorsteuerkontos auf das Mehrwertsteuerkonto übertragen. Bei dieser Form des Abschlusses ist zu beachten, dass der Buchungssatz nicht falsch interpretiert wird. Es wird nicht der Saldo i. H. v. 1.900 € des Mehrwertsteuerkontos auf das Vorsteuer abgeschlossen (hier also 175 an 155 1.900 €), wie der anzuwendende Buchungssatz Mehrwertsteuer an Vorsteuer suggerieren könnte. Der Saldo auf der Habenseite des Vorsteuerkontos wird auf die Sollseite des Mehrwertsteuerkontos übertragen. Und da das Soll-Konto immer zuerst genannt wird, lautet der Buchungssatz beim Abschluss des Vorsteuerkontos auf das Mehrwertsteuerkonto entsprechend Mehrwertsteuer an Vorsteuer 1.237 € (Buch.-Nr. 130). Der Saldo des Mehrwertsteuerkontos wird dann, spätestens am 10. Tag des Folgemonats, durch Zahlung an das Finanzamt ausgeglichen. Die Zahlung erfolgt im Regelfall durch Banküberweisung (Buch.-Nr. 140). Ergibt sich bei dem gerade durchgeführten Buchungsgang ein Saldo auf der Habenseite des Kontos 175, so ist dieser als Forderung gegenüber dem Finanzamt zu interpretieren. Kommt es zu einer Auszahlung dieser Forderung durch das Finanzamt, ist entsprechend Bank (Kto. 113) an Mehrwertsteuer (Kto. 175) zu buchen. Buch.Nr. (130) (140)
ausführlicher Buchungssatz 1.237 663
Mehrwertsteuer an Vorsteuer Mehrwertsteuer an Bank
S Nr. Kto. (020) 100 (050) 160 (070) 100 Summe
155 Vorsteuer Betrag Nr. Kto. 7 (130) 175 950 280 1.237 Summe
H Betrag 1.237
S Nr. Saldo
113 Bank Betrag Nr. 663 (140)
H Betrag 663
Summe
reduzierter Buchungssatz
Kto.
663 Summe
Kto. 175
1.237
S Nr. (130) (140) Summe
Kto. 155 113
175/155 175/113
1.237 663
175 Mehrwertsteuer Betrag Nr. Kto. 1.237 (090) 140 663 (110) 100
H Betrag 1.710 190
1.900 Summe
1.900
663
79
4.1
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Zu 2) Da es, wie oben erläutert, bei dem Abschluss des Kontos Vorsteuer auf das Konto Mehrwertsteuer zu Verständnisschwierigkeiten kommen kann, wird in der Praxis häufig auch ein drittes Konto geführt, auf dem sowohl das Konto „Vorsteuer“ als auch das Konto „Mehrwertsteuer“ abgeschlossen werden. Der Saldo auf diesem Verrechnungskonto stellt dann die entsprechende Verbindlichkeit bzw. Forderung gegenüber dem Finanzamt dar. Der Abschluss über das Verrechnungskonto sowie die Zahlung an das Finanzamt sollen im Folgenden anhand des Beispiels aufgezeigt werden. Da ein Verrechnungskonto jedoch im hier verwendeten Kontenplan nicht vorkommt, ist bei dem Abschluss der Umsatzsteuerkonten grundsätzlich die zuerst vorgestellte Methode anzuwenden. ausführlicher Buchungssatz
Buch.Nr. (150) (160) (170)
1.237 1.900 663
Verrechnungskonto USt. an Vorsteuer Mehrwertsteuer an Verrechnungskonto USt. Verrechnungskonto USt. an Bank
S Nr. Kto. (020) 100 (050) 160 (070) 100 Summe
155 Vorsteuer Betrag Nr. Kto. 7 (150) xxx 950 280 1.237 Summe
H Betrag 1.237
S Nr. Saldo
113 Bank Betrag Nr. 663 (170)
H Betrag 663
Summe
reduzierter Buchungssatz
Kto.
663 Summe
Kto. xxx
1.237
663
S Nr. (160)
Summe
Kto. xxx
xxx/155 175/xxx xxx/113
1.237 1.900 663
175 Mehrwertsteuer Betrag Nr. Kto. 1.900 (090) 140 (110) 100
H Betrag 1.710 190
1.900 Summe
1.900
xxx Verrechnungskonto USt. S Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. (150) 155 1.237 (160) 175 (170) 113 663 1.900 Summe Summe
H Betrag 1.900 1.900
Das Ergebnis des Abschlusses ist, wie nicht anders zu erwarten, identisch mit dem Abschlussergebnis des ersten Falls. Es sind 663 € an das Finanzamt abzuführen. Werden Güter zurückgegeben, ist der für dieses Geschäft gebuchte Umsatzsteuerbetrag auszugleichen, da ein umsatzsteuerpflichtiger Vorgang letztlich nicht stattgefunden hat. Wird beispielsweise das Gemälde aus obigem Beispiel gegen Erstattung des Kaufpreises zurückgebracht (Fall 1, Nr. 4), so ist die beim Kauf gebuchte Vorsteuer auszugleichen. Dieses geschieht dadurch, dass das Vorsteuerkonto im Haben angesprochen wird (Buch.-Nr. 210).40
40
80
Es ist neben der Umsatzsteuer ebenso das Geschäft selbst rückgängig zu machen. Die Rückgabe von Waren wird im Kapitel 4.4 „Warenverkehr“ eingehender betrachtet.
Buchung des Zahlungsverkehrs
Buch.Nr.
(180) (190) (200) (210)
ausführlicher Buchungssatz Kauf Betriebs- und Geschäftsausstattung an Kasse Vorsteuer an Kasse Rückgabe Kasse an Betriebs- und Geschäftsausstattung Kasse an Vorsteuer
reduzierter Buchungssatz
4.000 280
030/100 155/100
4.000 280
4.000 280
100/030 100/155
4.000 280
Gleiches gilt bei der Rückgabe durch Kunden. Die ursprüngliche UmsatzsteuerBuchung wird durch eine Buchung auf der Sollseite des Mehrwertsteuerkontos ausgeglichen. Anhand des Geschäftsvorfalls Nr. 5 „Verkauf selbst erstellter Ware“ aus obigem Beispiel wird die Rückgabe durch einen Kunden verdeutlicht: Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Verkauf (220) (230)
Forderungen aus Lieferung/Leistung an Umsatzerlöse Eigenerz. Forderungen aus Lieferung/Leistung an Mehrwertsteuer
9.000 1.710
140/830 140/175
9.000 1.710
9.000 1.710
830/140 175/140
9.000 1.710
Rückgabe (240) (250)
Umsatzerlöse Eigenerz. an Forderungen aus Lieferung/Leistung Mehrwertsteuer an Forderungen aus Lieferung/Leistung
Man erkennt, dass das Konto Mehrwertsteuer im Soll angesprochen wird (Buch.-Nr. 250) und damit der ursprünglich gebuchte Umsatzsteuerbetrag ausgeglichen wird. Da die Umsatzsteuer bei einem Großteil der zu buchenden Geschäftsvorfälle anfällt, soll im Folgenden kein eigenes Übungskapitel mit separaten Umsatzsteuerbuchungen angefügt werden. Umsatzsteuerbuchungen werden anhand der jeweils relevanten Geschäftsvorfälle in den nachfolgenden Kapiteln „mitlaufend“ durchgeführt.
4.2
Buchung des Zahlungsverkehrs
4.2.1
Grundlagen des Zahlungsverkehrs
Ein Großteil der im Unternehmen gebuchten Geschäftsvorfälle basiert auf der betrieblichen Wertschöpfungskette (engl. Supply Chain). In ein Unternehmen gehen Waren und Dienstleistungen ein, die, ggf. nach Weiterverarbeitung, an Kunden weitergegeben werden. Diesem Waren- und Dienstleistungsstrom steht regelmäßig ein Zahlungsstrom gegenüber. Kunden müssen die Waren des Unternehmens bezahlen, das seinerseits die Rechnungen seiner Lieferanten begleichen muss (vgl. Abbildung 4-3).
81
4.2
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Abbildung 4-3:
Güter- und Zahlungsstrom in der Wertschöpfungskette
Kunde A
Lieferant I Lieferungen
Lieferungen
Zahlungen
Zahlungen
Lieferant II
Kunde B
Unternehmen
€
Lieferant III
€
Kunde C
Während im privaten Haushalt, z. B. beim Einkauf der Güter des täglichen Bedarfs, Lieferung bzw. Leistung und Zahlung oft zusammenfallen, liegt in der betrieblichen Praxis zwischen diesen beiden Schritten häufig eine gewisse Zeitspanne. Zum Zeitpunkt der Lieferung bzw. Leistung entsteht eine Forderung gegenüber dem Kunden, die vom Unternehmen über das Konto „Forderungen aus Lieferung und Leistung“ (Kto. 140) gebucht wird. Ein Kauf, bei dem nicht sofort gezahlt wird, wird auch als Zielkauf bezeichnet. Zahlt der Kunde die aus der Leistung resultierende Forderung nach einiger Zeit, ist das Handelsgeschäft abgeschlossen und die Forderung erlischt. Da es sich bei Forderungskonten um Aktivkonten handelt, wird bei Entstehung der Forderung im Soll gebucht (Mehrung), bei Zahlung der Forderung wird das Konto im Haben angesprochen (Minderung). Erhält das Unternehmen eine Lieferung oder Leistung, zahlt diese jedoch nicht sofort, hat es bis zum Zahlungszeitpunkt eine Verbindlichkeit gegenüber seinem Lieferanten. Diese wird über das Konto „Verbindlichkeiten aus Lieferung und Leistung“ (Kto. 160) gebucht. Die Verbindlichkeit entsteht zu dem Zeitpunkt, an dem die Lieferung erfolgte bzw. die Leistung erbracht wurde. Die Buchung der Verbindlichkeit erfolgt i. d. R. mit dem Eingang der Lieferung anhand eines Lieferscheins (vgl. Abbildung 4-4) oder einer Eingangsrechnung. Zahlt das Unternehmen die erhaltene Leistung, erlischt die Verbindlichkeit. Das Konto „Verbindlichkeiten“ ist ein Passivkonto. Bei der Entstehung der Verbindlichkeit wird folglich auf der Habenseite gebucht (Mehrung), bei Zahlung wird das Konto im Soll angesprochen (Minderung).
82
Buchung des Zahlungsverkehrs
Abbildung 4-4:
Lieferschein (beispielhaft)
Lieferschein Rechnungs-Nr. 324856
Nr.: LS-3-73564
Kunden-Nr.: 14806
Anzahl Packstücke: 03
Packstück-Nr.: 02
Datum: 23.01.2007
Packstück-Gewicht: 15,57 kg
Pos.
Bestell-Nr.
Artikelbezeichnung
1
485-6524
Schrauben (Messing), 28 mm, Ø 2 mm, Karton à 1000 St.
Menge 4
2
536-2486
Unterlegscheiben (Edelstahl), Innen-Ø 2,5 mm, Karton à 2000 St.
2
3
687-5758
Schraubmutter (Messing), Innen-Ø 2 mm, Karton à 1000 St.
4
Auch wenn Zahlungen zumeist im Zusammenhang mit der Wertschöpfungskette des Unternehmens entstehen, können Zahlungsströme ebenso in anderen Bereichen anfallen, die nicht unmittelbar mit der Supply Chain zusammenhängen. Beispielhaft können Dividendenzahlungen an Gesellschafter, Finanzierungsgeschäfte mit Banken oder Steuerzahlungen an den Staat genannt werden. Man erkennt, dass dem Zahlungsverkehr und damit der Buchung von Zahlungen eine hohe Bedeutung im Unternehmen zukommt.
4.2.2
Zahlungsarten
Zahlungen können in unterschiedlicher Form, d. h. mit unterschiedlichen Zahlungsmitteln erfolgen. Nachfolgend werden die gängigen Zahlungsmittel aufgeführt und kurz erläutert.
4.2.2.1
Zahlung mit Bargeld
Bargeld in Form von Banknoten und Münzen ist die ursprünglichste Form der Zahlung (vgl. Abbildung 4-5), die im modernen Unternehmen Verwendung findet. Zahlungen dieser Art werden als „Barzahlung“ bezeichnet und im Unternehmen über das Konto „Kasse“ (Kto. 100) gebucht. Das Konto 100 ist ein Aktivkonto, d. h. Einzahlungen werden wie der Anfangsbestand im Soll und Auszahlungen im Haben gebucht. Der Saldo des Kontos kann niemals auf die Sollseite wechseln. Im äußersten Fall, d. h. wenn alle Banknoten und Münzen ausgegeben sind, schrumpft der Saldo auf der Habenseite auf Null. Ein Saldo auf der Sollseite des Kassenkontos weist daher immer auf einen Fehler bei den Buchungen hin.
83
4.2
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Abbildung 4-5:
Bargeld: Eurobanknoten und Euromünzen
Nach dem Abschluss eines Zahlungsvorganges wird in der Regel eine Quittung ausgestellt (vgl. Abbildung 4-6). Der Empfänger der Leistung ist gem. § 368 BGB zur Ausstellung einer Quittung verpflichtet, sollte der Schuldner eine solche schriftliche Empfangsbekenntnis verlangen. Quittungsformulare sind im Schreibwarenhandel zu erwerben. Standardmäßig enthalten sie vorgedruckte Felder für die folgenden Bestandteile: 1. den Aussteller der Quittung, 2. den Empfänger der Quittung, 3. die Art der Ware oder Leistung, 4. die genaue Bezeichnung der Ware oder Leistung, 5. die Menge der Ware oder Leistung, 6. den Ausstellungsort, 7. das Ausstellungsdatum, 8. den Nettobetrag, 9. den Mehrwertsteuerbetrag sowie 10. den Bruttobetrag (in Zahlen und in Worten). 84
Buchung des Zahlungsverkehrs
In der Regel ist auch eine Quittungsnummer (11) auf dem Quittungsvordruck vermerkt.
Abbildung 4-6:
Beispiel für eine Quittung
€
Netto +
19 % MwSt
500
Ct
00
9
95
Ct
00
10
595
8
€ €
Gesamt
Ct
00
Quittung Nr. 5264
11
Gesamtbetrag (in €) in Worten
fünfhundertfünfundneunzig
–––––––––––––––––––––––––
Cent wie oben
19 % Mehrwertsteuer enthalten) (im Gesamtbetrag sind ____ von
Zimmermal GmbH, An der Firstpfette 4, 78965 Zimmerhausen
für
Schrauben, 8 mm, 25 kg
3
4
2
5
Betrag dankend erhalten
Schraubenhausen Ort Buchungsvermerke -----------
6
7 17.06.2008 Datum Stempel/Unterschrift des Empfängers 1 Drehes AG Mutterstraße 7 12345 Schraubenhausen
L. Drehes
Anhand des nachfolgenden Falls soll die Entstehung einer Forderung aus Lieferung und Leistung sowie deren Zahlung mittels Bargeld aus Sicht von Lieferant und Abnehmer dargestellt werden.
Fall 1 Die Drehes AG verkauft 25 kg Schrauben aus eigener Produktion auf Ziel an die Zimmermal GmbH. Die Schrauben sollen zur Produktion von Holzkisten eingesetzt werden. Der Verkaufspreis liegt bei 500 € (netto). Die Zahlung erfolgt zwei Wochen nach Lieferung in bar (vgl. Abbildung 4-6). Buchen Sie den Vorgang aus Sicht des Verkäufers und des Abnehmers. Für die Kasse des Käufers soll ein Anfangsbestand in Höhe von 700 € angenommen werden.
85
4.2
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Buchungen bei der Drehes AG (Verkäufer): Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz Lieferungszeitpunkt Forderungen aus Lieferung/Leistung an Umsatzerlöse Eigenerz. Forderungen aus Lieferung/Leistung an Mehrwertsteuer Zahlungszeitpunkt Kasse an Forderungen aus Lieferung/Leistung
(010) (020) (030) S Nr. (030)
Kto. 140
100 Kasse Betrag Nr. 595 Saldo
Kto.
595 Summe
Summe S Nr. Saldo
reduzierter Buchungssatz
Kto.
175 Mehrwertsteuer Betrag Nr. Kto. 95 (020) 140 95 Summe
Summe
H Betrag 595 595 H Betrag 95 95
500 95
140/830 140/175
500 95
595
100/140
595
S H 140 Forderungen aus Lieferung/Leistung Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (010) 830 500 (030) 100 595 (020) 175 95 595 Summe 595 Summe S Nr. Saldo
830 Umsatzerlöse Eigenerzeugnisse Kto. Betrag Nr. Kto. 500 (010) 140 500 Summe
Summe
H Betrag 500 500
Buchungen bei der Zimmermal GmbH (Käufer): Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz Lieferungszeitpunkt Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Zahlungszeitpunkt Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Kasse
(040) (050) (060)
S Nr. AB
reduzierter Buchungssatz
Kto.
Summe
100 Kasse Betrag Nr. Kto. 700 (060) 160 Saldo 700 Summe
H Betrag 595 105 700
S H 160 Verbindlichkeiten Lieferung/Leistung Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (060) 100 595 (040) 300 500 (050) 155 95 595 Summe 595 Summe
4.2.2.2
S Nr. (050)
Kto. 160
Summe
300/160 155/160
500 95
595
160/100
595
155 Vorsteuer Betrag Nr. Kto. 95 Saldo 95 Summe
Summe S Nr. (040)
500 95
Kto. 160
300 RHB-Konto Betrag Nr. Kto. 500 Saldo 500 Summe
H Betrag 95 95 H Betrag 500 500
Zahlung mittels Sichteinlagen
Bei Sichteinlagen handelt es sich um Guthaben bei einem Kreditinstitut, über das unverzüglich verfügt werden kann. Sichteinlagen werden bei Banken in Form eines Giro- bzw. Kontokorrentkontos geführt, wie es auch aus dem Privatbereich bekannt ist. Da es sich um ein Konto eines Unternehmens bei einer Bank handelt, wird es oft auch als „Geschäftskonto“ bezeichnet. Die Zahlung von einem Geschäftskonto erfolgt im Regelfall durch Überweisung, d. h. der Übertragung von Sichteinlagen auf das Konto eines anderen Kontoinhabers. Der Überweisungsauftrag wird im Regelfall durch ein Überweisungsformular (vgl. Abbildung 4-7) oder auf elektronischem Weg mittels Online-Banking erteilt.
86
Buchung des Zahlungsverkehrs
Abbildung 4-7:
Vordruck eines nationalen Überweisungsformulars
Überweisung
233 198 70
LHS-Bank Hagen
Konto-Nr. des Begünstigten
Bankleitzahl
Kreditinstitut des Begünstigten
EUR
Betrag: Euro, Cent
Kundenreferenznummer – Verwendungszweck, ggf. Name und Anschrift des Überweisenden – (nur für Begünstigten)
noch Verwendungszweck (ingesamt max. 2 Zeilen à 27 Stellen)
Kontoinhaber: Name, Vorname/Firma, Ort (max. 27 Stellen, keine Straßen oder Postfachangaben)
Konto-Nr. des Kontoinhabers
Schreibmaschine: normale Schreibweise! Handschrift: Blockschrift in GROSSBUCHSTABEN, Kästchen beachten!
Begünstigter: Name, Vorname/Firma (max. 27 Stellen)
Datum, Unterschrift
Um Beträge überweisen zu können, sind in Deutschland die Kontonummer und die Bankleitzahl (BLZ) der Bank anzugeben, bei der der Geldempfänger sein Konto unterhält. Im Rahmen der europäischen Harmonisierung wurde ein neues System eingeführt, das als „Single Euro Payments Area“ (SEPA) bezeichnet wird. Ziel dieses Systems ist es, europaweit einheitlich Geldbeträge in Euro zu überweisen. Anstelle der nationalen Kontonummern und Bankleitzahlen zur Adressierung der Überweisung wird hierbei eine international gültige „International Bank Account Number“ (IBAN) und ein weltweit gültiger „Bank Identifier Code“ (BIC) eingesetzt. Seit Januar 2008 können Privatkunden mittels SEPA europaweit Überweisungen tätigen. Ein SEPAÜberweisungsträger ist beispielhaft in Abbildung 4-8 dargestellt.
87
4.2
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
SEPA-Überweisungsträger
€uro-Überweisung LHS-Bank Hagen
233 198 70
Für Überweisungen in Deutschland, in andere EU-/EWR- Staaten und in die Schweiz in EUR. Überweisende trägt Entgelte und Auslagen bei seinem Kreditinstitut: Begünstigter trägt die übrigen Entgelte und Auslagen. Bitte Meldepflicht gemäß Außenwirtschaftsverordnung beachten!
Angaben zum Begünstigten: Name, Vorname/Firma (max. 27 Stellen, bei maschineller Beschriftung max. 35 Stellen)
IBAN
BIC des Kreditinstituts (8 oder 11 Stellen)
Betrag: Euro, Cent
Kunden-Referenznummer – Verwendungszweck, ggf. Name und Anschrift des Überweisenden – (nur für Begünstigten)
noch Verwendungszweck (insgesamt max. 2 Zeilen à 27 Stellen, bei maschineller Beschriftung max. 35 Stellen)
Angaben zum Kontoinhaber: Name, Vorname/Firma, Ort (max. 27 Stellen, keine Straßen oder Postfachangaben)
IBAN
D E Datum
€URO-Überweisung (S€PA)
Abbildung 4-8:
039 BWL-URC Verlag 05/2008
4
Unterschrift
Eine Überweisung kann auch als Dauerauftrag angelegt sein. Hierbei gibt der Kontoinhaber seiner Bank die Anweisung, bis auf Widerruf oder bis zu einem bestimmten Termin an den gleichen Zahlungsempfänger in jeweils gleichen Zeitabständen einen immer gleichen Betrag zu überweisen. Typischerweise werden Daueraufträge für periodisch wiederkehrende Zahlungen mit konstantem Betrag, beispielsweise die gleich bleibende Monatsmiete, genutzt. Eine besondere Form der Überweisung ist das Lastschrifteinzugsverfahren (kurz: LEV). Hierbei handelt es sich um eine vom Zahlungsempfänger veranlasste Überweisung vom Konto eines Schuldners (Lastschrift) auf das eigene Konto. Damit ein Zahlungsempfänger Beträge von einem Konto einziehen darf, muss der Kontoinhaber zuvor sein Einverständnis mit der Lastschrift erklärt haben. Die Erlaubnis zur Lastschrift kann einmalig sein,41 aber auch für wiederkehrende Zahlungen an den gleichen Empfänger erteilt werden. Letztgenannte Möglichkeit bietet sich insbesondere für regelmäßige, aber im Betrag unterschiedliche Zahlungen an den gleichen Empfänger an.42
41 42
88
Die Zahlung per EC/Maestro-Karte stellt z. B. eine einmalige Erlaubnis zur Lastschrift dar. Z. B. für die Zahlung der monatlich fälligen Telefonkosten.
Buchung des Zahlungsverkehrs
Neben den genannten Überweisungen sind auch Bartransaktionen wie Geldein- und -auszahlungen mittels eines Bankkontos möglich. Darüber hinaus können weitere Transaktionen, z. B. mittels Scheck oder Wechsel, über ein Kontokorrentkonto abgewickelt werden (siehe hierzu die Kapitel 4.2.2.3 und 4.2.2.4). Im Kontenplan wird das Geschäftskonto bei einem Kreditinstitut als „Bank(-konto)“ (Kto. 113) bezeichnet. Grundsätzlich ist es ein Aktivkonto. Einzahlungen werden im Soll und Auszahlungen im Haben gebucht. Im Gegensatz zu dem Konto „Kasse“ können die Auszahlungen den positiven Anfangsbestand samt Einzahlungen übersteigen, so dass ein „negatives Guthaben“ besteht. Hierbei handelt es sich dann um eine Verbindlichkeit gegenüber der Bank. Bei einem negativen Guthaben ist das Bankkonto in der Bilanz auf der Passivseite zu führen. Der nachfolgend aufgeführte Fall zeigt die Buchung von Forderungsentstehung und Zahlung durch Überweisung aus Sicht von Lieferant und Abnehmer.
Fall 2 Die Zimmermal GmbH liefert selbst produzierte Kisten an die Packein KG. Der Verkaufspreis liegt bei 2.975 € (brutto). Die Packein KG nutzt die Kisten zum Verpacken ihrer eigenen auszuliefernden Ware. Die Rechnung wird zwei Wochen später durch Banküberweisung beglichen. Buchen Sie den Vorgang aus Sicht des Verkäufers und des Abnehmers. Buchungen bei der Zimmermal AG: Buch.Nr.
(010) (020) (030)
ausführlicher Buchungssatz Lieferungszeitpunkt Forderungen aus Lieferung/Leistung an Umsatzerlöse Eigenerz. Forderungen aus Lieferung/Leistung an Mehrwertsteuer Zahlungszeitpunkt Bank an Forderungen aus Lieferung/Leistung
reduzierter Buchungssatz
2.500 475
140/830 140/175
2.500 475
2.975
113/140
2.975
Buchungen bei der Packein KG: Buch.Nr.
(040) (050) (060)
ausführlicher Buchungssatz Lieferungszeitpunkt Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Zahlungszeitpunkt Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Bank
reduzierter Buchungssatz
2.500 475
300/160 155/160
2.500 475
2.975
160/113
2.975
89
4.2
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Beachte: Bei dem Konto „Bank“ kommt es manchmal zu Irritationen, weil auf dem Kontoauszug der Bank ein positives Guthaben und Zugänge im „Haben“, ein negatives Guthaben und Abgänge im „Soll“ geführt werden. Das Problem wird noch dadurch verstärkt, dass man, im Einklang mit dieser Darstellung „Haben“ als „Guthaben“ und „Soll“ als „man soll zahlen“ interpretieren kann. Hierbei ist zu beachten, dass der Kontoauszug aus Sicht der Bank erstellt wird und das Kundenkonto, soweit der Kunde ein Guthaben bei der Bank hat, für diese ein Passivkonto ist. Sie schuldet dem Kunden den entsprechenden Geldbetrag. Die Mehrung des Guthabens eines Kunden, z. B. durch Einzahlung, ist für die Bank eine Erhöhung der Verbindlichkeit gegenüber dem Kunden und daher aus ihrer Sicht, wie bei Passivkonten üblich, im Haben zu buchen. Beim Kontoinhaber selber ist die Guthabenmehrung eine Erhöhung eines Aktivkontos und daher im betrieblichen Kontenwerk im Soll zu buchen. Für die Verminderung des Bankguthabens gilt Entsprechendes. Für die Bank bedeutet diese eine Verminderung ihrer Verbindlichkeiten gegenüber dem Kunden und ist im Soll zu buchen. Im betrieblichen Kontenwerk des Bankkunden handelt es sich um eine Verminderung eines Aktivkontos und es ist entsprechend im Haben zu buchen. Zur Verdeutlichung des Sachverhalts sind in Abbildung 4-9 ein Bankkontoauszug sowie die zugehörigen Buchungen auf dem betrieblichen Konto „Bank“ (Kto. 113) dargestellt.
90
Buchung des Zahlungsverkehrs
Abbildung 4-9:
Bankkontoauszug vs. betriebliches Konto „Bank“
Betriebliches Konto „Bank“ der Namektil GmbH: S Datum Kto. AB 08.06. 140 09.06. 140 12.06. 140 Summe
113 Bank Betrag Datum Kto. 12.575 09.06. 160 1.255 20.06. 160 2.450 SB 100 16.380 Summe
H Betrag 1.803 765 13.812 16.380
Man erkennt, dass im Kontoausdruck der Bank Soll und Haben im Vergleich zum betrieblichen Konto vertauscht vorliegen, d. h., dass der Kontoauszug gewissermaßen „spiegelbildlich“ ist. Unter anderem aus diesem Grund vermeiden einige Banken die Darstellung ihrer Auszüge in Kontenform. Zugänge werden stattdessen lediglich mit einem Pluszeichen bzw. mit dem Ausdruck „zu Ihren Gunsten“ und Abgänge mit einem Minuszeichen bzw. mit dem Ausdruck „zu Ihren Lasten“ gekennzeichnet.
91
4.2
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
4.2.2.3
Scheckzahlung
Ein Scheck ist eine Urkunde, in der der Aussteller seine Bank verpflichtet, den auf dem Scheck genannten Betrag aus seinem Guthaben an den auf dem Scheck genannten Schecknehmer oder, bei entsprechendem Vermerk, Überbringer des Schecks auszuzahlen bzw. auf dessen Konto gutzuschreiben. Die Bank des Ausstellers wird dabei als „Bezogener“ oder „bezogene Bank“ bezeichnet. Ein Scheck muss folgende Bestandteile aufweisen, um im Sinne des Scheckgesetzes (Art. 1 ScheckG) als Scheck zu gelten: 1. Das Wort „Scheck“ in der Sprache, in der die gesamte Urkunde ausgestellt ist, 2. die unbedingte Anweisung, eine bestimmte Geldsumme zu zahlen, 3. den Namen der bezogenen Bank/des bezogenen Bankiers, 4. die Angabe des Zahlungsorts, 5. die Angabe des Tages und des Ortes der Ausstellung sowie 6. die Unterschrift des Ausstellers. Neben diesen gesetzlichen Bestandteilen weist er häufig zusätzlich die folgenden kaufmännischen Bestandteile auf, die zu einer rationellen Bearbeitung im täglichen Scheckverkehr dienen: 7. Den Empfänger der Zahlung, ggf. mit dem Zusatz „oder an Überbringer“, 8. die Kontonummer des Ausstellers, 9. die Bankleitzahl der bezogenen Bank, 10. die Schecksumme in Zahlen, 11. den Zweck der Zahlung, 12. eine Schecknummer zur eindeutigen Identifizierung sowie 13. eine codierte Zeile zur maschinellen Bearbeitung. Ein Scheckformular mit den genannten Bestandteilen ist in Abbildung 4-10 dargestellt.
92
Buchung des Zahlungsverkehrs
Abbildung 4-10: Scheckformular mit gesetzlichen und kaufmännischen Angaben
LHS-Bank 58084 Hagen
3 8
4
Konto-Nr. 28252667
Bankleitzahl 23319870
9
1
Betrag: Euro, Cent
Zahlen Sie gegen diesen Scheck aus meinem / unserem Guthaben:
10
EUR
2 Euro in Buchstaben
Cent wie nebenstehend
7
an
oder Überbringer
5
6
(Ausstellungsort, Datum)
(Unterschrift des Ausstellers)
11
Verwendungszweck
(Mitteilung für den Empfänger) Der vorgedruckte Schecktext darf nicht verändert oder gestrichen werden. Die Angabe einer Zahlungsfrist auf dem Scheck gilt als nicht geschrieben. Scheck-Nr.
13 0000008417501 12
Konto-Nr.
28252667
Betrag
Bankleitzahl
23319870
Text
01
01h
Der Zahlungsfluss mittels eines Schecks erfolgt in mehreren Schritten (vgl. Abbildung 4-11). Im Regelfall liegt der Scheckzahlung eine Forderung zugrunde, die beglichen werden soll (Schritt 1). Der Schuldner stellt den Scheck aus und gibt diesen an den Gläubiger der Forderung. Der Gläubiger ist als Schecknehmer der Empfänger der Zahlung (Schritt 2). Der Schecknehmer muss der bezogenen Bank den Scheck vorlegen (Schritt 3). Die Bank belastet daraufhin das Konto des Scheckausstellers (Schritt 4) und zahlt den Betrag an den Gläubiger (Schritt 5). Damit ein Bankkunde einen Scheck ausstellen darf, ist die stillschweigende oder ausdrückliche Erlaubnis der Bank zur Ausstellung eines Schecks erforderlich (Art. 3 ScheckG). Diese wird im Regelfall bei der Eröffnung eines Girokontos erteilt.
93
4.2
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Abbildung 4-11: Abwicklung einer Scheckzahlung43
1
$XVVWHOOHU $XVVWHOOHU
LG56FKXOGQHU LG56FKXOGQHU
Zugrunde liegende Forderung
6FKHFNQHKPHU 6FKHFNQHKPHU
LG5*O¦XELJHU LG5*O¦XELJHU
g hlu n Za
%H]RJHQH%DQN 5
r g zu n s ll u ni te ub ss la au Er eck h Sc
Sc h
ec
k
2 Scheck
3
4
S
Kto. d. Ausstellers
H
Belastung 4 in Höhe des Scheckbetrages
In der Praxis ist es unüblich, dass der Schecknehmer den Scheck direkt bei der bezogenen Bank einlöst. Das ergibt sich daraus, dass der Schecknehmer sich für jeden erhaltenen Scheck zur jeweiligen Bank des Scheckausstellers begeben müsste. Da sich die Bank des Ausstellers in den meisten Fällen an einem anderen Ort als der Scheckempfänger befinden dürfte, wäre ein solches Vorgehen mit nicht hinnehmbaren Kosten verbunden. Gewöhnlich beauftragt der Schecknehmer daher seine eigene Hausbank, den Scheck bei der bezogenen Bank einzulösen (Inkasso) und das Geld seinem Konto gutzuschreiben. Im hier genutzten Kontenplan ist lediglich ein Aktivkonto für erhaltene Schecks, das Konto „Besitzschecks“ (Kto. 120), aufgeführt. Erhält man einen Scheck, so ist der Betrag auf dem Konto 120 im Soll zu buchen. Die Einlösung des Schecks ist, je nachdem ob dieser bar oder über das Kontokorrentkonto eingelöst wird, als „Kasse an Besitzscheck“ oder „Bank an Besitzscheck“ zu buchen. Schecks, die den Zusatz „nur zur Verrechnung“ tragen, können dabei ausschließlich durch Gutschrift auf ein Konto eingelöst werden. Selbst ausgestellte und zur Zahlung an einen Gläubiger gegebene Schecks werden erst bei der Einlösung auf dem Bankkonto gebucht. Wird mit dem Scheck eine erhaltene Leistung beglichen, so wird bei Leistungserhalt auf ein Verbindlichkeitskonto gebucht 43
94
Es ist zu beachten, dass es sich bei der Kontendarstellung um die Sicht der bezogenen Bank handelt. In der betrieblichen Buchhaltung des Scheckausstellers ist die Belastung durch die Scheckeinlösung im „Haben“ zu buchen.
Buchung des Zahlungsverkehrs
und die Verbindlichkeit durch die Scheckeinlösung, d. h. der Belastung des Betrags auf dem Bankkonto, beglichen. Die entsprechenden Buchungssätze sollen anhand des nachfolgenden Falls dargestellt werden.
Fall 3 Die Packein KG liefert Handelsware an die Reseller OHG und erhält eine Woche später per Post einen Scheck über den Bruttoverkaufspreis i. H. v. 5.950 € (19 % USt.) von dieser. Den Scheck reicht die Packein KG fünf Tage später bei ihrer Hausbank zum Inkasso ein. Vier Tage später wird dem Konto der Packein KG das Geld gutgeschrieben. Buchen Sie den Vorgang aus Sicht des Verkäufers und des Abnehmers. Buchungen bei der Packein KG: Buch.Nr.
(010) (020) (030) (040)
ausführlicher Buchungssatz Lieferungszeitpunkt Forderungen aus Lieferung/Leistung an Warenverkaufskonto Forderungen aus Lieferung/Leistung an Mehrwertsteuer Scheckeingang Besitzschecks an Forderungen aus Lieferung/Leistung Gutschrift auf dem Konto Bank an Besitzschecks
reduzierter Buchungssatz
5.000 950
140/850 140/175
5.000 950
5.950
120/140
5.950
5.950
113/120
5.950
Buchungen bei der Reseller OHG: Buch.Nr.
(050) (060) (070)
ausführlicher Buchungssatz Lieferungszeitpunkt Handelsware an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Abbuchung des Scheckbetrags Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Bank
reduzierter Buchungssatz
5.000 950
390/160 155/160
5.000 950
5.950
160/113
5.950
Wird der Scheck direkt bei Lieferung übergeben, so kann der Warenverkauf beim Lieferanten sofort an das Konto „Besitzscheck“ gebucht werden. Die Buchungssätze 010 bis 030 werden entsprechend durch die Buchungssätze Besitzschecks (Kto. 120) an Warenverkaufskonto (Kto. 850) 5.000 € und Besitzschecks (Kto. 120) an Mehrwertsteuer (Kto. 175) 950 € ersetzt.
4.2.2.4
Zahlungsvorgänge mit Wechsel
Ein Wechsel ist eine auf einen bestimmten Verfallstag terminierte Urkunde, mit der ein Wechselaussteller (auch Trassant) einen Bezogenen (auch Trassat) verpflichtet, demje-
95
4.2
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
nigen, der dem Bezogenen den Wechsel bei Fälligkeit am Verfallstag vorlegt, die in der Urkunde genannte Wechselsumme zu zahlen. Damit der Aussteller den Bezogenen dazu verpflichten kann, eine bestimmte Summe auszuzahlen, muss Zweitgenannter diese Verpflichtung akzeptieren. Dieses geschieht dadurch, dass der Aussteller ein Wechselformular an den Bezogenen schickt und dieser mit seiner Unterschrift auf dem Formular die Wechselschuld akzeptiert. Anschließend sendet der Bezogene den Wechsel an den Aussteller zurück. Der vom Bezogenen unterschriebene und damit akzeptierte Wechsel wird auch als „Akzept“ bezeichnet. Solange der Wechsel noch nicht akzeptiert wurde, wird er auch „Tratte“ genannt. Die Verpflichtung, einen bestimmten Betrag zu zahlen, wird der Bezogene nur übernehmen, wenn er eine Verbindlichkeit gegenüber dem Aussteller hat, die beispielsweise aufgrund eines Handelsgeschäfts zustande kam. Ein auf einer Zahlungsverpflichtung aus einem Handelsgeschäft beruhender Wechsel wird auch als „Handelswechsel“ bezeichnet. Im Unterschied zur gerade beschriebenen Vorgehensweise hat es sich insbesondere bei seriösen Geschäftspartnern eingebürgert, dass der Bezogene den Wechsel erstellt und akzeptiert und dann an den „Aussteller“ sendet, der den ausgefüllten Wechsel nur noch als „Aussteller“ unterschreibt. Mit dieser Vorgehensweise ist eine Kosten- und Zeitersparnis verbunden, da das Dokument nur einmal verschickt werden muss.44 Eine Wechselverbindlichkeit stellt eine vom Ursprungsgeschäft unabhängige Verbindlichkeit dar, die auch unabhängig vom Ursprungsgeschäft geltend gemacht werden kann. Solange der gültige Wechsel existiert, gilt die Ursprungsverbindlichkeit als gestundet. Sie erlischt mit Zahlung der Wechselverbindlichkeit. Derjenige, an den der Wechselbetrag bei Vorlage gezahlt werden muss, kann der Aussteller selber oder eine im Wechsel angegebene Person (Wechselnehmer oder Remittent) sein. Ein vom Aussteller an den Wechselnehmer geschickter Wechsel wird auch als „Rimesse“ bezeichnet. Für die Zahlung an den Aussteller selber muss der Wechsel „an eigene Order“ ausgestellt werden. Ebenfalls ist es möglich, dass der Wechselinhaber durch ein so genanntes „Indossament“ den Wechsel mit allen Rechten an eine weitere Person bzw. Unternehmung überträgt. Er kann mit der Weitergabe eines Wechsels z. B. eigene Verbindlichkeiten bei dem Dritten begleichen. Das Indossament ist dabei ein Übertragungsvermerk auf der Rückseite des Wechsels, der neben dem Namen und der Anschrift des neuen Wechselinhabers den Namen des Übertragenden sowie dessen Unterschrift bzw. bei Firmen die Unterschrift einer zur Übertragung berechtigten Person enthält. Zu den übertragenen Rechten gehören unter anderem das Recht auf Zahlung am Verfallstag oder das Recht auf die Weitergabe des Wechsels. Die den Wechsel weitergebende Person wird als Indossant, die den Wechsel erhaltende Person als Indossatar bezeichnet. Gibt ein Indossatar den Wechsel ebenfalls weiter, wird er 44
96
Vgl. hierzu auch Abbildung 4-13. Man kann erkennen, dass der Wechsel bis auf die Unterschrift des Ausstellers vom Bezogenen ausgefüllt wurde.
Buchung des Zahlungsverkehrs
somit selber zum Indossant. Durch die Weitergabe des Wechsels ist es möglich, dass nacheinander mehrere Personen Inhaber des Wechsels werden und der Bezogene nicht notwendigerweise weiß, wer ihm am Verfallstag den Wechsel vorlegen wird. Der typische Gang eines so beschriebenen Wechselgeschäfts mit zweimaliger Weitergabe kann anhand der Abbildung 4-12 nachvollzogen werden.
Abbildung 4-12: Gezogener Wechsel am Beispiel eines Handelsgeschäfts45
Handelsgeschäft Käufer (Schuldner)
Lieferung / Leistung
Verkäufer (Gläubiger)
Verbindlichkeit
Wechselgeschäft Bezogener (Trassat)
1. Tratte
Aussteller (Trassant)
2. Akzept
7. Zahlung
6. Vorlage des Wechsels bei Fälligkeit
im Wechsel angegebener Wechselnehmer (Remittent)
3. Weitergabe des Wechsels (Rimesse) (z.B. zur Schuldentilgung)
Indossant 4. Weitergabe des Wechsels durch Indossament Indossatar Indossant 5. Weitergabe des Wechsels durch Indossament Indossatar Wechselbesitzer am Verfallstag
45
In Anlehnung an Diepen, G./Sauter, W.: Wirtschaftslehre für Bankkaufleute, 3. neubearbeitete Auflage, Wiesbaden 1991, S. 359.
97
4.2
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Neben dem hier dargestellten, so genannten „gezogenen Wechsel“ gibt es noch weitere Wechselformen, die jedoch nicht näher erläutert werden sollen. Als Beispiel für weitere Wechselformen soll der Solawechsel genannt werden, bei dem es keinen Bezogenen gibt, sondern der Aussteller selber Schuldner des Wechsels ist. Ein gezogener Wechsel muss folgende Bestandteile aufweisen, um im Sinne des Wechselgesetzes (Art. 1 WG) als Wechsel zu gelten: 1. Das Wort „Wechsel“ in der Sprache, in der die gesamte Urkunde ausgestellt ist, 2. die unbedingte Anweisung, eine bestimmte Geldsumme zu zahlen, 3. den Namen dessen, der zahlen soll (Bezogener), 4. die Angabe der Verfallszeit (Fälligkeit), 5. die Angabe des Zahlungsorts, 6. den Namen des Wechselnehmers (Remittent),46 7. den Tag und Ort der Ausstellung sowie 8. die Unterschrift des Ausstellers. Neben den gesetzlichen Bestandteilen kann der Wechsel ebenfalls zusätzliche kaufmännische Bestandteile aufweisen, die hier jedoch nicht erläutert werden sollen. Ein Wechselformular mit den gesetzlichen Bestandteilen ist in Abbildung 4-13 dargestellt. Zur Vereinfachung im Zahlungsverkehr ist es dabei möglich, dass der Wechsel nicht vom Bezogenen selbst, sondern durch seine Hausbank beglichen wird, die aus dem Guthaben des Schuldners den geforderten Betrag zahlt. Hierzu ist ein entsprechender Vermerk, z. B. „Zahlbar in X-Stadt bei der Y-Bank“, auf dem Wechsel anzubringen (siehe Abbildung 4-13). Sind der Wohnort des Bezogenen und der Standort der Bank identisch, kann dieser Vermerk sowohl vom Aussteller als auch vom Bezogenen angebracht werden. Ist der Zahlungsort ein anderer Ort als der Wohnort des Bezogenen, so darf lediglich der Wechselaussteller dieses festlegen. Wird als Zahlungsstelle die Hausbank des Bezogenen genannt, besteht der Vorteil, dass der Wechselinhaber den Wechsel, ähnlich wie bereits im vorangegangenen Kapitel für die Scheckzahlung erläutert, seiner Hausbank zum Inkasso vorlegen kann, die den fälligen Betrag dann bei der Bank des Schuldners anfordert. Der Wechselbetrag wird direkt vom Konto des Bezogenen einbehalten. Eine gesonderte „persönliche“ Vorlage beim Bezogenen ist nicht notwendig.
46
98
Möchte der Aussteller selber Begünstigter der Zahlung sein, so ist der Wechsel mit dem Zusatz „an eigene Order“ zu versehen. Dieser Zusatz hindert den Aussteller jedoch nicht, den Wechsel weiterzugeben.
Buchung des Zahlungsverkehrs
Abbildung 4-13: Wechselformular 7 ___________________, Werne a. d. Lippe den ______________20____ 12. August 08 Nr. d. Zahl-Ortes
Zahlungsort
Verfalltag
12. November 08 Gegen diesen Wechsel – erste Ausfertigung – zahlen Sie am___________20___ 2
Angenommen:
S. Abdinghoff, Inh.
1
4
6 eigene Order an __________________________________________________
Monat in Buchstaben
€ 100.000,-Betrag in Ziffern
Euro
Einhunderttausend
2 –––––––––––––––––––––––––––––––––––––
Cent wie oben
Betrag in Buchstaben
Autohaus Abdinghoff 3 Im Münsterland 3-11 59368 Werne a. d. Lippe
Bezogener in
5
ppa. A. v. Maybach
Ort und Straße (genaue Anschrift)
Werne a. d. Lippe LHS-Bank AG Werne
Zahlbar in bei
Name des Kreditinstituts
685 868 zu Lasten Kto.-Nr.
8
ahn Wernenser Modelleisenb GmbH Lippeauenweg 18 59368 Werne/Lippe
Unterschrift und genaue Anschrift des Ausstellers
Stempelmarken auf der Rückseite unmittelbar unter diesem Rand aufkleben
Ort und Tag der Ausstellung
Im zugrunde gelegten Kontenplan ist für Wechsel, die einen dazu berechtigen, am Verfallstag beim Bezogenen den Wechselbetrag einzufordern das Aktivkonto „Besitzwechsel“ (Kto. 125) aufgeführt. Erhält man einen Wechsel, beispielsweise als Remittent, so ist der Betrag auf dem Konto 125 im Soll zu buchen. Der Abgang des Wechsels, beispielsweise durch Vorlage beim Bezogenen oder durch Weitergabe, ist entsprechend im Haben auf dem Konto zu erfassen. Ist man Bezogener eines Wechsels, d. h. man hat eine Wechselschuld, so ist diese bei Akzeptanz der Tratte auf dem Passivkonto „Schuldwechsel“ (Kto. 180) im Haben zu buchen. Zahlt man bei Vorlage den Schuldbetrag, so wird das Konto im Soll angesprochen. Für Wechsel gelten besondere, im Wechselgesetz (WG) geregelte rechtliche Vorschriften, deren Behandlung für das grundlegende Verständnis der Buchhaltung nur geringen zusätzlichen Nutzen erbringt. Sie sollen daher nicht Gegenstand der Betrachtung sein. Anhand des nachfolgenden Falls wird die Zahlung mittels Wechsel erläutert.
Fall 4 Die Namektil GmbH verkauft Handelsware zum Preis von 60.000 € (netto, 19 % USt.) an die Etlusch AG. Die Zahlung erfolgt mittels eines in drei Monaten fälligen Wechsels (Dreimonatsakzept) „an eigene Order“. Das Akzept über den Forderungsbetrag geht
99
4.2
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
eine Woche nach Lieferung bei der Namektil GmbH ein. Die Fälligkeit besteht dabei drei Monate nach Lieferung der Ware. Da die Namektil GmbH aufgrund einer eigenen Bestellung noch Verbindlichkeiten in gleicher Höhe gegenüber der Purtloh AG hat, gibt sie den Wechsel einen Monat später per Indossament an diese weiter. Am Verfallstag legt die Purtloh AG den Wechsel der Etlusch AG vor, die daraufhin das Geld bar an die Purtloh AG auszahlt. Buchen Sie den Vorfall aus der jeweiligen Sicht der drei Unternehmen. Buchungen bei der Namektil GmbH: Buch.Nr.
(010) (020) (030) (040)
ausführlicher Buchungssatz Lieferungszeitpunkt Forderungen aus Lieferung/Leistung an Warenverkaufskonto Forderungen aus Lieferung/Leistung an Mehrwertsteuer Eingang des Akzepts Besitzwechsel an Forderungen aus Lieferung/Leistung Weitergabe des Wechsels Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Besitzwechsel
reduzierter Buchungssatz
60.000 11.400
140/850 140/175
60.000 11.400
71.400
125/140
71.400
71.400
160/125
71.400
Buchungen bei der Purtloh AG: ausführlicher Buchungssatz
Buch.Nr.
(050) (060)
Erhalt des Wechsels von der Namektil GmbH Besitzwechsel an Forderungen aus Lieferung/Leistung Vorlage bei der Etlusch AG Kasse an Besitzwechsel
reduzierter Buchungssatz
71.400
125/140
71.400
71.400
100/125
71.400
Buchungen bei der Etlusch AG: Buch.Nr.
(070) (080) (090) (100)
ausführlicher Buchungssatz Lieferungszeitpunkt Wareneinkaufskonto an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Akzeptanz des Wechsels Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Schuldwechsel Vorlage durch die Purtloh AG bei Fälligkeit Schuldwechsel an Kasse
reduzierter Buchungssatz
60.000 11.400
390/160 155/160
60.000 11.400
71.400
160/180
71.400
71.400
180/100
71.400
In dem Fall wurde die Zahlung mit Wechsel, die Weitergabe sowie die Einlösung des Wechsels bei Fälligkeit beschrieben. In der Realität würde das dargestellte Wechselgeschäft jedoch kaum stattfinden. Die Etlusch AG müsste die Ware letztlich erst bei Vorlage des Wechsels, d. h. drei Monate nach deren Erhalt zahlen. Aus ihrer Sicht wäre das Wechselgeschäft damit ein dreimonatiger zinsloser Kredit über 60.000 €, der ihr durch die Namektil GmbH und die Purtloh AG zur Verfügung gestellt würde. Die letztgenannten müssten entsprechend auf ihr Geld warten, ohne eine Gegenleistung dafür zu erhalten. Aus diesem Grund wird bei Wechselgeschäften regelmäßig ein Diskont auf den zugrunde liegenden Betrag aufgeschlagen, der als Zins für die Kreditgewährung ange100
Buchung des Zahlungsverkehrs
sehen werden kann. Beim Schuldner wird der Diskont als „Zins- und ähnliche Aufwendungen“ (Kto. 240), beim Gläubiger als „Zins- und ähnliche Erträge“ (Kto. 245) gebucht. Da beim Gläubiger zusätzliche Bearbeitungsgebühren für die Bearbeitung des Wechsels anfallen, kann dieser ggf. auch Spesen vom Schuldner verlangen. Diese werden beim Gläubiger ebenfalls über das Konto 245 und beim Schuldner über das Konto 240 gebucht. Anhand des Wechselbetrags (WB), dem Diskontsatz pro Jahr (p) sowie der (Rest-)Laufzeit (t) kann der Diskontbetrag (D) eines Wechsels anhand der nachfolgenden Formel errechnet werden:
D
WB * p * t 360 * 100
Bei der Berechnung der (Rest-)Laufzeit soll hier und im Weiteren immer davon ausgegangen werden, dass ein Monat mit 30 und ein Jahr somit mit 360 Tagen angenommen wird. Der nachfolgend vorgestellte Fall 5 soll die Zahlung mittels Wechsels unter Einbezug des Wechseldiskonts zeigen.
Fall 5a Die Bukett GmbH verkauft selbst hergestellte Aromastoffe für 800.000 € (netto, 19 % USt.) an die Limo AG. Die Aromastoffe werden bei der Limonadenproduktion verbraucht. Die Zahlung erfolgt direkt bei Lieferung mittels eines Dreimonatsakzepts (90 Tage) in Höhe des Kaufbetrags „an eigene Order“. Es wird ein Wechseldiskont von 10 % p. a. vereinbart, den die Limo AG sofort „online“ überweist. Bei Vorlage des Wechsels bei Fälligkeit überweist die Limo AG den Wechselbetrag an die Bukett GmbH. Buchen Sie die Geschäftsvorfälle jeweils aus der Sicht der beiden Unternehmen. Buchungen bei der Bukett GmbH: Buch.Nr.
(110) (120) (130) (140) (150)
ausführlicher Buchungssatz Lieferungszeitpunkt Besitzwechsel an Umsatzerlöse Eigenerzeugnisse Besitzwechsel an Mehrwertsteuer Diskontzahlung Bank an Zins u. ähnliche Erträge (Diskontertrag) Bank an Mehrwertsteuer Vorlage des Wechsels Bank an Besitzwechsel
reduzierter Buchungssatz
800.000 152.000
125/830 125/175
800.000 152.000
23.800 4.522
113/245 113/175
23.800 4.522
952.000
113/125
952.000
101
4.2
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Buchungen bei der Limo AG: Buch.Nr.
(160) (170) (180) (190) (200)
ausführlicher Buchungssatz Lieferungszeitpunkt Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe an Schuldwechsel Vorsteuer an Schuldwechsel Diskontzahlung Diskontaufwand an Bank Vorsteuer an Bank Vorlage des Wechsels Schuldwechsel an Bank
reduzierter Buchungssatz
800.000 152.000
300/180 155/180
800.000 152.000
23.800 4.522
240/113 155/113
23.800 4.522
952.000
180/113
952.000
Der Diskontbetrag ergibt sich hier als:
D
952.000 € * 10 * 90 Tage
23.800 €
360 Tage * 100 Hierbei ist zu beachten, dass auf den Wechseldiskont teilweise Umsatzsteuer zu berechnen ist und teilweise keine Umsatzsteuer auf den Betrag aufgeschlagen wird. Diese Uneinheitlichkeit ergibt sich aus Abschnitt 29a der von den Finanzbehörden erlassenen Umsatzsteuerrichtlinien (UStR). Vereinfachend kann man sich die folgende Aussage merken: Banken berechnen ihren Kunden auf den Wechseldiskont keine Umsatzsteuer; der Wechseldiskont zwischen allen anderen Unternehmen ist jedoch umsatzsteuerpflichtig. Ohne auf die genauen rechtlichen Grundlagen für diesen Zusammenhang einzugehen, soll der oben genannte Merksatz für alle hier vorgenommenen Diskontzahlungen angewendet werden. Wird ein Wechsel nach einer gewissen Zeit weitergegeben, so gewährt der neue Wechselinhaber dem Bezogenen einen Kredit über die Wechselsumme. Unter der Annahme, dass er den Wechsel bis zur Vorlage beim Bezogenen behält, wird er für den Rest der Laufzeit gemäß der oben aufgeführten Formel eine Aufwandsentschädigung für die Kreditgewährung erhalten wollen. Diese erhält er jedoch nicht vom Bezogenen selbst, sondern von dem Vorbesitzer des Wechsels. Der hat faktisch nur für die Zeit der Kreditgewährung Anspruch auf Zinsen. Die Zeit der Kreditgewährung endet jedoch mit der Weitergabe an den neuen Wechselinhaber, da dieser nun dem Bezogenen den Kredit gewährt. Den Diskont hat der Vorbesitzer allerdings für die Zeit vom Erhalt des Wechsels bis zur Vorlage bei Fälligkeit vereinnahmt, d. h. er hat mehr Zinsen erhalten, als ihm für die Kreditgewährung über den „verkürzten“ Zeitraum zustehen. Den zuviel erhaltenen Betrag kann er daher an den neuen Wechselinhaber weitergeben. Entsprechendes würde gelten, wenn der aktuelle Wechselinhaber den Wechsel seinerseits weitergeben würde. Die Buchung des Diskonts bei Weitergabe des Wechsels soll anhand des nachfolgenden Falls erläutert werden.
102
Buchung des Zahlungsverkehrs
Fall 5b Anstatt den Wechsel aus dem vorherigen Fall bei Fälligkeit der Limo AG vorzulegen, gibt die Bukett GmbH den Wechsel nach 45 Tagen an die Saft GmbH weiter, um eigene Verbindlichkeiten aus Lieferung und Leistung in entsprechender Höhe zu begleichen. Zur Berechnung des Diskonts wird ebenfalls ein Diskontsatz i. H. v. 10 % p. a. vereinbart. Der Diskont wird erst später durch die Bukett GmbH überwiesen. Buchen Sie die Weitergabe aus Sicht der Bukett GmbH sowie die Weitergabe und Vorlage (Zahlung per Bank) aus Sicht der Saft GmbH. Die Überweisung des Diskonts ist nicht zu buchen. Buchungen bei der Bukett GmbH: Buch.Nr.
(210) (220) (230)
ausführlicher Buchungssatz Weitergabe des Wechsels Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Besitzwechsel Zins- u. ähnl. Aufwendungen an sonst. Verbindlichkeiten Vorsteuer an sonst. Verbindlichkeiten
reduzierter Buchungssatz
952.000 11.900 2.261
160/125 240/178 155/178
952.000 11.900 2.261
Buchungen bei der Saft GmbH: Buch.Nr.
(240) (250) (260) (270)
ausführlicher Buchungssatz Erhalt des Wechsels Besitzwechsel an Forderungen aus Lieferung/Leistung Sonstige Forderungen an Zins- u. ähnl. Erträge (Diskontertrag) Sonstige Forderungen an Mehrwertsteuer Vorlage des Wechsels Bank an Besitzwechsel
reduzierter Buchungssatz
952.000 11.900 2.261
125/140 158/245 158/175
952.000 11.900 2.261
952.000
113/125
952.000
Kann ein Bezogener bei Vorlage des Wechsels den geforderten Betrag nicht zahlen, man redet umgangssprachlich vom „Platzen des Wechsels“, so kann der Wechselinhaber Protest mangels Zahlung erheben. Der Wechsel wird dadurch zu einem Protestwechsel. Bei der Erhebung eines Wechselprotests wird der Wechselinhaber dazu berechtigt, den geschuldeten Betrag bei einem der Vorbesitzer des Wechsels, d. h. einem der Indossanten oder dem Wechselaussteller, einzufordern (Regress). Man kann den direkten Vorbesitzer des Wechsels (Reihenregress) oder einen beliebigen Vorbesitzer des Wechsels (Sprungregress) zur Zahlung verpflichten. Der Reihenregress hat den Vorteil, dass man den direkten Vorbesitzer aufgrund von Geschäftsverbindungen kennt. Beim Sprungregress kann man sich einen besonders solventen Vorbesitzer aussuchen, um sicherzugehen, sein Geld auch zügig zu erhalten. Werden beim Sprungregress ein oder mehrere Vorbesitzer übersprungen, so kann der die Zahlung leistende Vorbesitzer nicht mehr auf die „übersprungenen“ Wechselinhaber zurückgreifen, da diese sich ihm gegenüber nicht durch ein Indossament zur Zahlung bei Regress verpflichtet haben. Bei einem erfolgreichen Sprungregress sind diese automatisch von der Zahlungsverpflichtung aufgrund des Wechselprotests befreit.
103
4.2
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Der durch den Regress in die Pflicht genommene Vorbesitzer hat nun seinerseits das Recht, die Geldsumme bei einem „seiner Vorbesitzer“ einzufordern, so dass der Regress letztlich beim Aussteller des Wechsels ankommt. Dadurch, dass der Aussteller beim Wechselprotest letztlich zahlen muss, lebt die Forderung aus dem zugrunde liegenden Geschäft wieder auf. Da der Bezogene bereits den Wechsel selber nicht zahlen konnte, ist jedoch fraglich, ob er die ursprüngliche Forderung zahlen kann. Die Forderung ist daher i. d. R. als „dubios“ einzustufen (Kto. 141) und ggf. sogar abzuschreiben.47 Der Buchungsgang des Wechselregresses soll anhand des nachfolgenden Beispiels dargestellt werden.
Fall 5c Im Unterschied zum vorherigen Fall kann die Limo AG die Wechselschuld bei Vorlage des Wechsels durch die Saft GmbH nicht begleichen. Daraufhin erhebt die Saft GmbH Protest mangels Zahlung und nimmt Regress bei der Bukett GmbH, die neben dem Wechselbetrag auch noch die durch den Wechselprotest bei der Saft GmbH angefallenen Kosten i. H. v. 50 € übernehmen muss. Diese stellt sie der Limo AG in Rechnung. Da noch nicht geklärt ist, ob die Limo AG endgültig nicht zahlen kann, wird die wiederauflebende Ursprungsforderung als dubios eingestuft. Buchen Sie den geplatzten Wechsel sowie den Regress aus Sicht der Limo AG, der Saft GmbH und der Bukett GmbH. Buchungen bei der Saft GmbH (Regressnehmer): Buch.Nr.
(280) (290)
ausführlicher Buchungssatz Regress Sonstige Forderungen an Besitzwechsel Sonstige Forderungen an Zins- u. ähnliche Erträge
reduzierter Buchungssatz
952.000 50
158/125 158/245
952.000 50
Die sonstigen Forderungen bestehen hierbei gegenüber dem Regresspflichtigen, d. h. der Bukett GmbH. Die Protestgebühren unterliegen, im Gegensatz zum Diskont zwischen Unternehmen, nicht der Umsatzsteuer. Buchungen bei der Bukett GmbH (Regresspflichtiger): Buch.Nr.
(300) (310) (320)
47
104
ausführlicher Buchungssatz Regress Dubiose Forderungen an sonstige Verbindlichkeiten Zins- und ähnliche Aufwendungen an sonstige Verbindlichkeiten Weiterbelastung der Gebühren Sonstige Forderungen an Zins- und ähnliche Erträge
Siehe hierzu das Kapitel 4.9 „Forderungsabschreibung“.
reduzierter Buchungssatz
952.000 50
141/178 240/178
952.000 50
50
158/245
50
Buchung des Zahlungsverkehrs
Dadurch, dass der Wechselaussteller aufgrund des Protestes in die Regresspflicht genommen wird, hat er eine „sonstige Verbindlichkeit“ (Kto. 178) gegenüber dem Regressnehmer, hier der Saft GmbH, in Höhe des Wechselbetrags. Gleichzeitig lebt die ursprüngliche Forderung aus dem zugrunde liegenden Warengeschäft gegenüber der Limo AG wieder auf, weil diese den Wechsel platzen ließ. Da aufgrund des geplatzten Wechsels anzunehmen ist, dass auch die ursprüngliche Forderung nicht tadellos ist, ist statt auf das Konto 140 „Forderungen aus Lieferung/Leistung“ i. d. R. auf das Konto 141 „Dubiose Forderungen“ zu buchen. Wäre der Ausfall zu diesem Zeitpunkt bereits wahrscheinlich, so wäre die ursprüngliche Forderung abzuschreiben.48 Buchungen bei der Limo AG (Schuldner): Buch.Nr.
(330) (340)
ausführlicher Buchungssatz Regress Schuldwechsel an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Zins- und ähnliche Aufwendungen an sonstige Verbindlichkeiten
reduzierter Buchungssatz
952.000 50
180/160 240/178
952.000 50
Für den Schuldner lebt die ursprüngliche Verbindlichkeit wieder auf. Zusätzlich muss er die bei den Wechselinhabern entstandenen Kosten aus dem zu Protest gegangenen Wechsel tragen.
4.2.3
Anzahlungen
Eine besondere Form im Zahlungsverkehr stellen Anzahlungen dar. Anzahlungen sind Zahlungen, die bereits vor Erbringung der Leistung fließen. Unterscheiden kann man in „erhaltene Anzahlungen“ und „geleistete Anzahlungen“. Erhaltene Anzahlungen stellen dabei eine Verbindlichkeit gegenüber dem Leistungsempfänger (i. d. R. ein Kunde) dar. Die Verbindlichkeit wird ausgeglichen, indem die angezahlte Leistung erbracht wird. Zur Buchung der erhaltenen Anzahlungen wird das Passivkonto „Erhaltene Anzahlungen auf Bestellungen“ (Kto. 173) genutzt. Bei geleisteten Anzahlungen kann man entsprechend von einer Forderung gegen einen Leistungserbringer (z. B. einem Lieferanten oder einem Bauunternehmen) sprechen, die durch die Erbringung der Leistung ausgeglichen wird. Geleistete Anzahlungen werden dabei in Anzahlungen für Vermögensgegenstände des Anlagevermögens sowie Anzahlungen für Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens unterschieden. Anzahlungen auf Gegenstände des Anlagevermögens werden über das Konto „Anlagen im Bau und Anzahlungen auf Anlagen“ (Kto. 040), Anzahlungen auf Gegenstände
48
Das Konto 141 „Dubiose Forderungen“ steht im Zusammenhang mit dem Konto 140 „Forderungen aus Lieferung/Leistung“. Auch wenn anzunehmen ist, dass ebenfalls die weiterbelasteten Gebühren nicht einwandfrei sind, so dürfen sie dennoch nicht auf das Kto. 141 umgebucht werden, da die Gebührenforderung nicht ursprünglich aus Lieferung und Leistung stammt. Die Gebührenforderung ist daher auf das Konto 158 „sonstige Forderungen“ zu buchen. Ggf. können diese Forderungen jedoch auch abgeschrieben werden.
105
4.2
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
des Umlaufvermögens über das Konto „geleistete Anzahlungen, soweit sie nicht das Anlagevermögen betreffen“ (Kto. 150) gebucht. Vorauszahlungen, d. h. die gesamte Zahlungssumme wird vor Leistungserstellung fällig, können als 100-prozentige Anzahlungen angesehen werden. Sie werden daher buchungstechnisch wie Anzahlungen behandelt. Erhaltene Anzahlungen sind aus umsatzsteuerlicher Sicht beachtenswert. Die Umsatzsteuer wird nicht, wie üblich, zum Zeitpunkt der Leistungserstellung erhoben. Die Umsatzsteuerpflicht entsteht bereits zum Zeitpunkt der Anzahlung (vgl. § 13 Abs. 1 Nr. 1a Satz 4 UStG). Die Höhe der zum Zahlungszeitpunkt zu leistenden Steuer bemisst sich dabei anhand des Anzahlungsbetrags. Im Gegenzug kann für geleistete Anzahlungen ein Vorsteuerabzug geltend gemacht werden, soweit durch den Leistungsersteller ein Beleg, z. B. eine Zwischenrechnung, erstellt wurde. Soweit keine gegenteilige Anmerkung gemacht wird, soll im Folgenden immer davon ausgegangen werden, dass dem Zahlenden ein entsprechender Beleg vorliegt. Die Buchung von Anzahlungen beim Anzahlenden sowie beim Zahlungsempfänger sollen in den nachfolgenden Fällen verdeutlicht werden.
Fall 1 Die Waren AG beauftragt die Stein GmbH mit dem Bau einer neuen Lagerhalle. Es wird ein Festpreis von 500.000 € (netto, 19 % USt.) vereinbart, wobei 14 % als Anzahlung sofort von der Waren AG zu leisten sind. Über die per Barzahlung geleistete Anzahlung erhält die Waren AG einen entsprechenden Beleg von der Stein GmbH. Nach Fertigstellung der Halle wird der Restbetrag per Überweisung gezahlt. Die Überweisung erfolgt zwei Wochen nach der Bauabnahme. Buchen Sie den Geschäftsvorfall aus Sicht der Waren AG und der Stein GmbH. Buchungen bei der Waren AG (Leistungsempfänger): Buch.Nr.
(010) (020) (030) (040) (050) (060)
106
ausführlicher Buchungssatz Anzahlungszeitpunkt Anzahlungen auf Anlagen an Kasse Vorsteuer an Kasse Fertigstellung der Leistung Grundstücke mit Geschäftsbauten an Verb. aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Verb. aus Lieferung/Leistung Grundstücke mit Geschäftsbauten an Anzahlungen auf Anlagen Ausgleich der Verbindlichkeit Verb. aus Lieferung/Leistung an Bank
reduzierter Buchungssatz
70.000 13.300
040/100 155/100
70.000 13.300
430.000 81.700 70.000
001/160 155/160 001/040
430.000 81.700 70.000
511.700
160/113
511.700
Buchung des Zahlungsverkehrs
S H 001 Grundstücke (inkl. Geschäftsbauten) Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (030) 160 430.000 Saldo 500.000 (040) 050 70.000 500.000 Summe 500.000 Summe
S Nr. (010)
S Nr. AB
Summe
H Betrag 70.000 13.300 83.300
S Nr. Saldo
Summe
100 Kasse Betrag Nr. Kto. 83.300 (010) 040 (020) 155 83.300 Summe
S Nr. Kto. (020) 100 (040) 160 Summe
155 Vorsteuer Betrag Nr. Kto. 13.300 Saldo 81.700 95.000 Summe
H Betrag 95.000
S Nr. (060)
Kto.
95.000
Kto. 100
Summe
Kto.
040 Anzahlungen auf Anlagen Betrag Nr. Kto. 70.000 (050) 001
H Betrag 70.000
70.000 Summe
70.000
113 Bank Betrag Nr. 511.700 (060)
Kto. 160
511.700 Summe
H Betrag 511.700 511.700
160 Verb. aus Lieferung/Leistung Kto. Betrag Nr. Kto. 113 511.700 (030) 001 (040) 155 511.700 Summe Summe
H Betrag 430.000 81.700 511.700
Zum Zeitpunkt der Anzahlung sind 14 % des Netto-Betrages zu zahlen (Buch.-Nr. 010). Hinzu kommen 19 % Umsatzsteuer, die bereits zum Anzahlungszeitpunkt fällig werden (Buch.-Nr. 020). Mit Leistungserbringung erlischt die aus der Anzahlung resultierende „Forderung“ gegen das Bauunternehmen (Buch.-Nr. 050). Die noch nicht (an-)gezahlte Leistung führt zu Verbindlichkeiten gegenüber dem Bauunternehmer in Höhe des Netto-Restbetrages (Buch.-Nr. 030). Ebenfalls ist nun der Restbetrag der Umsatzsteuer fällig, da die Leistung erbracht wurde. (Buch.-Nr. 040). Die (Rest-) Verbindlichkeit (netto) i. H. v. 430.000 € sowie die noch nicht gezahlte Umsatzsteuer i. H. v. 81.700 € werden durch Banküberweisung beglichen (Buch.-Nr. 060). Anhand der T-Konten kann man erkennen, dass die Waren AG insgesamt (Kasse 83.300 € + Bank 511.700 €) 595.000 € für die Erstellung der Lagerhalle gezahlt hat, von denen 95.000 € auf die Vorsteuer entfallen (Kto. 155). Das Konto 001 hat einen Zugang im Wert der erstellten Lagerhalle in Höhe von 500.000 €. Die Konten „Verbindlichkeiten“ und „Anzahlung“ sind ausgeglichen. Buchungen bei der Stein GmbH (Leistungserbringer): Buch.Nr.
(070) (080) (090) (100) (110) (120)
ausführlicher Buchungssatz Anzahlungszeitpunkt Kasse an Erhaltene Anzahlungen Kasse an Mehrwertsteuer Fertigstellung der Leistung Forderungen aus Lieferung/Leistung an Umsatzerlöse Forderungen aus Lieferung/Leistung an Mehrwertsteuer Erhaltene Anzahlungen an Umsatzerlöse Ausgleich der Verbindlichkeit Bank an Forderungen aus Lieferung/Leistung
reduzierter Buchungssatz
70.000 13.300
100/173 100/175
70.000 13.300
430.000 81.700 70.000
140/830 140/175 173/830
430.000 81.700 70.000
511.700
113/140
511.700
107
4.2
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
S Nr. Kto. (070) 173 (080) 175 Summe
100 Kasse Betrag Nr. Kto. 70.000 Saldo 13.300 83.300 Summe
H Betrag 83.300
S Nr. (120)
83.300
Summe
S H 140 Forderungen aus Lieferung/Leistung Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (090) 830 430.000 (120) 113 511.700 (100) 175 81.700 511.700 Summe 511.700 Summe
S Nr. (110)
S Nr. Saldo
S Nr. Saldo
Summe
Kto.
175 Mehrwertsteuer Betrag Nr. Kto. 95.000 (080) 100 (100) 140 95.000 Summe
H Betrag 13.300 81.700 95.000
Kto. 140
Kto. 830
Summe
Summe
Kto.
113 Bank Betrag Nr. 511.700 Saldo
Kto.
H Betrag 511.700
511.700 Summe
511.700
173 Erhaltene Anzahlungen Betrag Nr. Kto. 70.000 (070) 100
H Betrag 70.000
70.000 Summe
70.000
830 Umsatzerlöse Betrag Nr. Kto. 500.000 (090) 140 (110) 173 500.000 Summe
H Betrag 430.000 70.000 500.000
Zum Zeitpunkt der Anzahlung werden 14 % des Netto-Betrages als Anzahlung in die Kasse eingezahlt (Buch.-Nr. 070). Hinzu kommen die bereits zum Anzahlungszeitpunkt fälligen Umsatzsteuern (Buch.-Nr. 080). Mit Leistungserbringung erlischt die aus der Anzahlung resultierende „Verbindlichkeit“ gegenüber dem Auftraggeber (Buch.-Nr. 110). Der noch nicht gezahlte Teil der Leistung führt zu Forderungen in Höhe des (Netto-)Restbetrages (Buch.-Nr. 090). Ebenfalls ist nun der Restbetrag der Umsatzsteuer fällig, da die Leistung erbracht wurde. (Buch.-Nr. 100). Die verbleibende Netto-Forderung sowie die noch nicht gezahlte Umsatzsteuer werden durch Banküberweisung beglichen (Buch.-Nr. 120). Anhand der T-Konten kann man erkennen, dass die Stein GmbH (Kasse + Bank) insgesamt 595.000 € für die Erstellung der Lagerhalle erhalten hat, von denen 95.000 € auf die Umsatzsteuer entfallen (Kto. 175). Das Konto „Umsatzerlöse“ hat einen Zugang im Wert der erbrachten Leistung in Höhe von 500.000 €. Die Konten „Forderungen aus Lieferung/Leistung“ und „Erhaltene Anzahlung“ sind ausgeglichen. Anzahlungen für Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens sind analog zum oben dargestellten Fall zu buchen. Statt des Kontos 040 „Anlagen im Bau und Anzahlungen auf Anlagen“ ist beim Leistungsempfänger das Konto 150 „geleistete Anzahlungen, soweit sie nicht das Anlagevermögen betreffen“ zu verwenden. Der Buchungsgang bei Anzahlungen für Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens soll daher nur kurz ohne weitere Erläuterungen anhand des nachfolgenden Falles dargestellt werden.
Fall 2 Die Klamm GmbH bestellt bei der Reich KG von dieser erstellte Produkte im Wert von 5.800 € (netto, 19 % USt.), die sie selbst als Handelsware weiterverkaufen möchte. Da die Klamm GmbH in wirtschaftliche Probleme geraten ist, besteht die Reich KG auf einer Anzahlung von 4.000 € plus Umsatzsteuer. Der Anzahlungsbetrag wird sofort
108
Buchung des Zahlungsverkehrs
überwiesen. Über die geleistete Anzahlung erhält die Klamm GmbH einen entsprechenden Beleg. Der Restbetrag wird direkt bei Lieferung in bar gezahlt. Buchungen bei der Klamm GmbH (Leistungsempfänger): Buch.Nr.
(130) (140) (150) (160) (170) S Nr. AB
ausführlicher Buchungssatz Anzahlungszeitpunkt Geleistete Anzahlungen (nicht AV) an Bank Vorsteuer an Bank Lieferungszeitpunkt Wareneinkaufskonto an Geleistete Anzahlungen (nicht AV) Wareneinkaufskonto an Kasse Vorsteuer an Kasse
Kto.
Summe S Nr. (130)
reduzierter Buchungssatz
H Betrag 1.800 342 2.142
100 Kasse Betrag Nr. Kto. 2.142 (160) 390 (170) 155 2.142 Summe
H 150 geleistete Anzalungen (nicht AV) Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 113 4.000 (150) 390 4.000
Summe
4.000 Summe
4.000
S 390 Wareneinkaufskonto Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. (150) 150 4.000 Saldo (160) 100 1.800 Summe 5.800 Summe
S Nr. Saldo
4.000 760
150/113 155/113
4.000 760
4.000 1.800 342
390/150 390/100 155/100
4.000 1.800 342
Summe
113 Bank Betrag Nr. Kto. 4.760 (130) 150 (140) 155 4.760 Summe
H Betrag 4.000 760 4.760
S Nr. Kto. (140) 113 (170) 100 Summe
155 Vorsteuer Betrag Nr. Kto. 760 Saldo 342 1.102 Summe
H Betrag 1.102
Kto.
1.102
H Betrag 5.800 5.800
Buchungen bei der Reich KG (Leistungserbringer): Buch.Nr.
(180) (190) (200) (210) (220)
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Anzahlungszeitpunkt Bank an Erhaltene Anzahlungen auf Bestellungen Bank an Mehrwertsteuer Lieferungszeitpunkt Erhaltene Anzahlungen auf Bestellungen an Umsatzerlöse Eigenerz. Kasse an Umsatzerlöse Eigenerz. Kasse an Mehrwertsteuer
S Nr. Kto. (210) 830 (220) 175 Summe
100 Kasse Betrag Nr. Kto. 1.800 Saldo 342 2.142 Summe
H Betrag 2.142 2.142
S Nr. Kto. (180) 173 (190) 175 Summe
S 173 Erhaltene Anzahlungen auf Bestellungen H Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (200) 830 4.000 (180) 113 4.000
S Nr. Saldo
Summe
Summe
S Nr. Saldo
4.000 Summe
830 Umsatzerlöse Eigenerz. Kto. Betrag Nr. Kto. 5.800 (200) 173 (210) 100 5.800 Summe Summe
4.000
Kto.
4.000 760
113/173 113/175
4.000 760
4.000 1.800 342
173/830 100/830 100/175
4.000 1.800 342
113 Bank Betrag Nr. Kto. 4.000 Saldo 760 4.760 Summe
H Betrag 4.760
175 Mehrwertsteuer Betrag Nr. Kto. 1.102 (190) 113 (220) 100 1.102 Summe
H Betrag 760 342 1.102
4.760
H Betrag 4.000 1.800 5.800
109
4.2
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
4.2.4
Übungsaufgaben und Kontrollfragen (mit Lösungen)
Aufgabe 1 Die Hase AG und die Igel GmbH schließen ein Geschäft über die Lieferung einer großen Charge Laufschuhe ab. Laufschuhe stellen für beide Unternehmen Handelsware dar. Das Geschäft wird mit dem unten abgebildeten Wechsel direkt bei Lieferung bezahlt. Am 20. April 2008 wird der Wechsel zur Begleichung von Verbindlichkeiten aus Lieferung und Leistung per Indossament an die Fuchs KG weitergegeben. Zur Diskontberechnung wird jeweils ein Diskontsatz von 6,25 % p. a. angenommen, zusätzliche Kosten fallen nicht an. Bei der Berechnung des Diskonts ist der Monat mit 30 Tagen anzunehmen. Der fällige Diskontbetrag wird jeweils sofort per Barzahlung gezahlt. Am 5. Juni legt die Fuchs AG den Wechsel beim Wechselschuldner vor und erhält daraufhin den Wechselbetrag ebenfalls bar ausgezahlt.
Iserlohn
5. März
08
___________________, den ______________20____ Nr. d. Zahl-Ortes
Zahlungsort
Verfalltag
5. Juni 08 Gegen diesen Wechsel – erste Ausfertigung – zahlen Sie am___________20___
Lampe , ppa.
Monat in Buchstaben
eigene Order an __________________________________________________
€ 4.569.600,-Betrag in Ziffern
Euro
viermillionenfünfhundertneunundsechzigtausendsechshundert
Cent wie oben
Betrag in Buchstaben
Hase AG Läuferweg 15 58644 Iserlohn
Bezogener in
Ort und Straße (genaue Anschrift)
ppa. U. Walter Igel GmbH Maulwurfsweg 8 58636 Iserlohn Unterschrift und genaue Anschrift des Ausstellers
Stempelmarken auf der Rückseite unmittelbar unter diesem Rand aufkleben
Ort und Tag der Ausstellung
Angenommen:
4
Nehmen Sie die aus diesen Geschäftsvorfällen resultierenden Buchungen aus Sicht des Wechselausstellers vor. Zusatzfrage zu Buch.-Nr. 010: Welche der nachfolgenden Aussagen treffen für den oben abgebildeten Wechsel zu? (1) Die Hase AG ist Aussteller des Wechsels. (2) Bei dem Wechsel handelt es sich um eine Tratte. (3) Die Igel GmbH ist Bezogener des Wechsels. (4) Die Hase AG ist Wechselnehmer. (5) Die Fuchs KG ist Trassant des Wechsels.
110
Buchung des Zahlungsverkehrs
(6) Keine der Aussagen (1) bis (5) trifft zu. (7) Mehrere der Aussagen (1) bis (5) treffen zu.
Lösung zur Aufgabe 1 Buch.Nr.
(010) (020) (030) (040) (050) (060) (070)
ausführlicher Buchungssatz Lieferungszeitpunkt Besitzwechsel an Warenverkaufskonto Besitzwechsel an Mehrwertsteuer Diskontzahlung Kasse an Zins- u. ähnliche Erträge Kasse an Mehrwertsteuer Weitergabe des Wechsels Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Besitzwechsel Zins- u. Ähnliche Aufwendungen an Kasse Vorsteuer an Kasse
reduzierter Buchungssatz
3.840.000 729.600
125/850 125/175
3.840.000 729.600
71.400 13.566
100/245 100/175
71.400 13.566
4.569.600 35.700 6.783
160/125 240/100 155/100
4.569.600 35.700 6.783
Antwort der Zusatzfrage: Keine der Aussagen (1) bis (5) trifft zu (Antwort 6).
Aufgabe 2 Nehmen Sie die aus den Geschäftsvorfällen aus Aufgabe 1 resultierenden Buchungen aus Sicht des Bezogenen vor. Zusatzfrage zu Buch.-Nr. 080: Welche der nachfolgenden Aussagen treffen für den oben abgebildeten Wechsel zu? (1) Die Igel GmbH ist Aussteller des Wechsels. (2) Die Hase AG ist Remittent. (3) Die Fuchs KG ist Aussteller des Wechsels. (4) Die Fuchs KG ist Bezogener des Wechsels. (5) Die Hase AG ist Bezogener des Wechsels. (6) Keine der Aussagen (1) bis (5) trifft zu. (7) Mehrere der Aussagen (1) bis (5) treffen zu.
111
4.2
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Lösung zur Aufgabe 2 Buch.Nr.
(080) (090) (100) (110) (120)
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Lieferungszeitpunkt Handelsware an Schuldwechsel Vorsteuer an Schuldwechsel Diskontzahlung Zins- und ähnliche Aufwendungen an Kasse Vorsteuer an Kasse Vorlage des Wechsels Schuldwechsel an Kasse
3.840.000 729.600
390/180 155/180
3.840.000 729.600
71.400 13.566
240/100 155/100
71.400 13.566
4.569.600
180/100
4.569.600
Antwort der Zusatzfrage: Die Igel GmbH ist Aussteller des Wechsels und die Hase AG ist Bezogener des Wechsels (Antwort 7).
Aufgabe 3 Die Hanse AG bestellt bei der Störtebeker KG eine Palette Schiffszwieback (s. Lieferschein) zu 2,14 € (brutto, 7 % USt.) je Kilogramm. Schiffszwieback stellt für die Hanse AG Handelsware dar. Vor Lieferung einigt man sich auf eine Anzahlung, die die Hanse AG am 10. Juni leistet (s. Überweisungsträger). Die Lieferung erfolgt „frei Haus“, d. h. ohne zusätzliche Versandkosten. Über die Anzahlung erhält die Hanse AG einen Beleg der Störtebeker KG. Der Restbetrag wird 10 Tage nach Lieferung ebenfalls per Banküberweisung beglichen.
Lieferschein
Nr.: 20101401
Kunden-Nr.: 1254
Rechnungs-Nr. 1370 vb Anzahl Packstücke: 01 Pos. 1
112
Bestell-Nr. buku 30
Packstück-Nr.: 01
Artikelbezeichnung Schiffszwieback (Pckg. à 250g)
Datum: 01.07.2008
Packstück-Gewicht:525,000 kg Menge 2.000
Buchung des Zahlungsverkehrs
Für Überweisungen in Deutschland, in andere EU-/EWR- Staaten und in die Schweiz in EUR.
€uro-Überweisung
Überweisende trägt Entgelte und Auslagen bei seinem Kreditinstitut: Begünstigter trägt die übrigen Entgelte und Auslagen.
233 198 70
Bitte Meldepflicht gemäß Außenwirtschaftsverordnung beachten!
Angaben zum Begünstigten: Name, Vorname/Firma (max. 27 Stellen, bei maschineller Beschriftung max. 35 Stellen)
S t ö r t e b e k e r IBAN
DE
1 4 20 0 4 1 0 1 0 2 2 60 5 9 1 1 3 75 78 8 1 4
BIC des Kreditinstituts (8 oder 11 Stellen)
B DF F R PC P Betrag: Euro, Cent
8 5 6 , 0 0 039 BWL-URC Verlag 05/2008
Kunden-Referenznummer – Verwendungszweck, ggf. Name und Anschrift des Überweisenden – (nur für Begünstigten)
A nz a h l u n g
B e s t e l l u n g
noch Verwendungszweck (insgesamt max. 2 Zeilen à 27 Stellen, bei maschineller Beschriftung max. 35 Stellen)
b) u k u 3 0
K d. - N r.
1 2 5 4
Angaben zum Kontoinhaber: Name, Vorname/Firma, Ort (max. 27 Stellen, keine Straßen oder Postfachangaben)
HANSE
AG , L Ü B E C K
IBAN
D E
1 0 1 0 0 3 7 6 9 0 5 1 2 3 4 9 2 3 1 8
Datum
14
€URO-Überweisung (S€PA)
LHS-Bank Hagen
Unterschrift
2008-06-10
Peter v. Danzig
Buchen Sie die Anzahlung, die Lieferung sowie die Zahlung des Restbetrages aus Sicht der Hanse AG. Zusatzfrage zu Buch.-Nr. 130: Welche der nachfolgenden Aussagen trifft bei Anzahlung eines Teils des Rechnungsbetrags zu? (1) Zum Zeitpunkt der Anzahlung wird die Umsatzsteuer für den Gesamtrechnungsbetrag fällig. (2) Zum Zeitpunkt der Anzahlung wird Umsatzsteuer für den Anzahlungsbetrag fällig. (3) Zum Zeitpunkt der Lieferung wird Umsatzsteuer für den Gesamtbetrag fällig. (4) Zum Zeitpunkt der Lieferung wird Umsatzsteuer für den Anzahlungsbetrag fällig. (5) Bei Eingang der Rechnung wird Umsatzsteuer für den Gesamtbetrag fällig. (6) Keine der Aussagen (1) bis (5) trifft zu. (7) Mehrere der Aussagen (1) bis (5) treffen zu.
113
4.2
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Lösung zur Aufgabe 3 Buch.Nr.
(130) (140) (150) (160) (170) (180)
ausführlicher Buchungssatz Anzahlungszeitpunkt Geleistete Anzahlungen (nicht AV) an Bank Vorsteuer an Bank Lieferungszeitpunkt Handelsware (WEK) an Geleistete Anzahlungen (nicht AV) Handelsware (WEK) an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Zahlung des Restbetrages Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Bank
reduzierter Buchungssatz
800 56
150/113 155/113
800 56
800 200 14
390/150 390/160 155/160
800 200 14
214
160/113
214
Antwort der Zusatzfrage: Zum Zeitpunkt der Anzahlung wird Umsatzsteuer für den Anzahlungsbetrag fällig (Antwort 2).
Aufgabe 4 Die Störtebeker KG ist der Hersteller des Schiffszwiebacks. Buchen Sie die Geschäftsvorfälle der Aufgabe 3 (Anzahlung, die Lieferung sowie die Zahlung des Restbetrages) aus deren Sicht. Versandkosten sind nicht zu berücksichtigen.
Lösung zur Aufgabe 4 Buch.Nr.
(190) (200) (210) (220) (230) (240)
ausführlicher Buchungssatz Anzahlungszeitpunkt Bank an Erhaltene Anzahlungen auf Bestellungen Bank an Mehrwertsteuer Lieferungszeitpunkt Erhaltene Anzahlungen auf Bestellungen an Umsatzerlöse Eigenerz. Forderungen aus Lieferung/Leistung an Umsatzerlöse Eigenerz. Forderungen aus Lieferung/Leistung an Mehrwertsteuer Zahlung des Restbetrages Bank an Forderungen aus Lieferung/Leistung
reduzierter Buchungssatz
800 56
113/173 113/175
800 56
800 200 14
173/830 140/830 140/175
800 200 14
214
113/140
214
Aufgabe 5 Die Schewe AG ist ein Handelsunternehmen und handelt mit Sportartikeln und Sportzubehör aller Art. Das Bankkonto der Schewe AG verzeichnete am 12. September die im nachfolgenden Kontoauszug dargestellten Geldbewegungen.
114
Buchung des Zahlungsverkehrs
115
4.2
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Formulieren Sie die zugehörigen Buchungssätze für die betriebliche Buchhaltung der Schewe AG. Erstellen Sie ein T-Konto für das Konto 113 „Bank“.
Lösung zur Aufgabe 5 ausführlicher Buchungssatz
Buch.Nr.
(250) (260) (270) (280) (290) (300) (310) (320) (330) S Nr. AB (260) (270) (290) (300)
Zahlung Laufschuhe Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Bank Zahlung Sporthemd Bank an Erhaltene Anzahlungen auf Bestellungen Bank an Mehrwertsteuer Zahlung Handbälle Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Bank Zahlung Speere Bank an Besitzschecks Zahlung Tennisschläger Bank an Forderungen aus Lieferung/Leistung Zahlung Schiedsrichterpfeife Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Bank Zahlung Schwimmflügel Geleistete Anzahlungen (nicht AV) an Bank Vorsteuer an Bank
Kto. 173 175 120 140
Summe
113 Bank Betrag Nr. Kto. 89.368,41 (250) 160 600,00 (280) 160 114,00 (310) 160 4.760,00 (320) 150 3.570,00 (330) 155 Saldo 98.412,41 Summe
reduzierter Buchungssatz
952
160/113
952
600 114
113/173 113/175
600 114
2.142
160/113
2.142
4.760
113/120
4.760
3.570
113/140
3.570
119
160/113
119
200 38
150/113 155/113
200 38
H Betrag 952,00 2.142,00 119,00 200,00 38,00 94.961,41 98.412,41
Hinweis: Betrachtet man das Konto 113, so erkennt man, dass dieses im Vergleich zum Kontoauszug „gespiegelt“ ist.
Aufgabe 6 Die Mikrochip GmbH ist Hersteller von Computerchips. Am 15. August liefert sie der Taschenrechner GmbH eine Charge RTX-68 Speicherchips, die diese zur Produktion ihrer Taschenrechner benötigt. Speicherchips unterliegen der normalen Umsatzsteuer, die Rechnung ist der Lieferung beigefügt. Am 20. August verschickt die Taschenrechner GmbH den nachfolgend abgedruckten Scheck zur Begleichung der Rechnung an die Mikrochip GmbH. Diese gibt den Scheck unverzüglich zum Inkasso an die eigene Hausbank. Am 25. August wird der Scheckbetrag dem Konto der Mikrochip GmbH gutgeschrieben.
116
Buchung des Zahlungsverkehrs
LHS-Bank
Konto-Nr. 28252667
58084 Hagen
Bankleitzahl 23319870 Betrag: Euro, Cent
Zahlen Sie gegen diesen Scheck aus meinem / unserem Guthaben:
EUR 3.094,00 Dreitausendvierundneunzig ––––––––––– –––––––––––––––––––––––––––––––– - nur zur Verrechnung Mikrochip GmbH an oder Überbringer ppa. Wilhelm Thore Hagen, 2008-08-19 Euro in Buchstaben
Cent wie nebenstehend
(Ausstellungsort, Datum)
Verwendungszweck
(Unterschrift des Ausstellers)
RTX-68-Computerchip, Rech.-Nr. 751129 (Mitteilung für den Empfänger)
Der vorgedruckte Schecktext darf nicht verändert oder gestrichen werden. Die Angabe einer Zahlungsfrist auf dem Scheck gilt als nicht geschrieben. Scheck-Nr.
0000008417501
Konto-Nr.
Betrag
28252667
Bankleitzahl
23319870
Text
01
01h
Buchen Sie die Lieferung der Mikrochips, den Erhalt des Schecks sowie die Gutschrift des Scheckbetrags aus Sicht der Mikrochip AG.
Lösung zur Aufgabe 6 Buch.Nr.
(340) (350) (360) (370)
ausführlicher Buchungssatz Lieferungszeitpunkt Forderungen aus Lieferung/Leistung an Umsatzerlöse Eigenerz. Forderungen aus Lieferung/Leistung an Mehrwertsteuer Scheckeingang Besitzschecks an Forderungen aus Lieferung/Leistung Scheckgutschrift Bank an Besitzschecks
reduzierter Buchungssatz
2.600 494
140/830 140/175
2.600 494
3.094
120/140
3.094
3.094
113/120
3.094
Aufgabe 7 Buchen Sie die Geschäftsvorfälle der Aufgabe 6 aus Sicht der Taschenrechner GmbH.
117
4.2
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Lösung zur Aufgabe 7 Buch.Nr.
(380) (390) (400)
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Lieferungszeitpunkt Material an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Abbuchung des Scheckbetrags Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Bank
2.600 494
300/160 155/160
2.600 494
3.094
160/113
3.094
Aufgabe 8 Am 2. August legt die CNC-Drehmaschinen GmbH den unten abgebildeten Wechsel dem Bezogenen zur Einlösung vor. Da dieser die geforderte Summe nicht zahlen kann, erhebt die CNC-Drehmaschinen GmbH Protest mangels Zahlung. Da der Aussteller durch das Platzen des Wechsels regresspflichtig wird, fordert die GmbH den ausstehenden Betrag bei diesem ein. Die zusätzlichen Kosten durch den geplatzten Wechsel i. H. v. 50 € werden dem Aussteller ebenfalls in Rechnung gestellt. Drei Tage später überweist der Wechselaussteller den geforderten Betrag an die CNC-Drehmaschinen GmbH.
Ort und Tag der Ausstellung
Nr. d. Zahl-Ortes
Zahlungsort
Verfalltag
2.August 08 Gegen diesen Wechsel – erste Ausfertigung – zahlen Sie am___________20___
Dr.Uriel Bässe
Monat in Buchstaben
CNC-Drehmaschinen GmbH an __________________________________________________
€ 4.046,00 Betrag in Ziffern
Euro viertausendsechsundvierzig-–––––––––––––––––––––––
Cent wie oben
Betrag in Buchstaben
Uriel Bässe Canisianumweg 96 59348 Lüdinghausen
Bezogener in
Ort und Straße (genaue Anschrift)
ppa. D. DeLongi Didodis AG Am Hallenbad 3–11 65901 Frankf urt a. M
.
Unterschrift und genaue Anschrift des Ausstellers
Stempelmarken auf der Rückseite unmittelbar unter diesem Rand aufkleben
Frankfurt a. M. den ______________20____ 2. März 08 ___________________,
Angenommen:
4
Buchen Sie den Geschäftsvorfall (Regress und Zahlung) aus Sicht der CNCDrehmaschinen GmbH. Zusatzfrage zu Buch.-Nr. 410: Welche der nachfolgenden Angaben sind keine gesetzlichen Angaben eines gezogenen Wechsels nach Art. 1 des Wechselgesetzes?
118
Buchung des Zahlungsverkehrs
(1) Die Bezeichnung als Wechsel im Text der Urkunde, und zwar in der Sprache, in der sie ausgestellt ist. (2) Die Angabe der Verfallzeit. (3) Die Angabe des Tages und des Ortes der Ausstellung. (4) Die unbedingte Anweisung, eine bestimmte Geldsumme zu zahlen. (5) Die Anschrift des Ausstellers (Straße, Postleitzahl und Ort). (6) Die Angabe des Tages und des Ortes der Ausstellung. (7) Die Unterschrift des Ausstellers. (8) Der Namen dessen, der zahlen soll (Bezogener). (9) Mehrere der Angaben (1) bis (8) sind keine gesetzlichen Angaben eines gezogenen Wechsels nach Art. 1 des Wechselgesetzes.
Lösung zur Aufgabe 8 Buch.Nr.
(410) (420) (430)
ausführlicher Buchungssatz Regress Sonstige Forderungen an Besitzwechsel Sonstige Forderungen an Zins- und ähnliche Erträge Zahlung Bank an Sonstige Forderungen
reduzierter Buchungssatz
4.046 50
158/125 158/245
4.046 50
4.096
113/158
4.096
Antwort der Zusatzfrage: Die Anschrift des Ausstellers (Straße, Postleitzahl und Ort) ist kein gesetzlicher Bestandteil eines gezogenen Wechsels nach Art. 1 des Wechselgesetzes (Antwort 5).
Aufgabe 9 Buchen Sie den Sachverhalt aus Aufgabe 8 aus der Sicht des Ausstellers. Gehen Sie dabei davon aus, dass die zugrunde liegende Forderung gegenüber dem Bezogenen als „dubios“ angesehen werden kann (Kto. 141). Neben der in Aufgabe 8 beschriebenen Gebührenbelastung i. H. v. 50 € sind dem Aussteller durch den Wechselprotest zusätzliche Auslagen i. H. v. 70 € entstanden. Buchen Sie zuerst die aus dem Regress entstehenden Verbindlichkeiten sowie deren Zahlung. Buchen Sie anschließend die dem Bezogenen (weiter-)belasteten Auslagen.
119
4.2
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Lösung zur Aufgabe 9 Buch.Nr.
(440) (450) (460) (470)
ausführlicher Buchungssatz Regress Dubiose Forderungen an Sonstige Verbindlichkeiten Zins- und ähnliche Aufwendungen an Sonstige Verbindlichkeiten Zahlung an Regressnehmer Sonstige Verbindlichkeiten an Bank (Weiter-)Belastung der entstandenen Auslagen Sonstige Forderungen an Zins- und ähnliche Erträge
4.3
Personalbuchungen
4.3.1
Grundlagen
reduzierter Buchungssatz
4.046 50
141/178 240/178
4.046 50
4.096
178/113
4.096
120
158/245
120
Für seine Tätigkeit im Unternehmen erhält ein Arbeiter oder Angestellter Lohn bzw. Gehalt. Lohn und Gehalt erscheinen auf der Lohnabrechnung des Arbeitnehmers als Bruttolohn oder Bruttogehalt.49 Aus Sicht des Arbeitgebers ist der Bruttolohn ein Aufwand, der den Gewinn schmälert. Zusätzlich entstehen dem Arbeitgeber weitere Aufwendungen aus dem Beschäftigungsverhältnis, die nicht Teil des auf der Lohnabrechnung ausgewiesenen Bruttolohns sind. Hierzu gehören hauptsächlich der weiter unten erläuterte Arbeitgeberanteil zu den Sozialversicherungen, aber auch freiwillige Leistungen wie Zuschüsse zu Krankheitskosten oder Beiträge für eine betriebliche Altersvorsorge. Auf die letztgenannten Aufwendungen soll im Folgenden aber nicht weiter eingegangen werden. Diese werden im Regelfall als Aufwand über das Konto 441 „Freiwillige Aufwendungen für Altersversorgung, Unterstützung u. ä.“ gebucht. Aus Sicht des Arbeitnehmers werden vom Bruttolohn noch die nachfolgend beschriebenen Positionen einbehalten. Nach Abzug dieser Positionen erhält man den Nettolohn des Arbeitnehmers.
Lohnsteuer Die Lohnsteuer ist eine Form der gesetzlich festgelegten Einkommensteuer. Sie wird auf Einkünfte aus Nicht-Selbständiger Arbeit erhoben (§ 19 EStG). Entsprechend seiner Leistungsfähigkeit bzw. seines Einkommens soll der Arbeitnehmer an der Finanzierung der vom Staat durchgeführten Gemeinschaftsaufgaben beteiligt werden. Die Ermittlung der Höhe der Lohnsteuer erfolgt anhand von Lohnsteuertabellen.
49
120
Die Begriffe Lohn und Gehalt sollen im Folgenden synonym verwendet werden.
Personalbuchungen
Kirchensteuer Die Kirchensteuer ist eine Steuer, die von dazu berechtigten Kirchen und Religionsgemeinschaften erhoben werden kann. Sie ist keine staatliche Steuer, wird jedoch vom Staat einbehalten und an die entsprechenden Kirchen und Religionsgemeinschaften weitergereicht. Die Kirchensteuer bemisst sich auf Grundlage der zu zahlenden Lohnsteuer. Zur Ermittlung ihrer Höhe wird diese mit dem Kirchensteuersatz multipliziert. Der Kirchensteuersatz ist, je nach Bundesland, unterschiedlich hoch und liegt z. Zt. bei 8 bzw. 9 Prozent.
Solidaritätszuschlag Der Solidaritätszuschlag ist eine durch die Wiedervereinigung Deutschlands begründete Sondersteuer. Mit ihr soll ein Teil der mit der Wiedervereinigung verbundenen Kosten finanziert werden. Für Arbeiter und Angestellte wird sie, wie die Kirchensteuer, auf Basis der zu zahlenden Lohnsteuer berechnet. Der Solidaritätszuschlagssatz beträgt z. Zt. 5,5 % auf die Einkommensteuer.
Sozialversicherungsbeiträge Die gesetzliche Sozialversicherung dient dazu, Arbeitnehmer vor den finanziellen Risiken aus Krankheit, Arbeitslosigkeit, Alter und Pflegebedürftigkeit zu schützen. Zur Finanzierung der Versicherung sind Krankenkassen-, ArbeitslosenversicherungsRentenversicherungs- und Pflegeversicherungsbeiträge an die zuständigen Sozialkassen abzuführen. Die Höhe der Sozialabgaben richtet sich nach dem sozialversicherungspflichtigen Bruttoeinkommen des Arbeitnehmers. Von diesem sind z. Zt. 3,3 % Arbeitslosenversicherung, 19,9 % Rentenversicherung und für Arbeitnehmer mit Kindern 1,95 % Pflegeversicherung einzubehalten.50 Die Beiträge zur Krankenkasse unterscheiden sich insoweit von den bisher genannten Sozialversicherungen, als dass der Prozentsatz, mit denen der Krankenkassenbeitrag berechnet wird, von Kasse zu Kasse unterschiedlich ist. Der durchschnittliche Krankenkassenbeitragssatz liegt z. Zt. bei ca. 14 %. Mit der Einführung eines Gesundheitsfonds im Rahmen der Gesundheitsreform von 2007 wird voraussichtlich ab dem Jahr 2009 ein vom Gesetzgeber festgelegter einheitlicher Krankenkassenbeitragssatz erhoben. Die Festlegung der Höhe dieses Satzes wird voraussichtlich im November 2008 erfolgen. Aus dem Gesundheitsfond erhalten die einzelnen Kassen Zuweisungen, mit denen sie wirtschaften können. Darüber hinaus können die Krankenkassen einen
50
Stand Juli 2008.
121
4.3
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Zusatzbeitrag erheben, wenn sie mit den Zuweisungen aus dem Gesundheitsfond nicht zu einer kostendeckenden Arbeit in der Lage sind. Die Beiträge zur Sozialversicherung sind nicht vom Arbeitnehmer alleine zu tragen. Ein Teil der Sozialversicherungsbeiträge wird vom Arbeitgeber erbracht. Den Teil, der vom Arbeitnehmer zu zahlen ist, nennt man Arbeitnehmeranteil zur Sozialversicherung, der Teil, der vom Arbeitgeber zu zahlen ist, wird Arbeitgeberanteil zur Sozialversicherung genannt. Die bisher angesprochenen Beiträge zur Sozialversicherung teilen sich Arbeitgeber und Arbeitnehmer jeweils zur Hälfte.51 Man spricht hierbei von paritätischer Teilung der Sozialversicherungsbeiträge. Ausgehend vom Bruttolohn darf bei der Berechnung des Nettolohns daher nur die Hälfte der gerade genannten Beiträge zum Abzug gebracht werden. Der vom Arbeitgeber zu zahlende Teil ist im Bruttolohn nicht enthalten, führt aber dennoch zu Aufwand bei diesem. Bei der Buchung ist der Arbeitgeberanteil entsprechend gesondert zu berücksichtigen. Zusätzlich zum Krankenkassenbeitrag wurde 2005 ein Zusatzbeitrag für Zahnersatz i. H. v. 0,4 % und ein Zusatzbeitrag zur Finanzierung des Krankengelds i. H. v. 0,5 %, also insgesamt i. H. v. 0,9 % des sozialversicherungspflichtigen Bruttoeinkommens eingeführt. Diese Zusatzbeiträge sind alleine vom Arbeitnehmer zu tragen. Bei der Einführung der genannten Zusatzbeiträge wurden jedoch alle Krankenkassen dazu verpflichtet, ihren Beitragssatz um 0,9 % zu senken. Da die Beiträge für Zahnersatz und Krankengeld im Gegensatz zum allgemeinen Krankenkassenbeitrag alleine vom Arbeitnehmer zu tragen sind, ist dieser effektiv um 0,45 % belastet worden. Die Arbeitgeber wurden in gleicher Höhe entlastet. Im Zusammenhang mit der geplanten Einführung eines Gesundheitsfonds mit einem einheitlichen Beitragssatz im Jahr 2009 werden die Zusatzbeiträge voraussichtlich wieder abgeschafft werden. Ebenfalls seit 2005 ist für kinderlose Arbeitnehmer der Beitrag zur Pflegeversicherung erhöht worden. Während die Arbeitgeber mit 0,975 % des sozialversicherungspflichtigen Bruttoentgelts nach wie vor die Hälfte des normalen Beitrags zur Pflegeversicherung als Arbeitgeberanteil zahlen müssen, wird der Arbeitnehmeranteil um 0,25 Prozentpunkte erhöht, so dass ein kinderloser Arbeitnehmer 1,225 % des sozialversicherungspflichtigen Bruttoeinkommens für die Pflegeversicherung aufbringen muss. Soweit keine anderen Angaben gemacht werden, soll hier allerdings davon ausgegangen werden, dass die Lohnberechnungen sich immer auf Arbeitnehmer mit Kindern beziehen. Mit Einführung dieser Regelungen wurde die lange Zeit praktizierte paritätische Teilung aller Sozialversicherungsbeiträge zwischen Arbeitnehmern und Arbeitgebern aufgegeben. 51
122
Dieser Sachverhalt gilt nicht für die Pflegeversicherung im Bundesland Sachsen. Dort beträgt der Arbeitgeberanteil zur Pflegeversicherung 0,475 % und der Arbeitnehmeranteil zur Pflegeversicherung 1,475 %. Im Folgenden wird diese Sonderregel jedoch nicht weiter beachtet.
Personalbuchungen
Für die Beiträge zur Sozialversicherung gilt eine Beitragsbemessungsgrenze. D. h., liegt das Einkommen eines Mitarbeiters über der Beitragsbemessungsgrenze, ist zur Errechnung der Beiträge lediglich die Beitragsbemessungsgrenze mit dem jeweiligen Beitragssatz zu multiplizieren. Für die nachfolgenden Beispiele soll die Beitragsbemessungsgrenze jedoch unberücksichtigt bleiben. Soweit keine anderen Angaben gemacht werden, gehen wir ebenfalls davon aus, dass alle Arbeiter und Angestellten gesetzlich versichert sind, d. h. die oben genannten Beiträge zahlen müssen. Für die Buchhaltung ist die Darstellung der einzelnen Lohnbestandteile von Interesse, da der Personalaufwand, je nach gegebener Position, auf unterschiedlichen Konten gebucht werden muss. Die Berechnung und Buchung von Lohn- und Gehaltszahlungen kann anhand der folgenden Fälle nachvollzogen werden.
Fall 1 Der kinderlose Angestellte Thomas Gockel erhält einen monatlichen Bruttolohn i. H. v. 2.000 €. Die einzubehaltende Lohnsteuer beträgt 600 €. Als Mitglied seiner Kirchengemeinde zahlt er ebenfalls Kirchensteuer mit einem Satz von 9 %. Der Beitragssatz seiner Krankenversicherung beläuft sich auf 14,25 %. Das verbleibende Nettogehalt wird an Gockel überwiesen. Führen Sie die notwendigen Buchungen aus. Zur Lösung dieser Aufgabe ist es sinnvoll, die einzelnen Positionen auf die oben beschriebene Art zu errechnen. Hierzu bietet sich die Darstellung in Tabellenform an: Gehalt Brutto ./. Lohnsteuer ./. Kirchensteuer ./. Solidaritätszuschlag Summe ./. Krankenversicherung ./. Pflegeversicherung ./. Rentenversicherung ./. Arbeitslosenversicherung ./. Sonderbeitrag Zahnersatz und Krankengeld ./. Sonderbeitrag zur Pflegeversicherung Summe Netto Gesamtaufwand
Steuern
Sozialabgaben Arbeitnehmer Arbeitgeber
2.000,00 € 30,00% 9,00% 5,50%
600,00 € 54,00 € 33,00 € 687,00 €
Aufwand Arbeitgeber 2.000,00 €
14,25% 1,95% 19,90% 3,30%
142,50 € 19,50 € 199,00 € 33,00 €
142,50 € 19,50 € 199,00 € 33,00 €
2.000,00 € 142,50 € 19,50 € 199,00 € 33,00 €
0,90%
18,00 €
0,00 €
0,00 €
0,25%
5,00 € 417,00 €
0,00 € 394,00 €
0,00 € 394,00 €
896,00 2.394,00 €
Die für die Lohn- und Gehaltsbuchungen relevanten Beträge sind in der Tabelle markiert. Vom Bruttolohn sind 687 € Steuern einzubehalten (Buch.-Nr. 020) und anschließend an das Finanzamt abzuführen (Buch.-Nr. 060). Der Arbeitnehmeranteil zur Sozialversicherung i. H. v. 417 € ist ebenfalls Teil des Bruttolohns und somit als Lohnauf-
123
4.3
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
wand zu buchen (Buch.-Nr. 030). Der Arbeitgeberanteil von 394 € wird als gesonderter Aufwand über das Konto „Arbeitgeberanteil zur SV“ gebucht (Buch.-Nr. 040). Die gesamten einbehaltenen Sozialversicherungsbeiträge in Höhe von 417 € + 394 € = 811 € sind an die zuständige Krankenkasse abzuführen (Buch.-Nr. 050). Diese leitet die den anderen Sozialversicherungsträgern zustehenden Beiträge an diese weiter. Es verbleibt ein Nettolohn i. H. v. 2.000 € - 687 € - 417 € = 896 €, der an Thomas Gockel ausgezahlt wird (Buch.-Nr. 010). Dem Arbeitgeber ist ein Gesamtaufwand in Höhe von 2.000 € (Bruttolohn) + 394 € (Arbeitgeberanteil zur SV) = 2.394 € entstanden. Der sich ergebende Buchungsvorgang mit den entsprechenden Buchungsnummern ist nachfolgend dargestellt: Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Lohnbuchungen (010) (020) (030) (040)
Lohn und Gehalt an Bank Lohn und Gehalt an Einbehaltene Steuern Lohn und Gehalt an Abzuführende Sozialversicherungsbeiträge AG-Anteil zur SV an Abzuführende Sozialversicherungsbeiträge
(050)
Abzuführende Sozialversicherungsbeiträge an Bank
(060)
Einbehaltene Steuern an Bank
896 687 417 394
430/113 430/171 430/172 440/172
896 687 417 394
811
172/113
811
687
171/113
687
Überweisung der Sozialversicherungsbeiträge Überweisung der Steuern
S Nr. Saldo
Kto.
Summe S Nr. (050)
172 Abzuführende SV-Beiträge Kto. Betrag Nr. Kto. 113 811 (030) 430 (040) 440 811 Summe
Summe S Nr. (040) Summe
113 Bank Betrag Nr. Kto. 2.394 (010) 430 (050) 172 (060) 171 2.394 Summe
Kto. 172
440 AG-Anteil zur SV Betrag Nr. Kto. 394 Saldo 394 Summe
H Betrag 896 811 687 2.394
S Nr. (060)
H Betrag 417 394
S Nr. Kto. (010) 113 (020) 171 (030) 172 Summe
811
Kto. 113
Summe
171 Einbehaltene Steuern Betrag Nr. Kto. 687 (020) 430
687 Summe 430 Lohn und Gehalt Betrag Nr. Kto. 896 Saldo 687 417 2.000 Summe
H Betrag 687
687 H Betrag 2.000
2.000
H Betrag 394 394
Der Saldo der Aufwandskonten 430 und 440 geht in die Gewinn- und Verlustrechnung ein und schmälert den Erfolg in einer Gesamthöhe von 2.394 €. Man sieht, dass dieser Betrag den Auszahlungen per Banküberweisung entspricht. Im Personalbereich werden häufig Abschlags- bzw. Vorauszahlungen geleistet. Eine solche Zahlung wird dem Arbeitnehmer vorab gewährt und mit der nächsten Lohnauszahlung verrechnet. Der Vorschuss wird bereits zum Zeitpunkt der Auszahlung als Aufwand gebucht (Kto. 430), die auf diesen Teil fälligen Steuern und Abgaben jedoch erst zum eigentlichen Abrechnungszeitraum einbehalten. Zur Verdeutlichung folgendes Beispiel:
124
Personalbuchungen
Fall 2 Der Abteilungsleiterin Sabine Narrisch, Mutter zweier Kinder, steht ein monatlicher Bruttolohn von 4.000 € zu, der am Monatsende ausgezahlt wird. Da sie zu Beginn des Monats ein Motorrad günstig angeboten bekommt, bittet sie in der Personalabteilung um einen Vorschuss i. H. v. 1.500 €. Der Vorschuss wird ihr gewährt und sofort bar an sie ausgezahlt. Die einzubehaltende Lohnsteuer beträgt 35 % des Bruttoeinkommens. Der Beitragssatz ihrer Krankenkasse beträgt 14,3 %. Aus der Kirche ist Frau Narrisch ausgetreten. Das nach der Verrechnung mit dem Vorschuss verbleibende Gehalt wird am Monatsende an die Abteilungsleiterin überwiesen. Führen Sie die zugehörigen Buchungen aus. Eine evtl. hier greifende Beitragsbemessungsgrenze ist nicht zu berücksichtigen. Zur Buchung sollte zuerst wieder eine Übersicht über die einzelnen Komponenten der Lohn- und Gehaltsaufwendungen erstellt werden. Hierbei ist die Abschlagszahlung gesondert zu berücksichtigen. Sie wird als zusätzliche Zeile in die Berechnungsübersicht aufgenommen. Gehalt Brutto ./. Lohnsteuer ./. Kirchensteuer ./. Solidaritätszuschlag Summe ./. Krankenversicherung ./. Pflegeversicherung ./. Rentenversicherung ./. Arbeitslosenversicherung ./. Sonderbeitrag Zahnersatz und Krankengeld ./. Sonderbeitrag zur Pflegeversicherung Summe Netto ./. Abschlagszahlung Auszahlung Gesamtaufwand
Steuern
Sozialabgaben Arbeitnehmer Arbeitgeber
4.000,00 € 35,00% 0,00% 5,50%
1.400,00 € 0,00 € 77,00 € 1.477,00 €
14,30% 1,95% 19,90% 3,30%
Aufwand Arbeitgeber 4.000,00 €
286,00 € 39,00 € 398,00 € 66,00 € 36,00 €
286,00 € 39,00 € 398,00 € 66,00 € 0,00 €
4.000,00 € 286,00 € 39,00 € 398,00 € 66,00 € 0,00 €
0,00 €
0,00 €
0,00 €
825,00 €
789,00 €
789,00 €
0,90% 0,00% 1.698,00 € 1.500,00 € 198,00 € 4.789,00 €
Im Vergleich zu Fall 1 wird die Auszahlung des Nettolohns lediglich auf zwei Zeitpunkte verteilt. Die Berechnung der Abgaben erfolgt wie in Fall 1. Da Frau Narrisch aus der Kirche ausgetreten und nicht kinderlos ist, sind die entsprechenden Beträge „Kirchensteuer“ und „Sonderbeitrag zur Pflegeversicherung“ nicht zu berechnen. Zu beachten ist allerdings, dass die Berechnung der Abgaben auf dem gesamten Bruttolohn beruht und nicht nur auf den am Monatsende ausgezahlten Teil. Es ergibt sich folgender Buchungsverlauf:
125
4.3
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Vorauszahlung (070)
Lohn und Gehalt an Kasse
1.500
430/100
1.500
1.477 825 789 198
430/171 430/172 440/172 430/113
1.477 825 789 198
1.614
172/113
1.614
1.477
171/113
1.477
Lohnbuchungen (080) (090) (100) (110)
Lohn und Gehalt an Einbehaltene Steuern Lohn und Gehalt an Abzuführende Sozialversicherungsbeiträge AG-Anteil zur SV an Abzuführende Sozialversicherungsbeiträge Lohn und Gehalt an Bank
(120)
Abzuführende Sozialversicherungsbeiträge an Bank
Überweisung der Sozialversicherungsbeiträge Überweisung der Steuern (130)
S Nr. AB
Einbehaltene Steuern an Bank
Kto.
Kto. 430
1.500 Summe
Summe S Nr. (130)
100 Kasse Betrag Nr. 1.500 (070)
Kto. 113
Summe S Kto. Nr. (070) 100 (080) 171 (090) 172 (110) 113 Summe
171 Einbehaltene Steuern Betrag Nr. Kto. 1.477 (080) 430
H Betrag 1.500
1.500 H Betrag 1.477
1.477 Summe
1.477
430 Lohn und Gehalt Betrag Nr. Kto. 1.500 Saldo 1.477 825 198 4.000 Summe
H Betrag 4.000
4.000
S Nr. Saldo
Kto.
Summe S Nr. (120)
Kto. 100
Summe S Nr. (100)
Summe
Kto. 172
113 Bank Betrag Nr. Kto. 3.289 (110) 430 (120) 172 (130) 171 3.289 Summe
H Betrag 198 1.614 1.477 3.289
172 Abzuführende SV-Beiträge Kto. Betrag Nr. 1.614 (090) 430 (100) 440 1.614 Summe
H Betrag 825 789 1.614
440 AG-Anteil zur SV Kto. Betrag Nr. 789 Saldo
H Betrag 789
789 Summe
789
Auch hier lässt sich feststellen, dass die Summe der Auszahlungsbeträge der Konten Kasse (Kto. 100) und Bank (Kto. 113) in Höhe von 1.500 € und 3.289 € und der gesamte Personalaufwand (Kto. 430 und 440) sich entsprechen.
126
Personalbuchungen
4.3.2
Übungsaufgaben und Kontrollfragen (mit Lösungen)
Aufgabe 1 Die Aushilfskraft Phillip Donauseer (ein Kind) arbeitet in einer Druckerei für ein monatliches Salär von brutto 1.000 €. Die einzubehaltende Lohnsteuer beträgt 200 €. Seine Krankenkasse verlangt einen Beitragssatz von 15,25 %, der Kirchensteuersatz beläuft sich auf 8 %. Der Lohn wird auf sein Bankkonto überwiesen. Führen Sie die zugehörigen Buchungen aus. Zusatzfrage zu Buch.-Nr. 010: Auf welcher Basis wird die Kirchensteuer berechnet? (1) Auf Basis des Bruttogehalts.
(2) Auf Basis des Solidaritätszuschlags.
(3) Auf Basis der Lohnsteuer.
(4) Auf Basis des Nettogehalts.
(5) Auf Basis der Kirchensteuer des Vormonats.
Lösung zur Aufgabe 1 Lohnberechnung: Gehalt Brutto ./. Lohnsteuer ./. Kirchensteuer ./. Solidaritätszuschlag Summe ./. Krankenversicherung ./. Pflegeversicherung ./. Rentenversicherung ./. Arbeitslosenversicherung ./. Sonderbeitrag Zahnersatz und Krankengeld Summe Netto ./. Abschlagszahlung Auszahlung Gesamtaufwand
Steuern
Sozialabgaben Arbeitnehmer Arbeitgeber
1.000,00 € 20,00% 8,00% 5,50%
200,00 € 16,00 € 11,00 € 227,00 €
15,25% 1,95% 19,90% 3,30%
Aufwand Arbeitgeber 1.000,00 €
76,25 € 9,75 € 99,50 € 16,50 € 9,00 €
76,25 € 9,75 € 99,50 € 16,50 € 0,00 €
1.000,00 € 76,25 € 9,75 € 99,50 € 16,50 € 0,00 €
211,00 €
202,00 €
202,00 €
0,90% 562,00 € 0,00 € 562,00 € 1.202,00 €
127
4.3
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Buchungen: Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Lohnbuchungen (010) (020) (030) (040)
Lohn und Gehalt an Bank Lohn und Gehalt an Einbehaltene Steuern Lohn und Gehalt an Abzuführende Sozialversicherungsbeiträge AG-Anteil zur SV an Abzuführende Sozialversicherungsbeiträge
(050)
Abzuführende Sozialversicherungsbeiträge an Bank
562 227 211 202
430/113 430/171 430/172 440/172
562 227 211 202
413
172/113
413
227
171/113
227
Überweisung der Sozialversicherungsbeiträge Überweisung der Steuern (060)
Einbehaltene Steuern an Bank
Antwort der Zusatzfrage: Basis zur Berechnung der Kirchensteuer ist die Lohnsteuer (Antwort 3).
Aufgabe 2 Die Graphikdesignerin Margarete Einjot hat zu Beginn des Monats eine Abschlagszahlung von 750 € in bar erhalten. Diese muss bei der Gehaltszahlung am Monatsende berücksichtigt werden. Bei einem Bruttogehalt von 2.000 € fallen unter Berücksichtigung von Freibeträgen 400 € Lohnsteuer an. Vom Bruttolohn gehen ebenfalls ab: Krankenkassenbeitrag 137,5 €, Beitrag zur Pflegeversicherung 19,5 €, Rentenversicherungsbeitrag 199 €, Arbeitslosenversicherungsbeitrag 33 € und Beitrag für Zahnersatz und Krankengeld 18 €. Kirchensteuer ist in Höhe von 36 € zu entrichten, der Solidaritätszuschlag beläuft sich auf 22 €. Führen Sie die zugehörigen Lohnbuchungen aus. Zusatzfrage zu Buch.-Nr. 070: Wie hoch ist der Beitragssatz für die Krankenversicherung in Prozent?
128
Personalbuchungen
Lösung zur Aufgabe 2 Gehalt Brutto ./. Lohnsteuer ./. Kirchensteuer ./. Solidaritätszuschlag Summe ./. Krankenversicherung ./. Pflegeversicherung ./. Rentenversicherung ./. Arbeitslosenversicherung ./. Sonderbeitrag Zahnersatz und Krankengeld
Steuern
Sozialabgaben Arbeitnehmer Arbeitgeber
Aufwand Arbeitgeber 2.000,00 €
2.000,00 € 25,00% 9,00% 5,50%
400,00 € 36,00 € 22,00 € 458,00 €
13,75% 1,95% 19,90% 3,30%
137,50 € 19,50 € 199,00 € 33,00 € 18,00 €
137,50 € 19,50 € 199,00 € 33,00 € 0,00 €
2.000,00 € 137,50 € 19,50 € 199,00 € 33,00 € 0,00 €
407,00 €
389,00 €
389,00 €
0,90%
Summe Netto ./. Abschlagszahlung Auszahlung Gesamtaufwand
Buch.Nr.
1.135,00 € 750,00 € 385,00 € 2.389,00 €
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Vorauszahlung (070)
Lohn und Gehalt an Kasse
750
430/100
750
458 407 389 385
430/171 430/172 440/172 430/113
458 407 389 385
796
172/113
796
458
171/113
458
Lohnbuchungen (080) (090) (100) (110)
Lohn und Gehalt an Einbehaltene Steuern Lohn und Gehalt an Abzuführende Sozialversicherungsbeiträge AG-Anteil zur SV an Abzuführende Sozialversicherungsbeiträge Lohn und Gehalt an Bank
(120)
Abzuführende Sozialversicherungsbeiträge an Bank
Überweisung der Sozialversicherungsbeiträge Überweisung der Steuern (130)
Einbehaltene Steuern an Bank
Antwort der Zusatzfrage: Der Beitragssatz für die Krankenkasse beläuft sich auf
137,5 € * 2
0,1375 13,75 %.
2.000 € Beachte:
Bei der Aufgabenstellung ist nur der Arbeitnehmeranteil an den Sozialversicherungsbeiträgen angegeben („Vom Bruttolohn gehen ab“). Bei der Berechnung und Buchung ist jedoch ebenfalls der Arbeitgeberanteil zur Kranken-, Pflege-, Renten- und Arbeitslosenversicherung zu berücksichtigen.
129
4.3
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Aufgabe 3
Zum Ende des Monats Mai muss die Lohnabrechnung der Klönner GmbH für die gesamte Belegschaft durchgeführt werden. Aufgrund der Familienfreundlichkeit der Firma Klönner ist keiner der Arbeitnehmer kinderlos. Der Bruttobetrag der zu zahlenden Löhne beläuft sich auf 150.000 €. Davon werden einbehalten: Lohnsteuer: 37.000 €, Krankenkassenbeitrag: 10.650,50 €, Beitrag zur Pflegeversicherung: 1.462,50 €, Rentenversicherungsbeitrag: 14.925 €, Arbeitslosenversicherungsbeitrag: 2.475 € und Beitrag für Zahnersatz und Krankengeld: 1.350 €. Kirchensteuer ist in Höhe von 2.250 € zu entrichten, der Solidaritätszuschlag beläuft sich auf 2.035 €. Zur Mitte des Monats werden bereits Abschlagszahlungen i. H. v. 10.000 € bar ausgezahlt. Buchen Sie diese ebenfalls und berücksichtigen Sie die Abschlagszahlungen bei der Lohnbuchung am Monatsende. Zusatzfrage zu Buch.-Nr. 140:
Auf welchen Betrag beläuft sich der gesamte Lohn- und Gehaltsaufwand des Arbeitgebers für den Monat Mai?
Lösung zur Aufgabe 3 Gehalt Brutto ./. Lohnsteuer ./. Kirchensteuer ./. Solidaritätszuschlag Summe ./. Krankenversicherung ./. Pflegeversicherung ./. Rentenversicherung ./. Arbeitslosenversicherung ./. Sonderbeitrag Zahnersatz und Krankengeld Summe Netto ./. Abschlagszahlung Auszahlung Gesamtaufwand
130
Steuern
Sozialabgaben Arbeitnehmer Arbeitgeber
150.000,00 € 20,00%
37.000,00 € 2.250,00 € 2.035,00 € 41.285,00 €
5,50%
1,95% 19,90% 3,30%
Aufwand Arbeitgeber 150.000,00 €
10.650,50 € 1.462,50 € 14.925,00 € 2.475,00 € 1.350,00 €
10.650,50 € 1.462,50 € 14.925,00 € 2.475,00 € 0,00 €
150.000,00 € 10.650,50 € 1.462,50 € 14.925,00 € 2.475,00 € 0,00 €
30.863,00 €
29.513,00 €
29.513,00 €
0,90% 77.852,00 € 10.000,00 € 67.852,00 € 179.513,00 €
Warenverkehr
Buch.Nr.
reduzierter Buchungssatz
ausführlicher Buchungssatz Vorauszahlung
(140)
Lohn und Gehalt an Kasse
10.000
430/100 10.000
67.852 41.285 30.863 29.513
430/113 67.852 430/171 41.285 430/172 30.863 440/172 29.513
60.376
172/113 60.376
41.285
171/113 41.285
Lohnbuchungen (150) (160) (170) (180)
Lohn und Gehalt an Bank Lohn und Gehalt an Einbehaltene Steuern Lohn und Gehalt an Abzuführende Sozialversicherungsbeiträge AG-Anteil zur SV an Abzuführende Sozialversicherungsbeiträge
(190)
Abzuführende Sozialversicherungsbeiträge an Bank
Überweisung der Sozialversicherungsbeiträge Überweisung der Steuern (200)
Einbehaltene Steuern an Bank
Antwort der Zusatzfrage:
Der Gesamtaufwand für Lohn- und Gehaltszahlungen beläuft sich im Monat Mai auf 179.513 € (Eintragung: 179.513).
4.4
Warenverkehr
4.4.1
Grundlagen
4.4.1.1
Gegenstand des Warenverkehrs
Unter der Überschrift „Warenverkehr“ werden in diesem Kapitel Geschäftsvorfälle betrachtet, die im Zusammenhang mit dem Einkauf und dem Verkauf von Waren und anderen Erzeugnissen stattfinden.52 Bei diesen Waren kann es sich zum einen um selbst erstellte Waren handeln. Bei selbst erstellten Waren findet ein wesentlicher Wertzuwachs im Rahmen der betrieblichen Tätigkeit statt. D. h., in der Regel werden Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe zu Produkten verarbeitet, die anschließend verkauft werden können. Zum anderen kann das Geschäft mit Handelswaren unterschieden werden. Dabei werden Waren eingekauft und zu einem (möglichst) höheren Preis wieder verkauft. Unter Handelswaren werden also ganz allgemein die Gegenstände zusammengefasst, die durch ein Unternehmen eingekauft und ohne wesentliche Beoder Verarbeitung weiterverkauft werden. Unternehmen, die sich auf den Ein- und Verkauf von Handelswaren spezialisieren, nennt man auch Handelsunternehmen. Hierzu zählen beispielsweise Kaufhäuser oder Kaufhausketten, Auto- oder Rohstoffhändler. Wie erfolgen nun die Buchungen des Warenverkehrs? Dabei sind grundsätzlich zwei Vorgehensweisen zu unterscheiden. Bei der ersten erfolgen die Buchungen des Warenverkehrs auf einem gemischten Warenkonto, bei der zweiten Vorgehensweise auf getrennten Wareneinkaufs- und Warenverkaufskonten. Die Vorgehensweise der Buchung auf gemischten Warenkonten sei im Folgenden am Beispiel der Handelsware erläutert. 52
Im Folgenden wird vereinfachend ausschließlich von Waren gesprochen.
131
4.4
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
4.4.1.2
Gemischte Warenkonten
„Gemischtes Warenkonto“ bedeutet hier, dass sowohl der Wareneinkauf, als auch der Warenverkauf über das gleiche Konto gebucht werden. Das bedeutet, dass sowohl erfolgsneutrale Vorgänge (Wareneinkauf) als auch erfolgswirksame Vorgänge über ein und dasselbe Konto gebucht werden. Dies erscheint auf den ersten Blick ungewöhnlich, insbesondere aufgrund der Tatsache, dass unterschiedliche Bewertungen vorgenommen werden. Der Wareneinkauf wird zu Einkaufspreisen und der Warenverkauf zu Verkaufspreisen gebucht. Folgendes Beispiel verdeutlicht die Vorgehensweise auf dem gemischten Konto.
Fall 1
Kaufmann Kruse handelt mit Sonnenbrillen. Zu Beginn des Jahres liegen Sonnenbrillen im Wert von 20.000 € auf seinem Lager. Bis zum Beginn des Sommers erhöht er den Lagerbestand sukzessive, indem er 15.000 Sonnenbrillen zu 1,50 €/Stück, 12.000 Brillen zu 1,20 €/Stück und 10.000 Brillen zu 1 €/Stück einkauft und bar bezahlt (alle Preise netto, 19 % Vorsteuer). Im Sommer verkauft er schließlich an Klein- und Großabnehmer Sonnenbrillen im Wert von 75.000 € (netto, 19 % Mehrwertsteuer) gegen Barzahlung. Im Rahmen der Inventur am Jahresende befinden sich noch Sonnenbrillen im Wert von 10.000 € in seinem Lager. Buch.Nr.
(010) (020) (030) (040)
ausführlicher Buchungssatz Einkauf von Sonnenbrillen Warenkonto an Kasse Vorsteuer an Kasse Verkauf von Sonnenbrillen Kasse an Warenkonto Kasse an Mehrwertsteuer
S Nr. Kto. AB (030) xxx (040) 175 Summe S Nr. Saldo
Summe
reduzierter Buchungssatz
Kto.
100 Kasse Betrag Nr. Kto. 60.000 (010) xxx 75.000 (020) 155 14.250 Saldo 149.250 Summe
H Betrag 46.900 8.911 93.439 149.250
175 Mehrwertsteuer Betrag Nr. Kto. 14.250 (040) 100
H Betrag 14.250
14.250 Summe
14.250
S Nr. (020)
Kto. 100
Summe S Nr. Kto. AB (010) 100 Saldo Summe
46.900 8.911
xxx/100 155/100
46.900 8.911
75.000 14.250
100/xxx 100/175
75.000 14.250
155 Vorsteuer Betrag Nr. Kto. 8.911 Saldo
H Betrag 8.911
8.911 Summe
8.911
xxx gem. Warenkonto Betrag Nr. Kto. 20.000 (030) 100 46.900 8.100 75.000 Summe
H Betrag 75.000
75.000
Auf dem Warenkonto lässt sich nun am Jahresende der Rohgewinn berechnen. Der Rohgewinn stellt die Differenz aus Verkaufs- und Einkaufspreisen dar. Dazu ist der Endbestand an Handelswaren laut Inventur in Höhe von 10.000 € auf das Schlussbilanzkonto umzubuchen.
132
Warenverkehr
Folgende Buchungen veranschaulichen die Vorgehensweise am Jahresende auf dem Handelswarenkonto, dem GuV-Konto sowie dem Schlussbilanzkonto. Auf den Abschluss des GuV-Kontos wird an dieser Stelle verzichtet. Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz Berücksichtigung des Schlussbestands lt. Inventur Schlussbilanzkonto an Warenkonto Berechnung des Rohgewinns und Übertragung in GuV Warenkonto (Rohgewinn) an GuV-Konto
(050) (060)
S Nr. Kto. AB Zug. (060) 989 Summe S Nr. Saldo
reduzierter Buchungssatz
Kto.
Summe
xxx gem. Warenkonto Betrag Nr. Kto. 20.000 Abg. 46.900 (050) 999 18.100 85.000 Summe
H Betrag 75.000 10.000
989 GuV-Konto Betrag Nr. Kto. 18.100 (060) xxx
H Betrag 18.100
S Nr. (050)
18.100
Summe
18.100 Summe
10.000
999/xxx
10.000
18.100
xxx/989
18.100
85.000
Kto. xxx
999 Schlussbilanzkonto Betrag Nr. Kto. 10.000 Saldo
H Betrag 10.000
10.000 Summe
10.000
Der verbleibende Saldo in Höhe von 18.100 € stellt den Rohgewinn dar und ist auf das GuV-Konto abzuschließen. Das Warenkonto ist nun ausgeglichen. Zusammenfassend lässt sich als Besonderheit bei der vorgestellten Buchungsweise des Warenverkehrs auf einem gemischten Konto festhalten, dass entgegen der herkömmlichen Vorgehensweise, erfolgsneutrale von erfolgswirksamen Geschäftsvorfällen zu trennen, sich in diesem Fall beide Arten von Geschäftsvorfällen auf einem Konto wiederfinden. Diese Vermischung wird gemeinhin auch als Kritikpunkt an dieser Vorgehensweise angeführt. Damit einher geht die Tatsache, dass zwei unterschiedliche Wertansätze auf einem Konto geführt werden, indem Zugänge zu Einkaufspreisen und Abgänge zu Verkaufspreisen bewertet werden. Die Buchung des Warenverkehrs auf gemischten Konten ist aufgrund der angeführten Kritikpunkte auch nicht mehr gängige Praxis. Vielmehr wird in der Regel auf getrennten Konten – dem Wareneinkaufs- und dem Warenverkaufskonto – gebucht. Diese Vorgehensweise wird im folgenden Kapitel dargestellt.
4.4.1.3
Getrennte Konten
Anders als bei dem im vorherigen Kapitel vorgestellten gemischten Konto wird beim Buchen auf getrennten Konten in der Regel eine Trennung von Wareneinkauf und Warenverkauf vollzogen. Für das Handelsgeschäft wird das Bestandskonto „Handelswaren“ (Kto. 390) geführt, während als Erfolgskonto das Konto „Umsatzerlöse Handelsware“ (Kto. 850) fungiert. Im allgemeinen Sprachgebrauch haben sich für diese beiden Konten auch die Begriffe Wareneinkaufskonto (WEK) und Warenverkaufskonto (WVK) eingebürgert. Bei den eigenen Erzeugnissen werden entsprechend – sofern es
133
4.4
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
sich um physische Produkte handelt53 – die Konten „Material“ (Kto. 300) und „Umsatzerlöse eigene Erzeugnisse“ (Kto. 830) geführt. Diese Vorgehensweise ermöglicht es, eine saubere Trennung von erfolgsneutralen und erfolgswirksamen Geschäftsvorfällen zu gewährleisten. Weiterhin bleibt eine Vermischung unterschiedlicher Wertansätze, wie dies beim gemischten Warenkonto der Fall ist, aus. Insbesondere Anfängern im Bereich der Buchführung wird oftmals nicht auf den ersten Blick klar, warum Einkäufe auf Bestandskonten und Verkäufe auf Erfolgskonten gebucht werden, da es sich doch im Grunde beim Verkauf um einen Abgang von vorher erfolgsneutral erworbenen Vermögensgegenständen handelt. Ursächlich dafür ist ein grundlegendes Prinzip der Rechnungslegung, und zwar das Realisationsprinzip. Darin wird zum Ausdruck gebracht, dass sowohl bezogene als auch selbsterstellte Güter und Leistungen solange mit ihren Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten zu bewerten sind, bis sie den Sprung zum Absatzmarkt vollzogen haben. Gesetzlich verankert ist es in § 252 Abs. 1 Nr. 4 2. HS HGB. Für den Handel mit Waren bedeutet dies beispielsweise, dass sie zum Zeitpunkt des Erwerbs einen Wert in Höhe des Kaufpreises besitzen. Wird dieser Wert aus der Kasse eines Unternehmens gezahlt, dann handelt es sich um einen Aktivtausch, werden die Waren „auf Ziel“ gekauft, dann handelt es sich um einen Aktiv-Passiv-Mehrung. In beiden Fällen handelt es sich um einen erfolgsneutralen Geschäftsvorfall. Ziel eines Handelsgeschäfts ist es nun, Gewinn zu erzielen. Dieser Gewinn entsteht im Zeitpunkt des Verkaufs, wenn der Verkaufspreis der Waren über dem Einkaufspreis der Waren liegt. Hier wird deutlich, dass sich die Höhe des Gewinns aus zwei Komponenten zusammensetzt: dem Verkaufspreis der Waren (Umsatzerlöse) abzüglich des Einkaufspreises für die verkauften Waren (Wareneinsatz). Den Ein- und Verkauf von Waren veranschaulicht zunächst Fall 2a bevor in den Fällen 2b (Nettomethode) und 2c (Bruttomethode) die Gewinnermittlung am Jahresende erläutert wird.
Fall 2a
Aufgrund der im Winter schlecht gehenden Geschäfte mit Sonnenbrillen hat sich der Kaufmann Kruse ein zweites Standbein aufgebaut und handelt ganzjährig mit Kühlschränken. Zu Beginn des Jahres hat er Kühlschränke im Wert von 5.500 € am Lager liegen. Im Laufe des Jahres kauft er zusätzliche Kühlschränke zum Preis von 15.000 € (Buch.-Nr. 070-080) und erzielt Umsatzerlöse in Höhe von 22.500 € (Buch.-Nr. 090-100). Zudem produziert er neuerdings Gartenzäune. Für Materialien zur Gartenzaunproduktion bezahlt er im Laufe des Jahres 12.000 € (Buch.-Nr. 110-120), Verkäufe von Gartenzäunen tätigt er in Höhe von 15.000 € (Buch.-Nr. 130-140). Bei den genannten
53
134
Selbsterstellte Dienstleistungen werden auch über das Konto 830 gebucht. Rohstoffe werden in solchen Fällen in der Regel nicht benötigt.
Warenverkehr
Preisen handelt es sich um Netto-Preise. Es fällt Umsatzsteuer in Höhe von 19 % an. Die Bezahlung erfolgt jeweils in bar. Buch.Nr.
(070) (080) (090) (100) (110) (120) (130) (140)
ausführlicher Buchungssatz Einkauf der Kühlschränke Handelsware an Kasse Vorsteuer an Kasse Verkauf der Kühlschränke Kasse an Umsatzerlöse Handelsware (WVK) Kasse an Mehrwertsteuer Einkauf des Gartenzaunmaterials Material an Kasse Vorsteuer an Kasse Verkauf der Gartenzäune Kasse an Umsatzerlöse Eigenerz. Kasse an Mehrwertsteuer
S Nr. Kto. AB (090) 850 (100) 175 (130) 830 (140) 175 Summe S Nr. Saldo Summe
reduzierter Buchungssatz
Kto.
100 Kasse Betrag Nr. Kto. 20.000 (070) 390 22.500 (080) 155 4.275 (110) 300 15.000 (120) 155 2.850 Saldo 64.625 Summe
H Betrag 15.000 2.850 12.000 2.280 32.495 64.625
S Nr. (080) (120)
175 Mehrwertsteuer Betrag Nr. Kto. 7.125 (100) 100 (140) 100 7.125 Summe
H Betrag 4.275 2.850 7.125
S Nr. (110) Summe
H Betrag 20.500
S Nr. Saldo
20.500
Summe
S 390 Handelswaren (WEK) Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. AB 5.500 Saldo (070) 100 15.000 20.500 Summe Summe
Kto. 100 100
15.000 2.850
390/100 155/100
15.000 2.850
22.500 4.275
100/850 100/175
22.500 4.275
12.000 2.280
300/100 155/100
12.000 2.280
15.000 2.850
100/830 100/175
15.000 2.850
155 Vorsteuer Betrag Nr. Kto. 2.850 Saldo 2.280
5.130 Summe
Summe
Kto. 100
Kto.
300 Material Betrag Nr. 12.000 Saldo
H Betrag 5.130
5.130
Kto.
H Betrag 12.000
12.000 Summe
12.000
830 Umsatzerlöse Eigenerz. Betrag Nr. Kto. 15.000 (130) 100
H Betrag 15.000
15.000 Summe
15.000
S H 850 Umsatzerlöse Handelsware (WVK) Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag Saldo 22.500 (090) 100 22.500 Summe
22.500 Summe
22.500
Anhand des Beispiels wird deutlich, wie die erfolgsneutralen (Einkäufe) von den erfolgswirksamen Geschäftsvorfällen (Verkäufe) getrennt werden. Ebenso bleibt eine Vermischung unterschiedlicher Wertansätze aus. Auf dem Wareneinkaufskonto bzw. auf dem Konto „Material“ werden ausschließlich Wertansätze zu Einkaufspreisen vorgenommen, während auf dem Umsatzerlöskonten ausschließlich Wertansätze zu Verkaufspreisen vorzufinden sind. Die Wareneinkäufe werden auf Bestandskonten, die Warenverkäufe auf Erfolgskonten gebucht. Um nun den Gewinn (= Umsatzerlöse - Wareneinsatz) zu erhalten, sind den Umsätzen die dafür eingesetzten Waren entgegen zu stellen. Dieses geschieht durch den Abschluss der Warenkonten am Jahresende. Zunächst werden die Endbestände der Einkaufskonten auf das Schlussbilanzkonto abgeschlossen. Danach werden der Materialverbrauch und der Einkaufswert der verkauften Handelswaren auf die Erfolgskonten 135
4.4
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
„Verbrauch von Material“ (Kto. 400) und „Wareneinsatz zu Einstandspreisen“ (Kto. 410) umgebucht. Die Verbrauche werden dabei nach der Formel „Wareneinsatz bzw. Materialverbrauch = Anfangsbestand + Zugänge - Abgänge - Endbestand“ ermittelt (siehe Kapitel 3.3.4). Mit dem Wareneinsatz und dem Materialverbrauch werden für den Bereich der Handelswaren und für die eigenen Erzeugnisse die zweiten Komponenten des Gewinns neben den Verkaufserlösen ermittelt. Es handelt sich folglich ebenfalls um Erfolgskonten. Die eigentliche Gewinnermittlung erfolgt anschließend anhand zweier unterschiedlicher Vorgehensweisen: Der Netto- und der Bruttomethode. Bei der Nettomethode wird der Saldo der Waren- bzw. Materialeinsatzkonten in die Verkaufskonten abgeschlossen. Der sich so ergebende Saldo der Verkaufskonten wird im Anschluss auf das GuV-Konto gebucht. Verdeutlicht wird die Vorgehensweise bei der Nettomethode im Folgenden am Beispiel der Handelsware.
Fall 2b
Den Wert der am Ende des Jahres am Lager liegenden Kühlschränke beziffert Kruse mit 3.500 €. ausführlicher Buchungssatz
Buch.Nr.
reduzierter Buchungssatz
Nettomethode (150) (160) (170) (180)
Schlussbestand lt. Inventur Wareneinsatz zu Einstandspreisen an Handelswaren Schlussbilanzkonto an Handelswaren Umbuchen des Saldos Wareneinsatz auf das WVK Umsatzerlöse Handelswaren an Wareneinsatz Abschluss des Saldos des WVK auf das GuV-Konto Umsatzerlöse Handelsware an GuV-Konto
S Nr. Kto. AB Zug. Summe
H Betrag 17.000 3.500 20.500
Summe
850 Umsatzerlöse Handelsware S Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. (170) 410 17.000 Umsatz (180) 989 5.500 22.500 Summe Summe
H Betrag 22.500
S Nr. Saldo
22.500
Summe
S Nr. (160)
H Betrag 3.500
Summe
Kto. 390
390 Handelswaren Betrag Nr. Kto. 5.500 (150) 410 15.000 (160) 999 20.500 Summe
999 Schlussbilanzkonto Betrag Nr. Kto. 3.500 Saldo 3.500 Summe
S Nr. (150)
Kto. 390
17.000 3.500
410/390 999/390
17.000 3.500
17.000
850/410
17.000
5.500
850/989
5.500
410 Wareneinsatz Betrag Nr. Kto. 17.000 (170) 850 17.000 Summe
Kto.
989 GuV-Konto Betrag Nr. Kto. 5.500 (180) 850 5.500 Summe
H Betrag 17.000 17.000 H Betrag 5.500 5.500
3.500
Der Wareneinsatz errechnet sich nach der oben genannten Formel und beträgt 17.000 € (5.500 € + 15.000 € - 0 € - 3.500 €). Nach der Nettomethode ergibt sich als Habensaldo des GuV-Kontos ein Gewinn von 5.500 € aus dem Verkauf von Kühlschränken. Der Wareneinsatz bemisst die verkaufte Ware zu Einstandspreisen. D. h., für die erzielten 136
Warenverkehr
Umsatzerlöse i. H. v. 22.500 € wurde Ware im (Einkaufs-)Wert von 17.000 € eingesetzt. Der Bestand an Handelsware (Kto. 390) vermindert sich um den entsprechenden Wert der eingesetzten Ware (Buch.-Nr. 150). Der Schlussbestand an Handelsware beträgt, wie bei der Inventur ermittelt, 3.500 € (Buch.-Nr. 160). Der Einkaufswert der eingesetzten Ware wird den Umsatzerlösen aus verkauften Waren gegenüber gestellt (Buch.-Nr. 170), so dass sich aus der Gegenüberstellung von verkaufter Ware (22.500 €) und dafür eingesetzter Ware (17.000 €) der Erfolgsbeitrag aus dem Warenverkehr i. H. v. 22.500 € - 17.000 € = 5.500 € ergibt (Buch.-Nr. 180).
Fall 2c
Nach der Bruttomethode wird der Saldo der Waren- bzw. Materialeinsatzkonten nicht erst auf die Verkaufskonten abgeschlossen, sondern direkt in die GuV gebucht. Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Bruttomethode (190) (200) (210) (220)
Schlussbestand lt. Inventur Wareneinsatz zu Einstandspreisen an Handelswaren Schlussbilanzkonto an Handelswaren Umbuchen des Saldos Wareneinsatz auf das GuV-Konto GuV-Konto an Wareneinsatz zu Einstandspreisen Abschluss des Saldos des WVK auf das GuV-Konto Umsatzerlöse Handelsware an GuV-Konto
S Nr. Kto. AB Zug. Summe S Nr. (220)
850 Umsatzerlöse Handelsware Kto. Betrag Nr. Kto. 989 22.500 Umsatz
Summe S Nr. (200) Summe
390 Handelswaren Betrag Nr. Kto. 5.500 (190) 410 15.000 (200) 999 20.500 Summe
Kto. 390
H Betrag 17.000 3.500 20.500 H Betrag 22.500
22.500 Summe
22.500
999 Schlussbilanzkonto Betrag Nr. Kto. 3.500 Saldo
H Betrag 3.500
3.500 Summe
S Nr. (190)
17.000 3.500
410/390 999/390
17.000 3.500
17.000
989/410
17.000
22.500
850/989
22.500
H 410 Wareneinsatz zu Einstandspreisen Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 390 17.000 (210) 989 17.000
Summe S Nr. Kto. (210) 410 Saldo Summe
17.000 Summe 989 GuV-Konto Betrag Nr. Kto. 17.000 (220) 850 5.500 22.500 Summe
17.000 H Betrag 22.500 22.500
3.500
Auch nach der Bruttomethode weist das GuV-Konto den gleichen Saldo in Höhe von 5.500 € auf. Grundsätzlich kann der Bruttomethode aus zwei Gründen der Vorzug gegeben werden. Zum einen ist durch den Ausweis von Wareneinsatz und Warenverkauf in der GuV ein besserer Einblick in das Zustandekommen des Ergebnisses möglich. Zum anderen ist die Bruttomethode die in der Gliederung der Gewinn- und Verlustrechnung für Kapitalgesellschaften (§ 275 Abs. 2 und 3) geforderte Vorgehensweise, wenngleich kleine und mittelgroße Kapitalgesellschaften gem. § 276 HGB im Sinne der Nettomethode die dort aufgelisteten Positionen als Rohergebnis zusammenfassen dürfen.
137
4.4
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Einer kurzen Anmerkung bedarf es noch aufgrund der Vorgehensweise, den Wareneinsatz zunächst über das Konto „Wareneinsatz zu Einstandspreisen“ (Kto. 410) zu buchen. Theoretisch macht es keinen Unterschied, ob der Wareneinsatz direkt auf das Warenverkaufskonto (Nettomethode) oder das GuV-Konto (Bruttomethode) abgeschlossen wird, oder zunächst auf das Wareneinsatzkonto. Da jedoch die Lösungen zu den Aufgaben in diesem Buch und auf der beiliegenden CD nicht in Form von Gewinn- und Verlustrechnungen und Bilanzen, sondern im Rahmen von Abschlussübersichten vorgestellt werden, ist dieser Zwischenschritt zur sauberen Trennung von Erfolgs- und Bestandskonten notwendig. Die Endbestände der Bestandskonten finden sich nämlich in der Vermögensrechnung und die der Erfolgskonten in der Erfolgsrechnung wieder. Die Umbuchung des Wareneinsatzes auf das Konto 410 (Wareneinsatz zu Einstandspreisen) mit dem Buchungssatz Wareneinsatz zu Einstandspreisen an Handelswaren
und des Materialverbrauchs auf das Konto 400 (Verbrauch von Material) mit dem Buchungssatz Verbrauch von Material an Material
zählen daher zu den routinemäßigen Abschlussbuchungen, die im Rahmen der Erstellung der Abschlussübersicht vorzunehmen sind (siehe auch Kapitel 3.3.4). Eine weitere – in diesem Buch nicht weiter betrachtete – Vorgehensweise zur Buchung des Warenverkehrs ist das Führen von drei getrennten Konten. Dabei wird das Wareneinkaufskonto in ein Warenbestands- und ein Wareneinsatz-/-einkaufskonto unterteilt. Auf dem Warenbestandskonto werden lediglich der Anfangs- und der Endbestand gebucht. Die sich daraus ergebende Bestandsveränderung wird auf das Wareneinsatzkonto gebucht, auf dem alle erfolgsneutralen Zu- und Abgänge gebucht werden. Der Saldo dieses Kontos spiegelt unter Berücksichtigung der Bestandsveränderung die Erfolgskomponente Wareneinsatz wider. Allen in diesem Kapitel beschriebenen Möglichkeiten der Buchung des Warenverkehrs gemein ist die Tatsache, dass der Wareneinsatz ermittelt werden muss. Im Wege der Bestandsrechnung ergibt sich dieser Wareneinsatz erst im Anschluss an die Inventur am Jahresende. Da im Laufe des Jahres der Wareneinsatz nicht gebucht wird, liegt somit stets nur der rechnerische Wareneinsatz – und dies auch erst am Jahresende – vor. Inventurdifferenzen, die beispielsweise aufgrund von Diebstählen auftreten, können so nicht ermittelt werden. Anders ist dies bei der Fortschreibungsrechnung (oder Skontration). Die Fortschreibungsrechnung ist ein inventurunabhängiges Verfahren, da im Geschäftsjahr laufend auch der Wareneinsatz zu Einkaufspreisen gebucht wird. So lässt sich stets der aktuelle (Soll-)Bestand errechnen. Dieses Verfahren ersetzt keine Inventur. Jedoch lassen sich Abweichungen in der Inventur leichter interpretieren, wenn der „wahre“ Einkaufswert der verkauften Ware vorliegt. Im Rahmen der Aufgaben und Übungsklausuren dieses Buchs wird der Wareneinsatz nicht laufend gebucht, sondern im Sinne der Bestandsrechnung am Ende des Jahres ermittelt. 138
Warenverkehr
4.4.2
Einkauf
4.4.2.1
Anschaffungs- und Anschaffungsnebenkosten
Im Rahmen der im vorherigen Kapitel angeführten Beispiele wurde beim Einkauf von Materialien und Handelswaren jeweils von Einkaufs- bzw. Einstandspreisen gesprochen. Im Sinne des § 255 HGB sind als Einstandspreise die Anschaffungskosten zu identifizieren. Demnach sind Anschaffungskosten zum einen Aufwendungen, die geleistet werden, um einen Vermögensgegenstand zu erwerben. Zum anderen gehören zu den Anschaffungskosten aber auch Anschaffungsnebenkosten. Nachträgliche Anschaffungskosten spielen im Warenverkehr in der Regel keine Rolle. Sie fallen häufig bei Gegenständen des Anlagevermögens an (z. B. bei Gebäuden oder Maschinen). Kosten, die beim Käufer von Waren zu den Anschaffungsnebenkosten zählen, fallen beim Bezug der Waren an. Zu diesen Kosten zählen beispielsweise
Transportkosten,
Transportversicherungen,
Zölle oder
Vermittlungsprovisionen.
Zu unterscheiden ist dabei zunächst, wo die Kosten anfallen – ob beim Käufer oder beim Verkäufer. Erfolgt eine Lieferung „frei Haus“, dann übernimmt der Verkäufer der Waren die Transportkosten. Sie stellen beim Verkäufer Aufwand dar, während sie beim Käufer der Waren nicht zu berücksichtigen sind. Ist die Lieferung „unfrei“, muss der Käufer der Waren die Kosten der Lieferung übernehmen. Aus seiner Sicht handelt es sich bei den Kosten der Lieferung dann um Anschaffungsnebenkosten. Diese Buchung der Anschaffungsnebenkosten beim Käufer wird im Folgenden erläutert.54 Da die Anschaffungsnebenkosten gem. § 255 Abs. 1 HGB zu den Anschaffungskosten zählen, werden sie ebenso erfolgsneutral auf dem Wareneinkaufskonto aktiviert. Folgendes Beispiel erläutert, warum Anschaffungskosten nicht als Aufwand berücksichtigt werden.
Fall 3
Kruse ist die Produktion von Gartenzäunen zu aufwendig. Er hat eine günstige Quelle in Süddeutschland aufgetan und handelt von nun an mit Gartenzäunen. Am Ende des Geschäftsjahres kauft er noch Zäune im Wert von 25.000 € (netto, 19 % Vorsteuer) gegen Rechnung. Am 31.12. gehen die Zäune und die Rechnung des Spediteurs in
54
Zur Vorgehensweise beim Verkäufer vgl. Kapitel 4.4.3 „Verkauf“.
139
4.4
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Höhe von 1.904 € ein (siehe Rechnung). Die gekauften Gartenzäune verkauft Kruse im Januar des Folgejahres für 38.080 € (inkl. 19 % Mehrwertsteuer).
„Der Bayern-Bummler“ Spedition Bussmann, 48691 Vreden
Rechnung
Herrn Stefan Kruse An der Beckwischke 4-6
Rechnungs-Nr.: 48683 Wüllen
31.12.07
Lieferschein:
31.12.07
Ihr Auftrag: Artikel Europalette, Holz, 15 kg Nutzlast bis 1,2 to ab Werk Alt Schwanstein
687-5
Datum:
4973
Menge
Nr.
Preis
Betrag in €
250
27492
6,40
1.600,00
1.600,00 + 19 % MwSt.
304,00 1.904,00
Zahlbar ohne Abzug innerhalb von 30 Tagen. Spedition Bussmann Postfach 4139 48691 Vreden
Bankverbindung: Sparkasse Vreden BLZ 165 374 17 KTO 56184722
www.bayern-bummler.de Email: [email protected]
Fall 3a: Keine periodengerechte Gewinnermittlung (falsch) Folgendes Bild ergäbe sich, wenn die Frachtkosten als Aufwand gebucht würden und in beiden Geschäftsjahren keine weiteren Geschäftsvorfälle anfielen (zur Veranschaulichung werden im Rahmen der Abschlussarbeiten nur das Waren- und die Erfolgskonten abgeschlossen, auf die Eröffnungsbuchungen wird vollständig verzichtet): 140
Warenverkehr
Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Einkauf Handelsware (010) (020)
Handelsware an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung
(030) (040)
Sonstiger Zweckaufwand an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung
(050) (060)
Schlussbilanzkonto an Handelswaren GuV-Konto an Sonstiger Zweckaufwand
(070) (080)
Forderungen aus Lieferung/Leistung an Umsatzerlöse Handelsware Forderungen aus Lieferung/Leistung an Mehrwertsteuer
(090) (100) (110)
Umsatzerlöse Handelsware an GuV-Konto Wareneinsatz an Handelswaren GuV-Konto an Wareneinsatz
25.000 4.750
390/160 155/160
25.000 4.750
1.600 304
470/160 155/160
1.600 304
25.000 1.600
999/390 989/470
25.000 1.600
32.000 6.080
140/850 140/175
32.000 6.080
32.000 25.000 25.000
850/989 410/390 989/410
32.000 25.000 25.000
Frachtkosten
Abschlussbuchungen (2008)
Buchungen im Folgejahr (2009)
Abschlussbuchungen (2009)
S Nr. (020) (040)
Kto. 160 160
Summe S Nr. (010)
Kto. 160
Summe S Nr. (060)
Kto. 470
Summe S Nr. Saldo
Kto.
Summe S Nr. AB
Kto.
Summe S Nr. (090)
155 Vorsteuer Betrag Nr. Kto. 4.750 Saldo 304
H Betrag 5.054
5.054 Summe
5.054
390 Handelswaren Betrag Nr. Kto. 25.000 (050) 999
H Betrag 25.000
S Nr. (030)
25.000 Summe
25.000
Summe
989 GuV-Konto (2008) Betrag Nr. Kto. 1.600 Saldo
H Betrag 1.600
S Nr. (050)
1.600 Summe
1.600
175 Mehrwertsteuer Betrag Nr. Kto. 6.080 (080) 140
H Betrag 6.080
6.080 Summe
6.080
390 Handelswaren Betrag Nr. Kto. 25.000 (100) 410
H Betrag 25.000
S Nr. (100)
25.000
Summe
25.000 Summe
H 850 Umsatzerlöse Handelsware (2009) Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 989 32.000 (070) 140 32.000
Summe
S 160 Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung H Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag Saldo 31.654 (010) 390 25.000 (020) 155 4.750 (030) 470 1.600 (040) 155 304 31.654 Summe 31.654 Summe
32.000 Summe
32.000
470 Sonstiger Zweckaufwand (2008) Kto. Betrag Nr. Kto. 160 1.600 (060) 989 1.600 Summe 999 Schlussbilanzkonto (2008) Kto. Betrag Nr. Kto. 390 25.000 Saldo 25.000 Summe
Summe
H Betrag 1.600 1.600 H Betrag 25.000 25.000
S H 140 Forderungen aus Lieferung/Leistung Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (070) 850 32.000 Saldo 38.080 (080) 175 6.080 38.080 Summe 38.080 Summe
Kto. 390
410 Wareneinsatz (2009) Betrag Nr. Kto. 25.000 (110) 989
H Betrag 25.000
25.000 Summe
25.000
S Nr. Kto. (110) 410 Saldo Summe
989 GuV-Konto (2009) Betrag Nr. Kto. 25.000 (090) 850 7.000 32.000 Summe
H Betrag 32.000 32.000
Im Fall 3a werden die Frachtkosten nicht als Anschaffungsnebenkosten aktiviert, sondern finden im ersten Geschäftsjahr als Aufwand in der GuV Berücksichtigung. Dies führt dazu, dass sich auf dem Handelswarenkonto lediglich ein Bestand von 25.000 € befindet und das GuV-Konto in dieser Periode einen negativen Saldo in Höhe von 1.600 € ausweist. In der Folgeperiode beträgt der Wareneinsatz dementsprechend auch
141
4.4
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
nur 25.000 €. In Verbindung mit den Umsatzerlösen verbleibt ein Gewinn im Jahr 2009 von 7.000 €. Die gezeigte Vorgehensweise ist falsch, da der Frachtaufwand nicht periodengerecht zugeordnet wird.
Fall 3b: Periodengerechte Gewinnermittlung (richtig)
Ein anderes Bild ergibt sich bei Aktivierung der Frachtkosten: ausführlicher Buchungssatz
Buch.Nr.
reduzierter Buchungssatz
Einkauf Handelsware (120) (130)
Handelsware an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung
(140) (150)
Handelsware an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung
(160)
Schlussbilanzkonto an Handelswaren
25.000 4.750
390/160 155/160
25.000 4.750
1.600 304
390/160 155/160
1.600 304
26.600
999/390
26.600
32.000 6.080
140/850 140/175
32.000 6.080
32.000 26.600 26.600
850/989 410/390 989/410
32.000 26.600 26.600
Frachtkosten
Abschlussbuchungen (2008) Buchungen im Folgejahr (2009) (170) (180)
Forderungen aus Lieferung/Leistung an Umsatzerlöse Handelsware Forderungen aus Lieferung/Leistung an Mehrwertsteuer
(190) (200) (210)
Umsatzerlöse Handelsware an GuV-Konto Wareneinsatz an Handelswaren GuV-Konto an Wareneinsatz
Abschlussbuchungen (2009)
S Nr. (130) (150)
Kto. 160 160
Summe S Nr. Kto. (120) 160 (140) 160 Summe S Nr. Saldo
Kto.
Summe S Nr. AB Summe
Kto.
155 Vorsteuer Betrag Nr. Kto. 4.750 Saldo 304
H Betrag 5.054
5.054 Summe
5.054
390 Handelswaren Betrag Nr. Kto. 25.000 (160) 999 1.600 26.600 Summe
H Betrag 26.600
S Nr. (160)
26.600
Summe
175 Mehrwertsteuer Betrag Nr. Kto. 6.080 (180) 140
H Betrag 6.080
6.080 Summe
6.080
S H 140 Forderungen aus Lieferung/Leistung Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (170) 850 32.000 Saldo 38.080 (180) 175 6.080 38.080 Summe 38.080 Summe
390 Handelswaren Betrag Nr. Kto. 26.600 (200) 410
H Betrag 26.600
S Nr. (200)
26.600
Summe
26.600 Summe
S H 850 Umsatzerlöse Handelsware (2009) Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (190) 989 32.000 (170) 140 32.000 Summe
S 160 Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung H Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag Saldo 31.654 (120) 390 25.000 (130) 155 4.750 (140) 390 1.600 (150) 155 304 31.654 Summe 31.654 Summe
32.000 Summe
32.000
999 Schlussbilanzkonto (2008) Kto. Betrag Nr. Kto. 390 26.600 Saldo 26.600 Summe
H Betrag 26.600 26.600
Kto. 390
410 Wareneinsatz (2009) Betrag Nr. Kto. 26.600 (210) 989
H Betrag 26.600
26.600 Summe
26.600
S Nr. Kto. (210) 410 Saldo Summe
989 GuV-Konto (2009) Betrag Nr. Kto. 26.600 (190) 850 5.400 32.000 Summe
H Betrag 32.000 32.000
Im Fall 3b führt die Aktivierung der Frachtkosten als Aufwand dazu, dass in der ersten Periode kein Verlust anfällt, sondern der Bestand an Handelswaren sich um 1.600 € 142
Warenverkehr
erhöht. Der Aufwand für die Frachtkosten wurde sozusagen in diejenige Periode verschoben, in der die Waren auch verkauft werden. Der Gewinn aus diesem Geschäft verringert sich dementsprechend im Geschäftsjahr 2009 auf 5.400 €. Hinter der Aktivierung der Anschaffungsnebenkosten steht die Überlegung, dass gemäß dem Prinzip der periodengerechten Gewinnermittlung Aufwand oder Ertrag derjenigen Periode zuzurechnen sind, in welcher der Wertverzehr oder der Wertzuwachs eintreten. Im oben beschriebenen Fall tritt der Wertzuwachs erst beim Verkauf der Ware – also im Jahr 2009 – ein.
4.4.2.2
Anschaffungspreisminderungen
Gem. § 255 Abs. 1 Satz 3 HGB sind Anschaffungspreisminderungen von den Anschaffungskosten abzusetzen. Unter diesem nicht näher konkretisierten Begriff der Anschaffungspreisminderungen lassen sich im Wesentlichen Skonti, Rabatte und Boni zusammenfassen. Hinter dem Skontoabzug verbirgt sich ein prozentualer Preisnachlass auf einen Rechnungsbetrag, der vorgenommen werden kann, falls die Zahlung innerhalb einer bestimmten Frist erfolgt. Ein Lieferant gewährt seinem Kunden sozusagen Kredit für die Zeit, die über den Lieferungszeitpunkt hinaus – zu diesem Zeitpunkt ist die Zahlung eigentlich fällig – bis zur Zahlung verstreicht. Die Möglichkeit eines Skontoabzugs wird oft in den so genannten Zahlungsbedingungen formuliert und beträgt in der Regel 2-3 % des Rechnungsbetrags. „Zahlbar innerhalb von 14 Tagen mit 3 % Skonto, netto innerhalb von 30 Tagen.“
Vorstehende Zahlungsbedingungen sind so zu interpretieren, dass bei einer Zahlung innerhalb von 14 Tagen 3 % Skonto abgezogen werden dürfen. Bei Zahlung ohne Skontoabzug ist innerhalb von 30 Tagen der ausgewiesene Rechnungsbetrag zu zahlen. Mit der Gewährung der Skontoabzugsmöglichkeit werden Kunden durch ihre Lieferanten zu einer zügigen Zahlung angespornt. Denn durch die Wahrnehmung des Skontoabzugs kann verhindert werden, dass ein in der Regel sehr teurer Kredit in Anspruch genommen werden muss. Für oben genanntes Beispiel bedeutet dies etwa, dass der Kunde den Kredit für 16 Tage in Anspruch nimmt (30-14) und dafür 3 % Zinsen zahlt. Hochgerechnet auf das ganze Jahr ergibt sich daraus ein Zinssatz von 67,5 % (360/16x3)! Unternehmen versuchen in aller Regel, den Skontoabzug wahrzunehmen, da eventuell sogar Liquiditätsprobleme zu vermuten wären, wenn der Skontoabzug ausbleibt. Vielfach macht es sogar Sinn, einen anderen Kredit bei einer Bank aufzunehmen, um die Möglichkeit des Skontoabzugs wahrzunehmen. Zusammenfassend lässt sich festhalten, dass der Skonto zum einen als Preisnachlass interpretiert werden kann, der bei vorzeitiger Zahlung eingeräumt wird. Zum anderen kann der Skonto als Zinssatz für den Lieferantenkredit aufgefasst werden. Aus diesen beiden möglichen Interpretationen ergeben sich zwei unterschiedliche Möglichkeiten zur Buchung des Skontos – die Brutto- und die Nettomethode, wobei sich die Brutto143
4.4
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
methode eher ersterer Interpretation zuordnen lässt und die Nettomethode den Zinscharakter des Skontos hervorhebt. Die Höhe des Skontobetrags errechnet sich, indem der Rechnungsbetrag inkl. Vorsteuer mit dem Skontosatz multipliziert wird. Der sich daraus ergebende Wert enthält folglich einen Teil Skonto und einen Teil Vorsteuer. Die ursprünglich zu zahlende Vorsteuer muss daher um den Teil korrigiert werden, der auf den Skontobetrag entfällt. Folgendes Beispiel verdeutlicht die Buchung des Skontoabzugs beim Wareneinkauf und – im Vorgriff auf das Kapitel 4.4.3 – beim Verkauf von Waren.
Fall 4
Kruse erhält eine Lieferung Sonnenbrillen im Wert von 5.950 € (inkl. 19 % Vorsteuer) von der Wenigfrau GmbH. Die Zahlungsbedingungen sind folgender Rechnung zu entnehmen.
Brillen sind in!
Brillenland Wenigfrau
Wenigfrau GmbH, Zum Alpenstieg 23, 97485 Chiemgau
Rechnung
Herrn Stefan Kruse An der Beckwischke 4-6
Rechnungs-Nr.: 48683 Wüllen
40051
Datum:
09.07.09
Lieferschein:
07.07.09
Ihre Bestellung:
1978
Menge
Nr.
Preis
Betrag in €
Sonnenbrille, schwarz Modell Florenz
52
4865
50,00
2.600,00
Sonnenbrille, braun Modell Valencia
40
7802
60,00
2.400,00
Artikel
5.000,00 + 19% MwSt.
950,00 5.950,00
Zahlbar innerhalb von 10 Tagen mit 3% Skonto, netto innerhalb von 30 Tagen. Wenigfrau GmbH Postfach 9012 97465 Chiemgau
Bankverbindung: Landesbank Chiemgau BLZ 286 468 74 KTO 80056002
www.brillenland-wenigfrau.de Email: [email protected]
Zunächst wird die Vorgehensweise bei der Buchung nach der Bruttomethode dargestellt. 144
Warenverkehr
Fall 4a: Bruttomethode mit Skontoabzug bei Kruse
Nach 10 Tagen überweist Kruse den fälligen Betrag abzüglich Skonto von seinem Bankkonto. Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Zum Zeitpunkt der Lieferung (010) (020)
Handelsware an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung
5.000 950
390/160 155/160
5.000 950
5.831 100 19
160/113 160/390 160/155
5.831 100 19
Zum Zeitpunkt der Zahlung (030) (040) (050) S Nr. Saldo Summe
Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Bank Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Handelsware Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Vorsteuer
Kto.
113 Bank Betrag Nr. 5.831 (030)
Kto. 160
5.831 Summe
H Betrag 5.831 5.831
160 Verbindlichkeiten Lieferung/Leistung S H Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (030) 113 5.831 (010) 390 5.000 (040) 390 100 (020) 155 950 (050) 155 19 5.950 Summe 5.950 Summe
S Nr. (020)
Kto. 160
Summe S Nr. (010)
Kto. 160
155 Vorsteuer Betrag Nr. Kto. 950 (050) 160 Saldo 950 Summe
H Betrag 19 931 950
390 Handelswaren Betrag Nr. Kto. 5.000 (040) 160 Saldo
H Betrag 100 4.900
5.000 Summe
5.000
Summe
Zum Zeitpunkt der Lieferung wird ein Zugang auf dem Warenkonto in Höhe von 5.000 € und Vorsteuer in Höhe von 950 € eingebucht. Im Zeitpunkt der Zahlung werden dann nur 98 % (100 % - 2 % Skonto) des ursprünglichen Rechnungsbetrages vom Bankkonto überwiesen. Die Differenz aus dem ursprünglichen Rechnungsbetrag und dem tatsächlich gezahlten Betrag beträgt 5.950 € - 5.831 € = 119 €. Hieraus ist der Vorsteueranteil zu extrahieren ((119 € / 1,19) * 0,19), um die Nettoanschaffungskostenminderung zu erhalten. Sie beträgt 100 €, die Vorsteuer muss um 19 € korrigiert werden.
Fall 4b: Bruttomethode mit Skontoabzug bei der Wenigfrau GmbH
Die Wenigfrau GmbH erhält den fälligen Betrag abzüglich Skonto per Überweisung auf ihr Bankkonto. Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Zum Zeitpunkt der Lieferung (060) (070)
Forderungen aus Lieferung/Leistung an Umsatzerlöse Handelsware Forderungen aus Lieferung/Leistung an Mehrwertsteuer
5.000 950
140/850 140/175
5.000 950
5.831 100 19
113/140 850/140 175/140
5.831 100 19
Zum Zeitpunkt der Zahlung (080) (090) (100)
Bank an Forderungen aus Lieferung/Leistung Umsatzerlöse Handelsware an Forderungen aus Lieferung/Leistung Mehrwertsteuer an Forderungen aus Lieferung/Leistung
145
4.4
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
S Nr. (080)
Kto. 140
Summe S Nr. Kto. (100) 140 Saldo Summe
113 Bank Betrag Nr. 5.831 Saldo
Kto.
H Betrag 5.831
5.831 Summe
5.831
175 Mehrwertsteuer Betrag Nr. Kto. 19 (070) 140 931 950 Summe
H Betrag 950 950
S H 140 Forderungen aus Lieferung/Leistung Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (060) 850 5.000 (080) 113 5.831 (070) 175 950 (090) 850 100 (100) 175 19 5.950 Summe 5.950 Summe S 850 Umsatzerlöse Handelsware Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. (090) 140 100 (060) 140 Saldo 4.900 5.000 Summe Summe
H Betrag 5.000 5.000
Durch den Skontoabzug verringern sich die ursprünglichen Umsatzerlöse in Höhe von 5.000 € um 100 € auf 4.900 €. Analog zur Buchung bei Kruse wird also auch beim Verkäufer der Ware zum Zeitpunkt der Lieferung der komplette Nettobetrag als Umsatzerlös gebucht.
Fall 4c: Bruttomethode ohne Skontoabzug bei Kruse
Kruse überweist den fälligen Betrag nach 30 Tagen ohne Abzug von Skonto. ausführlicher Buchungssatz
Buch.Nr.
reduzierter Buchungssatz
Zum Zeitpunkt der Lieferung (110) (120)
Handelsware an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung
5.000 950
390/160 155/160
5.000 950
5.950
160/113
5.950
Zum Zeitpunkt der Zahlung (130) S Nr. Saldo Summe
Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Bank
Kto.
113 Bank Betrag Nr. 5.950 (130) 5.950 Summe
Kto. 160
H Betrag 5.950 5.950
S H 160 Verbindlichkeiten Lieferung/Leistung Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (130) 113 5.950 (110) 390 5.000 (120) 155 950 5.950 Summe 5.950 Summe
S Nr. (120)
Kto. 160
155 Vorsteuer Betrag Nr. Kto. 950 Saldo 950 Summe
Summe S Nr. (110) Summe
Kto. 160
H Betrag 950 950
390 Handelswaren Betrag Nr. Kto. 5.000 Saldo
H Betrag 5.000
5.000 Summe
5.000
Bei Zahlung außerhalb der Skontofrist fällt keine Anschaffungspreisminderung und dementsprechend auch keine Korrektur der Vorsteuer an.
Fall 4d: Bruttomethode ohne Skontoabzug bei der Wenigfrau GmbH
Kruse überweist den fälligen Betrag nach 30 Tagen ohne Abzug von Skonto.
146
Warenverkehr
Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Zum Zeitpunkt der Lieferung (140) (150)
Forderungen aus Lieferung/Leistung an Umsatzerlöse Handelsware Forderungen aus Lieferung/Leistung an Mehrwertsteuer
(160)
Bank an Forderungen aus Lieferung/Leistung
5.000 950
140/850 140/175
5.000 950
5.950
113/140
5.950
Zum Zeitpunkt der Zahlung S Nr. (160)
Kto. 140
Summe S Nr. Saldo
Kto.
113 Bank Betrag Nr. 5.950 Saldo
Kto.
5.950 Summe
5.950
175 Mehrwertsteuer Betrag Nr. Kto. 950 (150) 140
H Betrag 950
950 Summe
Summe
H Betrag 5.950
950
140 Forderungen aus Lieferung/Leistung S H Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (140) 850 5.000 (160) 113 5.950 (150) 175 950 5.950 Summe 5.950 Summe S Nr. Saldo
850 Umsatzerlöse Handelsware Kto. Betrag Nr. Kto. 5.000 (140) 140 5.000 Summe
Summe
H Betrag 5.000 5.000
Auch bei der Wenigfrau GmbH fallen durch die Nichtinanspruchnahme des Skontoabzugs keine weiteren Buchungen an. Eine andere Vorgehensweise ergibt sich bei der Buchung nach der Nettomethode.
Fall 4e: Nettomethode mit Skontoabzug bei Kruse
Nach 10 Tagen überweist Kruse den fälligen Betrag abzüglich Skonto von seinem Bankkonto. Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Zum Zeitpunkt der Lieferung (170) (180) (190)
Handelsware an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Skontoaufwand an Verbindlichkeiten aus Lieferung und Leistung
(200) (210) (220)
Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Bank Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Skontoaufwand Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Vorsteuer
4.900 950 100
390/160 155/160 xxx/160
4.900 950 100
5.831 100 19
160/113 160/xxx 160/155
5.831 100 19
Zum Zeitpunkt der Zahlung
S Nr. Saldo
Kto.
113 Bank Betrag Nr. 5.831 (200)
Kto. 160
5.831 Summe
Summe
H Betrag 5.831 5.831
S H 160 Verbindlichkeiten Lieferung/Leistung Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (200) 113 5.831 (170) 390 4.900 (210) xxx 100 (180) 155 950 (220) 155 19 (190) xxx 100 5.950 Summe 5.950 Summe S Nr. (190) Summe
Kto. 160
xxx Skontoaufwand Betrag Nr. Kto. 100 (210) 160 100 Summe
S Nr. (180)
Kto. 160
Summe S Nr. (170)
Summe
Kto. 160
155 Vorsteuer Betrag Nr. Kto. 950 (220) 160 Saldo 950 Summe
H Betrag 19 931 950
390 Handelswaren Betrag Nr. Kto. 4.900 Saldo
H Betrag 4.900
4.900 Summe
4.900
H Betrag 100 100
147
4.4
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Zum Zeitpunkt der Lieferung wird der Skontoanteil als Skontoaufwand gebucht. Dies führt dazu, dass sich auf dem Warenkonto von Anfang an Waren im Wert von 4.900 € befinden. Bei Zahlung innerhalb der Skontofrist wird nach der Nettomethode der Skontoaufwand neutralisiert und die auf den Skontobetrag anfallende Vorsteuer korrigiert.
Fall 4f: Nettomethode mit Skontoabzug bei der Wenigfrau GmbH
Die Wenigfrau GmbH erhält den fälligen Betrag abzüglich Skonto per Überweisung auf ihr Bankkonto. Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Zum Zeitpunkt der Lieferung (230) (240) (250)
Forderungen aus Lieferung/Leistung an Umsatzerlöse Handelsware Forderungen aus Lieferung/Leistung an Mehrwertsteuer Forderungen aus Lieferung/Leistung an Skontoertrag
(260) (270) (280)
Bank an Forderungen aus Lieferung/Leistung Skontoertrag an Forderungen aus Lieferung/Leistung Mehrwertsteuer an Forderungen aus Lieferung/Leistung
4.900 950 100
140/850 140/175 140/xxx
4.900 950 100
5.831 100 19
113/140 xxx/140 175/140
5.831 100 19
Zum Zeitpunkt der Zahlung
S Nr. (260)
Kto. 140
Summe S Nr. Kto. (280) 140 Saldo Summe S Nr. (270) Summe
Kto. 140
113 Bank Betrag Nr. 5.831 Saldo
Kto.
H Betrag 5.831
5.831 Summe
5.831
175 Mehrwertsteuer Betrag Nr. Kto. 19 (240) 140 931 950 Summe
H Betrag 950
xxx Skontoertrag Betrag Nr. Kto. 100 (250) 140
H Betrag 100
100 Summe
950
S H 140 Forderungen aus Lieferung/Leistung Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (230) 850 4.900 (260) 113 5.831 (240) 175 950 (270) xxx 100 (250) xxx 100 (280) 175 19 5.950 Summe 5.950 Summe S Nr. Saldo Summe
850 Umsatzerlöse Handelsware Kto. Betrag Nr. Kto. 4.900 (230) 140 4.900 Summe
H Betrag 4.900 4.900
100
Die Buchungen beim Verkäufer erfolgen entsprechend. Auch hier wird bei den Umsatzerlösen von Beginn an der Betrag ausgewiesen, der sich bei Inanspruchnahme des Skontoabzugs ergibt. Durch die Inanspruchnahme des Skontoabzugs wird der Skontoertrag zurück gebucht und die Mehrwertsteuer entsprechend korrigiert.
Fall 4g: Nettomethode ohne Skontoabzug durch Kruse
Kruse überweist den fälligen Betrag nach 30 Tagen ohne Abzug von Skonto.
148
Warenverkehr
Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Zum Zeitpunkt der Lieferung (290) (300) (310)
Handelsware an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Skontoaufwand an Verbindlichkeiten aus Lieferung und Leistung
(320)
Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Bank
4.900 950 100
390/160 155/160 xxx/160
4.900 950 100
5.950
160/113
5.950
Zum Zeitpunkt der Zahlung S Nr. Saldo
Kto.
113 Bank Betrag Nr. 5.950 (320)
Kto. 160
5.950 Summe
Summe
H Betrag 5.950 5.950
S H 160 Verbindlichkeiten Lieferung/Leistung Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (320) 113 5.950 (290) 390 4.900 (300) 155 950 (310) xxx 100 5.950 Summe 5.950 Summe S Nr. (310) Summe
Kto. 160
xxx Skontoaufwand Betrag Nr. Kto. 100 Saldo 100 Summe
S Nr. (300)
155 Vorsteuer Betrag Nr. Kto. 950 Saldo
Kto. 160
390 Handelswaren Betrag Nr. Kto. 4.900 Saldo
H Betrag 4.900
4.900 Summe
4.900
950 Summe
Summe S Nr. (290)
H Betrag 950
Kto. 160
Summe
950
H Betrag 100 100
Nach 30 Tagen überweist Kruse den kompletten Betrag in Höhe von 5.950 €. Auf dem Konto „Skontoaufwand“ verbleibt somit ein Betrag von 100 €. Gemäß der Interpretation des Skontos als Zins wird das Konto „Skontoaufwand“ am Jahresende auf das GuV-Konto abgeschlossen. An dieser Stelle setzt die Kritik an der Nettomethode an, die dazu führt, dass die Nettomethode in der Praxis nicht anwendbar ist. Durch die Nichtinanspruchnahme des Skontoabzugs sind auf dem Warenkonto Waren im Wert von 4.900 € aktiviert, für die jedoch insgesamt 5.000 € (netto) gezahlt wurden. Gem. § 255 Abs. 1 HGB sind alle Ausgaben im Rahmen der Anschaffung zu aktivieren, so dass eine Buchung nach der Nettomethode einen Verstoß gegen die Aktivierungspflicht des § 255 Abs. 1 HGB darstellt.
Fall 4h: Nettomethode ohne Skontoabzug bei der Wenigfrau GmbH
Die Wenigfrau GmbH erhält den fälligen Betrag ohne Abzug von Skonto nach 30 Tagen per Überweisung auf ihr Bankkonto. ausführlicher Buchungssatz
Buch.Nr.
reduzierter Buchungssatz
Zum Zeitpunkt der Lieferung (330) (340) (350)
Forderungen aus Lieferung/Leistung an Umsatzerlöse Handelsware Forderungen aus Lieferung/Leistung an Mehrwertsteuer Forderungen aus Lieferung/Leistung an Skontoertrag
(360)
Bank an Forderungen aus Lieferung/Leistung
4.900 950 100
140/850 140/175 140/xxx
4.900 950 100
5.950
113/140
5.950
Zum Zeitpunkt der Zahlung
149
4.4
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
S Nr. (360)
Kto. 140
Summe S Nr. Saldo
Kto.
Summe
Kto.
Kto.
H Betrag 5.950
5.950 Summe
5.950
175 Mehrwertsteuer Betrag Nr. Kto. 950 (340) 140
H Betrag 950
950 Summe
Summe S Nr. Saldo
113 Bank Betrag Nr. 5.950 Saldo
xxx Skontoertrag Betrag Nr. Kto. 100 (350) 140 100 Summe
950
S H 140 Forderungen aus Lieferung/Leistung Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (330) 850 4.900 (360) 113 5.950 (340) 175 950 (350) xxx 100 5.950 Summe 5.950 Summe S Nr. Saldo Summe
850 Umsatzerlöse Handelsware Kto. Betrag Nr. Kto. 4.900 (330) 140 4.900 Summe
H Betrag 4.900 4.900
H Betrag 100 100
Bei der Wenigfrau GmbH verbleibt bei Zahlung ohne Skontoabzug ein Skontoertrag in Höhe von 100 €. Das Konto „Skontoertrag“ wird am Jahresende auf das GuV-Konto abgeschlossen. Eine andere Form von Anschaffungspreisminderungen stellen Rabatte dar. Diese waren bis 2002 im so genannten Rabattgesetz gesetzlich reglementiert. Aufgrund der Liberalisierung dieses Gesetzes können Rabatte mittlerweile in den verschiedensten Formen individuell ausgehandelt werden. Unter Rabatte werden im Allgemeinen Preisnachlässe verstanden, die direkt bei der Erstellung der Rechnung wirksam werden und in der Regel offen als Prozentsatz oder als absoluter Betrag ausgewiesen werden. Zu den unterschiedlichen Formen von Rabatten zählen
Mengenrabatte (Preis reduziert sich bei Abnahme einer bestimmten Menge; in der Regel gestaffelt),
Warenwertrabatte (Preis reduziert sich ab einem gewissen Warenwert),
Treuerabatte (Rabatte für wiederholte Bestellungen),
Saisonrabatte (Rabatte bei Produkten, die Saisonschwankungen unterliegen),
Sonderrabatte (bei Jubiläen o. ä.),
Aktionsrabatte (Rabatte, mit denen beispielsweise Neukunden geworben werden sollen) oder
Personalrabatte (für Betriebsangehörige und deren Familien).
Bei der Buchung von Rabatten sind die Netto- und die Bruttomethode zu unterscheiden. Bei der Bruttomethode wird neben dem Warenkonto ein Rabattkonto geführt, auf das die Rabatte gebucht werden. Dieses Rabattkonto wird am Jahresende auf das Wareneinkaufskonto abgeschlossen. Im Gegensatz dazu wird bei der Nettomethode nur der Nettobetrag (Bruttobetrag ./. Rabatt) auf das entsprechende Konto (Waren- oder Materialkonto, aber auch Konten des Anlagevermögens) gebucht. Diese Vorgehens-
150
Warenverkehr
weise wird im Folgenden angewendet, da Rabatte in aller Regel bei Rechnungsstellung feststehen und die Nettomethode als übersichtlicher und weniger aufwendig zu bezeichnen ist. Denkbare Geschäftsvorfälle wie „Bei Rechnungsstellung wurde der Rabatt vergessen und nachträglich gewährt.“ werden in diesem Sinne direkt über das Wareneinkaufskonto gebucht. In Fällen wie der nachträglichen Rabattgewährung führen Rabatte entsprechend der Vorgehensweise beim Skontoabzug dazu, dass die Vorsteuer gegebenenfalls korrigiert werden muss.
Boni haben einen ähnlichen Charakter wie Rabatte. Der wesentliche Unterschied zu den Rabatten besteht darin, dass Boni bei Rechnungsstellung noch nicht feststehen. In der Regel erfolgt die Gewährung von Boni am Jahresende, beispielsweise dann, wenn eine bestimmte Menge abgenommen wurde. Sie werden ebenfalls über die Einkaufskonten gebucht. Das folgende Beispiel illustriert den Buchungsgang bei Rabatten und Boni.
Fall 5
Kruse hat im Geschäftsjahr bislang Kühlschränke im Nettowarenwert von 25.000 € beim Kühlschrankhersteller Frost gekauft (Anfangsbestände auf Konto 390 und 155). Am 20.12. kauft er noch einmal Kühlschränke im Wert von 10.000 € zzgl. Vorsteuer ein. Auf diesen Restposten Kühlschränke erhält er 10 % Sonderrabatt. Am 31.12. schickt Frost eine Umsatzbonuszusage in Höhe von 5 % auf alle im Jahr getätigten Umsätze und verrechnet den Betrag mit den Verbindlichkeiten des Kruse. Vereinfachend wird in diesem Beispiel davon ausgegangen, dass keine Verkäufe stattfinden und der Endbestand lt. Inventur gleich dem buchmäßigen Endbestand auf dem Warenkonto ist. Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Lieferung der Kühlschränke (370) (380)
Handelsware an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung
(390) (400)
Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Handelsware Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Vorsteuer
9.000 1.710
390/160 155/160
9.000 1.710
1.700 323
160/390 160/155
1.700 323
Bonus am Jahresende
S Nr. AB (380)
Kto.
Summe S Nr. Kto. AB (370) 160 Summe
155 Vorsteuer Betrag Nr. Kto. 4.750 (400) 160 1.710 Saldo
H Betrag 323 6.137
6.460 Summe
6.460
390 Handelswaren Betrag Nr. Kto. 25.000 (390) 160 9.000 Saldo 34.000 Summe
H Betrag 1.700 32.300 34.000
S 160 Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung H Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (390) 390 1.700 (370) 390 9.000 (400) 155 323 (380) 155 1.710 Saldo 8.687 10.710 Summe 10.710 Summe
Aufgrund des Sonderrabatts verringert sich der Einkaufswert der Lieferung am 20.12. um 1.000 € (10.000 € * 10 %). Der sich gemäß der Nettomethode ergebende Wert wird
151
4.4
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
direkt auf das Warenkonto eingetragen (Buch.-Nr. 370). Die zugehörige Vorsteuer beträgt 1.710 € (9.000 € * 19 %). Der Bonus in Höhe von 5 % wird anhand der Umsätze, die Frost mit Kruse erzielt hat, ermittelt. Bemessungsgrundlage sind dabei in der Regel die Nettoumsätze, d. h. Umsätze nach Abzug von Skonti und Rabatten. Es können jedoch auch Vereinbarungen in der Hinsicht getroffen werden, dass sich Boni auf andere Bemessungsgrundlagen – beispielsweise Stückzahlen – beziehen und als absoluter Wert ausgegeben werden. Im vorliegenden Fall ermittelt sich der Bonus, indem man 34.000 € mit 5 % multipliziert (1.700 €). Daraufhin muss noch die Vorsteuer um den auf den Bonusbetrag anfallenden Anteil von 323 € (1.700 € * 19 %) korrigiert werden. Anders als in diesem einfachen Fall ist es beispielsweise möglich, dass sich der Bonus auf unterschiedliche Waren verteilt. Wenn nun diese Waren auch noch mit unterschiedlichen Umsatzsteuersätzen belegt werden, dann ist eine Zuordnung des Bonus nicht mehr ohne weiteres möglich. Für diesen Fall hat der Gesetzgeber vorgesorgt. Gem. § 17 Abs. 4 UStG haben Unternehmer dem Bonusempfänger mitzuteilen, wie sich die nachträgliche Änderung der Anschaffungspreise auf die unterschiedlich besteuerten Umsätze verteilt.
4.4.2.3
Rücksendungen
Rücksendungen fallen an, wenn die gekaufte Ware fehlerhaft ist oder aus anderen Gründen zurückgegeben und der Kaufpreis erstattet wird. Diese Rücksendung von Ware ist als Stornobuchung des Wareneinkaufs zu sehen und spricht daher spiegelbildlich die gleichen Konten an. Der reine Umtausch fehlerhafter gegen einwandfreie Ware im gleichen Umfang zieht keine Buchungen nach sich.
Für den Fall einer Rücksendung wird der Ware häufig ein Retourenschein beigelegt, auf dem sowohl die beanstandeten Waren, der Grund für die Beanstandung und der Wunsch des Kunden bezüglich der Rückerstattung des Kaufpreises oder des Umtauschs der Ware vermerkt wird (vgl. Abbildung 4-14). Der Retourenschein beinhaltet oft einen Retourenaufkleber (vgl. Abbildung 4-15), der zur Warenrücksendung verwendet wird. Anhand des Retourenaufklebers kann der Lieferant sofort erkennen, dass es sich um eine Rücksendung handelt. Grundsätzlich stellt sich nun die Frage, wie Anschaffungsnebenkosten und Anschaffungspreisminderungen bei Warenrücksendungen (ohne Umtausch) zu behandeln sind. Bei Skonti und Rabatten dürfte die Antwort relativ einfach sein. Ein Lieferant wird in aller Regel nicht mehr zurückerstatten, als er für die gelieferte Ware erhalten hat. D. h., es erfolgt lediglich eine Stornierung der Anschaffungskosten abzüglich der anteiligen Anschaffungspreisminderungen. Nicht so einfach fällt die Antwort bei den Anschaffungsnebenkosten, die durch den Käufer der Ware getragen werden. Hierbei sind Absprachen zwischen Käufer und Verkäufer notwendig, ob der Verkäufer auch einen Teil der Frachtkosten zurück erstattet. Dies ist jedoch nicht zuletzt abhängig vom Grund der Rückgabe der Waren. Die Berechnung des Frachtkostenanteils kann zudem 152
Warenverkehr
mit Schwierigkeiten verbunden sein, da sich beispielsweise Frachtkosten nicht zwingend proportionalisieren lassen. Für den Fall, dass Waren per LKW transportiert werden, ist es in der Regel unerheblich, ob beispielsweise 10 oder 15 Tonnen Holz transportiert werden, da der Zeitaufwand als wesentlicher Kostentreiber bei beiden Lieferungen nahezu gleich hoch sein dürfte.
Abbildung 4-14: Retourenschein
Elefanten-GmbH An der Rennbahn 162 44135 Düörpm/Westf.
Retourenschein Tel. 01805-38901650 od. Tel.-Fax. 01805-38901655
Frau Marlene S. Brieke Chorstraße 12 44135 Düörpm/Westf.
Kd.-Nr.: Rg.-Nr.: Rg.-Datum:
345-003 RG100475 20.09.2008
Sehr geehrte Kundin, sehr geehrter Kunde, wir gratulieren Ihnen zu dem Kauf eines unserer Artikel. Bei einem Artikel aus unserem Hause können Sie auf die gewohnte Elefanten-Qualität vertrauen. Sollte doch einmal ein Artikel nicht Ihrer Zufriedenheit entsprechen, steht Ihnen unsere kompetente Service-Hotline sowie das Fax 24 Stunden am Tag zur Verfügung. Über Hinweise zur Verbesserung unserer Leistungen sind wir sehr dankbar. Bei offensichtlichen Transportschäden bitten wir Sie, dies bei Empfang der Ware sich vom Zusteller quittieren zu lassen und eine umgehende Rücksendung der Ware. Bitte beachten Sie auch unsere Allgemeinen Geschäftbedingungen zur Regelung von „Rückgaben und Reklamationen“. Bitte verwenden Sie zur Rücksendung dieses Formular und den dazugehörigen Retoureaufkleber (s. Rückseite).
Art.-Nr.
Artikelbezeichnung
* (1) falscher Artikel bestellt
Anzahl
(5) unbestellte Artikel
(9) Artikel defekt
(2) falscher Artikel geliefert
(6) doppelt gelieferte Artikel
(10) Artikel gefällt nicht
(3) falsche Anzahl bestellt
(7) Artikel zu spät erhalten
(11) Sonstiges:
(4) falscher Anzahl geliefert
(8) falsche Größe
Grund*
Wählen Sie weiteres Vorgehen durch Ankreuzen: Umtausch (unter Angabe des gewünschten Artikels rückseitig) Rückzahlung des Kaufpreises per Banküberweisung auf folgendes Konto: Kontonr. /BLZ: Rückzahlung des Kaufpreises per Scheckzahlung
(Datum. Unterschrift)
153
4.4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Vereinfachend gehen wir daher im Folgenden davon aus, dass bei Warenrücksendungen die durch den Käufer geleisteten Frachtkosten nicht zurück erstattet werden. Diese Rückerstattung erfolgt nur dann, wenn explizite Absprachen diesbezüglich zwischen Käufer und Verkäufer vorliegen. Im Gegensatz dazu werden durch die Rücksendung ausgelöste Frachtkosten in der Regel durch den Verkäufer der Ware getragen. Folgendes Beispiel verdeutlicht die Vorgehensweise bei Warenrücksendungen.
Abbildung 4-15: Retourenaufkleber
11647100
Einlieferungsschein Frau Marlene S. Brieke Chorstraße 12 44135 Düörpm/Westf. Identnummer
008ņ2548.679.453 1 Retoure
Elefanten-GmbH An der Rennbahn 162 44135 Düörpm/Westf.
Postannahme durch Filiale Zusteller
00005448 7444 44794 7416 4979 7
4
44897987
Frau Marlene S. Brieke Chorstraße 12 44135 Düörpm/Westf.
Frachtpostzentrum 58
008ņ2548.679.453 1
Retoure Elefanten-GmbH An der Rennbahn 162 44135 Düörpm/Westf.
NZ. Datum Bitte verwenden Sie diesen Aufkleber für die Rücksendung
Fall 6
Kruse lässt sich von seinem befreundeten Geschäftspartner Wippers Holz liefern. Er will dieses Holz zu Paletten verarbeiten. Auf den Einkaufswert des Holzes in Höhe von 25.000 € (zzgl. 19 % Vorsteuer) erhält er wie immer 20 % Rabatt. Bei Lieferung erhält Wippers die Transportkosten in Höhe von 200 € (zzgl. 19 % Umsatzsteuer) in bar erstattet. Kruse überweist den fälligen Rechnungsbetrag aus der Holzlieferung innerhalb von 10 Tagen unter Abzug von 2 % Skonto. Nach weiteren 10 Tagen stellt Kruse fest, dass in der Hälfte des Holzes der Wurm steckt. Kruse bringt Wippers das Holz zurück. Er bekommt von Wippers den fälligen Betrag noch am gleichen Tag per Banküberweisung erstattet. Für den Transport des Holzes erhält er 119 € in bar.
154
Warenverkehr
Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Zum Zeitpunkt der Lieferung (010) (020)
Material an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung
(030) (040)
Material an Kasse Vorsteuer an Kasse
(050) (060) (070)
Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Bank Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Material Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Vorsteuer
(080) (090) (100) (110)
Bank an Material Bank an Vorsteuer Kasse an betriebszweckfremde Erträge Kasse an Mehrwertsteuer
20.000 3.800
300/160 155/160
20.000 3.800
200 38
300/100 155/100
200 38
23.324 400 76
160/113 160/300 160/155
23.324 400 76
9.800 1.862 100 19
113/300 113/155 100/205 100/175
9.800 1.862 100 19
Transportkosten
Bei Bezahlung der Rechnung
Bei Rückgabe des Holzes
S Nr. Kto. AB (100) 205 (110) 175 Summe
100 Kasse Betrag Nr. Kto. 500 (030) 300 100 (040) 155 19 Saldo 619 Summe
H Betrag 200 38 381 619
S Nr. Kto. (080) 300 (090) 155 Saldo Summe
S Nr. (020) (040)
155 Vorsteuer Betrag Nr. Kto. 3.800 (070) 160 38 (090) 113 Saldo 3.838 Summe
H Betrag 76 1.862 1.900 3.838
S 160 Verbindlichkeiten Lieferung/Leistung H Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (050) 113 23.324 (010) 300 20.000 (060) 300 400 (020) 155 3.800 (070) 155 76 23.800 Summe 23.800 Summe
175 Mehrwertsteuer Betrag Nr. Kto. 19 (110) 100
H Betrag 19
S Nr. Saldo
Kto. 160 100
Summe S Nr. Saldo
Kto.
19 Summe
Summe S Nr. (010) (030) Summe
Kto. 160 100
300 Material Betrag Nr. Kto. 20.000 (060) 160 200 (080) 113 Saldo 20.200 Summe
19
Summe
113 Bank Betrag Nr. Kto. 9.800 (050) 160 1.862 11.662 23.324 Summe
205 betriebszweckfremde Erträge Kto. Betrag Nr. Kto. 100 (100) 100 100 Summe
H Betrag 23.324
23.324
H Betrag 100 100
H Betrag 400 9.800 10.000 20.200
Bei dem hier geschilderten Beispiel wird zunächst der Einstandswert des Holzes abzüglich des Rabattes in Höhe von 20 % berechnet. Es ergibt sich ein Nettowarenwert in Höhe von 20.000 €. Die zugehörige Vorsteuer beträgt 3.800 €. Bei Lieferung des Holzes fallen Anschaffungsnebenkosten an (200 €), die aus der Kasse bezahlt werden. Bei Bezahlung der Rechnung zieht Kruse vom Rechnungsbetrag 2 % Skonto und darauf entfallende Vorsteuer (400 € + 76 € = 476 €) ab und überweist 23.324 € auf Wippers Bankkonto. Nachdem Kruse den Schaden am Holz bemerkt hat, zahlt Wippers Kruse für die unbrauchbare Ware die Hälfte dessen, was er zuvor von Kruse überwiesen bekommen hat, zurück. Dieser Wert – insgesamt 11.662 € – berücksichtigt den anteiligen Rabatt, den anteiligen Skontobetrag und die zuviel gezahlte Umsatzsteuer (12.500 € * 80 % * 98 % * 1,19). Daraus ergibt sich ein Nettowarenwert der fehlerhaften Waren in Höhe von 9.800 €.
155
4.4
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Die Transportkosten in Höhe von 200 € verbleiben auf dem Materialkonto. Sie werden entsprechend der in diesem Buch angewendeten Vorgehensweise erfolgswirksam, indem sie nach Abschluss des Wareneinkaufskontos als Wareneinsatz auf das GuVKonto gebucht werden. Die Transportkosten bei Rückgabe des Holzes erhält Kruse erstattet. Sie stellen bei ihm betriebszweckfremde Erträge dar und werden daher auf Konto „betriebszweckfremde Erträge“ (Kto. 205) erfolgswirksam erfasst.
4.4.3
Verkauf
4.4.3.1
Umsatzerlöse für Handelswaren und eigene Erzeugnisse
Beim Verkauf von Handelswaren rückt das bereits angesprochene Warenverkaufskonto (Kto. 850) in den Mittelpunkt. Umsätze aus eigenen Erzeugnissen werden i. d. R. über das Konto „Umsatzerlöse für eigene Erzeugnisse“ (Kto. 830) gebucht. Da es sinnvoll sein kann, Umsätze nach Absatzsegmenten getrennt zu buchen, stehen zusätzlich die Konten 831 bis 833 als Umsatzkonten für eigene Erzeugnisse zur Verfügung. Der für dieses Buch zugrunde gelegte Kontenplan bildet diese Erlöskonten in der Kontenklasse 8 – Umsatz und sonstige Zweckerträge – ab. Wie bereits in den Kapiteln 3.3.1 und 3.3.4 erläutert, werden die Salden der Umsatzkonten in die GuV abgeschlossen. Bei der Nettomethode werden zuvor der Saldo des Wareneinsatzkontos bzw. des Materialverbrauchkontos auf die Umsatzkonten abgeschlossen, nach der Bruttomethode werden die Salden der Aufwandskonten direkt in die GuV abgeschlossen. Der elementare Unterschied zum Wareneinkaufskonto ist die Tatsache, dass die verkauften Waren auf den Umsatzkonten zu Verkaufspreisen bewertet werden. Der aus dem Handel und der Produktion entstehende Wertzuwachs wird somit auf den Erlöskonten realisiert. Sie stellen reine Erfolgskonten dar. Zu berücksichtigen beim Verkauf von Handelswaren und eigenen Erzeugnissen ist die anfallende Umsatzsteuer. Im Vergleich zum Wareneinkauf ist bei den Transportkosten ebenfalls differenziert vorzugehen. Übernimmt der Verkäufer die Transportkosten, so sind sie bei ihm als „Sonstiger Zweckaufwand“ (Kto. 470) zu buchen, während beim Käufer der Ware keine gesonderte Buchung anfällt. Zahlt der Käufer die Transportkosten, so sind sie für ihn Anschaffungsnebenkosten und entsprechend der dargestellten Vorgehensweise zu buchen. Beim Verkäufer sind bei Zahlung durch den Käufer zwei Fälle zu unterscheiden. Zahlt der Käufer der Ware die Transportkosten an ein drittes Unternehmen – beispielsweise eine Spedition – so fallen beim Verkäufer keine weiteren Buchungen an. Übernimmt der Verkäufer der Waren den Transport, dann stellt die Entlohnung durch den Verkäufer einen betriebszweckfremden Ertrag dar.
156
Warenverkehr
Fall 8
Die Wippers KG stellt Bretter her und verkauft eine Ladung dieser Bretter zur Produktion von Paletten an Kruse (siehe Rechnung). Dieser möchte das Holz geliefert bekommen. Für den Transport fallen Kosten in Höhe von 357 € (inkl. Mehrwertsteuer) an.
Wippers KG, Barle 99, 48683 Ahaus-Wüllen
Rechnung
Herrn Stefan Kruse An der Beckwischke 4-6 48683 Wüllen
Rechnungs-Nr.:
125-004
Datum:
29.09.08
Lieferschein:
25.09.08
Ihre Bestellung: Artikel Bretter, Fichte/Tanne, 100x1200x10 mm
008045
Menge
Nr.
Preis
Betrag in €
2000
8003
1,25
2.500,00
2.500,00 ./. 20% Rabatt
500,00 2.000,00
+ 19 % MwSt.
380,00 2.380,00
Zahlbar ohne Abzug innerhalb von 30 Tagen. Wippers KG Postfach 8420 48683 Ahaus-Wüllen
Bankverbindung: Kreissparkasse Ahaus BLZ 167 124 23 KTO 463005
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Fall 8a
Kruse erhält die Lieferung „frei Haus“. Wippers lässt das Holz liefern und bekommt dafür die Rechnung vom Spediteur. Aus der Sicht der Wippers KG ergeben sich folgende Buchungen. 157
4.4
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Buch.Nr. (010) (020) (030) (040)
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Forderungen aus Lieferung/Leistung an Umsatzerlöse Eigenerz. Forderungen aus Lieferung/Leistung an Mehrwertsteuer Sonstiger Zweckaufwand an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung
S 140 Forderungen aus Lieferung/Leistung H Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (010) 830 2.000 Saldo 2.380 (020) 175 380 2.380 Summe 2.380 Summe
S Nr. (040)
S 160 Verbindlichkeiten Lieferung/Leistung H Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag Saldo 357 (030) 470 300 (040) 155 57 357 Summe 357 Summe
S Nr. Saldo
470 Sonst. Zweckaufwand Betrag Nr. Kto. 300 Saldo
S Nr. Saldo
S Nr. (030)
Kto. 160
300 Summe
Summe
H Betrag 300 300
Kto. 160
140/830 140/175 470/160 155/160
155 Vorsteuer Betrag Nr. Kto. 57 Saldo
2.000 380 300 57 H Betrag 57
57 Summe
Summe
Kto.
57
175 Mehrwertsteuer Betrag Nr. Kto. 380 (020) 140 380 Summe
Summe
Summe
2.000 380 300 57
Kto.
H Betrag 380 380
830 Umsatzerlöse Eigenerz. Betrag Nr. Kto. 2.000 (010) 140 2.000 Summe
H Betrag 2.000 2.000
Insgesamt ergibt sich per Saldo für den vorstehenden Geschäftsvorfall bei Wippers ein positiver Erfolg von 1.700 €. Dabei ist den Umsatzerlösen von 2.000 € Aufwand für den Transport in Höhe von 300 € entgegen zu setzen.
Fall 8b
Bei Kruse fallen bei einer „frei Haus“-Lieferung folgende Buchungen an. Buch.Nr. (050) (060) S Nr. (060)
ausführlicher Buchungssatz Material an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung
Kto. 160
Summe
155 Vorsteuer Betrag Nr. Kto. 380 Saldo 380 Summe
Summe S Nr. (050)
reduzierter Buchungssatz
Kto. 160
300 Material Betrag Nr. Kto. 2.000 Saldo 2.000 Summe
H Betrag 380 380
2.000 380
300/160 155/160
2.000 380
S 160 Verbindlichkeiten Lieferung/Leistung H Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag Saldo 2.380 (050) 300 2.000 (060) 155 380 Summe 2.380 Summe 2.380
H Betrag 2.000 2.000
Aus dem Transport fallen bei Kruse keine Buchungen an. Lediglich der Einkauf des Materials und die zugehörige Vorsteuer finden in Kruses Buchhaltung Berücksichtigung.
158
Warenverkehr
Fall 8c
In diesem Fall hat Kruse die Transportkosten zu tragen. Wippers lässt das Holz liefern, die Rechnung des Spediteurs geht jedoch an Kruse. Bei Wippers ergeben sich folgende Buchungen. Buch.Nr. (070) (080)
ausführlicher Buchungssatz Forderungen aus Lieferung/Leistung an Umsatzerlöse Eigenerz. Forderungen aus Lieferung/Leistung an Mehrwertsteuer
S H 140 Forderungen aus Lieferung/Leistung Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (070) 830 2.000 Saldo 2.380 (080) 175 380 2.380 Summe 2.380 Summe S Nr. Saldo
reduzierter Buchungssatz
Kto.
830 Umsatzerlöse Eigenerz. Betrag Nr. Kto. 2.000 (070) 140 2.000 Summe
Summe
S Nr. Saldo Summe
Kto.
2.000 380
140/830 140/175
175 Mehrwertsteuer Betrag Nr. Kto. 380 (080) 140 380 Summe
2.000 380 H Betrag 380 380
H Betrag 2.000 2.000
Da Wippers keine Transportkosten zu tragen hat, ergibt sich aus dem Geschäftsvorfall bei Wippers ein positiver Erfolg von 2.000 €.
Fall 8d
Bei Übernahme der Transportkosten durch Kruse fallen in seiner Buchhaltung folgende Buchungen an. ausführlicher Buchungssatz
Buch.Nr. (090) (100) (110) (120) S Nr. (100) (120)
reduzierter Buchungssatz
Material an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Material an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung
Kto. 160 160
Summe S Nr. Kto. (090) 160 (110) 160 Summe
155 Vorsteuer Betrag Nr. Kto. 380 Saldo 57
437 Summe 300 Material Betrag Nr. Kto. 2.000 Saldo 300 2.300 Summe
H Betrag 437
437
2.000 380 300 57
300/160 155/160 300/160 155/160
2.000 380 300 57
S H 160 Verbindlichkeiten Lieferung/Leistung Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag Saldo 2.737 (090) 300 2.000 (100) 155 380 (110) 300 300 (120) 155 57 2.737 Summe 2.737 Summe
H Betrag 2.300 2.300
Bei Kruse stellen die Transportkosten Anschaffungsnebenkosten dar und sind auf dem Materialkonto zu aktivieren. Erfolgswirksam werden sie im Rahmen des Verbrauchs der Bretter.
159
4.4
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Fall 8e
Wippers lässt das Holz an Kruse liefern und vereinbart mit ihm, dass dieser die Transportkosten zu tragen hat. Wippers stellt Kruse für den Transport einen Betrag von 400 € zzgl. Mehrwertsteuer in Rechnung. Seinerseits bekommt er vom Spediteur die Rechnung in Höhe von 357 € (inkl. Mehrwertsteuer). Bei Wippers erfolgen die Buchungen folgender Maßen: ausführlicher Buchungssatz
Buch.Nr.
reduzierter Buchungssatz
Verkauf der Bretter (130) (140)
Forderungen aus Lieferung/Leistung an Umsatzerlöse Eigenerz. Forderungen aus Lieferung/Leistung an Mehrwertsteuer
2.000 380
140/830 140/175
2.000 380
300 57
470/160 155/160
300 57
400 76
140/205 140/175
400 76
Rechnung vom Spediteur (150) (160)
Sonstiger Zweckaufwand an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung
(170) (180)
Forderungen aus Lieferung/Leistung an betriebszweckfr. Erträge Forderungen aus Lieferung/Leistung an Mehrwertsteuer
Rechnung für Transportkosten an Kruse
140 Forderungen aus Lieferung/Leistung S H Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (130) 830 2.000 Saldo 2.856 (140) 175 380 (170) 205 400 (180) 175 76 2.856 Summe 2.856 Summe
S Nr. (160)
S Nr. Saldo
S Nr. Saldo
S Nr. (150)
400 Summe
Summe S Nr. Saldo Summe
Kto.
830 Umsatzerlöse Eigenerz. Betrag Nr. Kto. 2.000 (130) 140 2.000 Summe
H Betrag 400 400
Kto.
Summe
Summe
155 Vorsteuer Betrag Nr. Kto. 57 Saldo
57 Summe
Summe
S H 160 Verbindlichkeiten Lieferung/Leistung Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag Saldo 357 (150) 470 300 (160) 155 57 357 Summe 357 Summe 205 betriebszweckfremde Erträge Kto. Betrag Nr. Kto. 400 (170) 140
Kto. 160
Kto. 160
175 Mehrwertsteuer Betrag Nr. Kto. 456 (140) 140 (180) 140 456 Summe 470 Sonst. Zweckaufwand Betrag Nr. Kto. 300 Saldo 300 Summe
H Betrag 57
57 H Betrag 380 76 456 H Betrag 300 300
H Betrag 2.000 2.000
In diesem Fall ergibt sich aus dem Verkauf des Brennholzes ein positiver Erfolgsbeitrag von 2.100 €. Neben den 2.000 € für das Brennholz erhält Wippers 400 € für den Transport. Von diesen 400 € muss er jedoch nur 300 € an den Spediteur weitergeben.
Fall 8f
Bei Kruse wird dieser Fall entsprechend der unter Fall 8d dargestellten Vorgehensweise gebucht. Die Anschaffungsnebenkosten betragen in diesem Fall jedoch nicht 300 €, sondern 400 €.
160
Warenverkehr
4.4.3.2
Erlösschmälerungen und Rücksendungen
Als Erlösschmälerungen kommen auch beim Verkauf von Waren und anderen Erzeugnissen Rabatte, Skonti und Boni in Frage. Korrespondierend zur Vorgehensweise beim Wareneinkauf, wo sich durch Rabatte, Skonti und Boni der Einstandswert der eingekauften Ware mindert, führen Erlösschmälerungen beim Warenverkauf dazu, dass die Umsatzerlöse gemindert werden. Bei den Rabatten ist es gängige Vorgehensweise, dass sie nicht in der Buchhaltung auftauchen. Das heißt, dass im Sinne der so genannten Nettomethode die Umsatzerlöse abzüglich der darauf entfallenden Rabatte auf den entsprechenden Erlöskonten gebucht werden. Anders ist dies bei Skonti und Boni, da diese in der Regel erst nachträglich anfallen und den Verkaufspreis mindern. Hierbei erfolgt die Kürzung der Umsätze auf den Verkaufskonten, indem Skonti und Boni im Soll gebucht werden. Im Gegensatz zu dieser Buchungsmethode ist auch die Buchung nach einer anderen Methode möglich. Dabei werden Skonti und Boni auf separaten Konten gebucht („gewährte Skonti“, „gewährte Boni“). Die Salden dieser Konten werden am Jahresende auf die Erlöskonten abgeschlossen. Für dieses Buch werden allerdings keine separaten Konten geführt. Erlösschmälerungen führen selbstverständlich auch dazu, dass die berechnete Mehrwertsteuer korrigiert werden muss. Rücksendungen werden entsprechend der Vorgehensweise beim Einkauf gebucht. In der Regel übernehmen Lieferanten bei Rücksendungen aus Kulanzgründen die Transportkosten. Solche Transportkosten führen zu Aufwand beim Lieferanten und sind dementsprechend zu buchen.
4.4.4
Übungsaufgaben und Kontrollfragen (mit Lösungen)
Aufgabe 1
Kruse ist neuerdings in den Handel mit Brennholz eingestiegen. Dabei verkauft er neben dem herkömmlichen Scheitholz zusätzlich sehr fein gespaltenes Holz zum „anfeuern“. Dieses bezieht er von einem befreundeten Geschäftspartner – der Haneberg KG. Das „normale“ Brennholz liefert ihm das Sägewerk Krampe. Im Januar findet Kruse keine Zeit, sich um seine Buchhaltung zu kümmern. Am Ende des Monats wurden folgende Geschäftsvorfälle noch nicht gebucht: 1. 02.01.: Das Sägewerk Krampe liefert Brennholz im Wert von 10.000 € (zzgl. 7 % Vorsteuer). Krampe übergibt den Lieferschein für die gelieferte Ware und berechnet für den Transport 400 € (netto, 19 %). Den Betrag für den Transport erhält Krampe in bar (Buch.-Nr. 010-040). 2. 03.01.: Kruse lässt sich von der Haneberg KG beliefern. Um einen Überblick über die Qualität des Holzes zu erhalten, kauft er kleinere Mengen aller angebotenen 161
4.4
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Holzarten im Gesamtwert von 1.600 € (zzgl. 7 % Vorsteuer). Die Haneberg KG liefert das Holz und rechnet bei Übergabe des Holzes 100 € netto in bar für den Transport ab (Buch.-Nr. 050-080). 3. Am gleichen Tag kauft Haneberg grobes Brennholz zur weiteren Verarbeitung bei Kruse ein und nimmt dieses direkt mit. Die zugehörige Rechnung in Höhe von 963 € (inkl. Mehrwertsteuer) nimmt er ebenfalls mit (Buch.-Nr. 090-100). 4. 07.01.: Die Rechnung aus der Lieferung (aus 1.) vom Sägewerk Krampe trifft ein. Der fällige Betrag ist innerhalb von 14 Tagen mit 2 % Skonto oder netto innerhalb von 30 Tagen zu zahlen (Buch.-Nr. 110). 5. 15.01.: Kruse hat in den ersten beiden Januar-Wochen Brennholz im Wert von 5.000 € (netto) gegen Bargeld verkauft (Buch.-Nr. 120-130). 6. 16.01.: Kruse verrechnet den Betrag, den er noch von Haneberg für das Holz bekommt (Geschäftsvorfall 3), mit seinen Verbindlichkeiten gegenüber Haneberg (Geschäftsvorfall 2). Den verbleibenden Betrag überweist er von seinem Bankkonto (Buch.-Nr. 140-150). 7. 21.01.: Kruse überweist die Rechnung (aus 4.) an das Sägewerk Krampe (Buch.-Nr. 160-180). 8. 30.01.: Seit dem 15.01. hat Kruse noch einmal Umsatzerlöse in Höhe von 3.000 € (netto) getätigt. Davon stammen 2.500 € aus einer Lieferung an die Brüder Tingla. Sie wollen das Geld im kommenden Monat überweisen. Die restlichen 500 € wurden in bar gezahlt (Buch.-Nr. 190-220). 9. Am 31.01. reklamiert ein Kunde Brennholz. Kruse hatte es versehentlich als „trocken“ verkauft, allerdings handelte es sich um frisches Brennholz. Der Rechnungsbetrag (856 €) ist noch offen. Kruse lässt das Holz abholen und zahlt dafür an die Spedition 119 € (brutto) in bar (Buch.-Nr. 230-260). Formulieren Sie die anfallenden Buchungssätze!
Lösung zur Aufgabe 1 Buch.Nr.
(010) (020) (030) (040) (050) (060) (070) (080)
162
ausführlicher Buchungssatz 1. Holzlieferung durch das Sägewerk Krampe (02.01.) Handelswaren an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Handelswaren an Kasse Vorsteuer an Kasse 2. Lieferung durch Haneberg (03.01.) Handelswaren an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Handelswaren an Kasse Vorsteuer an Kasse
reduzierter Buchungssatz
10.000 700 400 76
390/160 155/160 390/100 155/100
10.000 700 400 76
1.600 112 100 19
390/160 155/160 390/100 155/100
1.600 112 100 19
Warenverkehr
(090) (100) (110) (120) (130) (140) (150) (160) (170) (180) (190) (200) (210) (220) (230) (240) (250) (260)
3. Lieferung an Haneberg (03.01.) Forderungen aus Lieferung/Leistung an Umsatzerlöse Handelsware Forderungen aus Lieferung/Leistung an Mehrwertsteuer 4. Eingang der Rechnung vom Sägewerk Krampe (07.01.) Kein buchungsrelevanter Geschäftsvorfall 5. Verkauf von Brennholz (15.01.) Kasse an Umsatzerlöse Handelsware Kasse an Mehrwertsteuer 6. Überweisung an Haneberg (16.01.) Verb. aus Lieferung/Leistung an Ford. aus Lieferung/Leistung Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Bank 7. Überweisung der Rechnung an Krampe (21.01.) Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Bank Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Handelswaren Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Vorsteuer 8. Verkauf von Brennholz (30.01.) Forderungen aus Lieferung/Leistung an Umsatzerlöse Handelsware Kasse an Umsatzerlöse Handelsware Forderungen aus Lieferung/Leistung an Mehrwertsteuer Kasse an Mehrwertsteuer 9. Kruse lässt mangelhaftes Holz beim Kunden abholen (31.01.) Umsatzerlöse Handelsware an Forderungen aus Lieferung/Leistung Sonstiger Zweckaufwand an Kasse Mehrwertsteuer an Forderungen aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Kasse
900 63
140/850 140/175
900 63
199/199
1
5.000 350
100/850 100/175
5.000 350
963 749
160/140 160/113
963 749
10.486 200 14
160/113 160/390 160/155
10.486 200 14
2.500 500 175 35
140/850 100/850 140/175 100/175
2.500 500 175 35
800 100 56 19
850/140 470/100 175/140 155/100
800 100 56 19
Aufgabe 2
Am 31.01. zieht Kruse Zwischenbilanz. Er führt eine Inventur durch und stellt fest, dass noch Holz im Wert von 10.000 € auf seinem Lager liegt. Er fragt sich, ob er mit seinem Holzhandel erfolgreich ist. Helfen Sie ihm bei der Beantwortung dieser Frage, indem Sie die Buchungssätze aus der Aufgabe 1 in T-Konten übertragen und die Konten abschließen. Übertragen Sie die Salden der relevanten Konten auf das GuV-Konto, um so den Monatserfolg zu ermitteln. Formulieren Sie zu allen notwendigen Abschlussbuchungen die Buchungssätze.55 Bei der Berechnung des Monatserfolgs gehen Sie davon aus, dass das Wareneinkaufskonto einen Anfangsbestand von 6.000 € hatte. Weiterhin lagen Anfangsbestände der Kasse und der Forderungen (jeweils 1.000 €) im Soll und bei den Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung sowie auf dem Bank-Kontokorrent in Höhe von jeweils 2.000 € im Haben vor, so dass sich ein Anfangsbestand für das Eigenkapital in Höhe von 4.000 € ergab.
55
Schließen Sie sowohl das Vorsteuer- als auch das Mehrwertsteuerkonto auf das Schlussbilanzkonto ab.
163
4.4
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Lösung zur Aufgabe 2 Buch.Nr.
(270) (280) (290) (300) (310) (320) (330) (340) (350) (360) (370) (380) (390)
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Abschluss des Warenkontos Schlussbilanzkonto an Handelswaren Wareneinsatz zu Einstandspreisen an Handelswaren Abschluss der Erfolgskonten Umsatzerlöse Handelsware an GuV-Konto GuV-Konto an Wareneinsatz zu Einstandspreisen GuV-Konto an Sonstiger Zweckaufwand Abschluss des GuV-Kontos GuV-Konto an Kapitalkonto Abschluss der Bestandskonten Bank an Schlussbilanzkonto Schlussbilanzkonto an Kasse Kapitalkonto an Schlussbilanzkonto Schlussbilanzkonto an Forderungen aus Lieferung/Leistung Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Schlussbilanzkonto Schlussbilanzkonto an Vorsteuer Mehrwertsteuer an Schlussbilanzkonto
10.000 7.900
999/390 410/390
10.000 7.900
8.100 7.900 100
850/989 989/410 989/470
8.100 7.900 100
100
989/075
100
13.235 6.171 4.100 2.819 2.000 912 567
113/999 999/100 075/999 999/140 160/999 999/155 175/999
13.235 6.171 4.100 2.819 2.000 912 567
Der Wareneinsatz kann gem. der Formel „Wareneinsatz = Anfangsbestand + Zugänge Abgänge - Endbestand“ ermittelt werden. Er beträgt 7.900 € = 6.000 € + 12.100 € - 200 € - 10.000 €. Zur besseren Nachvollziehbarkeit sind die Buch.-Nrn. 010-390 auf der folgenden Seite auf T-Konten eingetragen. Aus dem Abschluss des GuV-Kontos ergibt sich, dass Kruse in der betrachteten Periode einen Gewinn in Höhe von 100 € erwirtschaftet hat. S Nr. (350)
Kto. 999
4.100 Summe
Summe S Nr. (330)
Kto. 999
Summe S Nr. (020) (040) (060) (080) (260) Summe
164
075 Eigenkapital Betrag Nr. Kto. 4.100 AB (320) 989
Kto. 160 100 160 100 100
113 Bank Betrag Nr. 13.235 AB (150) (160)
H Betrag 4.000 100
4.100 Kto. 160 160
H Betrag 2.000 749 10.486
13.235 Summe
13.235
155 Vorsteuer Betrag Nr. Kto. 700 (180) 160 76 (380) 999 112 19 19
H Betrag 14 912
926 Summe
926
S Nr. AB (120) (130) (200) (220)
Summe
Kto. 850 175 850 175
100 Kasse Betrag Nr. Kto. 1.000 (030) 390 5.000 (040) 155 350 (070) 390 500 (080) 155 35 (240) 470 (260) 155 (340) 999 6.885 Summe
H Betrag 400 76 100 19 100 19 6.171 6.885
S H 140 Forderungen aus Lieferung/Leistung Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag AB 1.000 (140) 160 963 (090) 850 900 (230) 850 800 (100) 175 63 (240) 175 56 (190) 850 2.500 (360) 999 2.819 (210) 175 175 4.638 Summe 4.638 Summe S 160 Verbindlichkeiten Lieferung/Leistung H Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (140) 140 963 AB 2.000 (150) 113 749 (010) 390 10.000 (160) 113 10.486 (020) 155 700 (170) 390 200 (050) 390 1.600 (180) 155 14 (060) 155 112 (370) 999 2.000 14.412 Summe 14.412 Summe
Anlagevermögen
S Nr. (250) (390)
Kto. 140 999
Summe
175 Mehrwertsteuer Betrag Nr. Kto. 56 (100) 140 567 (130) 100 (210) 140 (220) 100 623 Summe
H Betrag 63 350 175 35 623
S H 410 Wareneinsatz zu Einstandspreisen Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (280) 390 7.900 (300) 989 7.900 Summe
7.900 Summe
S Nr. (230) (290)
7.900
850 Umsatzerlöse Handelsware Kto. Betrag Nr. Kto. 140 800 (090) 140 989 8.100 (120) 100 (190) 140 (200) 100 8.900 Summe Summe
H Betrag 900 5.000 2.500 500 8.900
S Nr. Kto. (270) 390 (340) 100 (360) 140 (380) 155 Summe
H Betrag 13.235 4.100 2.000 567 19.902
999 SBK Kto. Betrag Nr. 10.000 (330) 113 6.171 (350) 075 2.819 (370) 999 912 (390) 175 19.902 Summe
4.5
Anlagevermögen
4.5.1
Grundlagen
S Nr. Kto. AB (010) 160 (030) 100 (050) 160 (070) 100 Summe S Nr. (240)
470 Sonstiger Zweckaufwand Kto. Betrag Nr. Kto. 100 100 (310) 989 100 Summe
Summe S Nr. (300) (310) (320) Summe
390 Handelswaren Betrag Nr. Kto. 6.000 (170) 160 10.000 (270) 999 400 (280) 410 1.600 100 18.100 Summe
Kto. 410 470 075
989 GuV-Konto Betrag Nr. Kto. 7.900 (290) 850 100 100 8.100 Summe
H Betrag 200 10.000 7.900
18.100 H Betrag 100 100 H Betrag 8.100
8.100
Bei der Klärung des Begriffs Anlagevermögen kann auf eine gesetzlich fixierte Definition zurückgegriffen werden. Gem. § 247 Abs. 2 HGB sind in der Bilanz unter dem Anlagevermögen nur die Gegenstände auszuweisen, die bestimmt sind, dem Geschäftsbetrieb dauernd zu dienen. Im Gegensatz dazu grenzt sich das Umlaufvermögen zum Anlagevermögen dadurch ab, dass es eben nicht dauerhaft dem Geschäftsbetrieb dient. Beispielsweise werden Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe im Rahmen des Produktionsprozesses verbraucht. Aus diesen Definitionen wird deutlich, dass Vermögensgegenstände nicht generell dem Anlagevermögen oder dem Umlaufvermögen zugeordnet werden können. Denn je nachdem, welchen Betriebszweck ein Unternehmen verfolgt, können die gleichen Vermögensgegenstände entweder Anlagevermögen, Umlaufvermögen oder Anlagevermögen und Umlaufvermögen sein. So zählen beispielsweise Computer in aller Regel als Betriebs- und Geschäftsausstattung zum Anlagevermögen eines Unternehmens. Bei einem Computerhändler bzw. -produzenten zählen die zum Verkauf bestimmten Computer zum Umlaufvermögen. Nun wird jedoch auch ein Unternehmen, das Computer produziert oder mit ihnen handelt, Computer besitzen, die dauerhaft dem Geschäftsbetrieb dienen, indem sie
165
4.5
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
beispielsweise in der Finanzbuchhaltung, im Controlling, im Ein- oder Verkauf eingesetzt werden. Diese Computer zählen entsprechend zum Anlagevermögen. Das Anlagevermögen wird basierend auf der in § 266 HGB geregelten Gliederung der Bilanz gemeinhin in immaterielle Vermögensgegenstände, Sachanlagen und Finanzanlagen eingeteilt. Je nach Rechtsform erfolgt der Ausweis des Anlagevermögens in der Bilanz am Jahresende jedoch nicht zwingend in der dargestellten Detailliertheit. In der Buchhaltung wird das Anlagevermögen allerdings in aller Regel nach dieser Gliederungsvorschrift aufgeteilt. Die Abbildung 4-16 stellt das Anlagevermögen mit seinen Bestandteilen dar.
Abbildung 4-16: Anlagevermögen gem. § 266 Abs. 2 HGB56
A. Anlagevermögen: I. Immaterielle Vermögensgegenstände: 1. Konzessionen, gewerbliche Schutzrechte und ähnliche Rechte und Werte sowie Lizenzen an solchen Rechten und Werten; 2. Geschäfts- oder Firmenwert; 3. geleistete Anzahlungen; II. Sachanlagen: 1. Grundstücke, grundstücksgleiche Rechte und Bauten einschließlich der Bauten auf fremden Grundstücken; 2. technische Anlagen und Maschinen; 3. andere Anlagen, Betriebs- und Geschäftsausstattung; 4. geleistete Anzahlungen und Anlagen im Bau; III.Finanzanlagen: 1. Anteile an verbundenen Unternehmen; 2. Ausleihungen an verbundene Unternehmen; 3. Beteiligungen; 4. Ausleihungen an Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht; 5. Wertpapiere des Anlagevermögens; 6. sonstige Ausleihungen.
Neben dieser so genannten vertikalen Gliederung des Anlagevermögens gem. § 266 Abs. 2 HGB wird das Anlagevermögen nach den Regelungen des § 268 Abs. 2 HGB – zumindest für Kapitalgesellschaften verpflichtend – auch horizontal gegliedert. Dabei 56
166
Der Gesetzentwurf zum BilMoG beabsichtigt, im Gliederungspunkt I. „Selbstgeschaffene gewerbliche Schutzrechte und ähnliche Rechte und Werte“ aufzunehmen.
Anlagevermögen
muss die Entwicklung der Posten des Anlagevermögens ausgehend von den gesamten Anschaffungs- und Herstellungskosten und unter Beachtung von Zugängen, Abgängen, Umbuchungen, Zu- und Abschreibungen dargestellt werden. Den Aufbau eines solchen so genannten Anlagengitters veranschaulicht Abbildung 4-17. Synonym für den Begriff Anlagengitter wird häufig der Begriff Anlagenspiegel verwendet, wenngleich sich dieser Begriff auf ein vergleichbares Schema nach dem Aktienrecht alter Fassung bezieht.
Abbildung 4-17: Anlagengitter gem. § 268 Abs. 2 HGB Bilanzposten
Historische Anschaffungsoder Herstellungskosten
Zugänge
Abgänge
Umbuchungen
Zuschreibungen des Geschäftsjahres
Abschreibungen (kumuliert)
Restbuchwert 31.12...
Restbuchwert Vorjahr
Abschreibungen des Geschäftsjahres
I
II
III
IV
V
VI
VII
VIII
IX
Gesondert für… …jeden Posten des Anlagevermögens
Die nun folgenden Ausführungen konzentrieren sich insbesondere auf das Sachanlagevermögen, da dort im Rahmen der Beschaffung, Bewertung und des Abgangs von Gegenständen eine Reihe von Buchungen anfallen, die auch in der Unternehmenswelt häufig vorkommen.
4.5.2
Zugang von Gegenständen des Sachanlagevermögens
Beim Zugang von Sachanlagen erfolgt die Bewertung gem. § 255 HGB zu Anschaffungs- oder Herstellungskosten. Anschaffungskosten entstehen beim Erwerb von Gegenständen des Sachanlagevermögens, während Herstellungskosten dann entstehen, wenn diese Vermögensgegenstände selbst erstellt werden. Die in § 255 Abs. 1 HGB beschriebenen Anschaffungskosten beinhalten neben dem Erwerbspreis darüber hinaus Ausgaben, die anfallen, um den Gegenstand in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen – allerdings nur dann, wenn sie dem Gegenstand einzeln zugeordnet werden können. Dazu zählen beispielsweise beim Erwerb einer Maschine Fundamentierungsarbeiten und durch Monteure oder Elektriker verursachte Anschlusskosten. Weiterhin erhöhen Anschaffungsnebenkosten sowie nachträgliche Anschaffungskosten die Anschaffungskosten.57
57
Vgl. hierzu und zum nachfolgenden Abschnitt analog Kapitel 4.4.2 „Einkauf“.
167
4.5
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Zu den Anschaffungsnebenkosten gehören neben Transportkosten, Versicherungen oder Zöllen auch Steuern (Grunderwerbsteuer) oder Notargebühren, die beim Erwerb eines Grundstücks anfallen. Die Umsatzsteuer zählt hingegen in aller Regel nicht dazu, es sei denn, ein Unternehmen ist nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt. Nachträgliche Anschaffungskosten stehen nicht mehr in einem unmittelbaren zeitlichen Zusammenhang mit der Anschaffung des Vermögensgegenstandes, d. h., sie fallen in der Regel sehr viel später an. Zu den Anschaffungskosten zählen sie aber aufgrund des sachlichen Zusammenhangs, d. h., wären sie zum Zeitpunkt der Anschaffung bekannt gewesen, hätten sie von Beginn an zu den Anschaffungskosten gezählt. Beispiele für nachträgliche Anschaffungskosten sind beispielsweise wesentliche Umbauten oder Verbesserungen an Maschinen, wodurch die Gebrauchs- und Verwertungsmöglichkeit verändert oder die Lebensdauer des Vermögensgegenstandes erheblich verlängert wird. Zu den nachträglichen Anschaffungskosten zählen beispielsweise aber auch Erschließungsgebühren bei Grundstücken, die erst Jahre nach dem eigentlichen Erwerb des Grundstücks anfallen. Schließlich werden die Anschaffungskosten durch Anschaffungspreisminderungen wie Rabatte, Skonti oder sonstige Rückvergütungen gesenkt. Zum Anlagevermögen zählen die Konten der Kontengruppen 00-05, wobei sich die Kontengruppen 00-04 auf das Sachanlagevermögen konzentrieren. Eine Besonderheit stellt das Konto „Anlagen im Bau und Anzahlungen auf Anlagen“ (Kto. 040) dar, das der Bilanzposition II.4 „geleistete Anzahlungen und Anlagen im Bau“ zuzuordnen ist.58 Dieses Konto wird angesprochen, wenn sich Sachinvestitionen über mehr als eine Periode hinziehen. Erst nach Fertigstellung des Vermögensgegenstandes erfolgt die Umbuchung auf das entsprechende Anlagenkonto. Diese Umbuchung erfolgt in aller Regel nach der Bruttomethode, d. h. bis zur Fertigstellung werden alle betreffenden Buchungen auf das Konto 040 gebucht und anschließend der komplette Betrag umgebucht. Nach der Nettomethode werden die Zugänge der Periode, in der der Vermögensgegenstand fertig gestellt wird, bereits auf das entsprechende Anlagenkonto gebucht und nur die in den Vorperioden auf das Konto 040 aktivierten Teile des Vermögensgegenstandes werden umgebucht. Für dieses Buch wird jedoch die Bruttomethode bevorzugt. Weiterhin werden Anzahlungen auf Gegenstände des Anlagevermögens über dieses Konto gebucht.
58
168
Vgl. auch Kapitel 4.2.3 „Anzahlungen“.
Anlagevermögen
Fall 1
Die in Norddeutschland ansässige Dickes Brot KG produziert Backwaren jeglicher Art. Um den Produktionsbetrieb zu erweitern, hat die Geschäftsleitung beschlossen, eine neue Backstraße zu erwerben. Auf einer Messe in Hamburg wird ein Kaufvertrag für die Backstraße Backomat Deluxe abgeschlossen. Auf den ausgewiesenen Anschaffungspreis in Höhe von 104.125 € (inkl. 19 % Vorsteuer) erhält Dickes Brot einen Messerabatt in Höhe von 20 %. Ferner kann die Dickes Brot KG 2 % Skonto abziehen, wenn sie die Rechnung innerhalb von 14 Tagen begleicht. Nach einer Woche wird die Maschine geliefert. In der Zwischenzeit wurde das Fundament für den Backautomaten erstellt. Dem Bauunternehmer Tiefhoch werden dafür 4.700 € (netto, 19 %) in bar ausgezahlt. Für den Transport der Maschine zahlt Dickes Brot dem Spediteur 2.380 € (brutto, 19 %) ebenfalls in bar. Kosten für den Aufbau und Anschluss der Maschine fallen in Absprache mit dem Hersteller nicht mehr an. Dickes Brot überweist innerhalb der Skontofrist den fälligen Betrag an den Maschinenhersteller. Buch.Nr.
(010) (020) (030) (040) (050) (060) (070) (080) (090)
ausführlicher Buchungssatz Bei Lieferung der Maschine Maschinen an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Für die Fundamentierungsarbeiten Maschinen an Kasse Vorsteuer an Kasse Für den Transport Maschinen an Kasse Vorsteuer an Kasse Bei Überweisung Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Bank Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Maschinen Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Vorsteuer
S H 010 Maschinen und maschinelle Anlagen Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (010) 160 70.000 (080) 160 1.400 (030) 100 4.700 Saldo 75.300 (050) 100 2.000
76.700 Summe
Summe S Nr. AB
Summe
reduzierter Buchungssatz
Kto.
113 Bank Betrag Nr. 100.000 (070) Saldo 100.000 Summe
Kto. 160
S Nr. AB
70.000 13.300
010/160 155/160
70.000 13.300
4.700 893
010/100 155/100
4.700 893
2.000 380
010/100 155/100
2.000 380
81.634 1.400 266
160/113 160/010 160/155
81.634 1.400 266
76.700
Summe
100 Kasse Betrag Nr. Kto. 10.000 (030) 010 (040) 155 (050) 010 (060) 155 Saldo 10.000 Summe
H Betrag 81.634 18.366
S Nr. Kto. (020) 160 (040) 100 (060) 100 Summe
155 Vorsteuer Betrag Nr. Kto. 13.300 (090) 160 893 Saldo 380 14.573 Summe
100.000
Kto.
H Betrag 4.700 893 2.000 380 2.027 10.000 H Betrag 266 14.307 14.573
S H 160 Verbindlichkeiten Lieferung/Leistung Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (070) 113 81.634 (010) 010 70.000 (080) 010 1.400 (020) 155 13.300 (090) 155 266 83.300 Summe 83.300 Summe
169
4.5
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Demnach hat der Kauf der Backstraße insgesamt Anschaffungskosten in Höhe von 75.300 € (70.000 € - 1.400 € + 4.700 € + 2.000 €) verursacht. Zur Probe stimmt der hierauf entfallende Vorsteuerbetrag (75.300 € * 19 % = 14.307 €) mit dem Saldo des Vorsteuerkontos überein. Zu den Herstellungskosten zählen gem. § 255 Abs. 2 und 3 HGB mindestens die Materialeinzelkosten, Fertigungseinzelkosten und die Sondereinzelkosten der Fertigung. Diese drei Bestandteile bilden die handelsrechtliche Wertuntergrenze. Der Begriff Einzelkosten beschreibt den Umstand, dass Kosten einem Vermögensgegenstand einzeln zurechenbar sind. Materialeinzelkosten bilden demnach in erster Linie Roh- und Hilfsstoffe. Fertigungseinzelkosten werden vornehmlich durch Lohnkosten verursacht. Unter Sondereinzelkosten der Fertigung werden beispielsweise Modelle oder Spezialwerkzeuge zusammengefasst. Weiterhin besteht das Wahlrecht, Materialgemeinkosten, Fertigungsgemeinkosten und anteilige Abschreibungen – soweit durch die Fertigung veranlasst – in die Herstellungskosten einzubeziehen.59 Darüber hinaus besteht dieses Wahlrecht auch für Verwaltungskosten und für freiwillige Sozialkosten wie z. B. Aufwendungen für Werkskantinen, Weihnachtsgeschenke o. ä. sowie die betriebliche Altersversorgung, sofern sie auf den Zeitraum der Fertigung entfallen. Schließlich dürfen im Ausnahmefall auch Fremdkapitalzinsen im Rahmen der Herstellungskosten aktiviert werden, und zwar dann, wenn sie bei der Finanzierung der Herstellung eines Vermögensgegenstandes anfallen. Ein Aktivierungsverbot besteht für Vertriebskosten.60 Die zwingend anzusetzenden Einzelkosten (Wertuntergrenze) bilden zusammen mit den genannten freiwillig anzusetzenden Gemeinkosten die handelsrechtliche Wertobergrenze. In den Beispielen dieses Buchs werden bei selbsterstellten Vermögensgegenständen jeweils nur die Einzelkosten aktiviert. Häufig kommt es vor, dass Vermögensgegenstände nicht ausschließlich erworben bzw. nicht ausschließlich selbst erstellt werden. Dies wäre beispielsweise der Fall, wenn das Unternehmen das Fundament für die im oben genannten Beispiel errichtete Backstraße selbst erstellt hätte. Wie erfolgt nun der Buchungsgang bei solchen selbst erstellten Vermögensgegenständen? Folgendes Beispiel veranschaulicht die Vorgehensweise.
Fall 2
Die Fundamentierungsarbeiten für die neue Backstraße werden durch den Betriebsleiter Herrn Schiff durchgeführt. Vor seiner Tätigkeit bei Dickes Brot war er als Maurermeister in einem Bauunternehmen beschäftigt. Meister Schiff benötigt inklusive aller 59
Gem. Entwurf BilMoG sollen diese Bestandteile zu den zwingend zu aktivierenden Herstellungskosten gehören. 60 Nach dem Entwurf BilMoG ist eine Ausweitung des Aktivierungsverbots auch auf Forschungskosten vorgesehen.
170
Anlagevermögen
Vorarbeiten einen halben Monat, um das Fundament anzulegen. Die benötigten Baustoffe im Wert von 1.785 € (brutto, 19 %) holt er vom benachbarten Baustoffhändler und verarbeitet sie im Rahmen der Arbeiten. Sie werden direkt als Aufwand gebucht. Schiff bekommt ein Monatsgehalt in Höhe von 4.000 €. Seine Gehaltsabrechnung sah im vergangenen Monat folgender Maßen aus: Gehalt Brutto ./. Lohnsteuer ./. Kirchensteuer ./. Solidaritätszuschlag Summe ./. Krankenversicherung ./. Pflegeversicherung ./. Rentenversicherung ./. Arbeitslosenversicherung ./. Sonderbeitrag Zahnersatz und Krankengeld ./. Sonderbeitrag zur Pflegeversicherung
Steuern
Sozialabgaben Arbeitnehmer Arbeitgeber
Aufwand Arbeitgeber 4.000,00 €
4.000,00 € 35,00% 9,00% 5,50%
1.400,00 € 126,00 € 77,00 € 1.603,00 €
14,25% 1,95% 19,90% 3,30%
285,00 € 39,00 € 398,00 € 66,00 € 36,00 €
285,00 € 39,00 € 398,00 € 66,00 € 0,00 €
4.000,00 € 285,00 € 39,00 € 398,00 € 66,00 € 0,00 €
0,00 €
0,00 €
0,00 €
824,00 €
788,00 €
788,00 €
0,90% 0,00%
Summe Netto Gesamtaufwand
1.573,00 € 4.788,00 €
Im Folgenden werden die kompletten Lohnbuchungen sowie alle sonstigen anfallenden Buchungen in Verbindung mit der Erstellung des Fundaments durchgeführt. Ferner werden die Erfolgskonten auf das GuV-Konto abgeschlossen, um den Erfolgsbeitrag des Geschäftsvorfalls zu ermitteln. Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Lohnbuchungen Meister Schiff (100) (110) (120) (130)
Lohn und Gehalt an Einbehaltene Steuern Lohn und Gehalt an Bank Lohn und Gehalt an Abzuführende Sozialversicherungsbeiträge AG-Anteil zur SV an Abzuführende Sozialversicherungsbeiträge
(140) (150)
Sonstiger Zweckaufwand an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung
(160)
Maschinen und maschinelle Anlagen an Andere aktivierte Eigenleistungen
(170) (180) (190) (200)
GuV-Konto an Lohn und Gehalt Andere aktivierte Eigenleistungen an GuV-Konto GuV-Konto an Sonstiger Zweckaufwand GuV-Konto an AG-Anteil zur SV
1.603 1.573 824 788
430/171 430/113 430/172 440/172
1.603 1.573 824 788
1.500 285
470/160 155/160
1.500 285
3.894
010/870
3.894
4.000 3.894 1.500 788
989/430 870/989 989/470 989/440
4.000 3.894 1.500 788
Verarbeitung der Baustoffe
Aktivierung Eigenleistung Abschluss der Erfolgskonten
S H 010 Maschinen und maschinelle Anlagen Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 3.894 (160) 870 3.894 Saldo Summe
3.894 Summe
3.894
S Nr. Saldo Summe
Kto.
113 Bank-Kontokorrent Betrag Nr. Kto. 1.573 (110) 430 1.573 Summe
H Betrag 1.573 1.573
171
4.5
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
S Nr. (150)
Kto. 160
285 Summe
Summe S Nr. Saldo
Kto.
Summe S Nr. Kto. (100) 171 (110) 113 (120) 172 Summe S Nr. (140)
155 Vorsteuer Betrag Nr. Kto. 285 Saldo
171 einbehaltene Steuern Betrag Nr. Kto. 1.603 (100) 430
S Nr. Kto. (170) 430 (190) 470 (200) 440 Summe
285 H Betrag 1.603
1.603 Summe
1.603
430 Lohn und Gehalt Betrag Nr. Kto. 1.603 (170) 989 1.573 824 4.000 Summe
H Betrag 4.000
470 Sonstiger Zweckaufwand Kto. Betrag Nr. Kto. 160 1.500 (190) 989
Summe
H Betrag 285
1.500 Summe 989 GuV-Konto Kto. Betrag Nr. 4.000 (180) 870 1.500 Saldo 788 6.288 Summe
4.000 H Betrag 1.500 1.500
S 160 Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung H Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag Saldo 1.785 (140) 470 1.500 285 (150) 155 1.785 Summe 1.785 Summe S Nr. Saldo
172 einbehaltene SV-Beiträge Kto. Betrag Nr. Kto. 1.612 (120) 430 (130) 440 1.612 Summe Summe
H Betrag 824 788 1.612
S Nr. (130)
H Betrag 788
Summe
Kto. 172
440 AG-Anteil zur SV Betrag Nr. Kto. 788 (200) 989
788 Summe
788
870 Andere aktivierte Eigenleistungen S H Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (180) 989 3.894 (160) 010 3.894 Summe
3.894 Summe
3.894
H Betrag 3.894 2.394 6.288
Die Lohnbuchungen werden entsprechend der in Kapitel 4.3 vorgestellten Vorgehensweise durchgeführt. Die Verarbeitung der Baustoffe wird direkt erfolgswirksam erfasst. Sie stellen in diesem Fall Zweckaufwand dar. Ein anderer Fall läge vor, wenn die Baustoffe vom Lager (Kto. 300) entnommen werden würden. Dann würde der Verbrauch erst am Jahresende als Verbrauch von Material im Rahmen der Inventur erfolgswirksam erfasst werden. Schaut man sich das GuV-Konto an, dann wird deutlich, dass der Anteil der Aufwendungen, die auf die Errichtung des Fundaments entfallen sind, durch die Aktivierung der Eigenleistung neutralisiert wird. Als Saldo verbleibt bei dem dargestellten Beispiel ein Betrag in Höhe von 2.394 €. Das entspricht genau dem Betrag, der für den Teil des Monats als Lohnaufwand für Meister Schiff anfällt, in dem dieser nicht mit den Fundamentierungsarbeiten beschäftigt war.
4.5.3
Abschreibungen
4.5.3.1
Ermittlung der Abschreibungen
Beschäftigte sich das vorherige Kapitel mit dem Zugang von Gegenständen des (Sach-) Anlagevermögens, so beschäftigt sich dieses Kapitel mit der Bewertung dieser Vermögensgegenstände während ihrer Nutzungsdauer im Betrieb. Führt man sich Beispiele aus dem privaten Alltag vor Augen, wird schnell klar, dass viele Vermögensgegenstände im Zeitablauf in aller Regel an Wert verlieren: Gebrauchte Autos haben bei-
172
Anlagevermögen
spielsweise einen geringeren Wert als neue Autos des gleichen Typs. Dieser Wertverlust ereilt selbstverständlich auch betrieblich genutzte Vermögensgegenstände und wird über so genannte Abschreibungen in der Buchhaltung abgebildet. Anders als der erfolgsneutrale Zugang von Gegenständen des Anlagevermögens sind Abschreibungen erfolgswirksam. D. h., der Wertverlust des Anlagevermögens stellt Aufwand der jeweiligen Periode dar. Mit anderen Worten werden die Anschaffungskosten des Vermögensgegenstandes mit Hilfe der Abschreibungen auf die Zeit der Nutzung verteilt. Zu beachten ist dabei jedoch, dass durch Abschreibungen der Wertverlust eines Vermögensgegenstandes nur näherungsweise abzubilden versucht wird. Der tatsächliche Wertverlust eines Vermögensgegenstandes kann jedoch davon differieren. Auf der anderen Seite gibt es aber auch Vermögensgegenstände, die im Zeitablauf einen konstanten Wert aufweisen oder sogar an Wert gewinnen oder nur durch unvorhergesehene Ereignisse an Wert verlieren. Demnach bedarf es einer Regelung, nach der diejenigen Vermögensgegenstände, die an Wert verlieren von den wertmäßig konstanten Vermögensgegenständen getrennt werden können. Der Gesetzgeber trifft diese Regelung in § 253 Abs. 2 HGB (gem. Entwurf BilMoG § 253 Abs. 3 HGB), in dem er Vermögensgegenstände des Anlagevermögens danach gliedert, ob deren Nutzung zeitlich begrenzt ist oder nicht. Die zeitlich begrenzt nutzbaren Gegenstände werden planmäßig über ihre Nutzungsdauer abgeschrieben. Aus der Bezeichnung „planmäßige Abschreibungen“ lässt sich ableiten, dass es auch außerplanmäßige Abschreibungen geben muss. Diese werden vorgenommen, wenn unvorhergesehene Wertminderungen eintreten, die durch die planmäßigen Abschreibungen nicht erfasst wurden – unabhängig davon, ob es sich um zeitlich begrenzt oder zeitlich unbegrenzt nutzbare Vermögensgegenstände handelt. Die Höhe der außerplanmäßigen Abschreibung bemisst sich, indem am Abschlussstichtag der bilanzierte Wert eines Vermögensgegenstandes mit dem tatsächlichen Wert verglichen wird. Liegt der tatsächliche Wert unter dem bilanzierten Wert, ist in Höhe der Differenz eine außerplanmäßige Abschreibung vorzunehmen. Folgende Abbildung 4-18 veranschaulicht die unterschiedlichen Abschreibungspraktiken bei begrenzt und bei unbegrenzt nutzbaren Vermögensgegenständen des Anlagevermögens.
173
4.5
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Abbildung 4-18: Abschreibungen auf das Anlagevermögen
Vermögensgegenstände des Anlagevermögens
zeitlich begrenzte Nutzung
planmäßige Abschreibung
zeitlich unbegrenzte Nutzung
außerplanmäßige Abschreibung
außerplanmäßige Abschreibung
Die Höhe der planmäßigen Abschreibung ist von drei Einflussfaktoren abhängig. Neben dem Abschreibungsausgangsbetrag sind dies die Nutzungsdauer und die Abschreibungsmethode. Die Höhe des Abschreibungsausgangsbetrags wird durch die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten (AK/HK) bestimmt. Sie bilden die absolute Obergrenze für den Wertansatz eines Vermögensgegenstandes. Bei der Berechnung der Abschreibung können die AK/HK um einen Restwert (oder Liquidationswert) korrigiert werden, wenn dieser sicher zu bestimmen ist. Bei einer Maschine wäre der Liquidationswert beispielsweise der Schrottwert. In der Regel ist die Bestimmung eines Restwertes jedoch nicht mit Sicherheit möglich, vielmehr wird gemeinhin die Annahme getroffen, dass sich ein möglicherweise zu erzielender Restwert und anfallende Abbruch- oder Entsorgungskosten wertmäßig aufheben. Bei der Bestimmung der Nutzungsdauer wird häufig auf die steuerlichen AfA-Tabellen61 (Absetzungen für Abnutzungen) zurückgegriffen, die einen guten Anhaltspunkt für die Bestimmung der Nutzungsdauer bieten. In den vom Bundesministerium für Finanzen ausgegebenen AfA-Tabellen beträgt die Nutzungsdauer für PCs oder Notebooks beispielsweise drei oder für Mobiltelefone fünf Jahre. Die Abschreibungsmethode als dritte Determinante der Höhe der planmäßigen Abschreibung erfordert nun eine differenzierte Betrachtungsweise. Dazu werden im Folgenden die unterschiedlichen Methoden dargestellt und anhand von Beispielen illustriert. Zunächst werden dabei die wesentlichen Verfahren der Zeitabschreibung erläutert, bevor anschließend kurz die Leistungsabschreibung erläutert wird. 61
174
Vgl. beispielsweise Schiefer, R./Schult, R.: Amtliche AfA-Tabellen 2002, Düsseldorf 2002.
Anlagevermögen
Lineare Abschreibung
Die sowohl steuerrechtlich als auch handelsrechtlich zulässige lineare Abschreibungsmethode berechnet die Abschreibungsbeträge pro Periode, in dem die AK/HK durch die Nutzungsdauer geteilt werden. Der Restbuchwert des Vermögensgegenstandes verringert sich in jedem Jahr um den sich so ergebenden Abschreibungsbetrag.
Fall 3
Bei Dickes Brot wird Anfang des Jahres eine neue Maschine angeschafft. Die Anschaffungskosten belaufen sich insgesamt auf 80.000 €. Die Nutzungsdauer der Maschine beträgt 10 Jahre. Am Ende der Nutzungsdauer wird der verbleibende Restwert durch die Abbruch- und Entsorgungskosten komplett aufgebraucht. Insofern kann kein Restwert beim Abschreibungsausgangsbetrag berücksichtigt werden. Der Abschreibungsplan wurde noch nicht aufgestellt.
Fall 3a
Im Rahmen der linearen Abschreibung ergibt sich folgender Abschreibungsplan: Periode (t) AK/HK in € 0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10
80.000
Abschreibungsbetrag (t) in €
Restbuchwert (t) in €
0 8.000 8.000 8.000 8.000 8.000 8.000 8.000 8.000 8.000 8.000
80.000 72.000 64.000 56.000 48.000 40.000 32.000 24.000 16.000 8.000 0
80.000 70.000 60.000 50.000 40.000 30.000 20.000 10.000 0 0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10
80.000
Im Anschaffungszeitpunkt (0) beträgt der Wert der Maschine 80.000 €. Bei einer Nutzungsdauer von 10 Jahren ergibt sich ein jährlicher Wertverlust in Höhe von 8.000 €. Am Ende der ersten Periode der Nutzungsdauer beträgt der Restbuchwert der Maschine demnach 72.000 €. Nach zehn Jahren der Nutzung ist die Maschine komplett abgeschrieben und weist einen Restbuchwert von 0 € auf. Die abgebildete Grafik veranschaulicht den linearen Verlauf der Restbuchwerte.
175
4.5
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Degressive Abschreibung
Im Gegensatz zur linearen Abschreibung führt die degressive Abschreibung nicht zu jährlich gleich bleibenden Abschreibungsbeträgen, sondern zu im Zeitablauf sinkenden Beträgen. Es wird dabei implizit unterstellt, dass der Wertverlust in den ersten Jahren der Nutzung am größten ist und demnach die Abschreibung höher ausfallen muss, als in den späten Jahren der Nutzung. Im Rahmen der degressiven Abschreibungsmethoden sind die arithmetisch-degressiven und die geometrisch-degressiven Methoden zu unterscheiden. Die arithmetisch-degressive Abschreibung ist dadurch gekennzeichnet, dass sich die Abschreibungsbeträge jährlich um den gleichen Betrag verringern. Handelsrechtlich ist die arithmetisch-degressive Abschreibung zwar zulässig, steuerrechtlich ist sie hingegen verboten, was dazu führt, dass sich ihre Anwendung in Grenzen hält. Im Gegensatz zur arithmetisch-degressiven war die geometrisch-degressive Abschreibung lange Zeit auch steuerrechtlich zulässig. Ihre Anwendung wurde erst mit Inkrafttreten der Unternehmenssteuerreform 2008 für Vermögensgegenstände, die nach dem 31.12.2007 angeschafft wurden, verboten. Für vorher angeschaffte Vermögensgegenstände ist sie jedoch nach wie vor zulässig, weshalb im Folgenden detailliert auf die geometrisch-degressive und anschließend auf die kombinierte Abschreibung eingegangen wird. Die Abschreibungsbeträge verringern sich bei der geometrischdegressiven Abschreibung nicht wie bei der arithmetisch-degressiven um den gleichen Betrag, sondern sinken um einen gleichen Prozentsatz, der jeweils auf den Restbuchwert des Vorjahres berechnet wird. Der anzuwendende Prozentsatz ist unveränderlich und darf gem. § 7 Abs. 2 Satz 2 EStG a. F. das Doppelte des linearen Abschreibungssatzes nicht überschreiten. Die maximale Höhe des Abschreibungssatzes beträgt 20 %. Wurde beispielsweise eine Maschine für 100.000 € erworben und soll für 12 Jahre genutzt werden, dann würde der lineare Abschreibungssatz 8,33 % betragen. Der maximal mögliche geometrisch-degressive Abschreibungssatz in Höhe von 20 % dürfte nicht abgesetzt werden, da er das Doppelte des linearen Abschreibungssatzes (2 * 8,33 %) übersteigt. Es dürfte also lediglich eine Abschreibung in Höhe von 16.666 € (100.000 € * 16,66 %) gebildet werden.
Fall 3b
Im Rahmen der geometrisch-degressiven Abschreibung ergibt sich bei einem Abschreibungssatz von 20 % folgender Abschreibungsplan (Ergebnis auf volle € gerundet):
176
Anlagevermögen
Periode (t) AK/HK in € 0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10
80.000
Abschreibungsbetrag (t) in €
Restbuchwert (t) in €
0 16.000 12.800 10.240 8.192 6.554 5.243 4.194 3.355 2.684 2.148 71.410
80.000 64.000 51.200 40.960 32.768 26.214 20.971 16.777 13.422 10.738 8.590
80.000 70.000 60.000 50.000 40.000 30.000 20.000 10.000 0 0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10
Im Rahmen dieser Abschreibungsmethode kann der Vermögensgegenstand nicht auf einen Buchwert von 0 abgeschrieben werden. Im Beispiel verbleibt am Ende der zehnten Periode ein Restbuchwert von 8.590 €. In der Regel wird dieser so genannte Restwert in der letzten Periode der Nutzungsdauer komplett abgeschrieben.
Kombinierte Abschreibung
Durch die Abschreibung des Restwertes in der letzten Periode bei der geometrischdegressiven Abschreibung wird der Erfolg dieser Periode verzerrt dargestellt. Aus diesem und aus steuerlichen Gründen erfolgt häufig ein Wechsel der Abschreibungsmethode von der degressiven zur linearen Abschreibung. Aus steuerlicher Sicht wird nämlich ein so genannter Steuerstundungseffekt erzielt, wenn möglichst früh möglichst hohe Abschreibungen verrechnet werden.62 Als Zeitpunkt für den Wechsel der Abschreibungsmethode wird die Periode gewählt, in der der lineare Abschreibungsbetrag (Restbuchwert/Restnutzungsdauer) erstmals höher ist, als der degressive Abschreibungsbetrag (Restbuchwert * Abschreibungssatz). Der Wechsel der Abschreibungsmethode ist als gängige Praxis zu bezeichnen und sowohl handels- als auch steuerrechtlich zulässig – allerdings darf nur einmal pro abzuschreibenden Vermögensgegenstand von geometrisch-degressiven auf die lineare Methode gewechselt werden. Ein solcher Wechsel verstößt im Übrigen auch nicht gegen den Grundsatz der Bewertungsstetigkeit aus § 252 Abs. 1 Nr. 6 HGB, da der Wechsel der Abschreibungsmethode von Anfang an im Abschreibungsplan Berücksichtigung findet.
62
Vgl. Bitz, M./Schneeloch, D./Wittstock, W.: Der Jahresabschluss, 4. Aufl., München 2003, S. 655. Der diskontierte Wert der künftigen Steuerzahlungen wird dort als Steuerbarwert bezeichnet. Diesen Barwert gilt es zu minimieren, d. h. bei unverändertem realen Sachverhalt sollten die anfallenden Steuern so spät wie möglich gezahlt werden.
177
4.5
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Fall 3c
Im Rahmen der kombinierten Abschreibung ergibt sich folgender Abschreibungsplan (gerundet auf volle €): Periode (t) 0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10
geometrischdegressive lineare AfA AfA 80.000 0 0
AK/HK in €
16.000 12.800 10.240 8.192 6.554 5.243 4.194 3.146 2.097 1.049
8.000 7.111 6.400 5.851 5.461 5.243 5.243 5.243 5.243 5.243
Restbuchwert (t) in € 80.000 64.000 51.200 40.960 32.768 26.214 20.972 15.729 10.486 5.243 0
80.000 70.000 60.000 50.000 40.000 30.000 20.000 10.000 0 0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10
In der siebten Periode ist die lineare Abschreibung erstmals größer als die geometrisch-degressive Abschreibung (5.243 € > 4.194 €). Deshalb erfolgt der Wechsel der Abschreibungsmethode in dieser Periode.
Leistungsabschreibung
Bei der Leistungsabschreibung wird der Wert eines Vermögensgegenstandes gemäß seiner Inanspruchnahme gemindert. Dazu muss jedoch im Vorfeld die gesamte mögliche Leistung des Vermögensgegenstandes anhand objektiver Kriterien bestimmbar sein. Als solche objektiven Kriterien können beispielsweise Betriebsstunden, Stückzahlen oder Kilometerleistungen herangezogen werden. Im Laufe der Nutzungsdauer des Vermögensgegenstandes erfolgt dann durch den „Verbrauch“ der einzelnen Leistungseinheiten der Wertverlust. Steuerrechtlich ist diese Abschreibungsmethode gem. § 7 Abs. 1 Satz 6 EStG für bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens zulässig.
Fall 3d
Bei der Dickes Brot KG wird zusätzlich zur angesprochenen Maschine ein Gabelstapler angeschafft, mit dem LKWs beladen werden können und der zusätzlich in der Backstube und im Lager zum Einsatz kommt. Die Erfahrung aus der Vergangenheit hat gezeigt, dass solche Gabelstapler nach spätestens 25.000 Betriebsstunden ersetzt werden sollten, da durch die steigende Reparaturanfälligkeit ein zuverlässiger und wirtschaftlicher Betrieb nicht mehr gewährleistet werden kann. Ein Restwert kann für solche Stapler ebenfalls nicht mehr erzielt werden. Die Anschaffungskosten betragen 30.000 €. Die jeweiligen Stundenzählerstände und die sich daraus ergebenden Abschreibungsbeträge sind der folgenden Tabelle zu entnehmen.
178
Anlagevermögen
Periode AK/HK Zählerstand Abschreibungs(t) in € Jahresende betrag (t) in € 0 30.000 0 0 1 1.420 1.704 2 6.840 6.504 3 9.250 2.892 4 9.900 780 5 15.440 6.648 6 16.230 948 7 17.100 1.044 8 21.440 5.208 9 24.350 3.492 10 25.000 780 25.000 30.000
Restbuchwert (t) in € 30.000 28.296 21.792 18.900 18.120 11.472 10.524 9.480 4.272 780 0
30.000 25.000 20.000 15.000 10.000 5.000 0 0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10
Bei Anschaffungskosten von 30.000 € und 25.000 Betriebsstunden ergibt sich ein Wertverlust von 1,2 € pro Betriebsstunde. Die Abschreibungsbeträge ergeben sich entsprechend der eingesetzten Betriebsstunden. Hinsichtlich der Berechnung der Abschreibung sind noch drei Punkte anzusprechen: 1. Berechnung der Abschreibung im Zugangsjahr Bei der Berechnung der Abschreibung im Zugangsjahr galt bis Ende 2003 die aus dem Steuerrecht stammende Vereinfachungsregel gem. Abschnitt 44 Abs. 2 Satz 3 EStR 2001, nach der die Abschreibung im Zugangsjahr nicht monatsgenau erfolgen musste, sondern eine Aufrundung der Abschreibung auf ein halbes Jahr möglich war.63 Nach dem Wegfall dieser Regelung erfolgt die Berechnung der Abschreibung gem. § 7 Abs. 1 Satz 4 EStG im Zugangs- wie im Abgangsjahr monatsgenau. 2. Erinnerungswert Ist ein Vermögensgegenstand laut Plan bereits voll abgeschrieben, wird aber weiterhin im Betrieb genutzt, dann erfolgt die Abschreibung dieses Gegenstands maximal bis zu einem Wert von 1 €. Dieser „Erinnerungswert“ soll dafür sorgen, dass der Gegenstand nicht aus den Büchern verschwindet, da er trotz vollständiger Abschreibung nach wie vor im Unternehmen genutzt wird. Dieses Vorgehen ist nur bei der direkten Abschreibung von Bedeutung, da bei der indirekten Abschreibung ein Wertberichtigungskonto angelegt wird, dass erst beim Abgang des Vermögensgegenstandes aufgelöst wird und somit automatisch daran erinnert, dass der Vermögensgegenstand noch vorhanden ist, auch wenn er bereits voll abgeschrieben wurde (vgl. dazu Kapitel 4.5.3.2).
63
Diese Regelung stand nicht im Widerspruch zu den GoB und konnte somit auch im Handelsrecht angewendet werden. Trotz des Wegfalls der Vereinfachungsregel im Steuerrecht widerspricht es jedoch nach wie vor nicht den GoB, die Vereinfachungsregel handelsrechtlich anzuwenden.
179
4.5
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
3. Änderung des Abschreibungsplans Grundsätzlich gilt die Regel, dass am Jahresende zunächst die planmäßige Abschreibung gebucht wird. Eventuell anfallende außerplanmäßige Abschreibungen werden im Anschluss daran gebucht. Außerplanmäßige Abschreibungen führen ferner dazu, dass der Abschreibungsplan angepasst werden muss. Die neue planmäßige Abschreibung ergibt sich bei der linearen Abschreibung beispielsweise, indem der Restbuchwert nach der außerplanmäßigen Abschreibung durch die Restnutzungsdauer geteilt wird – bei den anderen Abschreibungsmethoden entsprechend.
4.5.3.2
Buchung der Abschreibungen
Für die Buchung der Abschreibungen enthält der Kontenplan zwei Erfolgskonten. Das Konto „Abschreibungen auf Sachanlagen und immaterielle Vermögenswerte“ (Kto. 230) und das Konto „Abschreibungen auf Finanzanlagen“ (Kto. 231). Sowohl planmäßige als auch außerplanmäßige Abschreibungen der entsprechenden Vermögensgegenstände werden auf diesen Konten erfasst. Sie werden am Periodenende auf das GuV-Konto abgeschlossen. Da die Abschreibungen Aufwand der Periode darstellen, erfolgt die Buchung im Soll. Bezüglich der korrespondierenden Habenbuchung ergeben sich Unterschiede aufgrund der direkten und der indirekten Abschreibungsmethode. Nach der direkten Methode erfolgt die Habenbuchung auf dem entsprechenden Anlagenkonto. Dies bedeutet, dass auf dem Anlagenkonto somit stets der Restbuchwert des Vermögensgegenstandes bilanziert ist. Nach der indirekten Methode erfolgt die Habenbuchung auf den Sammelkonten für Wertberichtigungen („Wertberichtigungen auf das Sachanlagevermögen“ (Kto. 080) und „Wertberichtigungen auf das Finanzanlagevermögen“ (Kto. 081)). Somit verbleiben auf den Anlagenkonten die Anschaffungskosten – der Restbuchwert ergibt sich als Saldo aus den Anlagenkonten und den Wertberichtigungskonten.
Fall 4a
Die Anschaffung der Maschine aus Fall 3 wurde bereits gebucht. Bei linearer Abschreibung ergibt sich am Ende der ersten Nutzungsperiode nach der direkten Methode folgendes Bild. Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Verbuchung der Abschreibung
(010)
Abschreibungen auf Sachanlagen an Maschinen und masch. Anlagen
8.000
230/010
8.000
72.000 8.000
999/010 989/230
72.000 8.000
Abschluss der Konten
(020) (030)
180
Schlussbilanzkonto an Maschinen und maschinelle Anlagen GuV-Konto an Abschreibungen auf Sachanlagen
Anlagevermögen
S Nr. AB
H 010 Maschinen und maschinelle Anlagen Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 80.000 (010) 230 8.000 (020) 999 72.000 80.000 Summe 80.000 Summe
S H 230 Abschreibungen auf Sachanlagen Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (010) 010 8.000 8.000 (030) 989
S Nr. (030)
S Nr. (020)
Kto. 230
H Betrag 8.000
989 GuV-Konto Betrag Nr. Kto. 8.000 Saldo 8.000 Summe
Summe
8.000
8.000
8.000 Summe
Summe
Kto. 010
999 Schlussbilanzkonto Betrag Nr. Kto. 72.000 Saldo
H Betrag 72.000
72.000 Summe
72.000
Summe
Nach Buchung der Abschreibung verbleibt auf dem Konto „Maschinen und maschinelle Anlagen“ ein Restbuchwert von 72.000 €. Dieser Saldo fließt auch auf das Schlussbilanzkonto. Die Differenz zum Anfangsbestand in Höhe von 8.000 € stellt den Wertverlust der Periode dar und findet als Aufwand auf dem GuV-Konto Berücksichtigung.
Fall 4b
Nach der indirekten Methode ergibt sich folgendes Bild. ausführlicher Buchungssatz
Buch.Nr.
reduzierter Buchungssatz
Verbuchung der Abschreibung Abschreibungen auf Sachanlagen an Wertberichtigungen Sachanlageverm.
(040)
8.000
230/080
8.000
80.000 8.000 8.000
999/010 989/230 080/999
80.000 8.000 8.000
Abschluss der Konten Schlussbilanzkonto an Maschinen und maschinelle Anlagen GuV-Konto an Abschreibungen auf Sachanlagen Wertberichtigungen auf das Sachanlagevermögen an Schlussbilanzkonto
(050) (060) (070) S Nr. AB
H 010 Maschinen und maschinelle Anlagen Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 80.000 80.000 (050) 999 80.000 Summe
Summe
80.000
S H 230 Abschreibungen auf Sachanlagen Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (040) 080 8.000 (060) 989 8.000 8.000 Summe
Summe S Nr. (050) Summe
Kto. 010
999 Schlussbilanzkonto Betrag Nr. Kto. 80.000 (070) 080 Saldo 80.000 Summe
8.000
S 080 Wertberichtigungen Sachanlagevermögen H Nr. Kto. Kto. Betrag Betrag Nr. (070) 999 8.000 8.000 (040) 230 8.000 Summe
Summe S Nr. (060) Summe
Kto. 230
989 GuV-Konto Betrag Nr. Kto. 8.000 Saldo 8.000 Summe
8.000 H Betrag 8.000 8.000
H Betrag 8.000 72.000 80.000
Auf dem Anlagenkonto findet keine Bewegung statt, weshalb ein Saldo in Höhe der Anschaffungskosten der Maschine (80.000 €) verbleibt. Stattdessen erfolgt die Gegenbuchung zur Abschreibung auf dem Wertberichtigungskonto. Da das Wertberichtigungskonto ein Bestandskonto ist, wird es ebenso wie das Maschinenkonto auf das Schlussbilanzkonto abgeschlossen. Dort lässt sich – da keine weiteren Buchungen erfasst wurden – auch der Restbuchwert der Maschine als Saldo in Höhe von 72.000 € ablesen. 181
4.5
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Beim Vergleich der beiden Methoden wird deutlich, dass dem Bilanzleser nach der indirekten Methode mehr Informationen zugänglich sind als nach der direkten. So kann er anhand der Höhe der Wertberichtigungen beispielsweise ablesen, ob es sich noch um relativ neue Maschinen handelt (niedriger Bestand an Wertberichtigungen) oder bereits um relativ alte Anlagen (hoher Bestand an Wertberichtigungen). Diese Informationen gehen bei der direkten Methode verloren. Es gilt jedoch zu beachten, dass die indirekte Methode handelsrechtlich lediglich für Nicht-Kapitalgesellschaften zulässig ist. Kapitalgesellschaften müssen den dadurch entstehenden Informationsverlust durch umfangreiche Angaben im Anlagengitter ausgleichen.
4.5.4
Abgang von Gegenständen des Anlagevermögens
Der einfachste Fall des Abgangs einer Maschine aus dem Anlagevermögen liegt dann vor, wenn ein komplett abgeschriebener Vermögensgegenstand des Anlagevermögens unbrauchbar und daher ausgemustert wird. In einem solchen Fall wird der betreffende Gegenstand ausgebucht. Je nachdem, ob nach der direkten oder der indirekten Methode abgeschrieben wurde, sieht die Vorgehensweise bei der Ausbuchung folgender Maßen aus.
Fall 5
Die Maschine aus Fall 3 mit Anschaffungskosten von 80.000 € wurde bereits komplett abgeschrieben. Nun ist sie unbrauchbar geworden und wird daher ausgemustert. Dabei fallen keine weiteren Kosten an.
Fall 5a
Im Falle einer direkten Abschreibung ergibt sich folgende Buchung. Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Abschreibung des Erinnerungswerts (010) S Nr. AB
Abschreibungen auf Sachanlagen an Maschinen und maschinelle Anlagen
H 010 Maschinen und maschinelle Anlagen Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 1 (010) 230 1
Summe
1 Summe
1
1
230/010
1
S H 230 Abschreibungen auf Sachanlagen Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (010) 010 1 Saldo 1 Summe
1 Summe
1
Die Maschine wurde noch mit dem Erinnerungswert von 1 € auf dem Anlagenkonto geführt. Dieser Erinnerungswert wird nun bei Ausmusterung der Anlage ausgebucht.
182
Anlagevermögen
Fall 5b
Im Falle einer indirekten Abschreibung ergibt sich folgende Buchung. Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Ausbuchung der Maschine (020) S Nr. AB
Wertberichtigungen auf das AV an Maschinen und maschinelle Anlagen
H 010 Maschinen und maschinelle Anlagen Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 80.000 80.000 (020) 080
Summe
80.000 Summe
80.000
S Nr. (020)
80.000
080/010
80.000
H 080 Wertberichtigungen auf das AV Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 010 80.000 AB 80.000
Summe
80.000 Summe
80.000
Nach der indirekten Abschreibung werden lediglich die auf dem Wertberichtigungskonto gesammelten Abschreibungen gegen die Anschaffungskosten des Vermögensgegenstandes ausgebucht. So eine „geräuschlose“ Ausbuchung bildet jedoch nicht den Normalfall. Oft werden Gegenstände des Anlagevermögens, wenn sie nicht mehr genutzt werden, verkauft. Dabei fällt auf den Verkauf der Vermögensgegenstände Umsatzsteuer an. Beim Verkauf eines solchen Vermögensgegenstandes ist nun zu beachten, ob der erzielte Erlös mit dem Buchwert – als Differenz aus Anschaffungskosten und Abschreibungen – übereinstimmt oder nicht. Dabei sind grundsätzlich drei Fälle zu unterscheiden, die im Folgenden anhand eines Beispiels getrennt nach direkter und nach indirekter Abschreibungsmethode veranschaulicht werden.
Fall 6
Ein Gabelstapler wurde am 01.01. des Jahres t für 30.000 € angeschafft und sollte über 10 Jahre linear abgeschrieben werden. Nach vier Jahren und sechs Monaten der geplanten Nutzungsdauer wird der Gabelstapler nicht mehr benötigt und daher verkauft.
Fall 6a
Der Gabelstapler wird für 19.635 € (inkl. 19 % Mehrwertsteuer) verkauft. Die Abschreibung erfolgt nach der direkten Abschreibungsmethode. Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Verbuchung der Abschreibung (030)
Abschreibungen auf Sachanlagen an Betriebs- und Geschäftsausstattung
1.500
230/030
1.500
16.500 3.135
140/030 140/175
16.500 3.135
Verkauf des Gabelstaplers (040) (050)
Forderungen aus Lieferung/Leistung an Betriebs- und Geschäftsausstatt. Forderungen aus Lieferung/Leistung an Mehrwertsteuer
183
4.5
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
S Nr. AB
H 030 Betriebs- und Geschäftsausstattung Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 1.500 18.000 (030) 230 (040) 140 16.500 18.000 Summe 18.000 Summe
S H 140 Forderungen aus Lieferung/Leistung Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (040) 030 16.500 Saldo 19.635 (050) 175 3.135 19.635 Summe 19.635 Summe
S Nr. Saldo
S 230 Abschreibungen auf das Anlagevermögen H Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (030) 030 1.500 Saldo 1.500
Summe
Kto.
175 Mehrwertsteuer Betrag Nr. Kto. 3.135 (050) 140
H Betrag 3.135
3.135 Summe
3.135
1.500 Summe
Summe
1.500
Der Anfangsbestand auf dem Konto 030 ergibt sich, da bereits vier Jahre jeweils 3.000 € abgeschrieben wurden (30.000 € - 12.000 € = 18.000 €). Beim Verkauf fallen drei Buchungen an. Zunächst muss noch die Abschreibung für das halbe Jahr der Nutzung im Verkaufsjahr gebucht werden ((30.000 € / 10 Jahre) * 0,5 Jahre). Mit der zweiten und dritten Buchung werden die Forderungen aus dem Verkauf des Vermögensgegenstandes und aus der resultierenden Mehrwertsteuer berücksichtigt. Nach der Buchung der Abschreibung entspricht der Restbuchwert dem Netto-Verkaufswert. Deshalb fallen keine weiteren Buchungen an.
Fall 6b
Würde der Gabelstapler nach der indirekten Methode abgeschrieben, ergäben sich folgende Buchungssätze. Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Buchung der Abschreibung (060)
Abschreibungen auf Sachanlagen an Wertberichtigungen auf das AV
1.500
230/080
1.500
16.500 13.500 3.135
140/030 080/030 140/175
16.500 13.500 3.135
Verkauf des Gabelstaplers (070) (080) (090)
Forderungen aus Lieferung/Leistung an BuG Wertberichtigungen auf das AV an BuG Forderungen aus Lieferung/Leistung an Mehrwertsteuer
S Nr. AB
H 030 Betriebs- und Geschäftsausstattung Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 30.000 (070) 140 16.500 (080) 080 13.500 30.000 30.000 Summe Summe
S Nr. (080)
H 080 Wertberichtigungen auf das AV Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 13.500 AB 12.000 030 1.500 (060) 230 13.500 13.500 Summe Summe
S H 140 Forderungen aus Lieferung/Leistung Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 19.635 (070) 030 16.500 Saldo (090) 175 3.135 19.635 Summe 19.635 Summe
S Nr. Saldo Summe
Kto.
175 Mehrwertsteuer Kto. Betrag Nr. 3.135 (090) 140
H Betrag 3.135
3.135 Summe
3.135
S H 230 Abschreibungen auf Sachanlagen Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag Nr. (060) 080 1.500 Saldo 1.500 Summe
1.500 Summe
1.500
Bei Abschreibung nach der indirekten Methode fällt eine zusätzliche Buchung durch die Auflösung des Wertberichtigungskontos an. Auf diesem Konto hatten sich die
184
Anlagevermögen
Abschreibungsbeträge aus den Vorjahren in Höhe von 12.000 € (4 * 3.000 €) angesammelt.
Fall 7a
Der Gabelstapler wird für 14.875 € (brutto, 19 %) verkauft. Nach der direkten Abschreibungsmethode ergeben sich folgende Buchungen. Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Buchung der Abschreibung (100)
Abschreibungen auf Sachanlagen an BuG
1.500
230/030
1.500
12.500 4.000 2.375
140/030 220/030 140/175
12.500 4.000 2.375
Verkauf des Gabelstaplers (110) (120) (130)
Forderungen aus Lieferung/Leistung an BuG Aufwand aus Abgang Anlagevermögen an BuG Forderungen aus Lieferung/Leistung an Mehrwertsteuer
S Nr. AB
H 030 Betriebs- und Geschäftsausstattung Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 1.500 18.000 (100) 230 (110) 140 12.500 4.000 (120) 220 18.000 Summe 18.000 Summe
Summe
S Nr. Saldo
S 220 Aufwand aus Abgang Anlagevermögen H Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 4.000 (120) 030 4.000 Saldo
Summe
Kto.
175 Mehrwertsteuer Betrag Nr. Kto. 2.375 (130) 140
H Betrag 2.375
2.375 Summe
2.375
S H 140 Forderungen aus Lieferung/Leistung Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 12.500 Saldo 14.875 (110) 030 (130) 175 2.375
Summe
14.875 Summe
4.000 Summe
14.875
4.000
230 Abschreibungen auf Sachanlagen S H Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (100) 030 1.500 Saldo 1.500 Summe
1.500 Summe
1.500
Im diesem Fall liegt der erzielte Verkaufswert für den Gabelstapler unter dem bilanzierten Restbuchwert. Die Differenz aus dem Restbuchwert und dem erzielten NettoVerkaufserlös (18.000 € - 1.500 € - 12.500 € = 4.000 €) stellt Aufwand dar und wird über das Konto „Aufwand aus dem Abgang von Anlagevermögen“ (Kto. 220) erfolgswirksam ausgebucht.
Fall 7b
Nach der indirekten Abschreibungsmethode fallen für obigen Fall 7a folgende Buchungssätze an.
185
4.5
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Buchung der Abschreibung
(140)
Abschreibungen auf das AV an Wertberichtigungen auf das AV
1.500
230/080
1.500
13.500 12.500 4.000 2.375
080/030 140/030 220/030 140/175
13.500 12.500 4.000 2.375
Verkauf des Gabelstaplers
(150) (160) (170) (180)
Wertberichtigungen auf das Anlagev. an BuG Forderungen aus Lieferung/Leistung an BuG Aufwand aus Abgang AV an BuG Forderungen aus Lieferung/Leistung an Mehrwertsteuer
S Nr. AB
H 030 Betriebs- und Geschäftsausstattung Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 30.000 (150) 080 13.500 (160) 140 12.500 (170) 220 4.000 30.000 Summe 30.000 Summe
S Nr. (150)
S H 140 Forderungen aus Lieferung/Leistung Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (160) 030 12.500 Saldo 14.875 (180) 175 2.375 14.875 Summe 14.875 Summe
S Nr. Saldo
S 220 Aufwand aus Abgang Anlagevermögen H Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (170) 030 4.000 Saldo 4.000
S H 230 Abschreibungen auf Sachanlagen Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (140) 080 1.500 1.500 Saldo
Summe
4.000 Summe
4.000
H 080 Wertberichtigungen auf das AV Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 030 13.500 AB 12.000 1.500 (140) 230 13.500
13.500 Summe
Summe
Kto.
Summe
Summe
175 Mehrwertsteuer Betrag Nr. Kto. 2.375 (180) 140
H Betrag 2.375
2.375 Summe
2.375
1.500
1.500 Summe
Im Vergleich zur direkten Abschreibung ist nach der indirekten Abschreibungsmethode ein zusätzlicher Buchungssatz notwendig, mit dem das Wertberichtigungskonto auf das Anlagenkonto aufgelöst wird. Ansonsten wird bei indirekter Abschreibung der Aufwand aus dem Abgang von Anlagevermögen auf dem gleichen Konto erfasst wie bei der direkten Abschreibung.
Fall 8a
Der Gabelstapler wird für 24.395 € (brutto, 19 %) verkauft. Nach der direkten Abschreibungsmethode fallen folgende Buchungen an. Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Buchung der Abschreibung (190)
Abschreibungen auf Sachanlagen an BuG
(200) (210) (220)
Forderungen aus Lieferung/Leistung an BuG Forderungen aus Lieferung/Leistung an Ertrag aus Abgang AV Forderungen aus Lieferung/Leistung an Mehrwertsteuer
1.500
230/030
1.500
16.500 4.000 3.895
140/030 140/225 140/175
16.500 4.000 3.895
Verkauf des Gabelstaplers
186
Anlagevermögen
S Nr. AB
H 030 Betriebs- und Geschäftsausstattung Kto. Betrag Kto. Betrag Nr. 18.000 (190) 230 1.500 (200) 140 16.500
Summe
175 Mehrwertsteuer Betrag Nr. Kto. 3.895 (220) 140
H Betrag 3.895
S H 225 Ertrag aus Abgang Anlagevermögen Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag Saldo 4.000 (210) 140 4.000
3.895 Summe
3.895
18.000 Summe
Summe S Nr. Saldo
18.000
S H 140 Forderungen aus Lieferung/Leistung Betrag Nr. Betrag Nr. Kto. Kto. (200) 030 16.500 Saldo 24.395 (210) 225 4.000 3.895 (220) 175 24.395 Summe 24.395 Summe
Kto.
4.000 Summe
Summe
4.000
S 230 Abschreibungen auf Sachanlagen H Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (190) 030 1.500 Saldo 1.500 Summe
1.500 Summe
1.500
In diesem Fall liegt der Netto-Verkaufserlös über dem Restbuchwert. Die Differenz stellt nun einen Ertrag dar und ist daher positiv erfolgswirksam. Die Buchung erfolgt über das Konto „Ertrag aus Abgang Anlagevermögen“ (Kto. 225).
Fall 8b
Nach der indirekten Abschreibungsmethode ergeben sich analog folgende Buchungen. Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Buchung der Abschreibung
(230)
Abschreibungen auf Sachanlagen an Wertberichtigungen auf das AV
1.500
230/080
1.500
16.500 13.500 4.000 3.895
140/030 080/030 140/225 140/175
16.500 13.500 4.000 3.895
Verkauf des Gabelstaplers
(240) (250) (260) (270)
Forderungen aus Lieferung/Leistung an BuG Wertberichtigungen auf das Anlagev. an BuG Forderungen aus Lieferung/Leistung an Ertrag aus Abgang AV Forderungen aus Lieferung/Leistung an Mehrwertsteuer
S Nr. AB
H 030 Betriebs- und Geschäftsausstattung Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 16.500 30.000 (240) 140 (250) 080 13.500 30.000 Summe 30.000 Summe
S 080 Wertberichtigungen Anlagevermögen H Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 13.500 AB 12.000 (250) 030 (230) 230 1.500 13.500 Summe 13.500 Summe
S H 140 Forderungen aus Lieferung/Leistung Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (240) 030 16.500 Saldo 24.395 (260) 225 4.000 (270) 175 3.895 24.395 Summe 24.395 Summe
S Nr. Saldo
S 225 Ertrag aus Abgang Anlagevermögen H Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag Saldo 4.000 (260) 140 4.000
S 230 Abschreibungen auf Sachanlagen H Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (230) 080 1.500 Saldo 1.500
Summe
4.000 Summe
4.000
Summe
Summe
Kto.
175 Mehrwertsteuer Betrag Nr. Kto. 3.895 (270) 140
H Betrag 3.895
3.895 Summe
3.895
1.500 Summe
1.500
187
4.5
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Auch nach der indirekten Abschreibungsmethode erfolgt die Ausbuchung der Differenz aus Netto-Verkaufserlös und Buchwert über das Konto Ertrag aus Abgang Anlagevermögen.
4.5.5
Übungsaufgaben und Kontrollfragen (mit Lösungen)
Aufgabe 1
Ein Maschinenbauunternehmen – die Ducker KG – stellt Technik für Landwirtschaft, Umwelt- und Landschaftspflege her. Zur Erweiterung des Geschäftsbetriebes sollen auf dem firmeneigenen Grundstück neue Produktionshallen errichtet werden. Die Arbeiten dazu beginnen Anfang November des Geschäftsjahres 2008. Am 01.12. geht die Rechnung des Erdbau- und Transportunternehmers GF ein, der für die Ausschachtungsarbeiten 4.500 € (netto, 19 %) bekommt (Buch.-Nr. 010-020). Die Rechnung wird nach einer Woche vom Bankkonto überwiesen (Buch.-Nr. 030). Weiterhin werden die Fundamente noch vor dem Weihnachtsfest fertig gestellt und vom Bauunternehmer Laschu am 31.12. wie folgt berechnet (Buch.-Nr. 040-050).
188
Anlagevermögen
Ducker überweist den Betrag innerhalb der Skontofrist (Buch.-Nr. 060-080). Die restlichen Arbeiten werden durch die Laschu GmbH bis zum 30.04.2009 fertig gestellt. Hierfür stellt sie nochmals 100.000 € (netto, 19 %) in Rechnung (Buch.-Nr. 090-100). Die Laschu GmbH stellt auf den fälligen Betrag einen Wechsel aus, den die Ducker KG am 14.05.2009 akzeptiert (Buch.-Nr. 120). Buchen Sie die genannten Geschäftsvorfälle aus Sicht der Ducker KG. Verzichten Sie dabei auf die Abschlussbuchungen am Jahresende. Den Bau der Produktionshalle buchen Sie nach der Bruttomethode.
Lösung zur Aufgabe 1 Buch.Nr.
(010) (020) (030) (040) (050) (060) (070) (080) (090) (100) (110) (120)
ausführlicher Buchungssatz Rechnung von GF Anlagen im Bau an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Zahlung der Verbindlichkeit gegenüber GF Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Bank Rechnung von Laschu Anlagen im Bau an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Zahlung der Rechnung an Laschu Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Bank Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Anlagen im Bau Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Vorsteuer Rechnung von Laschu nach Fertigstellung der Arbeiten Anlagen im Bau an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Umbuchung von Anlagen im Bau auf Grundstücke und Gebäude Grundstücke und Gebäude mit Geschäftsbauten an Anlagen im Bau Annahme des Wechsels Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung an Schuldwechsel
reduzierter Buchungssatz
4.500 855
040/160 155/160
4.500 855
5.355
160/113
5.355
20.000 3.800
040/160 155/160
20.000 3.800
23.086 600 114
160/113 160/040 160/155
23.086 600 114
100.000 19.000
040/160 155/160
100.000 19.000
123.900
001/040
123.900
119.000
160/180
119.000
Aufgabe 2
Die Außenanlagen der neuen Produktionshalle werden im Herbst nach der Fertigstellung durch den Mitarbeiter Eggemann gestaltet. Dazu wird dieser für einen Monat von allen sonstigen Aufgaben freigestellt. Bei der Ducker KG ist der Lohnaufwand für Eggemann in Höhe von insgesamt 2.417 € bereits gebucht worden. Ferner legt Eggemann Rechnungen vom Gartencenter in Höhe von 1.904 € (brutto, 19 %) vor (Buch.-Nr. 130-140). Zusatzfrage zu Buch.-Nr. 130:
Welche der nachfolgenden Aussagen treffen zu? (1) Nachträgliche Anschaffungskosten vermindern den bereits bilanzierten Wert des Anlageguts.
189
4.5
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
(2) Bei den Herstellungskosten ist die handelsrechtliche Wertuntergrenze zwingend einzuhalten. (3) Vermögensgegenstände sind höchstens zu ihren Anschaffungs- oder Herstellungskosten zu bilanzieren. (4) Das Konto „andere aktivierte Eigenleistungen“ ist ein Ertragskonto. (5) Keine der Aussagen (1) bis (4) ist richtig. (6) Mehrere der Aussagen (1) bis (4) sind richtig.
Lösung zur Aufgabe 2 Buch.Nr.
(130) (140) (150)
ausführlicher Buchungssatz Rechnung vom Gartencenter Sonstiger Zweckaufwand an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Aktivierung der Eigenleistung Grundstücke und Gebäude an andere aktivierte Eigenleistungen
reduzierter Buchungssatz
1.600 304
470/160 155/160
1.600 304
4.017
001/870
4.017
Antwort der Zusatzfrage:
Mehrere der Aussagen (1) bis (4) sind richtig (Antwort 6). Richtig sind die Antworten 3 und 4.
Aufgabe 3
Die Hütte GmbH verleiht jegliche Art von Maschinen. Unter anderem hat sie auch einen Schredder der Baureihe „Mix-Schredder DMS 500 L“ im Bestand. Der Schredder wurde zu Beginn des Geschäftsjahres 2006 angeschafft. Die Kosten betrugen seinerzeit 46.400 € (brutto, 16 %), die Nutzungsdauer beträgt 8 Jahre. Um einen möglichst hohen Steuerstundungseffekt zu erzielen, wurde ein Abschreibungsplan erstellt, indem zunächst geometrisch-degressiv abgeschrieben wird und im optimalen Zeitpunkt der Wechsel zur linearen Abschreibung erfolgt. Erstellen Sie den Abschreibungsplan für die Nutzungsdauer. Runden Sie dabei jeweils auf volle €-Beträge. Der geometrisch-degressive Abschreibungssatz beträgt 20 %. Tragen Sie die Abschreibungsbeträge der Jahre 1-8 der Nutzungsdauer nacheinander in die Soll-, Haben-, Betrags- und Zusatzspalten der Buch.-Nrn. 160-170 ein.
190
Anlagevermögen
Lösung zur Aufgabe 3 geometrischdegressive lineare AfA AfA 40.000 0 0
AK/HK in €
Periode (t) 0 1 2 3 4 5 6 7 8
Buch.Nr. 160 170
8.000 6.400 5.120 4.096 3.277 2.458 1.638 819
Konto-Nr. Soll Haben 8.000 6.400 4.096 4.096
Restbuchwert (t) in €
5.000 4.571 4.267 4.096 4.096 4.096 4.096 4.096
Betrag € 5.120 4.096
40.000 32.000 25.600 20.480 16.384 12.288 8.192 4.096 0
40.000 30.000 20.000 10.000 0 0
1
2
3
4
5
6
7
8
Zusatz 4.096 4.096
Aufgabe 4
Knapp drei Jahre nach Anschaffung des Schredders aus Aufgabe 3 wird dieser zur Weihnachtszeit in einen Unfall verwickelt. Das Gutachten eines Sachverständigen kommt zu dem Urteil, dass der Schredder in Anbetracht der Schäden nur noch einen Wert von 10.000 € aufweist. Welche Buchungen sind im Rahmen der Jahresabschlussarbeiten bezüglich der Abschreibungen noch vorzunehmen? Buchen Sie die Abschreibungen nach der direkten Methode. Zusatzfrage zu Buch.-Nr. 180:
Welche der nachfolgenden Aussagen treffen zu? (1) Abschreibungen spiegeln den tatsächlichen Wertverlauf von Vermögensgegenständen wider. (2) Für alle Vermögensgegenstände werden planmäßige Abschreibungen gebildet. (3) Mit Hilfe der Kombination von geometrisch-degressiver und linearer Abschreibung soll ein möglichst hoher Steuerstundungseffekt erzielt werden. (4) Ein mehrmaliger Wechsel der Abschreibungsmethode von linear zu degressiv und zurück ist jederzeit möglich. (5) Keine der Aussagen (1) bis (4) ist richtig. (6) Mehrere der Aussagen (1) bis (4) sind richtig.
191
4.5
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Lösung zur Aufgabe 4 Buch.Nr.
(180) (190)
ausführlicher Buchungssatz Buchung der planmäßigen Abschreibung Abschreibungen auf Sachanlagen an Maschinen Bildung einer außerplanmäßigen Abschreibung Abschreibungen auf Sachanlagen an Maschinen
reduzierter Buchungssatz
5.120
230/010
5.120
10.480
230/010
10.480
Zunächst ist im Rahmen der Abschlussarbeiten die planmäßige Abschreibung zu buchen (Buch.-Nr. 180). Der Restbuchwert nach Buchung der planmäßigen Abschreibung beträgt nun 20.480 €. Aufgrund des aus dem Sachverständigen-Gutachten abzuleitenden niedrigeren Wertansatzes in Höhe von 10.000 € ist darüber hinaus eine außerplanmäßige Abschreibung in Höhe von 10.480 € zu bilden. Antwort der Zusatzfrage:
Mit Hilfe der Kombination von geometrisch-degressiver und linearer Abschreibung soll ein möglichst hoher Steuerstundungseffekt erzielt werden (Antwort 3).
Aufgabe 5
Im Zuge der Umgestaltung ihrer Produktionsanlagen strebt die Ducker KG eine Modernisierung ihres Maschinenparks an. Deshalb will sie eine alte Drehbank verkaufen. Die Grewing AG interessiert sich für die Drehbank und ist bereit, 52.500 € (netto, 19 %) dafür zu bezahlen. Ducker und Grewing einigen sich schließlich am 01.04. auf die genannten Konditionen. Die Drehbank war vor sieben Jahren und drei Monaten gekauft worden und sollte über die geplante Nutzungsdauer von 12 Jahren linear und indirekt abgeschrieben werden. Die historischen AK/HK betragen 156.000 €.
Lösung zur Aufgabe 5 Buch.Nr.
reduzierter Buchungssatz
ausführlicher Buchungssatz Buchung der Abschreibung
(200)
Abschreibungen auf Sachanlagen an Wertberichtigungen auf das AV
3.250
230/080
3.250
94.250 52.500 9.975 9.250
080/010 140/010 140/175 220/010
94.250 52.500 9.975 9.250
Verkauf der Drehbank (210) (220) (230) (240)
192
Wertberichtigungen auf das AV an Maschinen Forderungen aus Lieferung/Leistung an Maschinen Forderungen aus Lieferung/Leistung an Mehrwertsteuer Aufwand aus Abgang AV an Maschinen
Das Konto „Privat“
4.6
Das Konto „Privat“
4.6.1
Grundlagen
Durch die Gegenüberstellung von Aufwendungen und Erträgen ergibt sich der Erfolg eines Unternehmens. Übersteigen die Erträge die Aufwendungen, so liegt ein Gewinn vor. Sind die Aufwendungen höher als die Erträge, so handelt es sich um einen Verlust. Die Salden der einzelnen Aufwands- und Ertragskonten werden im GuV-Konto gegenübergestellt und der Saldo des GuV-Kontos als „Gewinn“ oder „Verlust“ auf das Eigenkapitalkonto gebucht. Ein Verlust mindert das Eigenkapital, ein Gewinn erhöht es. Das Konto „Privat“ befasst sich hingegen mit solchen Änderungen des Eigenkapitals, die sich durch Geschäftsvorfälle ergeben, die auf der Grenze zwischen der unternehmerischen Sphäre und den privaten Angelegenheiten eines Unternehmers liegen. Im Gegensatz zu Kapitalgesellschaften64 gibt es bei Personengesellschaften65 und Einzelunternehmen keine eindeutige Trennung zwischen diesen beiden Sphären. Daher kommt das Konto „Privat“ auch nur in Personengesellschaften und Einzelunternehmen zur Anwendung. Anhand des folgenden Beispiels soll der besondere Charakter dieser Geschäftsvorfälle „zwischen den Sphären“ verdeutlicht werden.
Fall 1a
Der Wurstfabrikant Huck entnimmt 5.000 € aus der Firmenkasse seines Unternehmens, um seine Lebenshaltungskosten für den laufenden Monat zu bestreiten. Es fließen 5.000 € aus dem Unternehmen, d. h., das Konto Kasse hat eine Bestandsminderung zu verzeichnen. Abgänge auf Aktivkonten werden im Haben gebucht. Somit ist bei einer Bestandsminderung auch das Konto „Kasse“ auf der Habenseite anzusprechen. Im Soll kann jedoch kein anderes Aktivkonto angesprochen werden, da sich durch den Geschäftsvorfall kein anderer Vermögensgegenstand des Unternehmens mehrt. Ebenfalls mindern sich keine Verbindlichkeiten, so dass auch die Fremdkapitalkonten als Gegenkonten nicht in Betracht kommen. Ein Ertrag kann nicht vorliegen, da Erträge selber im Haben gebucht werden. Ein Aufwand liegt ebenfalls nicht vor, da keine Güter für betriebliche Zwecke verbraucht wurden, sondern lediglich ein Geldtransfer von der betrieblichen Sphäre in den Privatbereich des Unternehmers vorgenommen wurde.66
64 65 66
Bspw. Gesellschaften mit beschränkter Haftung (GmbH) und Aktiengesellschaften (AG). Bspw. Offene Handelsgesellschaften (OHG) und Kommanditgesellschaften (KG). Ob und wofür das Geld in der privaten Sphäre ggf. verbraucht wird, kann nicht mehr Gegenstand der betrieblichen Buchhaltung sein. Ansonsten müssten nahezu alle privaten Akti-
193
4.6
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Wenn es sich aber weder um einen Aktivtausch, eine Aktiv-Passiv-Minderung noch um einen Ertrag oder Aufwand handelt, muss hier eine direkte Minderung des Eigenkapitals vorliegen. In der Praxis hat es sich als sinnvoll erwiesen, dass diese Art von Geschäftsvorfällen nicht direkt über das Eigenkapitalkonto gebucht wird. Aus diesem Grund wird das Konto „Privat“ (Kto. 190) als Vor- bzw. Unterkonto des Eigenkapitalkontos angelegt. Auf dem Konto werden alle Geschäftsvorfälle erfasst, bei denen Vermögensgegenstände und Verbindlichkeiten vom Privat- in den Unternehmensbereich bzw. vom Unternehmens- in den Privatbereich transferiert werden. Auch Leistungen, die durch das Unternehmen für den privaten Bereich des Unternehmers geleistet werden, sind über das Konto Privat zu erfassen. Transaktionen zu Lasten des Unternehmers werden dabei als Privateinlagen, Transaktionen zu Gunsten des Unternehmers als Privatentnahmen bezeichnet. Als Unterkonto des Eigenkapitalkontos ist das Konto Privat ebenfalls ein Passivkonto. Es wird beim Kontenabschluss auf das Eigenkapitalkonto abgeschlossen, so dass es in der Bilanz selbst nicht erscheint. Für die Buchung der in Fall 1a dargestellten Privatentnahme wird als Gegenkonto zur Minderung des Bargeldbestandes das Konto Privat im Soll angesprochen: Privat (190) an Kasse (100) 5.000 €
Fall 1b
Huck überschreibt seinen bisher privat genutzten Zweitwagen (Wert 10.000 €) dem Unternehmen. Der Wagen soll zukünftig ausschließlich für betrieblich bedingte Kurierfahrten eingesetzt werden. Auch Huck selber nutzt das Auto nicht mehr für private Fahrten. In diesem Fall handelt es sich um eine Privateinlage, d. h. den Transfer von Privat- in Unternehmensvermögen. Da darüber hinaus kein Geld, sondern eine Sache transferiert wurde, spricht man auch von „Sacheinlage“. Anhand der Privateinlage kann, über die bereits oben gemachte sachliche Erklärung hinausgehend, gut dargestellt werden, warum eine Buchung von Einlagen und Entnahmen über das GuV-Konto nicht statthaft ist. Würde die Einlage statt über das Konto Privat über ein Ertragskonto gebucht, hier z. B. Betriebs- und Geschäftsausstattung (BuG) an „Einlagenertrag“67, so würde bei Abschluss der Konten letztlich, ebenso wie bei der Buchung über das Konto „Privat“, das Eigenkapital und das Konto BuG um vitäten des Unternehmers in der Buchhaltung erfasst werden, da diese im Regelfall durch Geldentnahmen aus dem Betrieb finanziert werden. 67 Da eine Buchung von Privateinlagen und -entnahmen nicht über das GuV-Konto erfolgen darf, handelt es sich bei dem Konto „Einlagenertrag“ um ein fiktives, im Kontenplan nicht vorhandenes Konto.
194
Das Konto „Privat“
10.000 € höher ausfallen. Doch der auf dem GuV-Konto ausgewiesene Gewinn als Differenz aus Erträgen und Aufwendungen würde im letztgenannten Fall um 10.000 € höher ausgewiesen. Das ist jedoch keine realistische Darstellung der Unternehmenslage. Ein Unternehmer könnte, z. B. durch regelmäßiges Nachschießen von privatem Geld, verdecken, dass das Unternehmen eigentlich nicht wirtschaftlich arbeitet und Verluste einfährt. Gläubiger könnten so über die tatsächliche Lage des Unternehmens getäuscht werden. Es läge ein Verstoß gegen die Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung und Bilanzierung vor. Die korrekte Buchung im Unternehmen erfolgt daher auf dem entsprechende Sachanlagenkonto im Soll und dem Privatkonto im Haben: Betriebs- und Geschäftsausstattung (030) an Privat (190) 10.000 €
Bei Privateinlagen ist zu beachten, dass diese grundsätzlich nicht vorsteuerabzugsberechtigt sind. Das gilt auch, wenn beim ursprünglichen (privaten) Kauf durch den Einlegenden Umsatzsteuern gezahlt wurden. Im Gegensatz dazu ist, wie im nächsten Fall beschrieben, die Privatentnahme von Gegenständen der Umsatzsteuer unterworfen.
Fall 1c
Für eine private Feier entnimmt Huck Handelswaren (Wiener Würstchen) aus dem Unternehmen. Der für diese Ware bezahlte Einstandspreis (inkl. Anschaffungsnebenkosten) betrug 100 €. Zum Zeitpunkt der Entnahme könnte Huck die Ware auch zu diesem Preis wieder beschaffen. Beim Verkauf der Ware am Markt würde Huck 150 € erzielen. Bei dem hier vorliegenden Geschäftsvorfall ist zu beachten, dass die Entnahme von Waren und Leistungen aus dem Unternehmen gem. § 3 Abs. 1b Nr. 1 UStG in Verbindung mit § 1 UStG der Umsatzsteuer unterliegen, soweit der Gegenstand oder seine Bestandteile zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben. Die Höhe der Umsatzsteuer wird dabei nicht auf Basis des historischen Einkaufspreises oder Verkaufspreises, sondern gemäß § 10 Abs. 4 Nr. 1 UStG auf Basis des Einkaufspreises zuzüglich der Nebenkosten bzw. auf Basis der Selbstkosten zum jeweiligen Umsatzzeitpunkt errechnet. Der Wert der entnommenen Ware selbst wird gem. § 6 Abs. 4 Satz 1 EStG mit dem so genannten Teilwert bewertet. Dabei ist der Teilwert gem. § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG definiert als „der Betrag, den ein Erwerber des ganzen Betriebs im Rahmen des Gesamtkaufpreises für das einzelne Wirtschaftsgut ansetzen würde“. Das bedeutet, dass die Höhe der Umsatzsteuer nicht notwendigerweise auf Grundlage des gebuchten Warenwertes errechnet werden muss. Im Folgenden soll jedoch vereinfachend davon ausgegangen werden, dass sich Teilwert sowie historische Anschaffungskosten und Wiederbeschaffungswert zum Zeitpunkt der Entnahme immer entsprechen.
195
4.6
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Auch für Privatentnahmen gilt der in Kapitel 1.3 genannte Grundsatz „Keine Buchung ohne Beleg!“. Eine beispielhafte Entnahmequittung für den Privatverbrauch ist in Abbildung 4-19 dargestellt.
Abbildung 4-19: Beleg für eine Privatentnahme
€
Netto +
7 % MwSt
€ €
Gesamt
100 7 107
Ct Ct Ct
00 00 00
Entnahmequittung Nr. 43
Gesamtbetrag (in €) in Wörtern
- einhundertundsieben -
Cent wie oben
7 60 Dosen „Wiener Würstchen“
(im Gesamtbetrag sind ____ % Mehrwertsteuer enthalten für
entnommen zu haben, bestätigt
Recklinghausen
Ort Buchungsvermerke
30.04.2008
Datum Stempel/Unterschrift des Empfängers
S. Huck Im hier vorliegenden Fall ist zusätzlich zu beachten, dass der verminderte Umsatzsteuersatz anzusetzen ist, da Fleischprodukte der ermäßigten Umsatzsteuer unterliegen. Die Buchung erfolgt über das Warenverkaufskonto (Kto. 850) zum Einstandspreis: Privat (190) an WVK (850) 100 € Privat (190) an Mehrwertsteuer (175) 7 €
An dieser Stelle ist anzumerken, dass bei der Privatentnahme von Waren ebenso über das Wareneinkaufskonto (Kto. 390) gebucht werden kann. Diese Form der Buchung ist ebenfalls in der Literatur anzutreffen. Anhand des nachfolgenden Beispiels soll dargestellt werden, dass die Auswirkungen auf die Bilanz und den Gewinn bei der Buchung über das Wareneinkaufs- oder -verkaufskonto identisch sind. Auf die Berücksichtigung der Umsatzsteuer wird hierbei verzichtet, da diese keinen Einfluss auf den Geschäftsgang hat und das Grundverständnis erschweren würde. Ebenso wird aus dem gleichen Grund auf den Abschluss der Bestandskonten über das Schlussbilanzkonto verzichtet. 196
Das Konto „Privat“
Beispiel
Anfangsbestand Wareneinkaufskonto (Handelswarenkonto): 10.000 Stück zum Einstandspreis von je 1 € pro Stk., Wareneinkauf von 2.000 Stk. zu je 1 € (per Bank) pro Stk., Warenverkauf von 3.000 Stk. zu je 2 € (per Bank) pro Stk., Privatentnahme von 1.000 Stk. zum Einstandspreis von je 1 € pro Stk. Der Schlussbestand ergibt sich damit zu 8.000 Stk., die mit einem Einstandspreis von 1 € bewertet werden. Der Abschluss des WEK und des WVK erfolgen dabei nach der Bruttomethode. Variante 1: Buchung der Privatentnahme von Ware über das WVK (Kto. 850) Buch.Nr.
(010) (020) (030) (040) (050) (060) (070) S Nr. (020)
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Geschäftsvorfälle Wareneinkaufskonto an Bank Bank an Warenverkaufskonto Privat an Warenverkaufskonto Buchung Inventurbestand Schlussbilanzkonto an Wareneinkaufskonto (Inventurergebnis) Buchung Wareneinsatz Wareneinsatz an Wareneinkaufskonto Abschluss Erfolgskonten Warenverkaufskonto an GuV-Konto GuV-Konto an Wareneinsatz
113 Bank Betrag Nr. Kto. 6.000 (010) 390 Saldo 6.000 Summe
H Betrag 2.000 4.000 6.000
S 390 Wareneinkaufskonto Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. AB 10.000 (040) 999 (010) 113 2.000 (050) 410 Summe 12.000 Summe
H Betrag 8.000 4.000 12.000
S Nr. (050)
S Nr. (060)
850 Warenverkaufskonto Kto. Kto. Betrag Nr. 989 7.000 (020) 113 (030) 190 Summe 7.000 Summe
H Betrag 6.000 1.000 7.000
S Nr. (040)
H Betrag 8.000
Kto. 850
Summe
Summe
Kto. 390
999 Schlussbilanzkonto Betrag Nr. Kto. 8.000 Saldo 8.000 Summe
S Nr. (030)
Kto. 850
Summe
2.000 6.000 1.000
390/113 113/850 190/850
2.000 6.000 1.000
8.000
999/390
8.000
4.000
410/390
4.000
7.000 4.000
850/989 989/410
7.000 4.000
190 Privat Betrag Nr. 1.000 Saldo
Kto.
H Betrag 1.000
1.000 Summe
1.000
Kto. 390
410 Wareneinsatz Betrag Nr. Kto. 4.000 (070) 989
H Betrag 4.000
4.000 Summe
4.000
S Nr. Kto. (070) 410 Saldo Summe
989 GuV-Konto Betrag Nr. Kto. 4.000 (060) 850 3.000 7.000 Summe
Summe
H Betrag 7.000 7.000
8.000
197
4.6
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Variante 2: Buchung der Privatentnahme von Ware über das WEK (Kto. 390) Buch.Nr.
(080) (090) (100) (110) (120) (130) (140) S Nr. (090)
ausführlicher Buchungssatz Geschäftsvorfälle Wareneinkaufskonto an Bank Bank an Warenverkaufskonto Privat an Wareneinkaufskonto Buchung Inventurbestand Schlussbilanzkonto an Wareneinkaufskonto (Inventurergebnis) Buchung Wareneinsatz Wareneinsatz an Wareneinkaufskonto Abschluss Erfolgskonten Warenverkaufskonto an GuV-Konto GuV-Konto an Wareneinsatz
113 Bank Betrag Nr. Kto. 6.000 (080) 390 Saldo 6.000 Summe
H Betrag 2.000 4.000 6.000
390 Wareneinkaufskonto Betrag Nr. Kto. 10.000 (100) 190 2.000 (110) 999 (120) 410 12.000 Summe
H Betrag 1.000 8.000 3.000 12.000
S Nr. (120)
Kto. 989
850 Warenverkaufskonto Betrag Nr. Kto. 6.000 (090) 113
H Betrag 6.000
S Nr. Kto. (140) 410 Saldo Summe
Kto. 390
999 Schlußbilanzkonto Betrag Nr. Kto. 8.000 Saldo
Kto. 850
Summe S Nr. AB (080)
Kto. 113
Summe S Nr. (130) Summe S Nr. (110) Summe
reduzierter Buchungssatz
6.000 Summe
8.000 Summe
6.000
S Nr. (100)
Kto. 390
Summe
2.000 6.000 1.000
390/113 113/850 190/390
2.000 6.000 1.000
8.000
999/390
8.000
3.000
410/390
3.000
6.000 3.000
850/989 989/410
6.000 3.000
190 Privat Betrag Nr. 1.000 Saldo
Kto.
1.000 Summe
Kto. 390
Summe
410 Wareneinsatz Betrag Nr. Kto. 3.000 (140) 989
3.000 Summe 989 GuV-Konto Betrag Nr. Kto. 3.000 (130) 850 3.000 6.000 Summe
H Betrag 1.000 1.000 H Betrag 3.000
3.000 H Betrag 6.000 6.000
H Betrag 8.000 8.000
Man sieht, dass bei beiden Varianten der Saldo des GuV-Kontos und damit der Erfolg aus dem Warenverkehr 3.000 € beträgt. Der ermittelte Gewinn ist unabhängig von der Buchung über das WVK oder das WEK. Lediglich der Saldo des Wareneinsatzkontos unterscheidet sich in den beiden Fällen um 1.000 €, da bei der zweiten Variante (Buchung der Privatentnahme über das WEK) die Privatentnahme als „Abgang“ bei der Berechnung des Wareneinsatzes berücksichtigt werden muss. Bei den hier vorliegenden Aufgaben soll jedoch immer von einer Buchung über das Warenverkaufskonto ausgegangen werden.
Fall 1d
Für die in Fall 1c angesprochene Party nimmt Huck ebenfalls selbst erstellte Ware (Westfälische Knackwurst) mit nach Hause. Die Herstellungskosten für die entnommene Ware betrugen 200 €, der Ladenverkaufspreis liegt bei 350 €. 198
Das Konto „Privat“
Dieser Vorgang ist nahezu identisch mit Fall 1c. Es ist lediglich zu beachten, dass im Haben das Konto Umsatzerlöse für eigene Erzeugnisse (Kto. 830) angesprochen wird und der zu buchende Betrag sich aus den Herstellungskosten ergibt. Da die Entnahme von selbst erstellten Produkten ebenfalls umsatzsteuerpflichtig ist, ergibt sich folgender Buchungssatz: Privat (190) an Umsatzerlöse für eigene Erzeugnisse (830) 200 € Privat (190) an Mehrwertsteuer (175) 14 €
Fall 1e
Huck nutzt die firmeneigene Telefonanlage im Monat Mai zu 50 % für private Zwecke. Die Telefongebühren (inkl. Grundgebühr) beliefen sich für diesen Monat auf 150 € (ohne USt.). Die Abschreibung auf die Telefonanlage wird für den Monat mit 50 € angesetzt. Bei dem hier vorliegenden Geschäftsvorfall kommen die Konten Warenverkaufskonto (Kto. 850) bzw. Umsatzerlöse (Kto. 830) nicht mehr als Gegenkonten des Kontos „Privat“ in Frage, da es sich bei dieser Entnahme weder um Handelsware noch um selbst hergestellte Produkte oder Leistungen handelt. Auch ein Bestandskonto wie z. B. bei einer Geldentnahme kann nicht angesprochen werden, da sich kein Passiv-Bestand mehrt bzw. Aktiv-Bestand mindert. Im Unternehmen sind durch die Geschäftsvorfälle „Telefongebühren“ und „Abschreibung der Telefonanlage“ Aufwendungen in Höhe von insgesamt 200 € gebucht worden, die den Erfolg des Unternehmens in entsprechender Höhe mindern. Da die Leistungen durch das Telefonieren jedoch nur zu 50 % betrieblich und zu 50 % privat veranlasst waren, fällt der gebuchte Aufwand aus Unternehmenssicht entsprechend um 100 € zu hoch aus, beim Abschluss der Aufwandskonten auf das GuV-Konto ist in diesem daher im Soll ein um 100 € zu hoher Betrag erfasst. Zum Ausgleich des um 100 € zu hoch angesetzten Aufwands wird die Privatentnahme über das Ertragskonto „Leistungsentnahme“ gebucht. Die Buchung „Privat an Leistungsentnahme“ neutralisiert den um 100 € zu hoch ausgewiesenen Aufwand, da das Konto Leistungsentnahme ebenfalls über das GuV-Konto abgeschlossen wird und dort die Habenseite um 100 € erhöht. Die Nutzung von Gegenständen des Unternehmens für private Zwecke ist gem. § 3 Abs. 9a Satz 1 Nr. 1 UStG i. V. m. § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG ebenfalls umsatzsteuerpflichtig. Gleiches gilt für die unentgeltliche Erbringung einer Leistung für Zwecke außerhalb des Unternehmens (§ 3 Abs. 9a Satz 1 Nr. 2 UStG). Es ist folgendermaßen zu buchen: Privat (190) an (Erlöse aus) Leistungsentnahme (855) 100 € Privat (190) an Mehrwertsteuer (175) 19 €
199
4.6
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Typischerweise taucht bei diesem Buchungsvorgang das Problem auf, dass nicht auf Anhieb einsichtig ist, dass die Privatentnahme von Leistungen für das Unternehmen ein „Ertrag“ ist. Das Argument lautet: „Wenn man etwas aus dem Unternehmen nimmt, kann das doch kein Ertrag für das Unternehmen sein.“ Hierbei muss jedoch bedacht werden, dass der Ertrag in diesem Fall lediglich einen zuvor zu hoch gebuchten Aufwand kompensiert und daher aus Sicht des Unternehmens einen Ertrag darstellt. In der Gesamtsicht aus zu hohem Aufwand bei der originären Buchung und der Buchung eines Ertrags bei der Leistungsentnahme neutralisieren sich Aufwand und Ertrag in der Höhe der in den Privatbereich fallenden Beträge, so dass es sich bei der Privatentnahme aus Unternehmenssicht insgesamt um einen erfolgsneutralen Vorgang handelt. Das Konto 855 soll im Folgenden für alle Leistungsentnahmen genutzt werden, soweit diese nicht über die Umsatz- oder Bestandskonten gebucht werden können. Die Buchungen der Geschäftsvorfälle 1a bis e sowie der Abschluss des Kontos Privat auf das Eigenkapitalkonto sind im Folgenden zusammengefasst dargestellt: Buch.Nr.
(150) (160) (170) (180) (190) (200) (210) (220) (230)
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Fall 1a: Barentnahme Privat an Kasse Fall 1b: Einlage des Privat-Pkw Betriebs- und Geschäftsausstattung an Privat Fall 1c: Entnahme von Handelswaren Privat an Warenverkaufskonto Privat an Mehrwertsteuer Fall 1d: Entnahme von selbst erstellten Waren Privat an Umsatzerlöse Eigenerzeugnisse Privat an Mehrwertsteuer Fall 1e: Privatnutzung Telefon Privat an Leistungsentnahme Privat an Mehrwertsteuer Abschluss des Kontos Privat Privat an Eigenkapitalkonto
S H 030 Betriebs- und Geschäftsausstattung Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (160) 190 10.000 Saldo 10.000
S Nr. Saldo
Summe
10.000
Summe
H Betrag 5.000
S Nr. (150) (170) (180) (190) (200) (210) (220) (230)
S Nr. AB
10.000 Summe
Kto.
Summe S Nr. Saldo
Summe
200
Kto.
100 Kasse Betrag Nr. 5.000 (150)
Kto. 190
5.000 Summe
5.000
175 Mehrwertsteuer Kto. Betrag Nr. 40 (180) 190 (200) 190 (220) 190 40 Summe
H Betrag 7 14 19 40
Summe
Kto.
Kto. 100 850 175 830 175 855 175 075
5.000
190/100
5.000
10.000
030/190
10.000
100 7
190/850 190/175
100 7
200 14
190/830 190/175
200 14
100 19
190/855 190/175
100 19
4.560
190/075
4.560
075 Eigenkapitalkonto Betrag Nr. Kto. 4.560 (230) 190
H Betrag 4.560
4.560 Summe
4.560
190 Privat Betrag Nr. 5.000 (160) 100 7 200 14 100 19 4.560 10.000 Summe
Kto. 030
H Betrag 10.000
10.000
Das Konto „Privat“
S Nr. Saldo
Kto.
Summe S Nr. Saldo
830 Umsatzerlöse Betrag Nr. Kto. 200 (190) 190 200 Summe
Kto.
Summe
855 Leistungsentnahme Betrag Nr. Kto. 100 (210) 190 100 Summe
H Betrag 200 200
S Nr. Saldo
Kto.
Summe
850 Warenverkaufskonto Betrag Nr. Kto. 100 (170) 190 100 Summe
H Betrag 100 100
H Betrag 100 100
Hat eine Personengesellschaft mehrere Eigentümer, so können auch mehrere PrivatKonten, z. B. je Eigentümer, als Unterkonten des jeweiligen Eigenkapitalkontos angelegt werden. So ist im hier genutzten Kontenplan beispielsweise das Konto 191 als Privatkonto für einen Mitgesellschafter vorgesehen. Dieses wird dann entsprechend auf das Eigenkapitalkonto des zweiten Gesellschafters, im Kontenplan mit der Nummer 076 belegt, abgeschlossen.
4.6.2
Übungsaufgaben und Kontrollfragen (mit Lösungen)
Aufgabe 1 Der Computerunternehmer Richter überweist seine Einkommens- und Kirchensteuer vom Unternehmenskonto seiner Firma an das Finanzamt. Die Einkommensteuer beträgt 10.000 €, die Kirchensteuer 800 €. Buchen Sie den Geschäftsvorfall. Zusatzfrage zu Buch.-Nr. 010: Welche Art der nachfolgenden Aussagen ist richtig? (1) Das Privatkonto ist ein Unterkonto des GuV-Kontos. (2) Das Privatkonto wird direkt an das SBK-Konto abgeschlossen. (3) Die Privateinlage von Vermögensgegenständen wirkt immer positiv auf den Erfolg. (4) Privatentnahmen verändern immer die Höhe des Eigenkapitals. (5) Privateinlagen verändern immer die Höhe des Fremdkapitals. (6) Keine der Aussagen (1) bis (5) ist richtig. (7) Mehrere der Aussagen (1) bis (5) sind richtig.
201
4.6
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Lösung zur Aufgabe 1 Buch.Nr. (010)
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz 10.800
Privat an Bank
190/113
10.800
Antwort der Zusatzfrage:
Privatentnahmen verändern immer die Höhe des Eigenkapitals (Antwort 4).
Aufgabe 2
Der Kohlenhändler Bauckmann nutzt seine betriebliche Telefonanlage zu 20 % für private Zwecke. Die Anlage selber ist bereits komplett abgeschrieben, so dass nur noch die laufenden Aufwendungen zu berücksichtigen sind.68 Die Telefongebühren betrugen im vergangenen Monat netto 500 € (19 % USt.) und wurden bereits vom betrieblichen Konto per Lastschrifteinzugverfahren abgebucht. Buchen Sie die private Nutzung der Telefonanlage. Zusatzfrage zu Buch.-Nr. 020:
Um welche Kontenart handelt es sich bei dem Konto Leistungsentnahme (Kto. 855)? (1) Das Konto Leistungsentnahme ist ein Aktivkonto. (2) Das Konto Leistungsentnahme ist ein Passivkonto. (3) Das Konto Leistungsentnahme ist ein Ertragskonto. (4) Das Konto Leistungsentnahme ist ein Aufwandskonto. (5) Das Konto Leistungsentnahme kann sowohl Aktiv- als auch Passivkonto sein. (6) Keine der Aussagen (1) bis (5) ist richtig. (7) Mehrere der Aussagen (1) bis (5) sind richtig.
Lösung zur Aufgabe 2 Buch.Nr. (020) (030)
68
202
ausführlicher Buchungssatz Privat an Leistungsentnahme Privat an Mehrwertsteuer
reduzierter Buchungssatz 100 19
190/855 190/175
100 19
Ansonsten müsste die anteilige Abschreibung für die Telefonanlage ebenfalls als Privatentnahme gebucht werden.
Das Konto „Privat“
Antwort der Zusatzfrage:
Das Konto Leistungsentnahme ist ein Ertragskonto (Antwort 3).
Aufgabe 3
Der Medizingerätezwischenhändler Prangenberg entnimmt seinem Warenlager zwei Krücken im Wert von 100 € und schenkt sie seinem gehbehinderten Großvater. Zusatzfrage zu Buch.-Nr. 040:
Welche der nachfolgenden Aussagen ist richtig? Gehen Sie dabei von der Prämisse aus, dass der betrachtete Gegenstand oder seine Bestandteile zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben bzw. dass für diese bereits Umsatzsteuern bezahlt wurden. (1) Privatentnahmen unterliegen nicht der Umsatzsteuer. (2) Privatentnahmen (z. Zt. 7 %).
unterliegen
immer
dem
ermäßigten
Umsatzsteuersatz
(3) Privatentnahmen unterliegen immer dem vollen Umsatzsteuersatz (z. Zt. 19 %). (4) Privateinlagen unterliegen dem jeweils für das eingelegte Gut gültigen Umsatzsteuersatz. (5) Privatentnahmen unterliegen dem jeweils für das entnommene Gut gültigen Umsatzsteuersatz. (6) Keine der Aussagen (1) bis (5) ist richtig. (7) Mehrere der Aussagen (1) bis (5) sind richtig.
Lösung zur Aufgabe 3 ausführlicher Buchungssatz
Buch.Nr. (040) (050)
Privat an Warenverkaufskonto Privat an Mehrwertsteuer
reduzierter Buchungssatz 100 7
190/850 190/175
100 7
Beachte:
Da Prangenberg Zwischenhändler ist, kann es sich bei den Gehhilfen nur um Handelsware handeln. Es ist somit das Konto 850 anzusprechen. Ebenfalls ist für orthopädische Apparate lediglich der verminderte Umsatzsteuersatz i. H. v. 7 % anzusetzen.
203
4.6
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Antwort der Zusatzfrage:
Privatentnahmen unterliegen dem jeweils für das entnommene Gut gültigen Umsatzsteuersatz (Antwort 5).
Aufgabe 4
Herr Auerbach ist haftender Gesellschafter des Reisebüros „Chicken Wings KG“. Zur Stärkung des Eigenkapitals überträgt er ein in seinem Privatbesitz befindliches Ladenlokal im Wert von 500.000 € an das Unternehmen. Der auf dem Ladenlokal lastende Kredit mit einer Restschuld i. H. v. 200.000 € wird ein halbes Jahr später übertragen. Der Kredit ist durch eine Grundschuld i. H. v. 300.000 € abgesichert worden, die mit Zustimmung der Hausbank Auerbachs ebenfalls übertragen wird. Zusatzfrage zu Buch.-Nr. 060:
Welche der nachfolgenden Aussagen ist richtig? (1) Es liegt eine Privatentnahme i. H. v. 300.000 € vor. (2) Es liegt eine Privateinlage i. H. v. 300.000 € vor. (3) Es liegen zwei Privateinlagen vor. (4) Es liegt eine Privateinlage und eine Privatentnahme vor. (5) Keine der Aussagen (1) bis (4) ist richtig. (6) Mehrere der Aussagen (1) bis (4) sind richtig.
Lösung zur Aufgabe 4 Buch.Nr. (060) (070)
ausführlicher Buchungssatz Grundstücke mit Geschäftsgebäuden an Privat Privat an Durch Grundpfandrechte gesicherte Bankkredite
reduzierter Buchungssatz 500.000 200.000
001/190 190/064
500.000 200.000
Beachte:
Die Grundschuld selbst ist lediglich eine Sicherheit, auf die die Bank bei Zahlungsunfähigkeit zurückgreifen kann, z. B. indem sie das Ladenlokal zwangsversteigern lässt. Die Grundschuld ist keine Verbindlichkeit gegenüber der Bank und daher im Gegensatz zu dem durch sie gesicherten Kredit nicht buchungsrelevant. Der Kredit selber ist als Privatentnahme zu buchen, da das Unternehmen durch die Übertragung seinen Schuldenstand erhöht und der Unternehmer seinen persönlichen Schuldenstand mindert.
204
Das Konto „Privat“
Antwort der Zusatzfrage:
Es liegt eine Privateinlage (Ladenlokal) und eine Privatentnahme (Kredit) vor (Antwort 4).
Aufgabe 5
Der selbständige Dachdecker Kreusch leiht sich regelmäßig die unternehmenseigene Leiter für private Zwecke.69 Die private Nutzung im gerade ablaufenden Jahr betrug 40 %. Die Anschaffungskosten der Leiter betrugen vor zwei Jahren netto (ohne USt.) 1.250 €, die Nutzungsdauer beträgt 5 Jahre, die Abschreibung erfolgt linear.
Lösung zur Aufgabe 5 ausführlicher Buchungssatz
Buch.Nr. (080) (090)
Privat an Leistungsentnahme Privat an Mehrwertsteuer
reduzierter Buchungssatz 100 19
190/855 190/175
100 19
Aufgabe 6
Der Inhaber des Autohauses Abdinghoff nutzt einen Geschäftswagen zu 20 % für private Zwecke. Für den Wagen fielen im vergangenen Monat folgende Aufwendungen an: -
Benzinkosten 400 €,
-
Abschreibung 600 €,
-
Versicherungsgebühren 200 € und
-
Kfz-Steuern 100 €.
Die dem Unternehmen daraus entstandenen Kosten wurden bereits als Unternehmensaufwand gebucht. Buchen Sie noch die private Nutzung Abdinghoffs.
69
Von der Frage, ob ein solcher Vorgang in der betrieblichen Realität gebucht würde, soll hier abstrahiert werden.
205
4.6
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Lösung zur Aufgabe 6 ausführlicher Buchungssatz
Buch.Nr. (100) (110)
reduzierter Buchungssatz 260 38
Privat an Leistungsentnahme Privat an Mehrwertsteuer
190/855 190/175
260 38
Beachte:
Der entnommene Betrag beläuft sich auf 1.300 € * 20 % = 260 €. Da auf Versicherungsgebühren und Kfz-Steuern keine Vorsteuer anfällt, ist bei der Entnahme für diese Beträge auch keine Umsatzsteuer anzusetzen (§ 10 Abs. 4 Nr. 2 UStG). Umsatzsteuer wird lediglich für die entnommenen 20 % des Betrags aus Benzinkosten und Abschreibung fällig.
Aufgabe 7
Der Baumarktbesitzer Schelb beauftragt seinen Auszubildenden, sein privates Gartenhäuschen anzustreichen. Farben und Werkzeuge im Wert von 200 € nimmt der Lehrling aus dem Verkaufsraum. Die Arbeitsstunde eines Auszubildenden kann mit einem Aufwand von 50 € angesetzt werden. Um das Gartenhäuschen zu streichen, braucht der Lehrling 6 Stunden.
Lösung zur Aufgabe 7 ausführlicher Buchungssatz
Buch.Nr. (120) (130) (140)
Privat an Leistungsentnahme Privat an Warenverkaufskonto Privat an Mehrwertsteuer
reduzierter Buchungssatz 300 200 95
190/855 190/850 190/175
300 200 95
Beachte:
Bei der entnommenen Ware aus dem Verkaufsraum handelt es sich um Handelsware. Diese ist daher über das Konto Warenverkauf (Kto. 850) zu buchen. Da Malerarbeiten nicht das originäre Geschäft eines Baumarktes sind, sind die Arbeitsstunden des Lehrlings als „Leistungsentnahme“ zu buchen. Wäre der Lehrling bei einem Malerbetrieb angestellt, der seine Umsatzerlöse mit entsprechenden Arbeiten verdient, so können die Arbeitsstunden auch über das Konto „Umsatzerlöse“ gebucht werden.
206
Rechnungsabgrenzung
4.7
Rechnungsabgrenzung
4.7.1
Grundlagen der Rechnungsabgrenzung
Fallen Erfolg und Zahlung eines Geschäftsvorfalls in unterschiedliche Geschäftsjahre, so ist der Erfolg, d. h. der Aufwand bzw. Ertrag, periodengerecht dem Geschäftsjahr zuzuordnen, in dem er wirtschaftlich anfällt. Hierzu bedient man sich in der Buchhaltung der Rechnungsabgrenzung. Bei der Rechnungsabgrenzung können die vier in Abbildung 4-20 dargestellten Fälle unterschieden werden.
Abbildung 4-20: Fälle der Rechnungsabgrenzung
Zahlung geleistet im vorhergehenden Jahr (t), Leistung erhalten im folgenden Jahr (t+1) („transitorische Aktiva“, anzusprechendes Konto: (098) Aktive Rechnungsabgrenzung)
Zahlung erhalten im vorhergehenden Jahr (t), Leistung erbracht im folgenden Jahr (t+1)
(„transitorische Passiva“, anzusprechendes Konto: (099) Passive Rechnungsabgrenzung)
Leistung erhalten im vorhergehenden Jahr (t), Zahlung geleistet im folgenden Jahr (t+1) („antizipative Passiva“, anzusprechendes Konto: (178) sonstige Verbindlichkeiten)
Leistung erbracht im vorhergehenden Jahr (t), Zahlung erhalten im folgendem Jahr (t+1) („antizipative Aktiva“ , anzusprechendes Konto: (158) sonstige Forderungen)
In Abbildung 4-21 sind diese vier Typen der Rechnungsabgrenzung graphisch aufbereitet dargestellt. Um die unterschiedlichen Fälle richtig zu buchen, muss zuerst jeweils festgestellt werden, um welche Art der Rechnungsabgrenzung es sich handelt. Hierzu ist in einem ersten Schritt zu überprüfen, ob Leistung (Aufwand oder Ertrag) und Zahlung (Einoder Auszahlung) in zwei unterschiedliche Geschäftsjahre fallen. Ist diese Frage positiv beantwortet, muss in einem zweiten Schritt gefragt werden, um welchen der oben aufgeführten Fälle es sich handelt. Bei dieser Prüfung kann man sich entweder auf die Zahlungs- oder die Erfolgsgröße fokussieren, da bei Betrachtung einer der Größen (hier die Zahlung) die andere Größe (hier die Leistung) aufgrund des ersten Prüfungsschritts automatisch im „anderen“ Jahr anfällt. Hat man im ersten Schritt festgestellt, dass es sich um eine Rechnungsabgrenzung handelt, kann die Art der Rechnungsabgrenzung anhand der Fragen „Zahlung im alten (t) oder im neuen Jahr (t+1)?“ und „Einnahme oder Ausgabe?“ festgelegt werden. Mittels dieser in Abbildung 4-22 dargestellten Prüfung kann der entsprechend vorliegende Fall der Rechnungsabgrenzung bestimmt sowie die zugehörigen Buchungssätze ermittelt werden. Da die Zuordnung zu einem der genannten Rechnungsabgrenzungs-
207
4.7
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
fälle häufig nicht intuitiv erfolgt, kann es durchaus zweckmäßig sein, das in der Abbildung dargestellte Prüfungsschema im Gedächtnis zu behalten.
Antizipatives Passivum Kto. 178 „sonst. Verb.“
Transitorisches Passivum Kto. 099 „PRAP“
Transitorisches Aktivum Kto. 098 „ARAP“
Abbildung 4-21: Abgrenzung in Abhängigkeit von Zahlungs- und Leistungszeitpunkt
Antizipatives Aktivum Kto. 158 „sonst. Ford.“
4
I. Transitorische Rechnungsabgrenzung Zahlung geleistet (Ausgabe)
Leistung erhalten (Aufwand)
Altes Jahr
Neues Jahr
Zahlung erhalten (Einnahme)
Leistung erbracht (Ertrag) Zahlung vor Leistung
II. Antizipative Rechnungsabgrenzung Leistung erhalten (Aufwand)
Zahlung erbracht (Ausgabe)
Altes Jahr
Neues Jahr
Leistung erbracht (Ertrag)
Zahlung erhalten (Einzahlung) Leistung vor Zahlung
Auf die typischen Buchungsvorgänge zum Abschluss der Bestandskonten, der Überführung des Schussbilanzkontos in das Eröffnungsbilanzkonto des neuen Jahres sowie der Eröffnung der Bestandskonten im neuen Jahr wurde in der Abbildung 4-22 aus Gründen der Übersichtlichkeit verzichtet. Der Abschluss der Ertragskonten erfolgt in bekannter Weise über das Gewinn- und Verlustkonto (GuV-Konto an Aufwandskonto bzw. Ertragskonto an GuV-Konto). Die Konten der Rechnungsabgrenzung „Aktivischer Rechnungsposten (ARAP)“, „Passivischer Rechnungsabgrenzungsposten (PRAP)“, „sonstige Verbindlichkeiten“ und „sonstige Forderungen“ sind Bestandskonten und entsprechend über das Schlussbilanzkonto abzuschließen (SBK an ARAP/sonstige Forderungen bzw. PRAP/sonstige Verbindlichkeiten an SBK) und im neuen Jahr über das EBK wieder zu eröffnen (ARAP/sonstige Forderungen an EBK bzw. EBK an PRAP/sonstige Verbindlichkeiten). Da der Abschluss bzw. die Eröffnung der betroffenen Konten der Vorgehensweise bei allen Bestands- und Erfolgskonten entspricht,
208
Rechnungsabgrenzung
werden die Abschluss- und Eröffnungsbuchungen auch im Folgenden nicht mehr gesondert dargestellt.
Abbildung 4-22: Bestimmung der Abgrenzungsart (Prüfschema) Fallen Zahlung und Erfolg in verschiedene Geschäftsjahre? (liegt ein abgrenzungsrelevanter Sachverhalt vor?) ja Die Zahlung erfolgt … … im alten Jahr
Transitorische Rechnungsabgrenzung
Buchungen neues Jahr
Buchungen altes Jahr
Zahlung geleistet
Zahlung erhalten
… im neuen Jahr
Antizipative Rechnungsabgrenzung Zahlung geleistet
Zahlung erhalten
Transitorisches Aktivum
Transitorisches Passivum
Antizipatives Passivum
Antizipatives Aktivum
(Aktive Rechnungsabgrenzung)
(Passive Rechnungsabgrenzung)
(Sonstige Verbindlichkeiten)
(Sonstige Forderungen)
Aufwandskonto an Zahlungskonto (Zahlungszeitpunkt)
Zahlungskonto an Ertragskonto (Zahlungszeitpunkt)
ARAP an Aufwandskonto (Jahresabschlussarbeiten)
Ertragskonto an PRAP (Jahresabschlussarbeiten)
Aufwandskonto an Sonst. Verb. (Jahresabschlussarbeiten)
Sonst. Ford. an Ertragskonto (Jahresabschlussarbeiten)
Aufwandskonto an ARAP (Jahresanfang)
PRAP an Ertragtragskonto (Jahresanfang)
Sonst. Verb. an Bank (Zahlungszeitpunkt)
Bank an Sonst. Ford. (Zahlungszeitpunkt)
In den nachfolgend vorgestellten Fällen werden die unterschiedlichen Möglichkeiten der Rechnungsabgrenzung beispielhaft dargestellt und erläutert. Darüber hinaus werden einige Fragen geklärt, die im Zusammenhang mit der Rechnungsabgrenzung immer wieder aufgeworfen werden.
Fall 1
Für eine angemietete Lagerhalle zahlen wir Miete im Voraus per Banküberweisung. Die Zahlung erfolgt bereits Mitte Dezember für den Zeitraum Januar bis Juni des darauf folgenden Jahres. Der Mietbetrag beläuft sich auf 6.000 €. Buchen Sie die Zahlung und führen Sie die zusätzlich notwendigen Buchungen am Jahresende sowie am Jahresanfang des nachfolgenden Jahres aus.
209
4.7
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Buch.Nr.
reduzierter Buchungssatz
ausführlicher Buchungssatz Zahlungszeitpunkt
(010)
Sonstiger Zweckaufwand (t) an Bank
6.000
470/113 6.000
6.000
098/470 6.000
6.000
470/098 6.000
Abschlussarbeiten (020)
Aktive Rechnungsabgrenzung an sonstiger Zweckaufwand (t)
Beginn des Folgejahres (030) S Nr. (020) Summe S Nr. (010) Summe
Sonst. Zweckaufwand (t+1) an Aktive Rechnungsabgrenzung
098 aktive Rechnungsabgrenzung Kto. Kto. Betrag Nr. 470 6.000 (030) 470 6.000 Summe 470 sonstiger Zweckaufwand (t) Kto. Betrag Nr. Kto. 113 6.000 (020) 098 6.000 Summe
H Betrag 6.000 6.000 H Betrag 6.000 6.000
S Nr. Saldo Summe S Nr. (030) Summe
Kto.
113 Bank Betrag Nr. 6.000 (010)
Kto. 470
6.000 Summe 470 sonstiger Zweckaufwand (t+1) Kto. Betrag Nr. Kto. 098 6.000 Saldo 6.000 Summe
H Betrag 6.000 6.000 H Betrag 6.000 6.000
Es liegt ein transitorisches Aktivum vor. Die Zahlung erfolgt im alten Geschäftsjahr. Da die Leistung, die Bereitstellung der Lagerhalle, jedoch erst im nachfolgenden Jahr anfällt, muss der daraus resultierende Aufwand ebenfalls dem nachfolgenden Jahr zugerechnet werden. Würde lediglich die Buchung zum Zahlungszeitpunkt durchgeführt, so würde der Gewinn des Jahres t um 6.000 € geringer ausfallen. Der Gewinn des Jahres t wäre verfälscht, da die Miete eigentlich dem Jahr zuzurechnen ist, in der die Lagerhalle wirklich angemietet wird (t+1). Der Gewinn im nachfolgenden Jahr wäre ebenfalls verfälscht, da die in diesem Jahr durch die Anmietung der Lagerhalle entstandenen Aufwendungen den Gewinn nicht entsprechend mindern würden. Im Extremfall könnte so durch eine geschickte Wahl des Zahlungszeitpunktes der Gewinn im Sinne des Bilanzierenden verfälscht werden. Es läge ein Verstoß gegen die GoB vor. Aus diesem Grund muss der Aufwand in das neue Jahr „übergeleitet“ werden.70 Im Beispielfall wurde zum Zeitpunkt der Zahlung bereits ein Aufwand gebucht. Dieser darf, wie oben erläutert, jedoch erst im nachfolgenden Jahr erfolgswirksam werden. Entsprechend muss der bereits im Jahr der Zahlung gebuchte Aufwand neutralisiert werden. Dieses geschieht mit Buch.-Nr. (020). Das Gegenkonto ist das Konto 098 „Aktive Rechnungsabgrenzung“71. Da es sich hierbei um ein Aktivkonto handelt, hat in der Zusammenfassung der Buchungssätze (010) und (020) lediglich ein Aktivtausch zwischen Konto 113 (Minderung) und dem Konto 098 (Mehrung) stattgefunden. Die Bilanzsumme ändert sich nicht. Da mit der Buchung (020) der Aufwand „neutralisiert“ wurde, ändert der Geschäftsvorfall ebenfalls nicht den Erfolg des betrachteten Jahres. Dieses ist auch nur folgerichtig, da keine Leistung im Jahr der Zahlung empfangen wurde.
70 71
210
Überleiten, lat. „transire“. Das Konto wird häufig auch als „Aktiver Rechnungsabgrenzungsposten“ (ARAP-Konto) bezeichnet.
Rechnungsabgrenzung
Zu Beginn des nachfolgenden Jahres wird mit Buchungssatz (030) der Aufwand nun im dem Jahr gebucht, in dem er aufgrund der Leistungserstellung auch anfallen muss. Der Gewinn des nachfolgenden Jahres wird entsprechend vermindert. Das Gegenkonto ist wiederum das Konto 098, das mit der Buchung des neuen Jahres keinen Saldo aus dem zugrunde liegendem Geschäftsvorfall mehr aufweist. Die Aktivseite wird um den entsprechenden Betrag verkürzt, so wie es auch geschehen wäre, wenn die Auszahlung im Jahr des Leistungsanfalls stattgefunden hätte. Es hat somit eine periodengerechte Abgrenzung stattgefunden. Die im alten Jahr geleistete Zahlung hat keine Auswirkungen auf den Erfolg und die Bilanzsumme des alten Jahres, wohingegen der Aufwand erst in dem Jahr erfolgswirksam anfällt, in dem das Unternehmen auch die Leistung erhält. Ist zum Zeitpunkt der Zahlung bereits bekannt, dass es sich um eine abzugrenzende Position handelt, kann die Abgrenzung auch bereits direkt zum Zahlungszeitpunkt erfolgen. Die Buchungssätze (010) und (020) können dann zu dem Buchungssatz Aktive Rechnungsabgrenzung (098) an Bank (113) 6.000 €
zusammengefasst werden. Ein Umweg über das Erfolgskonto ist in diesem Fall nicht notwendig. Im Folgenden soll allerdings immer davon ausgegangen werden, dass die Abgrenzung erst während der Abschlussarbeiten vorgenommen wird. In dem gerade geschilderten Fall konnte die Leistung eindeutig dem nachfolgenden Jahr zugeordnet werden. Häufiger ist der Fall zu beobachten, dass der Leistungszeitraum sich über zwei oder mehrere Jahre erstreckt. Das nachfolgende Beispiel mag dieses verdeutlichen.
Fall 2
Am 1. Februar des Jahres t nehmen wir ein endfälliges Darlehen i. H. v. 100.000 € für ein Jahr auf. Die Zinsen (12 % p. a.) sind jeweils für drei Monate im Voraus zu bezahlen. Die Zahlung erfolgt mittels Lastschrifteinzugsverfahrens. Buchen Sie die am 1. November fällige Zinszahlung und führen Sie die zusätzlich notwendigen Buchungen am Jahresende sowie am Jahresanfang des nachfolgenden Jahres aus. Buch.Nr.
reduzierter Buchungssatz
ausführlicher Buchungssatz Zahlungszeitpunkt
(040)
Zinsaufwand (t) an Bank
3.000
240/113
3.000
1.000
098/240
1.000
1.000
240/098
1.000
Abschlussarbeiten (050)
Aktive Rechnungsabgrenzung an Zinsaufwand (t)
Beginn des Folgejahres (060)
Zinsaufwand (t+1) an Aktive Rechnungsabgrenzung
211
4.7
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
S Nr. (050)
098 aktive Rechnungsabgrenzung Kto. Betrag Nr. Kto. 240 1.000 (060) 240
Summe S Nr. (040)
Kto. 113
Summe
H Betrag 1.000
1.000 Summe
1.000
240 Zinsaufwand (t) Betrag Nr. Kto. 3.000 (050) 098 Saldo 3.000 Summe
H Betrag 1.000 2.000 3.000
S Nr. Saldo
Kto.
Summe S Nr. (060) Summe
Kto. 098
113 Bank Betrag Nr. 3.000 (040)
Kto. 240
H Betrag 3.000
3.000 Summe
3.000
240 Zinsaufwand (t+1) Betrag Nr. Kto. 1.000 Saldo
H Betrag 1.000
1.000 Summe
1.000
Es sind viermal im Jahr Zinsen zu zahlen, und zwar am 1. Februar, am 1. Mai, am 1. August sowie am 1. November. Der jeweils zu zahlende Betrag pro Periode, hier ein Quartal, ergibt sich aus dem Jahreszins geteilt durch die vier Perioden. Bei einem Jahreszins i. H. v. 100.000 € * 12 % = 12.000 € ist pro Quartal ein Betrag i. H. v. 3.000 € fällig. Die Buchung dieses Betrages für die ersten drei Zahlungstermine ist unkritisch, da der Aufwand in das Jahr der Zinszahlung fällt. Eine periodengerechte Abgrenzung ist nicht vorzunehmen. Es ist jeweils Zinsaufwand (Kto. 240) an Bank (Kto. 113) 3.000 €
zu buchen. Für die Buchung am 1. November ist zu klären, welcher Aufwand für das aktuelle und welcher für das nachfolgende Jahr anfällt. Die von uns erhaltene Leistung ist das gewährte Darlehen. Betrachten wir nun die am 1. November beginnende Periode, so entfällt diese Leistung zu zwei Dritteln (Darlehensgewährung für November und Dezember) auf das alte und zu einem Drittel (Darlehensgewährung für Januar) auf das neue Jahr. Die zu zahlenden Zinsen sind wirtschaftlich entsprechend zu zwei Dritteln (2.000 €) dem alten Jahr und zu einem Drittel (1.000 €) dem neuen Jahr anzulasten. Für den letztgenannten Teil handelt es sich wiederum um ein transitorisches Aktivum, da die geleistete Zahlung im alten und die erhaltene Leistung im nachfolgenden Jahr liegt. Mit Buchungssatz (040) wird zunächst der gesamte gezahlte Betrag als Zinsaufwand des alten Jahres gebucht. Da nur zwei Drittel der Leistung dem alten Jahr zugerechnet werden können, fällt der gebuchte Aufwand um ein Drittel zu hoch aus. Mittels der Abgrenzungsbuchung (050) wird dieses Drittel in das neue Jahr übergeleitet, wo es mit Buchungssatz (060) erfolgswirksam als Zinsaufwand gebucht wird. Im Saldo wird der Erfolg des alten Jahres aus diesem Geschäftsvorfall mit 2.000 € Zinsaufwand belastet, was dem Teil der Leistung entspricht, der in diesem Jahr bezogen wurde. Der Gewinn dieses Jahres wird entsprechend verringert. Abschließend wird mit Buchungssatz (060) der dem neuen Jahr zuzurechnende Aufwand gebucht, der das GuV-Ergebnis im nachfolgenden Jahr leistungsgerecht um den Betrag von 1.000 € vermindert. Es hat wiederum eine periodengerechte Abgrenzung stattgefunden. Die im alten Jahr geleistete Zahlung hat nur in der Höhe Auswirkung auf den Erfolg des alten Jahres, in der auch die Leistung dem alten Jahr zugerechnet werden kann. Der Teil des Aufwands, der erst im neuen Jahr erfolgswirksam anfällt, entspricht dem Anteil der erhaltenen Leistung, die dem neuen Jahr zugerechnet werden kann. 212
Rechnungsabgrenzung
Fall 3
Ein noch unbebauter Teil des Firmengeländes wird an einen Landwirt verpachtet. Dieser bezahlt den am 1. Dezember fälligen Pachtbetrag i. H. v. 1.200 € für das nächste halbe Jahr in bar. ausführlicher Buchungssatz
Buch.Nr.
reduzierter Buchungssatz
Zahlungszeitpunkt (070)
Kasse an Betriebszweckfremde Erträge (t)
(080)
Betriebszweckfremde Erträge (t) an PRAP
(090)
PRAP an Betriebszweckfremde Erträge (t+1)
S Nr. (090)
H 099 Passive Rechnungsabgrenzung Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 205 1.000 (080) 205 1.000
1.200
100/205
1.200
1.000
205/099
1.000
1.000
099/205
1.000
Abschlussarbeiten Beginn des Folgejahres
Summe
1.000 Summe
S 205 Betriebszweckfr. Erträge (t) Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. (080) 099 1.000 (070) 100 Saldo 200 1.200 Summe Summe
1.000 H Betrag 1.200 1.200
S Nr. (070) Summe S Nr. Saldo Summe
Kto. 205
100 Kasse Betrag Nr. 1.200 Saldo
Kto.
1.200 Summe 205 Betriebszweckfr. Erträge (t+1) Kto. Betrag Nr. Kto. 1.000 (090) 099 1.000 Summe
H Betrag 1.200 1.200 H Betrag 1.000 1.000
Unter der Annahme, dass die Verpachtung von Gelände nicht der Betriebszweck (das Hauptgeschäft) der betrachteten Unternehmung ist, handelt es sich hier um betriebszweckfremde Erträge. Die Leistung, die Bereitstellung des Geländes, liegt für einen Monat im alten und für fünf Monate im neuen Jahr. Da die Zahlung im alten Jahr erfolgt, ist für den Teil der Leistung, der dem neuen Jahr zugerechnet werden kann, abzugrenzen. Da wir in diesem Fall eine Zahlung erhalten haben, handelt es sich um ein transitorisches Passivum. Mit Buchungssatz (070) wird zum Zahlungszeitpunkt der gesamte Betrag als Ertrag vereinnahmt. Würde diese Buchung nicht korrigiert, fiele der Ertrag für das alte Jahr um 1.000 € zu hoch aus, da die gewährte Leistung zu fünf Sechsteln im nachfolgenden Jahr erbracht wird. Mit Buchungssatz (080) wird der Ertrag durch die Rechnungsabgrenzung um diese 1.000 € vermindert, so dass der verbleibende Ertrag i. H. v. 200 € leistungsgerecht das GuV-Ergebnis des alten Jahres erhöht. Mit Buchungssatz (090) wird der dem neuen Jahr zurechenbare Ertrag gebucht. Der Gewinn des nachfolgenden Jahres wird aus dem Geschäftsfall, entsprechend der in diesem Jahr erbrachten Leistung, um 1.000 € erhöht.
Fall 4
Am 1. August werden liquide Mittel in Höhe von 300.000 € bei der LHS-Bank für ein Jahr zu einem Zinssatz von 3 % p. a. festgelegt. Die Zinszahlung erfolgt nach Ablauf der Anlagedauer auf das Bankkonto.
213
4.7
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Abschlussarbeiten (100)
Sonstige Forderungen an Zinserträge (t)
3.750
158/245
3.750
5.250 3.750
113/245 113/158
5.250 3.750
Zahlungszeitpunkt (110) (120)
Bank an Zinserträge (t+1) Bank an Sonstige Forderungen
S Nr. Kto. (110) 245 (120) 158 Summe S Nr. Saldo Summe
Kto.
113 Bank Kto. Betrag Nr. 5.250 Saldo 3.750 9.000 Summe
H Betrag 9.000
245 Zinserträge (t) Betrag Nr. Kto. 3.750 (100) 158
H Betrag 3.750
3.750 Summe
3.750
9.000
S Nr. (100)
Kto. 245
Summe S Nr. Saldo Summe
Kto.
158 Sonstige Forderungen Kto. Betrag Nr. 3.750 (120) 158
H Betrag 3.750
3.750 Summe
3.750
245 Zinserträge (t+1) Betrag Nr. Kto. 5.250 (110) 113
H Betrag 5.250
5.250 Summe
5.250
Der gesamte Zinsertrag beläuft sich auf 9.000 €. Die erbrachte Leistung, das Unternehmen stellt der LHS-Bank den Geldbetrag zur Verfügung, verteilt sich auf fünf Monate im alten und sieben Monate im nachfolgenden Jahr. Schlüsselt man den Zinsertrag auf die zwölf Monate der Laufzeit, können jedem Monat Zinsen i. H. v. 750 € zugerechnet werden. Der dem alten Jahr „zustehende“ Ertrag beläuft sich somit auf 5 * 750 € = 3.750 €. Dem neuen Jahr muss ein Ertrag von 7 * 750 € = 5.250 € zugerechnet werden. Da die Leistung zum Teil (für fünf Monate) bereits im aktuellen Jahr erbracht wurde, die erhaltene (Zins-)Zahlung aber erst im nachfolgenden Jahr erfolgt, handelt es sich für diesen Teil um ein antizipatives Aktivum. Im alten Jahr ist ein entsprechender Ertrag leistungsgerecht zu buchen. Dieses geschieht im Rahmen der Jahresabschlussarbeiten. Das Gegenkonto kann jedoch nicht das Bankkonto sein, da hier im alten Jahr noch keine Zahlung eingeht. Bis zum Zahlungseingang im nachfolgenden Jahr wird daher das Aktivkonto 158 „sonstige Forderungen“ als Interimskonto verwendet (Buch.-Nr. 100). Beim Zahlungseingang i. H. v. 9.000 € am 31. Juli des neuen Jahres wird das Konto 158 durch einen Aktivtausch wieder ausgeglichen (Buch.-Nr. 120). Der verbleibende Betrag wird als Erfolg des neuen Jahres gebucht (Buch.-Nr. 110). Zusammengefasst wurde dem alten Jahr, entsprechend der erbrachten Leistung, ein Ertrag i. H. v. 3.750 € zugerechnet, der den Erfolg des alten Jahres um den genannten Betrag erhöht hat. Der verbleibende Ertrag muss wirtschaftlich dem neuen Jahr zugerechnet werden und in diesem Jahr den Erfolg um 5.250 € erhöhen.
Fall 5
Am 1. September wird ein Jahresvertrag mit einer Telefongesellschaft über die Bereitstellung von Telekommunikationsdienstleistungen geschlossen. Die Laufzeit des Vertrages geht über ein Jahr und beginnt am 1. Oktober. Das vertraglich vereinbarte Entgelt in Höhe von 8.000 € (netto) ist am letzten Tag der Vertragslaufzeit fällig. Die Zahlung erfolgt per Überweisung.
214
Rechnungsabgrenzung
ausführlicher Buchungssatz
Buch.Nr.
reduzierter Buchungssatz
Abschlussarbeiten (130)
Sonstiger Zweckaufwand (t) an Sonstige Verbindlichkeiten
2.000
470/178
2.000
6.000 2.000 1.520
470/113 178/113 155/113
6.000 2.000 1.520
Zahlungszeitpunkt (140) (150) (160) S Nr. Saldo
Summe S Nr. (150) Summe S Nr. (140) Summe
Sonstiger Zweckaufwand (t+1) an Bank Sonstige Verbindlichkeiten an Bank Vorsteuer an Bank
Kto.
113 Bank Betrag Nr. Kto. 9.520 (140) 470 (150) 178 (160) 155 9.520 Summe
178 Sonstige Verbindlichkeiten Kto. Betrag Nr. Kto. 113 2.000 (130) 470 2.000 Summe 470 Sonstiger Zweckaufwand (t+1) Kto. Betrag Nr. Kto. 113 6.000 Saldo 6.000 Summe
H Betrag 6.000 2.000 1.520 9.520
S Nr. (160)
H Betrag 2.000
S Nr. (130)
2.000
Summe
Summe
Kto. 113
155 Vorsteuer Kto. Betrag Nr. 1.520 Saldo
1.520 Summe 470 Sonstiger Zweckaufwand (t) Betrag Nr. Kto. Kto. 2.000 Saldo 178 2.000 Summe
H Betrag 1.520
1.520 H Betrag 2.000 2.000
H Betrag 6.000 6.000
Der aus dem Vertrag zu zahlende Betrag bezieht sich auf eine Leistung, die für drei Monate im vorhergehenden und für neun Monate im nachfolgenden Jahr liegt. Hierbei ist nicht der Zeitpunkt des Vertragsabschlusses, sondern der Beginn der Vertragslaufzeit von Interesse. Bei einer rechnerischen Belastung pro Monat i. H. v. 8.000 € / 12 Monate ergibt sich ein Betrag für das alte Jahr i. H. v. 2.000 €. Das neue Jahr muss dementsprechend mit 6.000 € belastet werden. Da die Zahlung im nachfolgenden Jahr anfällt, fallen für die drei Monate des alten Jahres Zahlung und empfangene Leistung auseinander. Es ist für diesen Zeitraum abzugrenzen. Da die Zahlung im neuen Jahr erfolgt, liegt der Fall eines antizipativen Passivums vor. Der Aufwand, der dem alten Jahr zuzurechnen ist, ist periodengerecht zu buchen. Mit Buch.-Nr. 130 wird für das alte Jahr ein Aufwand i. H. v. 2.000 € gebucht, der den Erfolg des Jahres entsprechend um 2.000 € mindert. Das Gegenkonto ist das Konto „sonstige Verbindlichkeiten“. Im neuen Jahr, zum Zeitpunkt der Zahlung, wird das Konto 470 periodengerecht mit 6.000 € belastet (Buch.-Nr. 140), der Erfolg des neuen Jahres entsprechend geschmälert. Zum gleichen Zeitpunkt wird die aus Buch.-Nr. 130 resultierende Verbindlichkeit auf Konto 178 i. H. v. 2.000 € durch die Zahlung beglichen (Buch.-Nr. 150). Zusätzlich ist zu beachten, dass die empfangene Leistung hier gem. § 13 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 UStG nach Erbringung umsatzsteuerpflichtig ist (Buch.-Nr. 160). Der Aufwand wurde wiederum der jeweiligen Periode so zugeordnet, wie er durch den Leistungsempfang verursacht wurde.
215
4.7
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
4.7.2
Übungsaufgaben und Kontrollfragen (mit Lösungen)
Aufgabe 1
Am 14. Januar schließen wir mit unserem Strom-Versorger einen Vertrag über eine Laufzeit von 18 Monaten. Die Vertragslaufzeit beginnt am 1. Juli des gleichen Jahres. Da der Stromverbrauch pro Monat gleichbleibend ist, wird eine einmalige Zahlung i. H. v. 54.000 € (netto, 19 % USt.) vereinbart, die am Ende der Vertragslaufzeit zu überweisen ist. Nehmen Sie die aus diesem Geschäftsvorfall resultierenden Erfolgsbuchungen sowie die Buchungen zum Zahlungszeitpunkt vor. Zusatzfrage zu Buch.-Nr. 010:
Welche Art der Rechnungsabgrenzung liegt hier vor? (1) Ein antizipatives Passivum.
(2) Ein antizipatives Aktivum.
(3) Ein transitorisches Aktivum.
(4) Ein transitorisches Passivum.
(5) Kein Fall von Rechnungsabgrenzung.
Lösung zur Aufgabe 1 Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Abschlussarbeiten (010)
Zweckaufwand (t) an Sonstige Verbindlichkeiten
18.000
470/178
18.000
36.000 18.000 10.260
470/113 178/113 155/113
36.000 18.000 10.260
Zahlungszeitpunkt (020) (030) (040)
Zweckaufwand (t+1) an Bank Sonstige Verbindlichkeiten an Bank Vorsteuer an Bank
Antwort der Zusatzfrage:
Es liegt ein antizipatives Passivum vor (Antwort 1).
Aufgabe 2
Der Betriebszweck der Verleihnix GmbH ist die Vermietung von Baumaschinen. Mit einem Kunden wird ein Mietvertrag über 18 Monate für vier Kräne vereinbart. Als Miete wird pro Kran und Monat 1.000 € (netto, 19 % USt.) vereinbart. Die Mietzeit beginnt am 1. November. Aufgrund der wirtschaftlich unsicheren Lage des Kunden geht dieser auf die Forderung ein, die Miete für die Vertragslaufzeit bar im Voraus zu
216
Rechnungsabgrenzung
zahlen. Nehmen Sie die aus diesem Geschäftsvorfall resultierenden Erfolgsbuchungen sowie die Buchungen zum Zahlungszeitpunkt vor. Zusatzfrage zu Buch.-Nr. 050:
Welche Art der Rechnungsabgrenzung liegt hier vor? (1) Ein transitorisches Aktivum.
(2) Ein antizipatives Passivum.
(3) Ein transitorisches Passivum.
(4) Ein antizipatives Aktivum.
(5) Kein Fall von Rechnungsabgrenzung.
Lösung zur Aufgabe 2 ausführlicher Buchungssatz
Buch.Nr.
reduzierter Buchungssatz
Zahlungszeitpunkt (050) (060)
Kasse an Umsatzerlöse (t) Kasse an Mehrwertsteuer
(070)
Umsatzerlöse (t) an PRAP
72.000 13.680
100/830 100/175
72.000 13.680
64.000
830/099
64.000
48.000
099/830
48.000
16.000
099/830
16.000
Abschlussarbeiten Beginn des Folgejahres (080)
PRAP an Umsatzerlöse (t+1)
Beginn des 3. Jahres (090)
PRAP an Umsatzerlöse (t+2)
Antwort der Zusatzfrage:
Es liegt ein transitorisches Passivum vor (Antwort 3). Beachte:
Bei Zahlungen im Voraus kann grundsätzlich überlegt werden, ob es sich um eine Anzahlung handelt und der Vorgang über die entsprechenden Anzahlungs-Konten zu buchen wäre.72 Wird eine Anzahlung im alten Jahr geleistet bzw. empfangen und mit der Leistung im neuen Jahr ausgeglichen, so wird die Leistung mit dem Ausgleich der Anzahlung durch Leistungserbringung „automatisch“ der richtigen Periode zugeordnet. Eine gesonderte Rechnungsabgrenzung wäre nicht notwendig. Hier soll allerdings davon ausgegangen werden, dass Anzahlungen sich grundsätzlich auf die Beschaffung von Vermögensgegenständen des Anlage- und des Umlaufvermögens beziehen. Vorauszahlungen bei Leistungen wie z. B. Vermietung oder Darlehensgewährung sind daher, wie in diesem Kapitel beschrieben, abzugrenzen, soweit Zahlung und Leistung in ein anderes Geschäftsjahr fallen.
72
Vgl. hierzu Kapitel 4.2.3 „Anzahlungen“.
217
4.7
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Gewerbliche Vermietung von Gegenständen ist, im Gegensatz zur Vermietung von Grund und Boden, nicht von der Umsatzsteuer befreit. Da es sich um eine Vorauszahlung handelt, ist die Umsatzsteuer bereits zum Zahlungszeitpunkt fällig.73 Der Leistungszeitraum erstreckt sich in diesem Fall über mehr als zwei Jahre. Dem Jahr t wird Leistung für zwei Monate zugerechnet, so dass die verbleibenden 64.000 € abzugrenzen sind. Auf das Jahr t+1 entfällt Leistung für zwölf Monate, so dass diesem Jahr lediglich ein Ertrag von 12 * 4.000 € gutzuschreiben ist. Die verbleibende Leistung wird erst im Jahr t+2 erbracht. Entsprechend sind für die in t+2 fallenden vier Monate Umsatzerlöse auch erst in t+2 zu buchen.
Aufgabe 3
Die am 1. Dezember fällige Kfz-Versicherung in Höhe von 2.000 € für einen betrieblich genutzten LKW zahlen wir für zehn Monate im Voraus. Die Zahlung erfolgt per Wechsel, der von uns akzeptiert wird. Aufgrund der Vorauszahlung ermäßigt sich die Brutto-Prämie um 5 %. Nehmen Sie die aus diesem Geschäftsvorfall resultierenden Erfolgsbuchungen sowie die Buchungen zum Zahlungszeitpunkt vor. Aus dem Geschäftvorfall ggf. resultierende Wechseldiskonte und Steuern sowie die Wechselvorlage sind nicht zu berücksichtigen. Zusatzfrage zu Buch.-Nr. 100:
Welches Konto ist anzusprechen? (1) Ein transitorisches Passivum.
(2) Ein antizipatives Passivum.
(3) Ein transitorisches Aktivum.
(4) Ein antizipatives Aktivum.
(5) Keiner der vorgenannten Fälle.
Lösung zur Aufgabe 3 ausführlicher Buchungssatz
Buch.Nr.
reduzierter Buchungssatz
Zahlungszeitpunkt (100)
Sonstiger Zweckaufwand (t) an Schuldwechsel
(110)
Aktive Rechnungsabgrenzung an Sonstiger Zweckaufwand (t)
(120)
Sonstiger Zweckaufwand (t+1) an Aktive Rechnungsabgrenzung
1.900
470/180
1.710
098/470
1.710
1.710
470/098
1.710
1.900
Abschlussarbeiten Beginn des Folgejahres
73
218
Vgl. hierzu § 13 Abs. 1 Nr. 1.a UStG sowie das oben genannte Kapitel „Anzahlungen“.
Rechnungsabgrenzung
Antwort der Zusatzfrage
Es liegt ein transitorisches Aktivum vor (Antwort 3).
Aufgabe 4
Am 1. April mieten wir für betriebliche Zwecke eine Kaltfräse für die Dauer von acht Monaten. Die fällige Miete beträgt 2.400 € (netto, 19 % USt.) und wird dem Verleiher im Voraus bar gezahlt. Über die Zahlung stellt der Verleiher einen entsprechenden Beleg aus. Nehmen Sie die aus diesem Geschäftsvorfall resultierenden Erfolgsbuchungen sowie die Buchungen zum Zahlungszeitpunkt vor. Zusatzfrage zu Buch.-Nr. 130:
Welche Art der Rechnungsabgrenzung liegt hier vor? (1) Ein antizipatives Aktivum.
(2) Ein antizipatives Passivum.
(3) Ein transitorisches Aktivum.
(4) Ein transitorisches Passivum.
(5) Kein Fall von Rechnungsabgrenzung.
Lösung zur Aufgabe 4 ausführlicher Buchungssatz
Buch.Nr.
reduzierter Buchungssatz
Zahlungszeitpunkt (130) (140)
Sonstiger Zweckaufwand (t) an Kasse Vorsteuer an Kasse
(150)
kein Buchungssatz nötig
2.400 456
470/100 155/100
2.400 456
–-
199/199
1
–-
199/199
1
Abschlussarbeiten Beginn des Folgejahres (160)
kein Buchungssatz nötig
Antwort der Zusatzfrage:
Es liegt kein Fall von Rechnungsabgrenzung vor (Antwort 5). Beachte:
Die Vertragslaufzeit von acht Monaten beginnt am 1. April, so dass Zahlung und Leistung komplett in das gleiche Jahr fallen. Eine Abgrenzung ist hier nicht vorzunehmen. Da es sich nicht um Vermögensgegenstände handelt, ist ebenfalls keine Anzahlung zu buchen.
219
4.7
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Aufgabe 5
Am 28. Dezember wurden selbst erstellte Waren im Wert von 3.570 € (brutto, 19 % USt.) ausgeliefert. Eine Rechnung liegt der Ware bei. Der Rechnungsausgleich erfolgt am 14. Januar des folgenden Jahres mittels Überweisung. Nehmen Sie die aus diesem Geschäftsvorfall resultierenden Erfolgsbuchungen sowie die Buchungen zum Zahlungszeitpunkt aus Sicht des Liefernden vor. Buchen Sie ebenfalls die anfallende Umsatzsteuer. Zusatzfrage zu Buch.-Nr. 170:
Welches der folgenden Konten ist bei der Buchung des Geschäftsvorfalls anzusprechen? (1) Konto 098 „ARAP“.
(2) Konto 099 „PRAP“.
(3) Konto 158 „sonstige Forderungen“.
(4) Konto 178 „sonstige Verbindlichkeiten“.
(5) Keines der vorgenannten Konten.
Lösung zur Aufgabe 5 Buch.Nr.
reduzierter Buchungssatz
ausführlicher Buchungssatz Leistungszeitpunkt
(170) (180)
Forderungen aus Lieferung/Leistung an Umsatzerlöse (t) Forderungen aus Lieferung/Leistung an Mehrwertsteuer
(190)
Bank an Forderungen aus Lieferung/Leistung
3.000 570
140/830 140/175
3.000 570
3.570
113/140
3.570
Zahlungszeitpunkt (Folgejahr)
Antwort der Zusatzfrage:
Es ist keines der vorgenannten Konten anzusprechen (Antwort 5). Beachte:
Anhand der Aufgabenstellung könnte man in diesem Fall vermuten, dass eine Abgrenzungsbuchung vorzunehmen ist, da Leistungszeitpunkt und Zahlungszeitpunkt in unterschiedliche Jahre fallen. Durch die Buchung zum Zeitpunkt der Lieferung mit dem Gegenkonto „Forderungen aus Lieferung/Leistung“ wird der Ertrag jedoch bereits dem Jahr verursachungsgerecht zugeordnet, in dem er entsteht. Eine gesonderte Abgrenzung über das Konto „sonstige Forderungen“ ist daher nicht erforderlich.
220
Rechnungsabgrenzung
Aufgabe 6
Ein im Besitz der Nähmaschinenfabrik Pfiff stehendes Ladenlokal wird für ein Jahr an die Eisdiele Venezia vermietet. Die Vertragslaufzeit beginnt am 1. August des Jahres t und endet am 31. Juli des Jahres t+1. Aufgrund der Zuverlässigkeit des Mieters wird eine Zahlung der Gesamtmiete i. H. v. 30.000 € zum Ende der Vertragslaufzeit vereinbart. Die Miete wird überwiesen. Nehmen Sie die aus diesem Geschäftsvorfall resultierenden Erfolgsbuchungen sowie die Buchungen zum Zahlungszeitpunkt aus Sicht der Pfiff Nähmaschinenfabrik (Buch.-Nrn. 200 bis 220) sowie der Eisdiele Venezia (Buch.Nrn. 230 bis 250) vor. Zusatzfrage:
Welche Art von Rechnungsabgrenzung liegt für Pfiff (Zusatzfeld Buch.-Nr. 200) und welche Art von Abgrenzung liegt für Venezia (Zusatzfeld Buch.-Nr. 230) vor? (1) Ein antizipatives Passivum.
(2) Ein antizipatives Aktivum.
(3) Ein transitorisches Passivum.
(4) Ein transitorisches Aktivum.
(5) Kein Fall von Rechnungsabgrenzung.
Lösung zur Aufgabe 6 Buch.Nr.
reduzierter Buchungssatz
ausführlicher Buchungssatz Abschlussarbeiten
(200)
Sonstige Forderungen an Betriebszweckfremde Erträge (t)
12.500
158/205
12.500
17.500 12.500
113/205 113/158
17.500 12.500
Zahlungszeitpunkt (210) (220)
Bank an Betriebszweckfremde Erträge (t+1) Bank an Sonstige Forderungen
Antwort der Zusatzfrage für Pfiff:
Es liegt ein antizipatives Aktivum vor (Antwort 2). Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Abschlussarbeiten (230)
Sonstiger Zweckaufwand (t) an Sonstige Verbindlichkeiten
(240) (250)
Sonstiger Zweckaufwand (t+1) an Bank Sonstige Verbindlichkeiten an Bank
12.500
470/178
12.500
17.500 12.500
470/113 178/113
17.500 12.500
Zahlungszeitpunkt
Antwort der Zusatzfrage für Venezia:
Es liegt ein antizipatives Passivum vor (Antwort 1).
221
4.7
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
4.8
Rückstellungen
4.8.1
Grundlagen
Zur Abgrenzung von Erfolgs- und Zahlungswirksamkeit eines Geschäftsvorfalls in unterschiedlichen Geschäftsjahren wurde im vorherigen Kapitel das Instrument der Rechnungsabgrenzung eingeführt. Mit seiner Hilfe wird der Erfolg periodengerecht dem Geschäftsjahr zugeordnet, in dem er anfällt. Rückstellungen werden für solche Aufwendungen gebildet, die dem laufenden Geschäftsjahr zuzuordnen sind, jedoch erst in Zukunft zu Auszahlungen bzw. Ausgaben führen. Dabei ist es unerheblich, ob die Auszahlungen in naher Zukunft, d. h. noch im gleichen Geschäftsjahr oder in einem der folgenden Geschäftsjahre stattfinden. Der wesentliche Unterschied zur Verbindlichkeit besteht bei der Rückstellung darin, dass der Eintritt und/oder die Höhe der entstehenden Schuld risikobehaftet sind. D. h., es liegen zwar konkrete Hinweise auf das mögliche Entstehen der Schuld vor, diese können allerdings nicht mit völliger Sicherheit bestimmt und beziffert werden. Als Faustformel ist eine Rückstellung dann anzusetzen, wenn mehr Gründe für als gegen das Entstehen einer Schuld (Wahrscheinlichkeit > 50 %) sprechen. Eine Rückstellung ist gem. § 253 Abs. 1 HGB nur in Höhe des Betrags anzusetzen, der nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung notwendig ist, bei gleich wahrscheinlichen Beträgen ist im Sinne des Vorsichtsprinzips der höhere Betrag anzusetzen.74 Näher konkretisiert werden die Anlässe zur Bildung von Rückstellungen in § 249 HGB. Demnach sind Rückstellungen gem. § 249 Abs. 1 HGB für ungewisse Verbindlichkeiten, drohende Verluste aus schwebenden Geschäften, unterlassene Aufwendungen für Instandhaltung sowie Gewährleistungsverpflichtungen zu bilden.75 Ferner besteht ein Wahlrecht für dem Geschäftsjahr zuzuordnende Aufwendungen, die hinsichtlich des Eintritts wahrscheinlich, in Bezug auf Höhe und Zeitpunkt des Eintritts jedoch unbestimmt sind.76
Zur Systematisierung der aufgezählten Rückstellungen wird in der Regel eine Unterscheidung in Verpflichtungen gegenüber Dritten und in Verpflichtungen des Bilanzierenden gegenüber sich selbst vorgenommen. Zu den Verpflichtungen gegenüber Dritten lassen sich Verbindlichkeits- und Drohverlustrückstellungen zuordnen. Dabei stehen Verbindlichkeitsrückstellungen in Verbindung mit vergangenen bzw. bereits realisierten Erträgen. So fallen beispielsweise auf erzielte Gewinne einer Periode Ertragssteuern an. Der Steuerbescheid geht allerdings erst in der Folgeperiode ein, dennoch 74
Bezüglich der Bewertung von Rückstellungen nach dem im Entwurf des BilMoG neu verfassten § 253 Abs. 2 HGB sind solche mit einer Laufzeit von mehr als einem Jahr mit dem ihrer Laufzeit entsprechenden durchschnittlichen Marktzinssatz der vergangenen sieben Geschäftsjahre abzuzinsen. 75 Der Entwurf BilMoG sieht einen Wegfall des Wahlrechts in § 249 Abs. 1 Satz 3 (Rückstellungen für Instandhaltung nach Ablauf der 3-Monats-Frist nach § 249 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1) vor. 76 Dieses Wahlrecht wird im Entwurf des BilMoG ersatzlos gestrichen.
222
Rückstellungen
stellt die Steuerschuld Aufwand der laufenden Periode dar. Da die exakte Höhe der Steuern nicht vorhergesagt werden kann, wird eine Steuerrückstellung gebildet. Drohverlustrückstellungen stehen in Verbindung mit zukünftigen Erträgen. Sie werden dann gebildet, wenn aus einem zukünftigen Geschäft negative Erfolgsbeiträge erwartetet werden. Aufwandsrückstellungen entstehen aus einer Verpflichtung des Bilanzierenden gegenüber sich selbst, wie es beispielsweise bei Instandhaltungsleistungen und Reparaturen der Fall ist. Folgende Abbildung 4-23 stellt die unterschiedlichen Rückstellungsarten zusammenfassend dar und ordnet diesen Beispiele für Rückstellungen zu.
Abbildung 4-23: Rückstellungen im Überblick
Rückstellungen
Außenverpflichtungen
Verbindlichkeitsrückstellungen
Innenverpflichtungen
Drohverlustrückstellungen
Aufwandsrückstellungen
stehen in Verbindung mit vergangenen Erträgen, z. B.
stehen in Verbindung mit zukünftigen Erträgen,
Verpflichtung des Bilanzierenden gegenüber sich selbst, z. B.
• Pensionsrückstellungen • Garantierückstellungen • Kulanzrückstellungen • Prüfungskosten • Prozessrückstellungen • Steuerrückstellungen
• Drohverlustrückstellungen
• Rückstellungen für unterlassene Instandhaltung • Rückstellungen für unterlassene Abraumbeseitigung
4.8.2
Buchung von Rückstellungen
Bei der Buchung von Rückstellungen ist zum einen diejenige Periode zu betrachten, der der Aufwand zugeschlüsselt werden muss. In dieser Periode erfolgt die Bildung der Rückstellung. Zum anderen ist aber auch auf die Periode einzugehen, in der die zurückgestellten Ausgaben stattfinden. Bei Bildung der Rückstellung werden grundsätzlich ein Aufwands- und ein Rückstellungskonto angesprochen: Aufwandskonto an Rückstellungskonto 223
4.8
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Der für dieses Buch zugrunde liegende Kontenplan enthält diverse Rückstellungskonten. Neben „Rückstellungen für Steuern“ (Kto. 084), „Pensionsrückstellungen“ (Kto. 085), „Rückstellungen für Instandhaltung“ (Kto. 086), „Rückstellungen für Gewährleistung ohne rechtliche Verpflichtung“ (Kto. 087) enthält er darüber hinaus ein Sammelkonto für „sonstige Rückstellungen“ (Kto. 088). Die Auswahl des richtigen Rückstellungskontos ist in der Regel einfach. Größere Schwierigkeiten bereitet häufig die Auswahl des Aufwandskontos. Als Faustformel gilt daher im Folgenden, dass bei Aufwendungen, die früheren Berichtsperioden zuzuordnen sind, grundsätzlich das Konto „Aufwand aus anderer unregelmäßiger oder periodenfremder Ursache“ (Kto. 221) angesprochen wird. Als einzige Ausnahme erfolgt die Buchung des Aufwands aus Ertragsteuern früherer Perioden auf dem Konto 291. Ist der Aufwand der aktuellen Berichtsperiode zuzuordnen, bietet sich eine differenzierte Betrachtungsweise an. So erfolgt die Erfassung der Aufwendungen aus Prozessen und drohenden Verlusten auf dem Konto „Aufwendungen aus eingetretenen Wagnissen“ (Kto. 250). Die Vorgehensweise bei der Bildung von Steuerrückstellungen stellt sich zweigeteilt dar. Auf dem Konto 290 werden „Steuern von Einkommen, Ertrag und Vermögen“ erfasst, während die sonstigen betrieblichen Steuern auf dem Konto „Betriebliche Steuern“ (Kto. 460) gebucht werden. Bei der Bildung von Pensionsrückstellungen erfolgt die Gegenbuchung auf dem Konto „freiwillige Aufwendungen für Altersversorgung“ (Kto. 441). Die sonstigen Aufwendungen werden in der Regel über das Konto „sonstiger Zweckaufwand“ (Kto. 470) gebucht, es sei denn, es bietet sich ein anderes passendes Aufwandskonto an. Bezüglich der Bildung von Rückstellungen ist zu beachten, dass noch kein Vorsteuerabzug vorgenommen wird. Dieser darf erst bei Rechnungseingang erfolgen. Eine Ausnahme würde der Fall darstellen, wenn das rückstellende Unternehmen nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt wäre. Nur in diesem Fall würde die Vorsteuer Aufwand darstellen und wäre daher in die Berechnung der Rückstellung einzubeziehen. Dieser Fall spielt jedoch in der betrieblichen Praxis keine Rolle und wird daher auch hier im Folgenden nicht weiter betrachtet. Weiterhin ist diejenige Berichtsperiode zu betrachten, in der die Inanspruchnahme der Rückstellung erfolgt. Gem. § 249 Abs. 3 Satz 2 HGB dürfen Rückstellungen nur dann aufgelöst werden, soweit der Grund für die Rückstellungen entfallen ist. Ist beispielsweise eine Rückstellung für eine ungewisse Verbindlichkeit gebildet worden, dann ist sie zu dem Zeitpunkt aufzulösen, in dem die Höhe der Verbindlichkeit feststeht. Der zugehörige Buchungssatz lautet in seiner Grundform Rückstellungskonto an Verbindlichkeits-/Bank-/Kassenkonto
Ein entscheidendes Kriterium für die Bildung einer Rückstellung ist die Tatsache, dass die Höhe der zukünftigen Ausgaben nicht mit Sicherheit zu bestimmen ist. Insofern wird es in der Regel eher die Ausnahme sein, dass der tatsächliche Verbindlichkeitsbetrag mit dem zurückgestellten Betrag übereinstimmt. War der Betrag zu hoch bemes-
224
Rückstellungen
sen, dann ergibt sich bei Auflösung der Rückstellung ein Ertrag. Dieser wird über das Konto „Ertrag aus der Herabsetzung und Auflösung von Rückstellungen“ (Kto. 228) erfolgswirksam erfasst. War der zurückgestellte Betrag zu niedrig bemessen, erfolgt eine Berücksichtigung des zusätzlichen Aufwands über das Konto „Aufwand aus anderer unregelmäßiger oder periodenfremder Ursache“ (Kto. 221) bzw. bei der Auflösung von Steuerrückstellungen über das Konto „Ertragsteuern früherer Perioden“ (Kto. 291). Im Folgenden wird der Buchungsgang bei Rückstellungen an drei Beispielfällen dargestellt.
Fall 1
Die Firma ThoMi produziert und verkauft Qualitätsmöbel. Ein Kunde hat sich an einem der ThoMi-Produkte den Kopf gestoßen und klagt nun über Kopfweh. Er hat Klage vor einem amerikanischen Gericht eingereicht und verlangt 100.000 US-$ Schmerzensgeld (Annahme zur Umrechnung: 1 € entspricht 1,25 US-$). Der Anwalt von ThoMi geht davon aus, dass die Klage mit einer Wahrscheinlichkeit von 90 % zu Gunsten des Kunden ausgehen wird. Der Urteilsspruch wird für Mitte Juli nächsten Jahres erwartet. Der Urteilsspruch erfolgt dann auch zum angekündigten Zeitpunkt. ThoMi wird zur Zahlung von Schmerzensgeld in Höhe von 80.000 US-$ verklagt. Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Bildung der Rückstellung in der Periode t (010) S Nr. Saldo Summe
Aufwendungen aus eingetretenen Wagnissen an sonstige Rückstellungen
088 Sonstige Rückstellungen Kto. Betrag Nr. Kto. 80.000 (010) 250 80.000 Summe
Buch.Nr.
H Betrag 80.000
S Nr. (010)
80.000
Summe
80.000
250/088
80.000
250 Aufwendungen aus Wagnissen H Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 088 80.000 Saldo 80.000 80.000 Summe
ausführlicher Buchungssatz
80.000
reduzierter Buchungssatz
Buchungen der Periode t+1 nach Urteilsverkündung (020)
Sonstige Rückstellungen an Sonstige Verbindlichkeiten
64.000
088/178
64.000
16.000
088/228
16.000
Auflösung der verbleibenden Rückstellung in t+1 (030)
Sonstige Rückstellungen an Ertrag aus Rückstellungsauflösung
S 088 Sonstige Rückstellungen Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. (020) 178 64.000 AB (030) 228 16.000 80.000 Summe Summe
H Betrag 80.000
S Nr. Saldo
80.000
Summe
178 Sonstige Verbindlichkeiten Kto. Betrag Nr. Kto. 64.000 (020) 088 64.000 Summe
H Betrag 64.000 64.000
228 Ertrag aus Rückstellungsauflösung S H Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag Saldo 16.000 (030) 088 16.000 Summe
16.000 Summe
16.000
225
4.8
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Für den geschilderten Geschäftsvorfall muss in der Periode t eine Prozessrückstellung gebildet werden. Die Aufwandsbuchung erfolgt auf dem Konto „Aufwendungen aus eingetretenen Wagnissen“ (Kto. 250), während die Rückstellung auf dem Konto „Sonstige Rückstellungen“ (Kto. 088) erfasst wird. Bei ausschließlicher Betrachtung dieses Geschäftsvorfalls ergibt sich ein Verlust in der Periode t von 80.000 €. In der Periode t+1 werden zwei Buchungen ausgelöst. Zum einen erfolgt die Inanspruchnahme der Rückstellung in Höhe von 64.000 €. Zum anderen muss der verbleibende Teil der Rückstellung in Höhe von 16.000 € erfolgswirksam aufgelöst werden. Blickt man nun auf beide Buchungsperioden, so wird deutlich, dass in der Summe genau der Betrag als Aufwand Berücksichtigung gefunden hat, der auch tatsächlich angefallen ist, nämlich 64.000 € (80.000 € - 16.000 €).
Fall 2
ThoMi bezieht von einem Zulieferer Spanplatten, auf die selbst produzierte Furniere gepresst werden. Aufgrund von Lieferengpässen erfolgt der Einkauf der Spanplatten ca. drei Monate im Voraus. Mitte November werden 10.000 Spanplatten zu einem Preis von 9,90 € je Stück (netto, 19 %) verbindlich gekauft. Die Lieferung soll am 15.02. des Folgejahres erfolgen. Zum Jahreswechsel überrascht der Lieferant ThoMi mit der Ankündigung, den Preis im neuen Jahr pro Spanplatte nachhaltig auf 9,30 € (netto) zu senken. Am 15.02. werden schließlich die Spanplatten samt Rechnung geliefert. ausführlicher Buchungssatz
Buch.Nr.
reduzierter Buchungssatz
Bildung der Rückstellung in der Periode t (040) S Nr. Saldo Summe
Aufwendungen aus eingetretenen Wagnissen an sonstige Rückstellungen
088 Sonstige Rückstellungen Kto. Betrag Nr. Kto. 6.000 (040) 250 6.000 Summe
H Betrag 6.000 6.000
S Nr. (040)
6.000
6.000
H 250 Aufwendungen aus Wagnissen Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 088 6.000 Saldo 6.000 6.000
6.000 Summe
Summe
reduzierter Buchungssatz
ausführlicher Buchungssatz
Buch.Nr.
250/088
Buchungen der Periode t+1 bei Lieferung der Spanplatten (050) (060) (070) S Nr. (070) Summe
Material an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung Sonstige Rückstellungen an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung
088 Sonstige Rückstellungen Kto. Kto. Betrag Nr. 160 6.000 AB 6.000 Summe
H Betrag 6.000 6.000
S 160 Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung H Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag Saldo 117.810 (050) 300 93.000 (060) 155 18.810 (070) 088 6.000 117.810 Summe 117.810 Summe
226
S Nr. (060)
Kto. 160
Summe S Nr. (050)
Summe
Kto. 160
93.000 18.810 6.000
300/160 155/160 088/160
93.000 18.810 6.000
155 Vorsteuer Betrag Nr. Kto. 18.810 Saldo
H Betrag 18.810
18.810 Summe
18.810
300 Material Betrag Nr. 93.000 Saldo
93.000 Summe
Kto.
H Betrag 93.000
93.000
Rückstellungen
Die Bestellung der Spanplatten in der Periode t führt zunächst zu keiner Buchung. Durch die angekündigte Preissenkung des Lieferanten wird die Bildung einer Drohverlustrückstellung notwendig, da ab dem Folgejahr mit dem niedrigeren Preis kalkuliert werden muss. Die Höhe der Rückstellung beträgt 6.000 € (10.000 * 0,60 €). Der Verlust wird in der Periode t realisiert. Die durch die Lieferung der Spanplatten ausgelösten Geschäftsvorfälle sind erfolgsneutral. Auf dem Konto „Material“ (300) wird ein Zugang in Höhe von 93.000 € (10.000 * 9,30 €), der den niedrigeren anzusetzenden Wert widerspiegelt, gebucht.
Fall 3
ThoMi nimmt diverse Maßnahmen zur Kundenbindung vor. Unter anderem wird damit geworben, dass Schäden, die nicht durch Kunden verursacht wurden und innerhalb von 10 Jahren nach Kauf auftreten, auf Kulanzbasis repariert werden. Die anfallenden Reparaturen werden durch die Andi KG durchgeführt und ThoMi in Rechnung gestellt. In der Regel fielen in den vergangenen Jahren für solche Arbeiten Kosten in Höhe von 15,20 – 15,60 € pro 1.000 € Umsatz an. In der laufenden Periode t wurden Umsätze in Höhe von 1.200.000 € erzielt. Qualität zahlt sich aus. Nach zehn Jahren wird festgestellt, dass lediglich 75 % des ursprünglich zurückgestellten Betrags verbraucht wurden, davon in der Periode t+10 800 €. Welche Buchungen fallen in der Periode t und welche in der Periode t+10 an? Die zwischenzeitlich zu bildenden Rückstellungen sowie vorgenommene Inanspruchnahmen bleiben unberücksichtigt. Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Bildung der Rückstellung in der Periode t (080)
Sonstiger Zweckaufwand an Rückstellungen für Gewährleistung
S H 087 Rückstellungen für Gewährleistung Nr. Kto. Betrag Kto. Betrag Nr. Saldo 18.720 18.720 (080) 470 Summe
18.720 Summe
18.720
S Nr. (080) Summe
18.720
470/087
470 Sonstiger Zweckaufwand Kto. Betrag Nr. Kto. 087 18.720 Saldo 18.720 Summe
18.720 H Betrag 18.720 18.720
227
4.8
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Buch.Nr.
reduzierter Buchungssatz
ausführlicher Buchungssatz Inanspruchnahme der Rückstellung in t+10
(090) (100)
Rückstellungen für Gewährleistung an Verb. aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung
(110)
Rückstellungen für Gewährleistung an Ertrag aus Rückstellungsauflösung
800 152
087/160 155/160
800 152
4.680
087/228
4.680
Auflösung der verbleibenden Rückstellung in t+10
S H 087 Rückstellungen für Gewährleistung Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (090) 160 800 AB 5.480 (110) 228 4.680 5.480 Summe 5.480 Summe
S Nr. (100)
S 160 Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung H Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag Saldo 952 (090) 087 800 (100) 155 152 952 Summe 952 Summe
S H 228 Ertrag aus Rückstellungsauflösung Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag Saldo 4.680 (110) 087 4.680
Kto. 160
Summe
Summe
155 Vorsteuer Betrag Nr. Kto. 152 Saldo 152 Summe
4.680 Summe
H Betrag 152 152
4.680
In der Periode t ist eine Rückstellung in Höhe von 18.720 € (1.200 * 15,60 €) zu bilden. Hierbei ist im Sinne des Vorsichtsprinzips der höhere Betrag zugrunde zu legen. Die Rückstellung wird als sonstiger Zweckaufwand gebucht. Rückstellungen sind erst dann aufzulösen, wenn der Grund, der zur Bildung der Rückstellung geführt hat, entfallen ist. Im vorliegenden Fall entfällt er am Ende der Periode t+10. Für Umsätze der Periode t erfolgt ab der Periode t+11 keine Gewährleistung mehr. Insofern wird der verbleibende Betrag in Höhe von 4.680 € (18.720 € * 25 %) am Ende der Periode t+10 erfolgswirksam aufgelöst.
4.8.3
Übungsaufgaben und Kontrollfragen (mit Lösungen)
Aufgabe 1
Die Üpker GmbH nimmt elektrische Installationen aller Art vor. Sie steht mit einem Kunden vor Gericht. Im Rahmen ihrer Abschlussarbeiten vermutet sie, dass ihr aus dem Prozess Kosten in Höhe von ca. 2.300 € (netto) entstehen werden. Die Anwaltskosten sind über eine Rechtschutzversicherung abgedeckt. Am Anfang des Folgejahres verliert die Üpker GmbH den Prozess. Sie muss insgesamt 2.700 € an ihren Kunden zahlen. Weitere Kosten hat Üpker nicht zu tragen. Sie überweist den Betrag zwei Wochen nach der Urteilsverkündung an den Kunden. Buchen Sie die genannten Geschäftsvorfälle. Verzichten Sie dabei auf den Abschluss der Konten am Jahresende. Zusatzfrage zu Buch.-Nr. 010:
Welche der nachfolgenden Aussagen treffen zu? (1) Die Bildung einer Rückstellung ist erfolgsneutral.
228
Rückstellungen
(2) Die Bildung einer Rückstellung ist positiv erfolgswirksam (Ertrag). (3) Die Bildung einer Rückstellung ist negativ erfolgswirksam (Aufwand). (4) Rückstellungskonten sind Aktivkonten. (5) Keine der Aussagen (1) bis (4) ist richtig. (6) Mehrere der Aussagen (1) bis (4) sind richtig.
Lösung zur Aufgabe 1 Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Bildung der Rückstellung in der Periode t (010)
Aufwand aus eingetretenen Wagnissen an sonstige Rückstellungen
2.300
250/088
2.300
2.300 400
088/178 221/178
2.300 400
2.700
178/113
2.700
Buchungen bei Urteilsverkündung in der Periode t+1 (020) (030)
Sonstige Rückstellungen an sonstige Verbindlichkeiten Aufwand periodenfremder Ursache an sonstige Verbindlichkeiten
(040)
Sonstige Verbindlichkeiten an Bank
Überweisung an Kunden
Antwort der Zusatzfrage:
Die Bildung einer Rückstellung ist negativ erfolgswirksam (Aufwand, Antwort 3).
Aufgabe 2
Aufgrund von Betriebsferien der Üpker GmbH kann die sonst üblicherweise am Jahresende durchgeführte Instandhaltung des Betriebsgebäudes und des Maschinenparks nicht erfolgen. Die Instandhaltung wird in der Regel durch zwei Mitarbeiter der Hasebüscher KG durchgeführt und kostete in den vergangen Jahren zwischen 550 € und 570 € (netto, 19 %). Im Februar des Folgejahres wird die Instandhaltung durchgeführt. Die Hasebüscher KG berechnet hierfür 595 € (brutto, 19%). Buchen Sie die genannten Geschäftsvorfälle. Verzichten Sie dabei auf den Abschluss der Konten am Jahresende. Zusatzfrage zu Buch.-Nr. 050:
Welche der nachfolgenden Aussagen treffen zu? (1) Die Inanspruchnahme einer Rückstellung ist erfolgsneutral. (2) Eine Rückstellung muss aufgelöst werden, sobald der Grund, der zur Bildung der Rückstellung geführt hat, entfallen ist.
229
4.8
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
(3) Bei der Bildung einer Rückstellung ist der Betrag anzusetzen, der nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung notwendig ist. (4) Rückstellungskonten sind Passivkonten. (5) Keine der Aussagen (1) bis (4) ist richtig. (6) Mehrere der Aussagen (1) bis (4) sind richtig.
Lösung zur Aufgabe 2 Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Bildung der Rückstellung in der Periode t (050)
Sonstiger Zweckaufwand an Rückstellungen für Instandhaltung
570
470/086
570
500 95
086/160 155/160
500 95
70
086/228
70
Rechnung der Hasebüscher KG (060) (070)
Rückstellungen für Instandhaltung an Verb. aus Lieferung/Leistung Vorsteuer an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung
(080)
Rückstellungen für Instandhaltung an Ertrag aus Rückstellungsauflösung
Auflösung der verbleibenden Rückstellung
Antwort der Zusatzfrage:
(6) Mehrere der Aussagen (1) bis (4) sind richtig (Antwort 6). Richtig sind die Antworten 1, 2, 3 und 4.
Aufgabe 3
Im Rahmen der Abschlussarbeiten wird mit einer Körperschaftsteuer für das abzuschließende Geschäftsjahr in Höhe von 7.800 € gerechnet. Der Steuerbescheid geht Anfang März ein. Die Höhe der Steuer beläuft sich auf 8.195 €. Buchen Sie die genannten Geschäftsvorfälle. Verzichten Sie dabei auf den Abschluss der Konten am Jahresende.
Lösung zur Aufgabe 3 Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Bildung der Rückstellung in der Periode t (090)
Steueraufwand an Rückstellungen für Steuern
7.800
290/084
7.800
7.800 395
084/178 291/178
7.800 395
Buchung bei Eingang des Steuerbescheids (100) (110)
230
Rückstellungen für Steuern an sonstige Verbindlichkeiten Ertragsteuern früherer Perioden an sonstige Verbindlichkeiten
Forderungsabschreibung
4.9
Forderungsabschreibung
4.9.1
Grundlagen
Forderungen sind Aktiva. Sie berechtigen den Inhaber der Forderung, die Zahlung des Forderungsbetrages vom Schuldner der Forderung zu verlangen. Bereits bei der Behandlung des Wechsels (Kapitel 4.2.2.4) konnte man sehen, dass Schuldner nicht immer in der Lage sind, Forderungen zu begleichen. Sobald Zweifel an der Bonität, d. h. an der Zahlungsfähigkeit eines Schuldners auftauchen, sind die Forderungen an diesen Schuldner als „dubios“ einzustufen. Bei Forderungen aus Lieferung und Leistung erfolgt eine Trennung der einwandfreien von den dubiosen Forderungen, indem man die dubiosen Forderungen auf das Konto 141 „Dubiose Forderungen aus Lieferung/Leistung“ umbucht: Dubiose Forderungen (Kto. 141) an Forderungen aus Lieferung/Leistung (Kto. 140)
Welche Auswirkungen es hat, wenn ein Schuldner eine Forderung nicht ausgleichen kann, soll an nachfolgendem Fall erläutert werden.
Fall 1
Malermeister Meier renoviert Anfang März Büroräume bei der Schulze KG und stellt dieser Ende März für die geleistete Arbeit eine Rechnung über 1.000 € aus. Die Schulze KG kann die Rechnung jedoch nicht zahlen. Auf die Buchung der Umsatzsteuer wird aus Vereinfachungsgründen in diesem Fall verzichtet. In einem ersten Schritt bucht Meier die Leistungserbringung als Buch.Nr. (010)
ausführlicher Buchungssatz Forderungen aus Lieferung/Leistung an Umsatzerlöse Eigenerz.
reduzierter Buchungssatz 1.000
140/830
1.000
Das Aktivkonto Forderungen aus Lieferung und Leistung wird gemehrt und es entsteht ein Ertrag in Form von Umsatzerlösen. Abstrahiert man nun von der Realität und unterstellt, dass der Auftrag der Schulze KG der einzige Geschäftsvorfall für Meier in diesem Geschäftsjahr war, so müsste er die Konten folgendermaßen abschließen: Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Abschlussarbeiten (020) (030) (040) (050)
Umsatzerlöse Eigenerz. an GuV-Konto GuV-Konto an Eigenkapital SBK an Forderungen aus Lieferung/Leistung Eigenkapital an SBK
1.000 1.000 1.000 1.000
830/989 989/075 999/140 075/999
1.000 1.000 1.000 1.000
231
4.9
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Zur Veranschaulichung ist der Buchungsgang nachfolgend nochmals in T-Konten dargestellt. S Nr. (050) (Saldo) Summe S Nr. (020) (Saldo) Summe S Nr. (040) Summe
Kto. 999
075 Eigenkapital Betrag Nr. Kto. (030) 989 1.000 1.000 Summe
Kto. 989
Kto. 140
830 Umsatzerlöse Betrag Nr. Kto. 140 (010) 1.000
H Betrag 1.000
S Nr. (010)
1.000
Summe
H Betrag 1.000
S Nr. (030) (Saldo) Summe
1.000 Summe
1.000
999 Schlussbilanzkonto Betrag Nr. Kto. 1.000 (050) 075
H Betrag 1.000
1.000 Summe
1.000
140 Forderungen Lieferung/Leistung Kto. Betrag Nr. Kto. 1.000 (040) 830 999 (Saldo) 1.000 Summe 989 Gewinn und Verlust Betrag Nr. Kto. (020) 830 075 1.000
Kto.
1.000 Summe
H Betrag 1.000 1.000 H Betrag 1.000 1.000
Man erkennt, dass durch den Geschäftsvorfall sowohl ein zusätzlicher Gewinn von 1.000 € ausgewiesen wird (Saldo GuV-Konto) als auch, dass die Konten „Forderungen“ und „Eigenkapital“ der Schlussbilanz um jeweils 1.000 € steigen. Da die Forderung aus diesem Geschäft jedoch nicht beglichen wird, ist der Gewinnausweis auf dem GuV-Konto zu hoch. In Wirklichkeit wurde kein Ertrag erzielt, da die Umsatzerlöse nicht „bezahlt“ werden können. Damit fällt auch das Eigenkapital auf der Habenseite des Schlussbilanzkontos um den nicht gezahlten Betrag zu hoch aus. Ebenfalls fällt die Sollseite des Schlussbilanzkontos zu hoch aus, da der eigentlich stattfindende Aktivtausch „Forderungen“ in „Geld“ nicht vollzogen wird. In der Realität lösen sich die Forderungen, umgangssprachlich formuliert, „in Luft auf“. Damit das Schlussbilanzkonto sowie das GuV-Konto ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild des wirtschaftlichen Vorgangs abgeben, muss sowohl das Forderungskonto als auch das GuV-Konto um den Betrag, der ausfällt, korrigiert werden. 77 Diese Korrektur geschieht mit einer Forderungsabschreibung. Bei der Forderungsabschreibung kann man zwischen Einzelabschreibung und Pauschalwertberichtigung unterscheiden. Je nach der gewählten Methode wird die Forderungsabschreibung unterschiedlich gebucht. Die Vorgehensweise und der Einsatz von Einzelabschreibung und Pauschalwertberichtigung werden im Folgenden erläutert.
4.9.2
Einzelabschreibung auf Forderungen
Die Einzelabschreibung auf Forderungen wird angewandt, wenn für eine bestimmte Forderung aus dem laufenden Geschäftsjahr ein Ausfallrisiko festgestellt wird. D. h., dass bei der Einzelabschreibung die Forderungen jeweils einzeln betrachtet werden müssen. Sobald bei einer bestimmten Forderung aus Lieferung/Leistung ein 77
232
Da das GuV-Konto ein Unterkonto des Eigenkapitalkontos ist, wird somit ebenfalls das Konto Eigenkapital um den entsprechenden Betrag gemindert.
Forderungsabschreibung
Zweifel an der Zahlungsfähigkeit des Schuldners vorliegt, muss die Forderung in einem ersten Schritt auf das Konto 141 „Dubiose Forderungen“ umgebucht werden. Diese Umbuchung muss auch dann erfolgen, wenn zwar Zweifel an der Zahlungsfähigkeit bestehen, aber noch nicht feststeht, ob die Forderung komplett, zum Teil oder evtl. sogar gar nicht ausfällt. Eine Abschreibung der Forderung erfolgt, wenn mit hinreichender Wahrscheinlichkeit feststeht, zu welchem Teil die Forderung ausfallen wird. Für Forderungen, die in dem Jahr ausfallen, in dem sie auch entstanden sind, wird die Forderungsabschreibung über das Konto „Abschreibungen auf Forderungen, deren Entstehung im gleichen Wirtschaftsjahr begründet liegt (Kto. 233)“ gebucht. Da die abzuschreibende Forderung im Regelfall bereits auf das Konto „Dubiose Forderungen“ umgebucht wurde, lautet der Buchungssatz: Abschreibungen auf Forderungen (233) an Dubiose Forderungen (141)
Fallen Forderungen aus, die nicht aus Lieferung und Leistung resultieren, ist entsprechend das jeweilige Forderungskonto als Gegenkonto des Abschreibungskontos anzusprechen. Es ist der Betrag zu buchen, der wahrscheinlich ausfallen wird. In den Forderungen aus Lieferung/Leistung ist allerdings noch die Umsatzsteuer enthalten, die zum Zeitpunkt der Leistungserstellung gebucht wurde. Das Abschreibungskonto ist jedoch ein Aufwandskonto, das nur den zuvor zu hoch gebuchten Ertrag aus Umsatzerlösen ausgleicht. Daher muss die Umsatzsteuer bei der Forderungsabschreibung zuvor herausgerechnet werden. Es ist lediglich der Nettobetrag des erwarteten Forderungsausfalls abzuschreiben. Die bei der ursprünglichen Buchung angesetzte Umsatzsteuer ist ebenfalls zu korrigieren. Die Umsatzsteuerkorrektur darf jedoch erst erfolgen, wenn der Forderungsausfall endgültig feststeht. Da zu dem Zeitpunkt, an dem Zweifel an der Zahlungsfähigkeit des Schuldners aufkommt, oft bereits die Höhe des Ausfalls abgeschätzt werden kann, wird häufig auch das Konto 140 „Forderungen aus Lieferung/Leistung“ direkt in Höhe des wahrscheinlichen Ausfallbetrags angesprochen. Der Restbetrag, der wahrscheinlich nicht ausfallen wird, wird gleichzeitig auf das Konto 141 „Dubiose Forderungen“ umgebucht:78 Abschreibungen auf Forderungen (233) an Forderungen aus Lieferung/Leistung (140) Dubiose Forderungen (141) an Forderungen aus Lieferung/Leistung (140)
Aber auch den Fall, in dem gleichzeitig eine Forderung als zweifelhaft erkannt wird und die Höhe des Ausfalls bereits abgeschätzt werden kann, ist es deutlicher, zuerst die gesamte Forderung auf das Konto 141 umzubuchen und dann den wahrscheinli-
78
Fällt die Forderung wahrscheinlich zu 100 % aus, so entfällt der zweite Buchungssatz.
233
4.9
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
chen Ausfallbetrag abzuschreiben. Bei gleichzeitiger Zweifelhaftigkeit und Abschätzbarkeit der Ausfallhöhe wird hier im weiteren Verlauf daher folgendermaßen gebucht: Dubiose Forderungen (141) an Forderungen aus Lieferung/Leistung (140) Abschreibungen auf Forderungen (233) an Dubiose Forderungen (141)
Anhand des nachfolgenden Falls sollen die bisher dargelegten Schritte der Einzelabschreibung zur Veranschaulichung nochmals dargestellt werden.
Fall 2a
Die Pinsel KG erhält Mitte September selbst produzierte Waren zum Preis von 1.190 € brutto (19 % USt.) von der Stift OHG, die sie sofort in ihren Produkten weiterverarbeitet.79 Eine Woche später erfährt die Stift OHG, dass die Pinsel KG bei anderen Gläubigern in Zahlungsschwierigkeiten geraten ist. Ob die eigene Forderung gegenüber der Pinsel KG komplett, zum Teil oder gar nicht ausfallen wird, ist zu diesem Zeitpunkt jedoch noch nicht abschätzbar. Zwei Tage später ruft der Geschäftsführer der Pinsel KG bei der Stift OHG an und bestätigt die Zahlungsschwierigkeiten. Er erklärt, dass er in jedem Falle 30 % der Forderung in den nächsten Tagen anweisen wird. Ob er den Rest auch noch zahlen könne, sei nicht gewiss. Die Stift OHG bucht den Sachverhalt folgendermaßen: Buch.Nr.
(010) (020) (030) (040)
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Lieferungszeitpunkt Forderungen aus Lieferung/Leistung an Umsatzerlöse Forderungen aus Lieferung/Leistung an Mehrwertsteuer Kenntnis über Zahlungsschwierigkeiten Dubiose Forderungen an Forderungen aus Lieferung/Leistung Kenntnis über wahrscheinliche Ausfallhöhe Abschreibung auf Forderungen an Dubiose Forderungen
S H 140 Forderungen aus Lieferung/Leistung Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (010) 830 1.000 (030) 141 1.190 (020) 175 190 Summe 1.190 Summe 1.190
S Nr. (030)
S Nr. Saldo
S Nr. (040)
Kto.
Summe S Nr. Saldo Summe
79
234
175 Mehrwertsteuer Betrag Nr. Kto. 190 (020) 140 190 Summe
Kto.
H Betrag 190 190
830 Umsatzerlöse Betrag Nr. Kto. 1.000 (010) 140
H Betrag 1.000
1.000 Summe
1.000
Summe
Summe
Kto. 140
1.000 190
140/830 140/175
1.000 190
1.190
141/140
1.190
700
233/141
700
141 Dubiose Forderungen Betrag Nr. Kto. 1.190 (040) 233 Saldo 1.190 Summe
H Betrag 700 490 1.190
H 233 Abschreibung auf Forderungen Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 141 700 Saldo 700 700 Summe
700
Es soll hier davon abstrahiert werden, dass die erhaltene Ware ggf. zurückgegeben werden kann.
Forderungsabschreibung
Im Beispielfall der Stift OHG kann man sehen, dass der Forderungsausfall lediglich mit dem Netto-Ausfallbetrag (70 % von 1.000 €) gebucht wird. Da in dem Forderungsbetrag ebenfalls Umsatzsteuer enthalten ist, müsste diese ebenfalls zu 70 % korrigiert werden. Hierbei ist jedoch die bereits oben erwähnte Besonderheit bei der Umsatzsteuerkorrektur zu beachten. Man kann sich merken: Eine Forderungsabschreibung muss bereits vorgenommen werden, wenn der Ausfall der Forderungen wahrscheinlich ist. Im Gegensatz dazu erlaubt das Finanzamt eine Kürzung der Umsatzsteuer erst zu dem Zeitpunkt, an dem der Ausfall der Forderung sicher feststeht. Da der Forderungsausfall bisher noch nicht sicher feststeht, ist auch die Umsatzsteuer noch nicht zu korrigieren. Wurde die Forderung zu einem bestimmten Teil abgeschrieben, so bestehen drei Möglichkeiten: 1. Der Schuldner zahlt genau den nicht abgeschriebenen Betrag. 2. Der Schuldner zahlt weniger als den nicht abgeschriebenen Betrag. 3. Der Schuldner zahlt mehr als den nicht abgeschriebenen Betrag. Die Buchuchung des Geldeingangs sowie die Korrektur der Umsatzsteuer sollen anhand des Fallbeispiels der Stift OHG erläutert werden.
Fall 2b
Die Pinsel AG überweist, wie angekündigt, Anfang Oktober Geld auf das Konto der Stift OHG. Möglichkeit a): Die Pinsel AG überweist 357 € (30 % der ursprünglichen Forderung). Zu diesem Zeitpunkt steht sicher fest, dass keine weiteren Zahlungen geleistet werden. Möglichkeit b): Die Pinsel AG überweist 238 € (20 % der ursprünglichen Forderung). Zu diesem Zeitpunkt steht sicher fest, dass keine weiteren Zahlungen geleistet werden. Möglichkeit c): Die Pinsel AG überweist 476 € (40 % der ursprünglichen Forderung). Zu diesem Zeitpunkt steht sicher fest, dass keine weiteren Zahlungen geleistet werden.
Die jeweiligen Buchungen bei der Stift OHG sind im Folgenden dargestellt. Die oben bereits getätigten Buchungen 010 bis 040 sind zur Verdeutlichung ebenfalls mit aufgeführt.
235
4.9
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Möglichkeit a): Buch.Nr.
(050) (060) S Nr. (050)
ausführlicher Buchungssatz Zahlungseingang Bank an Dubiose Forderungen Mehrwertsteuerkorrektur (70%) Mehrwertsteuer an Dubiose Forderungen
113 Bank Betrag Nr. 357 Saldo
Kto. 141
Summe S Nr. (030)
Kto.
357 Summe
Kto. 140
Summe S Nr. (040)
reduzierter Buchungssatz
H Betrag 357 357
141 Dubiose Forderungen Kto. Betrag Nr. 1.190 (040) 233 (050) 113 (060) 175 1.190 Summe
H Betrag 700 357 133 1.190
H 233 Abschreibung auf Forderungen Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 141 700 Saldo 700
Summe
700
700 Summe
357
113/141
357
133
175/141
133
S H 140 Forderungen aus Lieferung/Leistung Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (010) 830 1.000 (030) 141 1.190 (020) 175 190 1.190 Summe 1.190 Summe S Nr. (060) Saldo
Kto. 141
Summe S Nr. Saldo
175 Mehrwertsteuer Betrag Nr. Kto. 133 (020) 140 57 190 Summe
Kto.
Summe
H Betrag 190
190
830 Umsatzerlöse Eigenerz. Betrag Nr. Kto. 1.000 (010) 140 1.000 Summe
H Betrag 1.000 1.000
Da nur ein Bruttobetrag in Höhe von 357 € eingeht (Buch.-Nr. 050), hat lediglich ein Nettoumsatz von 300 € stattgefunden. Die geschätzte Ausfallhöhe (netto) von 700 € ist genau getroffen worden. Da der Forderungsausfall nun sicher feststeht, ist lediglich für den tatsächlichen Netto-Umsatz i. H. v. 300 € ein Umsatzsteuerbetrag i. H. v. 57 € fällig. Bereits zum Leistungszeitpunkt wurde Umsatzsteuer i. H. v. 190 € gebucht (Buch.-Nr. 020). Der Betrag auf dem Konto „Mehrwertsteuer“ (Kto. 175) ist somit um 133 € zu hoch gebucht worden und daher zu korrigieren (Buch.-Nr. 060). Möglichkeit b): Buch.Nr.
(070) (080) (090) S Nr. (070) Summe S Nr. (030)
ausführlicher Buchungssatz Zahlungseingang Bank an Dubiose Forderungen Abschreibung auf Forderungen an Dubiose Forderungen Mehrwertsteuerkorrektur (80%) Mehrwertsteuer an Dubiose Forderungen
Kto. 141
113 Bank Betrag Nr. 238 Saldo
Kto.
238 Summe
141 Dubiose Forderungen Kto. Betrag Nr. Kto. 140 1.190 (040) 233 (070) 113 (080) 233 (090) 175 Summe 1.190 Summe
236
reduzierter Buchungssatz
H Betrag 238 238 H Betrag 700 238 100 152 1.190
238 100
113/141 233/141
238 100
152
175/141
152
S H 140 Forderungen aus Lieferung/Leistung Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (010) 830 1.000 (030) 141 1.190 (020) 175 190 Summe 1.190 Summe 1.190 S Nr. (090) Saldo
Summe
Kto. 141
175 Mehrwertsteuer Betrag Nr. Kto. 152 (020) 140 38
190 Summe
H Betrag 190
190
Forderungsabschreibung
S H 233 Abschreibung auf Forderungen Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (040) 141 700 Saldo 800 (080) 141 100 Summe 800 Summe 800
S Nr. Saldo
Kto.
Summe
830 Umsatzerlöse Eigenerz. Betrag Nr. Kto. 1.000 (010) 140 1.000 Summe
H Betrag 1.000 1.000
Es geht ein geringerer Betrag auf der Bank ein, als erwartet. Bei einem Bruttoeingangsbetrag i. H. v. 238 € (Buch.-Nr. 070) bedeutet das einen Nettoumsatz von lediglich 200 €. Die bereits vorgenommene Abschreibung in Höhe von 700 € (Buch.-Nr. 040) ist zu gering gewesen. Es sind zusätzlich 100 € abzuschreiben (Buch.-Nr. 080). Der zusätzliche Abschreibungsbetrag errechnet sich als ursprünglicher Forderungsbetrag eingegangener Forderungsbetrag bereits abgeschriebener Betrag. 1 (Umsatzsteuersatz/100)
Für den Beispielfall ergibt sich somit ein zusätzlicher Abschreibungsbetrag in Höhe von:
1.190 € 238 € 700 € 1,19
100 € .
Da der Forderungsausfall nun sicher feststeht, ist lediglich für den tatsächlichen Umsatz i. H. v. 200 € Umsatzsteuer i. H. v. 38 € fällig. Bereits zum Leistungszeitpunkt wurde Umsatzsteuer i. H. v. 190 € gebucht (Buch.-Nr. 020), die wiederum um 152 € zu hoch ausfällt. Der Betrag ist zu korrigieren (Buch.-Nr. 090). Möglichkeit c): Buch.Nr.
(100) (110) (120)
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Zahlungseingang Bank an Dubiose Forderungen Bank an Abschreibung auf Forderungen Mehrwertsteuerkorrektur (60%) Mehrwertsteuer an Dubiose Forderungen
S H 140 Forderungen aus Lieferung/Leistung Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (010) 830 1.000 (030) 141 1.190 (020) 175 190
S Nr. (030)
Summe
Summe
S Nr. Kto. (120) 141 Saldo Summe S Nr. Saldo Summe
Kto.
1.190 Summe
1.190
175 Mehrwertsteuer Betrag Nr. Kto. 114 (020) 140 76 190 Summe
H Betrag 190
830 Umsatzerlöse Eigenerz. Betrag Nr. Kto. 1.000 (010) 140 1.000 Summe
190 H Betrag 1.000 1.000
Kto. 140
376 100
113/141 113/233
376 100
114
175/141
114
141 Dubiose Forderungen Betrag Nr. Kto. 1.190 (040) 233 (100) 113 (120) 175 1.190 Summe
H Betrag 700 376 114 1.190
S Nr. (040)
H 233 Abschreibung auf Forderungen Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 141 700 (110) 113 100 Saldo 600 Summe 700 Summe 700
S Nr. Kto. (100) 141 (110) 233 Summe
113 Bank Betrag Nr. Kto. 376 Saldo 100 476 Summe
H Betrag 476 476
Es geht ein höherer Betrag auf der Bank ein, als erwartet. Bei einem Bruttoeingangsbetrag i. H. v. 476 € (Buch.-Nr. 100) bedeutet das einen Nettoumsatz von 400 €. Da der
237
4.9
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
tatsächliche Nettoumsatz den erwarteten Netto-Betrag von 300 € um 100 € überschreitet, ist die bereits vorgenommene Abschreibung in Höhe von 700 € (Buch.-Nr. 040) um 100 € zu hoch gewesen; sie ist zu korrigieren (Buch.-Nr. 110). Der Korrekturbetrag errechnet sich als bereits abgeschrie bener Betrag
ursprüngli cher Forderungs betrag eingegange ner Forderungs betrag 1 (Umsatzste uersatz/10 0)
.
Für den Beispielfall ergibt sich der Korrekturbetrag als:
700 €
1.190 € 476 € 1,19
100 € .
Der Restbetrag in Höhe von 376 €, mit dem die Dubiosen Forderungen gemindert werden (Buch.-Nr. 100), setzt sich zusammen aus den 300 € (netto), deren Eingang „eingeplant“ wurde, sowie aus 76 € Umsatzsteuer, die in dem eingegangenen Betrag enthalten sind (476 € * (0,19/1,19)). Er wird zweckmäßigerweise errechnet, indem man vom eingegangenen Betrag (476 €) den zu korrigierenden Betrag (100 €) abzieht. Da der Forderungsausfall wiederum sicher feststeht, ist für den tatsächlichen Umsatz von 400 € netto Umsatzsteuer i. H. v. 76 € fällig. Da bereits zum Leistungszeitpunkt Umsatzsteuer i. H. v. 190 € gebucht wurde (Buch.-Nr. 020), fällt der Betrag auf dem Konto „Mehrwertsteuer“ (Kto. 175) um 114 € zu hoch aus. Der Betrag ist zu korrigieren (Buch.-Nr. 120). Wurde eine Forderung bereits im vorhergehenden Jahr (t) zweifelhaft, die Höhe des Ausfalls kann jedoch erst im anschließenden Jahr (t+1) abgeschätzt werden, so kann nicht das Konto 233 „Abschreibungen auf Forderungen, deren Entstehung im gleichen Wirtschaftsjahr begründet liegt“ herangezogen werden, da die Forderungsentstehung im vorangegangenen Wirtschaftsjahr begründet lag. Würde das Konto dennoch benutzt, so würde eine periodengerechte Zuordnung des Abschreibungsaufwands für das Jahr t+1 vorgetäuscht, obwohl ein zu hoher Gewinnausweis im vorangegangenen Jahr erfolgte. Um diesen Sachverhalt darzustellen ist stattdessen das Konto 221 „Aufwand aus anderer unregelmäßiger oder periodenfremder Ursache“ heranzuziehen. Die Nutzung dieses Kontos macht deutlich, dass der Aufwand zwar im Jahr t+1 erfolgswirksam gebucht wird, wirtschaftlich jedoch eigentlich dem Jahr t zuzurechnen gewesen wäre. Zur Verdeutlichung der nachfolgende Fall:
Fall 3
Die Katze AG hat eine Forderung aus Lieferung und Leistung gegenüber der Maus KG in Höhe von 3.500 € (netto, 19 % USt.). Ende Dezember erfährt die Katze AG, dass die Maus KG in Zahlungsschwierigkeiten geraten ist. Ob bzw. zu welchem Teil die Forderung der Katze AG ausfallen wird, steht jedoch noch nicht fest. Anfang Januar
238
Forderungsabschreibung
erhält die Katze AG vom mittlerweile eingesetzten Insolvenzverwalter eine Mitteilung, dass die Forderung wahrscheinlich zu 60 % beglichen werden kann. Die Katze AG bucht wie folgt: Buch.Nr.
(130) (140)
ausführlicher Buchungssatz Kenntnis über Zahlungsschwierigkeiten (altes Jahr) Dubiose Forderungen an Forderungen aus Lieferung/Leistung Kenntnis über wahrscheinliche Ausfallhöhe (neues Jahr) Periodenfremder Aufwand an Dubiose Forderungen
reduzierter Buchungssatz
4.165
141/140
4.165
1.400
221/141
1.400
Beim Zahlungseingang bestehen ebenfalls die drei Möglichkeiten „genau passender Geldeingang“, „geringerer Geldeingang“ und „höherer Geldeingang“. Der Buchungsgang ist ebenfalls identisch zu Fall 2b, außer dass bei den Varianten „geringerer Geldeingang“ und „höherer Geldeingang“ anstelle des Kontos 233 „Abschreibung auf Forderungen“ jeweils das Konto 221 „Aufwand periodenfremder Ursache“ verwendet wird. Die drei Varianten werden nachfolgend dargestellt. Mitte Januar geht die Zahlung ein. Es ist sicher, dass keine weiteren Gelder fließen werden. Wiederum sollen drei Varianten unterschieden werden: Möglichkeit a): 60 % der Forderung gehen ein. Buch.Nr.
(150) (160)
ausführlicher Buchungssatz Zahlungseingang Bank an Dubiose Forderungen Mehrwertsteuerkorrektur Mehrwertsteuer an Dubiose Forderungen
reduzierter Buchungssatz
2.499
113/141
2.499
266
175/141
266
Bei genau passendem Geldeingang ist kein weiteres erfolgswirksames Konto anzusprechen. Abgesehen von den unterschiedlichen Beträgen ist die Buchung der Variante „passender Geldeingang“ identisch zur Variante a) des vorhergehenden Falls. Möglichkeit b): 40 % der Forderung gehen ein. Buch.Nr.
(170) (180) (190)
ausführlicher Buchungssatz Zahlungseingang Bank an Dubiose Forderungen Periodenfremder Aufwand an Dubiose Forderungen Mehrwertsteuerkorrektur Mehrwertsteuer an Dubiose Forderungen
reduzierter Buchungssatz
1.666 700
113/141 221/141
1.666 700
399
175/141
399
Der tatsächliche Geldeingang (1.666 €) unterschreitet den erwarteten Geldeingang (2.499 €) um 20 % der Netto-Forderungssumme zzgl. Umsatzsteuer. Es sind folglich zusätzlich 20 % der Netto-Forderungssumme als periodenfremder Aufwand (Kto. 221) zu buchen, da die Entstehung der Forderung im Vorjahr begründet lag. Hierin besteht der Unterschied zur Variante b) des vorhergehenden Falls. Der Betrag des zusätzlich
239
4.9
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
zu buchenden Aufwands kann anhand der bereits oben genannten Formel errechnet werden. Möglichkeit c): 80 % der Forderung gehen ein. Buch.Nr.
(200) (210) (220)
ausführlicher Buchungssatz Zahlungseingang Bank an Dubiose Forderungen Bank an Periodenfremder Aufwand Mehrwertsteuerkorrektur Mehrwertsteuer an Dubiose Forderungen
reduzierter Buchungssatz
2.632 700
113/141 113/221
2.632 700
133
175/141
133
Der tatsächliche Geldeingang (3.332 €) überschreitet den erwarteten Geldeingang (2.499 €) um 20 % der Netto-Forderungssumme zzgl. Umsatzsteuer. Es wurden 20 % der Netto-Forderungssumme (700 €) zuviel als periodenfremder Aufwand gebucht (Buch.-Nr. 140). Entsprechend muss eine Korrekturbuchung in Höhe dieses Betrages erfolgen (Buch.-Nr. 210). Der Betrag kann wiederum anhand der oben genannten Formel errechnet werden. Der Restbetrag ergibt sich als Differenz aus dem tatsächlichen Geldeingang und dem zu korrigierenden Betrag (Buch.-Nr. 200). Da 20 % der Forderungssumme ausgefallen sind, ist die Umsatzsteuer um 133 € zu korrigieren (665 € USt. * 0,2). Im Vergleich zur Variante c) des vorhergehenden Falls ist ebenfalls das Konto „Abschreibung auf Forderungen“ (Kto. 233) durch das Konto „Periodenfremder Aufwand“ (Kto. 221) zu ersetzen. Wurde eine Forderung im vorangegangenen Jahr bereits als dubios gebucht und auch schon in Höhe des wahrscheinlichen Ausfallbetrags über das Konto „Abschreibung auf Forderungen“ (Kto. 233) abgeschrieben, die Zahlung erfolgt aber erst im nachfolgenden Jahr, so ist der Buchungsgang bei „genau passendem Geldeingang“ identisch zu den Varianten „genau passender Geldeingang“ bei den vorangegangenen Fällen. Die Variante „geringerer Geldeingang“ entspricht der Variante „geringerer Geldeingang“ bei der Katze AG (Fall 3). Da die durch den geringeren Geldeingang notwendige zusätzliche Abschreibung wirtschaftlich der Vorperiode zuzurechnen ist, ist für diese das Konto 221 „Aufwand aus periodenfremder Ursache“ anzusprechen. Die Variante „zu hoher Geldeingang“ ist hier jedoch anders zu buchen. Es kann keine spiegelbildliche Korrekturbuchung über das Konto 233 erfolgen (113 an 233 – s. Fall 2b Möglichkeit c), da dieses Konto beim Jahresabschluss des Vorjahres bereits auf das GuV-Konto abgeschlossen wurde. Dadurch, dass die Abschreibung zu hoch eingeschätzt wurde, wurde der Gewinn des Vorjahres (fälschlicherweise) zu niedrig ausgewiesen. Da der Jahresabschluss bereits abgeschlossen ist, ist diese Fehleinschätzung jedoch nicht mehr zu korrigieren. Eine Korrekturbuchung über das Konto 233 würde vortäuschen, dass die Korrektur für eine im aktuellen Jahr begründete Forderung erfolgt. Dem ist jedoch nicht so, da die Forderung im Vorjahr begründet liegt. Eine Korrekturbuchung über das Konto 233 ist somit unzulässig. Da das Konto 221 aus diesem Geschäftsvorfall überhaupt nicht berührt wurde (s. hierzu auch Fall 3 Möglichkeit c),
240
Forderungsabschreibung
kann es auch nicht korrigiert werden. Die Buchung 141 an 221 ist daher ebenfalls unzulässig. Aus der Sicht des aktuellen Jahres handelt es sich bei dem Teil des Geldes, der den erwarteten Geldeingang übersteigt, um einen periodenfremden Ertrag (Kto. 227). Wir erhalten in Jahr t+1 das Geld, das wirtschaftlich dem vorangegangenen Jahr t zugerechnet werden muss und eigentlich in dem Jahr t zu einem höheren Gewinnausweis hätte führen müssen. Der Sachverhalt soll anhand des nachfolgenden Falls dargestellt werden.
Fall 4
Die Schwarz OHG hat eine Forderung aus Lieferung und Leistung gegenüber der Rot AG in Höhe von 2.737 € (Brutto, 19 % USt.). Zum Ende des Jahres wird deutlich, dass die Rot AG den Betrag nicht zahlen kann. Die Schwarz OHG geht davon aus, dass der Betrag wahrscheinlich vollständig ausfallen wird. Zu Beginn des nachfolgenden Jahres bekommt die Schwarz OHG dennoch eine Zahlung in Höhe von 595 € von der Rot AG überwiesen. Zu diesem Zeitpunkt steht endgültig fest, dass keine weiteren Zahlungen der Rot AG mehr folgen werden. Buch.Nr.
(230) (240) (250) (260) (270)
ausführlicher Buchungssatz Buchungen vorhergehendes Jahr Dubiose Forderungen an Forderungen aus Lieferung/Leistung Abschreibung auf Forderungen an dubiose Forderungen Buchungen nachfolgendes Jahr Bank an Periodenfremder Ertrag Bank an Dubiose Forderungen Mehrwertsteuerkorrektur Mehrwertsteuer an Dubiose Forderungen
reduzierter Buchungssatz
2.737 2.300
141/140 233/141
2.737 2.300
500 95
113/227 113/141
500 95
342
175/141
342
Für den über den Schätzwert eingegangenen Geldbetrag wird anstelle einer Korrekturbuchung über das Konto 233 bzw. 221 hier das Konto „Periodenfremde Erträge“ (Kto. 227) angesprochen.
241
4.9
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Abbildung 4-24: Standardfälle zur Einzelberichtigung bei Forderungen
… im Jahr (t) (Jahr der Forderungsentstehung)
Geldeingang Kenntnis über wahrscheinliche Ausfallhöhe
… im Jahr (t + x) (Jahr nach Forderungsentstehungsjahr)
4
… im Jahr (t) (Jahr der Forderungsentstehung)
… im Jahr (t + x) (Jahr nach Forderungsentstehungsjahr)
I. Zeitpunkt des wahrscheinlichen Forderungsausfalls 233 an 141 Nettowert des erwarteten Ausfalls
I. Zeitpunkt des wahrscheinlichen Forderungsausfalls 233 an 141 Nettowert des erwarteten Ausfalls
II. Zeitpunkt des Geldeingangs passender Geldeingang
geringerer Geldeingang
113 an 141 Bruttoeingangsbetrag
113 an 141 Bruttoeingangsbetrag
113 an 141 erwarteter Eingangsbetrag (netto) + tatsächlich eingehende USt.
233 an 141 zusätzlicher Ausfallbetrag (netto)
113 an 233 zusätzlicher Eingangsbetrag (netto)
höherer Geldeingang
III. Umsatzsteuerkorrektur 175 an 141 tatsächl. ausfallender Forderungsbetrag (netto) x Umsatzsteuersatz
II. Zeitpunkt des Geldeingangs passender Geldeingang
geringerer Geldeingang
113 an 141 Bruttoeingangsbetrag
113 an 141 Bruttoeingangsbetrag
113 an 141 erwarteter Eingangsbetrag (netto) + tatsächlich eingehende USt.
221 an 141 zusätzlicher Ausfallbetrag (netto)
113 an 227 zusätzlicher Eingangsbetrag (netto)
höherer Geldeingang
III. Umsatzsteuerkorrektur 175 an 141 tatsächl. ausfallender Forderungsbetrag (netto) x Umsatzsteuersatz I. Zeitpunkt des wahrscheinlichen Forderungsausfalls 221 an 141 Nettowert des erwarteten Ausfalls II. Zeitpunkt des Geldeingangs passender Geldeingang
geringerer Geldeingang
113 an 141 Bruttoeingangsbetrag
113 an 141 Bruttoeingangsbetrag
113 an 141 erwarteter Eingangsbetrag (netto) + tatsächlich eingehende USt.
221 an 141 zusätzlicher Ausfallbetrag (netto)
113 an 221 zusätzlicher Eingangsbetrag (netto)
höherer Geldeingang
III. Umsatzsteuerkorrektur 175 an 141 tatsächl. ausfallender Forderungsbetrag (netto) x Umsatzsteuersatz
In Abbildung 4-24 sind die beschriebenen Möglichkeiten der Einzelwertabschreibung nochmals zusammengefasst dargestellt. Wir gehen dabei davon aus, dass im Jahr der Forderungsentstehung (t) die Forderung bereits als „dubios“ gebucht wurde und der Geldbetrag per Banküberweisung eingeht.80 Der Buchungsvorgang erfolgt nun je nachdem, ob die Abschreibung der wahrscheinlichen Ausfallhöhe und der endgültige Geldeingang im Jahr der Forderungsentstehung (t) oder in einem der nachfolgenden Jahre (t+x) stattfinden. Dass der endgültige Geldeingang vor der Abschreibung des wahrscheinlichen Ausfallbetrags erfolgt, ist dabei nicht möglich. Das Feld bleibt entsprechend frei. Die Umsatzsteuerkorrektur erfolgt dabei in allen Fällen gleich, je nach dem tatsächlich ausgefallenen Forderungsanteil. 80
242
Geht die Zahlung auf anderem Wege ein, ist das entsprechende Zahlungsmittelkonto zu nutzen.
Forderungsabschreibung
4.9.3
Pauschalwertberichtigung
Im Gegensatz zu Einzelberichtigungen wird bei Pauschalwertberichtigungen (PWB) nicht jede Forderung einzeln bewertet. Vielmehr wird ein bestimmter Prozentsatz aller einwandfreien Forderungen aus Lieferung und Leistung abgeschrieben. Man schätzt ab, wie viele der betroffenen Forderungen wahrscheinlich ausfallen werden. Die Höhe des abzuschreibenden Anteils hängt dabei in der Regel von den Erfahrungswerten aus der Vergangenheit ab. Je nach prozentualer Höhe der Forderungsausfälle der Vorjahre wird die Höhe der Pauschalwertberichtigung festgelegt. Ebenfalls ist es möglich, die Pauschalwertberichtigung anhand eines branchenüblichen Prozentsatzes zu bilden. Zum Einsatz kommt die Pauschalwertberichtigung bei allen einwandfreien Forderungen aus Lieferung und Leistung aus dem aktuellen Jahr, die zum Ende eines Geschäftsjahres noch bestehen. Auch wenn für diese einwandfreien Forderungen kein konkretes Ausfallrisiko erkannt wurde, kann man erfahrungsgemäß davon ausgehen, dass ein gewisser Teil von ihnen dennoch ausfallen wird. Um diesen wahrscheinlichen Ausfall periodengerecht noch der aktuellen Periode zuzurechnen, wird die Pauschalwertberichtigung am Ende des Jahres über die Konten 232 „Einstellungen in die Pauschalwertberichtigungen auf Forderungen“ und 159 „Pauschalwertberichtigungen zu Forderungen“ gebucht. Der Buchungssatz lautet: Einstellung in die Pauschalwertberichtigung (232) an Pauschalwertberichtigung (159)
Das Konto 232 „Einstellung in die Pauschalwertberichtigung“ ist dabei ein Aufwandskonto, das den Aufwand des in späteren Perioden stattfindenden wahrscheinlichen Ausfalls einwandfreier Forderungen noch für das aktuelle Jahr erfasst. Da die Forderungen dem aktuellen Jahr zuzurechnen sind, muss auch der Ausfall dem aktuellen Jahr zugerechnet werden und den Gewinn in diesem Jahr verringern. Ziel ist, wie oben bereits erwähnt, eine periodengerechte Zuordnung des Aufwands. Das Problem liegt darin, dass die konkrete Höhe der Ausfälle zum Zeitpunkt der Zurechnung, d. h. bei der Erstellung des Jahresabschlusses, noch überhaupt nicht bekannt ist; alle Forderungen gelten als einwandfrei. Daher wird ein pauschaler, wahrscheinlicher Wert angenommen und über das Aufwandskonto 232 abgeschrieben. Das Gegenkonto 159 „Pauschalwertberichtigung“ ist ein Passivkonto. Es stellt einen Korrekturposten zu dem Konto 140 „Forderungen aus Lieferung und Leistung“ dar. Um den Betrag auf dem Konto 159 müssen die Forderungen aus Lieferung und Leistung wahrscheinlich gemindert werden. Die Darstellung des Kontos 159 als Passivkonto in der Schlussbilanz ist für einige Gesellschaftsformen jedoch nicht mehr zulässig. Daher wird es zum Teil auch als Unterkonto des Kontos 140 geführt und am Jahresende auf dieses abgeschlossen. Zu Beginn des neuen Geschäftsjahres wird das Konto PWB mit einem Anfangsbestand in Höhe der Pauschalwertberichtigung wieder eröffnet. Die Errechnung des in die Pauschalwertberichtigung einzustellenden Betrags hängt von den Forderungen ab, die im aktuellen Jahr entstanden sind und am Geschäftsjah243
4.9
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
resende noch existieren. Da im Forderungsbetrag die jeweilige Umsatzsteuer enthalten ist, ist diese vor der Errechnung der Pauschalwertberichtigung herauszurechnen. Ebenso wie bei der Einzelberichtigung wird der pauschal abzuschreibende Betrag auf Basis der Nettoforderungen berechnet. Anhand des nachfolgenden Beispiels soll die Berechnung und Buchung der Pauschalwertberichtigung erläutert werden.
Fall 5a
Im Geschäftsjahr 01 sind bei der Pauschel KG nachfolgende Forderungen aus Lieferung und Leistung durch den Verkauf selbst erstellter Produkte entstanden und am Geschäftsjahresende noch nicht ausgeglichen worden: (a) Forderung 1: 6.188 € (brutto, inkl. 19 % USt., Buch.- Nr. 010-020), (b) Forderung 2: 2.461 € (brutto, inkl. 7 % USt., Buch.-Nr. 030-040). In der Vergangenheit sind im Schnitt 5 % der am Jahresende als einwandfrei geltenden Forderungen in den nachfolgenden Perioden ausgefallen. Die Pauschel KG entschließt sich daher, auf die Forderungen am Jahresende eine Pauschalwertberichtigung von 5 % zu bilden.81 Zur Ermittlung der Pauschalwertberichtigung ist in einem ersten Schritt der jeweilige Nettobetrag der Forderungen zu errechnen. Es ergibt sich ein Gesamt-NettoForderungsbestand in Höhe von 5.200 € + 2.300 € = 7.500 €. Auf diesen Betrag ist die Pauschalwertberichtigung zu bilden: 7.500 € * 5 % = 375 €. Der entsprechende Buchungssatz lautet: Einstellung in die PWB (232) an PWB (159) 375 € (Buch.-Nr. 050)
Das Konto „Einstellung in die PWB“ wird als Aufwandskonto über das GuV-Konto abgeschlossen (Buch.-Nr. 070) und mindert den Erfolg des aktuellen Jahres. Das GuVKonto wird auf das Eigenkapitalkonto (Buch.-Nr. 080), das Eigenkapitalkonto auf das Schlussbilanzkonto abgeschlossen (Buch.-Nr. 100). Das Konto PWB wird entweder direkt als Passivkonto auf das Schlussbilanzkonto (Buch.-Nr. 120) oder als Unterkonto des Kontos „Forderungen auf Lieferung und Leistung“ auf dieses abgeschlossen. Soweit keine anderen Angaben gemacht werden, gehen wir, trotz rechtlicher Unzulässigkeit für einige Gesellschaftsformen, für den weiteren Verlauf immer davon aus, dass das Konto PWB direkt über das Schlussbilanzkonto abgeschlossen wird. Der Geschäftsvorfall mit allen zugehörigen Buchungen ist nachfolgend dargestellt. Zur Vereinfachung wird hierbei von weiteren Geschäftsvorfällen abstrahiert. 81
244
Es soll davon ausgegangen werden, dass das Konto 159 zum Zeitpunkt der PWB-Einstellung ausgeglichen ist.
Forderungsabschreibung
Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz Forderung 1 Forderungen aus Lieferung/Leistung an Umsatzerlöse Eigenerz. Forderungen aus Lieferung/Leistung an Mehrwertsteuer Forderung 2 Forderungen aus Lieferung/Leistung an Umsatzerlöse Eigenerz. Forderungen aus Lieferung/Leistung an Mehrwertsteuer Pauschalwertberichtigung Einstellungen in die PWB an Pauschalwertberichtigung (PWB) Abschluss der Erfolgskonten Umsatzerlöse Eigenerz. an GuV-Konto GuV-Konto an Einstellungen in die PWB Abschluss des GuV-Kontos GuV-Konto an Eigenkapital Abschluss der Bestandskonten SBK an Forderungen aus Lieferung/Leistung Eigenkapital an SBK Mehrwertsteuer an SBK Pauschalwertberichtigung (PWB) an SBK
(010) (020) (030) (040) (050) (060) (070) (080) (090) (100) (110) (120) S Nr. (100)
Kto. 999
075 Eigenkapitalkonto Betrag Nr. Kto. 7.125 (080) 989
H Betrag 7.125
7.125 Summe
7.125
Summe S Nr. (120)
reduzierter Buchungssatz
H 159 Pauschalwertberichtigung (PWB) Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 999 375 (050) 232 375
Summe S Nr. (050)
375 Summe 232 Einstellungen in die PWB Kto. Betrag Nr. Kto. 159 375 (070) 989
Summe S Nr. (070) (080)
375 Summe
Kto. 232 075
989 GuV-Konto Betrag Nr. Kto. 375 (060) 830 7.125
Summe
7.500 Summe
375 H Betrag 375 375 H Betrag 7.500
7.500
5.200 988
140/830 140/175
5.200 988
2.300 161
140/830 140/175
2.300 161
375
232/159
375
7.500 375
830/989 989/232
7.500 375
7.125
989/075
7.125
8.649 7.125 1.149 375
999/140 075/999 175/999 159/999
8.649 7.125 1.149 375
140 Forderungen aus Lieferung/Leistung S H Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (010) 830 5.200 (090) 999 8.649 (020) 175 988 (030) 830 2.300 (040) 175 161 Summe 8.649 Summe 8.649 S Nr. (110)
Kto. 999
Summe S Nr. (060) Summe
Kto. 989
175 Mehrwertsteuer Betrag Nr. Kto. 1.149 (020) 140 (040) 140 1.149 Summe 830 Umsatzerlöse Eigenerz. Betrag Nr. Kto. 7.500 (010) 140 (030) 140 7.500 Summe
S Nr. (090)
999 Schlussbilanzkonto (SBK) Kto. Betrag Nr. Kto. 140 8.649 (100) 075 (110) 175 (120) 159 Summe 8.649 Summe
H Betrag 988 161 1.149 H Betrag 5.200 2.300 7.500 H Betrag 7.125 1.149 375 8.649
Im neuen Geschäftsjahr wird das Konto Pauschalwertberichtigung, je nachdem, ob es im alten Jahr über das Schlussbilanzkonto oder das Forderungskonto abgeschlossen wurde, mit dem Buchungssatz Eröffnungsbilanzkonto (998) an PWB (159) 375 €
oder Forderungen aus Lieferung/Leistung (140) an PWB (159) 375 €
wieder eröffnet.
245
4.9
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Fällt nun im nachfolgenden Jahr eine der Forderungen aus, die am Ende des Vorjahres als einwandfrei galten und für die eine Pauschalwertberichtigung gebildet wurde, so ist als Gegenkonto für die Abschreibung das Konto Pauschalwertberichtigung solange in Anspruch zu nehmen, bis der gebildete Pauschalwert aufgebraucht ist. Reicht der Pauschalwert nicht aus, um den Ausfall der Forderungen zu decken, so ist für den über den durch den Pauschalwert gedeckten Ausfallbetrag hinausgehenden Teil das Konto 221 „Aufwand aus periodenfremder Ursache“ in Anspruch zu nehmen. Die Buchung dieses Sachverhalts soll anhand des Falles nachfolgend dargestellt werden.
Fall 5b
Zu Beginn des Geschäftsjahres 02 erfährt die Pauschel KG, dass die Forderung (a) eventuell zum Teil ausfallen wird. Die genaue Höhe kann noch nicht abgeschätzt werden. Eine Woche später werden vom Schuldner der Forderung lediglich 6.069 € auf das Bankkonto überwiesen. Der Ausfall des Restbetrags steht zu diesem Zeitpunkt sicher fest. Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz Kenntnis über möglichen Forderungsausfall Dubiose Forderungen an Forderungen aus Lieferung/Leistung Zahlungseingang Bank an Dubiose Forderungen Pauschalwertberichtigung an Dubiose Forderungen Mehrwertsteuerkorrektur Mehrwertsteuer an Dubiose Forderungen
(130) (140) (150) (160) S Nr. (140)
reduzierter Buchungssatz
Kto. 141
Summe
113 Bank Betrag Nr. 6.069 Saldo
Kto.
6.069 Summe
S Nr. (130)
H Betrag 6.069 6.069
141 Dubiose Forderungen Kto. Betrag Nr. Kto. 140 6.188 (140) 113 (150) 159 (160) 175 Summe 6.188 Summe
H Betrag 6.069 100 19 6.188
S Nr. Kto. (160) 141 Saldo Summe
H Betrag 1.149
175 Mehrwertsteuer Betrag Nr. Kto. 19 AB 998 1.130 1.149 Summe
6.188
141/140
6.188
6.069 100
113/141 159/141
6.069 100
19
175/141
19
S Nr. AB
H 140 Forderungen aus Lieferung/Leistung Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 998 8.649 (130) 141 6.188 Saldo 2.461 Summe 8.649 Summe 8.649
S H 159 Pauschalwertberichtigung (PWB) Nr. Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag (150) 141 100 AB 998 375 Saldo 275 Summe
375 Summe
375
1.149
Zuerst ist die Forderung als dubios zu bewerten (Buch.-Nr. 130). Vom Ursprungsbetrag gehen schließlich 6.069 € ein (Buch.-Nr. 140). Das heißt, dass ein Betrag i. H. v. ursprünglicher Forderungsbetrag eingegangener Forderungsbetrag , 1 ( Umsatzsteuersatz / 100)
hier also
246
Forderungsabschreibung
6.188 € 6.069 € 1,19
100 €
abzuschreiben ist.82 Da der Betrag durch den Bestand des Kontos 159 gedeckt ist, ist dieses als Gegenkonto anzuführen (Buch.-Nr. 150). Ebenfalls ist die Mehrwertsteuer zu korrigieren, da der Ausfall sicher feststeht (Buch.-Nr. 160). Auf dem Konto 159 verbleibt ein Restbestand in Höhe von 275 €, der für weitere Forderungsausfälle genutzt werden kann. Um zu demonstrieren, wie die Buchung erfolgt, wenn der Pauschalwert nicht mehr zur Deckung der ausgefallenen Forderung ausreicht, wird der Fall folgendermaßen weitergeführt:
Fall 5c
Kurze Zeit später, ebenfalls zu Beginn des Geschäftsjahres 02, wird auch die Forderung (b) i. H. v. 2.461 € (brutto, inkl. 7 % USt.) dubios. Die genaue Höhe des Forderungsausfalls steht zu diesem Zeitpunkt noch nicht fest. Es stellt sich schließlich heraus, dass die Forderung sicher zu 100 % ausfällt. Zur Verdeutlichung sind in der Kontenübersicht die bereits erfolgten Buchungen des Falls 5b ebenfalls nochmals dargestellt: Buch.Nr.
(170) (180) (190) (200)
82
ausführlicher Buchungssatz Kenntnis über möglichen Forderungsausfall Dubiose Forderungen an Forderungen aus Lieferung/Leistung Forderungsausfall Periodenfremder Aufwand an Dubiose Forderungen Pauschalwertberichtigung an Dubiose Forderungen Mehrwertsteuerkorrektur Mehrwertsteuer an Dubiose Forderungen
reduzierter Buchungssatz
2.461
141/140
2.461
2.025 275
221/141 159/141
2.025 275
161
175/141
161
Mittels dieser Formel kann der Abschreibungsbetrag allgemein ermittelt werden, falls er nicht als Prozentanteil angegeben ist. Gleiches gilt für die Ermittlung der erwarteten Ausfallhöhe.
247
4.9
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
S Nr. (140)
Kto. 141
Summe S Nr. (130) (170)
113 Bank Betrag Nr. 6.069 Saldo
Kto.
6.069 Summe
Kto. 140 140
Summe S Nr. Kto. (160) 141 (200) 141 Saldo Summe
141 Dubiose Forderungen Betrag Nr. Kto. 6.188 (140) 113 2.461 (150) 159 (160) 175 (180) 221 (190) 159 (200) 175 8.649 Summe 175 Mehrwertsteuer Betrag Nr. Kto. 19 AB 998 161 969 1.149 Summe
H Betrag 6.069 6.069
S Nr. AB
H 140 Forderungen aus Lieferung/Leistung Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 998 8.649 (130) 141 6.188 (170) 141 2.461 8.649 Summe 8.649 Summe
H Betrag 6.069 100 19 2.025 275 161 8.649
S Nr. (150) (190)
H Betrag 1.149
S Nr. (180)
1.149
H 159 Pauschalwertberichtigung (PWB) Kto. Betrag Nr. Kto. Betrag 141 100 AB 998 375 141 275
Summe
Summe
375 Summe 221 Periodenfremder Aufwand Kto. Kto. Betrag Nr. 141 2.025 Saldo
2.025 Summe
375 H Betrag 2.025
2.025
Da kein Geld eingeht, beträgt der Nettoforderungsausfall bei 7 % Umsatzsteuer 2.300 €. Auf dem Konto PWB (Kto. 159) sind jedoch nur noch 275 € zur Kompensation des Ausfalls von am Ende des Vorjahres als einwandfrei geltenden Forderungen aus Lieferung und Leistung vorhanden (Buch.-Nr. 180). Die Einschätzung am Ende des Vorjahres über die Höhe der Forderungsausfälle bei einwandfreien Forderungen war folglich zu gering. Da das Vorjahr bereits abgeschlossen ist, ist an diesem Sachverhalt jedoch nichts mehr zu ändern. Der Restbetrag i. H. v. 2.025 € ist, da der Aufwand wirtschaftlich dem Vorjahr zugerechnet werden muss, über das Konto 221 „Periodenfremder Aufwand“ zu buchen (Buch.-Nr. 190). Aufgrund des sicheren Ausfalls der Forderung ist ebenfalls die Umsatzsteuer zu korrigieren (Buch.-Nr. 200). Wurden die Forderungsausfälle bei der Berechnung des Pauschalwertbetrags zu hoch geschätzt, so weist das Konto 159 nach Zahlung aller zugehörigen Forderungen aus dem Jahr noch einen Bestand aus. Dieser ist erfolgswirksam als periodenfremder Ertrag über das Konto 226 „Erträge aus der Herabsetzung der Pauschalwertberichtigung zu Forderungen“ zu buchen: Pauschalwertberichtigungen (159) an Erträge aus Herabsetzung der PWB (226) Abschließend ein wichtiger Hinweis: Die Forderungen auf Konto 140 können in der Praxis aus mehreren Perioden stammen. D. h., die Pauschalwertberichtigung eines bestimmten Jahres darf erst herabgesetzt werden, wenn alle zugehörigen Forderungen gezahlt oder abgeschrieben wurden. Ebenso ist bei der Ermittlung des am Ende des Jahres einzustellenden Pauschalwertbetrags zu untersuchen, welche der Forderungen aus Lieferung und Leistung aus dem laufenden Jahr stammen. Nur auf deren Basis darf der pauschal zu berichtigende Abschreibungswert ermittelt werden. In dem Konto 140 können jedoch auch ältere Forderungen aus Vorperioden enthalten sein, die bei der Pauschalwertermittlung nicht einzubeziehen sind. Da die Ermittlung auf Basis der Nettobeträge erfolgt, muss ebenfalls untersucht werden, welcher Umsatzsteuerbetrag in den einzelnen Forderungsbeträgen enthalten ist. Die Entscheidung über die Auflö248
Forderungsabschreibung
sung der alten PWB und die Ermittlung der Höhe der neu einzustellenden PWB ist nur möglich, wenn man ermitteln kann, in welchen Jahren die Forderungen auf Konto 140 entstanden sind und welchen Umsatzsteueranteil sie enthalten. Da die Analyse der einzelnen Forderungen sehr aufwendig ist und für das Verständnis der Pauschalwertberichtigung keinen weiteren Nutzen bringt, gelten für den weiteren Verlauf folgende Vereinfachungen: 1. Alle Forderungen des Kontos 140, die am Ende des Jahres noch bestehen, sind im laufenden Jahr entstanden. 2. Vor der Bildung einer neuen Pauschalwertberichtigung am Jahresende ist ein evtl. auf Kto. 159 existierender Restbetrag aus dem Vorjahr auszubuchen. 3. Alle am Ende des Jahres bestehenden Forderungen auf Konto 140 beinhalten den normalen Umsatzsteuersatz (z. Zt. 19 %). Diese Vereinfachungen gelten im Folgenden nicht, wenn aus der Aufgabe explizit etwas anderes entnommen werden kann (z. B. Forderungsbuchungen mit 7 % USt.).
D. h., der Restbetrag auf Kto. 159 ist vor der Einstellung des neuen PWB-Betrages aufzulösen. Die Ermittlung der einzustellenden Pauschalwertberichtigung vereinfacht sich mit den getroffenen Annahmen somit erheblich: Der am Jahresende vorliegende Saldo auf dem Konto 140 ist lediglich durch 1,19 zu dividieren und mit dem zur Pauschalwertberichtigung angegebenen Prozentsatz zu multiplizieren. Bei der Ermittlung der Pauschalwertberichtigung am Jahresende sind wir davon ausgegangen, dass der auf dem Konto „PWB“ (Kto. 159) einzustellende Wert auf Basis der „einwandfreien“ Forderungen auf Konto. 140 errechnet wurde. Grundsätzlich wäre es auch denkbar, die Basis um die auf Kto. 141 befindlichen, im aktuellen Wirtschaftsjahr entstandenen „dubiosen“ Forderungen bzw. deren noch nicht abgeschriebenen Teil zu erweitern. Der Vorteil in dieser Vorgehensweise liegt darin, dass nicht, wie in Kapitel 4.9.2 beschrieben, bei einem Ausfall der (Rest-)Forderung im nachfolgenden Jahr ein periodenfremder Aufwand zu buchen wäre (221 an 141), sondern gegen das PWBKonto gebucht werden könnte. Damit hätte auch für diese dubiose Forderung eine periodengerechte Abgrenzung stattgefunden. Hierzu wäre es jedoch notwendig, den Forderungsbestand auf Kto. 141, ebenso wie bei Konto 140, dahingehend zu untersuchen, ob er im aktuellen oder in einem der vorhergehenden Wirtschaftsjahre entstanden ist. Aus diesem Grund soll auch im Folgenden die Pauschalwertberichtigung lediglich auf die Forderungen des Kontos 140 gebildet werden. Im Vorjahr entstandene und als „dubios“ eingestufte Forderungen, die im nachfolgenden Jahr ausfallen, sind dementsprechend, wie im Kapitel „Einzelabschreibung auf Forderungen“ beschrieben, über das Konto 221 auszubuchen.
249
4.9
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
4.9.4
Übungsaufgaben und Kontrollfragen (mit Lösungen)
Aufgabe 1
Bei der Palme KG sind die Jahresabschlussarbeiten im Gange. Der Buchhalter hat bereits die Abschlussübersicht bis zur Saldenbilanz I erstellt. Ein Auszug der Abschlussübersicht ist im Folgenden abgebildet:
140 159 226 232
Konten Forderungen L+L PWB Herabsetzung PWB Einstellung PWB
Eröffnungsbilanz Soll Haben 146.370 3.690
Umsatzbilanz Soll Haben 1.011.500 940.100 2.580
Saldenbilanz I Nachtragsbuchungen Soll Haben Soll Haben 217.770 0 0 1.110 0 0 0 0
Bilden Sie eine Pauschalwertberichtigung in Höhe von 3 % und nehmen Sie alle Buchungen vor, die am Jahresende im Zusammenhang mit dem Konto „Pauschalwertberichtigung“ (Kto. 159) notwendig sind, um die Saldenbilanz II zu ermitteln. Erfassen Sie die Buchungen ebenfalls als Nachtragsbuchungen in der Abschlussübersicht und ermitteln Sie die Saldenbilanz II. Übertragen sie die ermittelten Werte ebenfalls in die Erfolgs- und Vermögensrechnung der Abschlussübersicht.
Lösung zur Aufgabe 1 Buch.Nr.
ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Auflösung des Kontos Pauschalwertberichtigung PWB an Erträge aus der Herabsetzung der PWB Einstellung der Pauschalwertberichtigung Einstellungen in die PWB an PWB
(010) (020)
1.110
159/226
1.110
5.490
232/159
5.490
Die Abschlussübersicht ergibt sich folgendermaßen: 140 159 226 232
Konten Forderungen L+L PWB Herabsetzung PWB Einstellung PWB
140 159 226 232
Konten Forderungen L+L PWB Herabsetzung PWB Einstellung PWB
Eröffnungsbilanz Soll Haben 146.370 3.690
Umsatzbilanz Soll Haben 1.011.500 940.100 2.580
Saldenbilanz II Soll Haben 217.770 0 0 5.490 0 1.110 5.490 0
Erfolgsrechnung Aufwand Ertrag
Saldenbilanz I Nachtragsbuchungen Soll Haben Soll Haben 217.770 0 0 1.110 1.110 5.490 0 0 1.110 0 0 5.490 Vermögensrechnung Aktiva Passiva 217.770 5.490
1.110 5.490
Beachte:
Da das Konto „Pauschalwertberichtigung“ am Ende des Jahres noch einen Bestand von 1.110 € verzeichnet, ist es erfolgswirksam aufzulösen. Der im vorhergehenden Jahr geschätzte „wahrscheinliche“ Forderungsausfall wurde zu hoch angesetzt. Der Ertrag 250
Forderungsabschreibung
aus der Herabsetzung ist dabei periodenfremd, da eigentlich das Ergebnis des Vorjahres höher hätte ausfallen müssen. Das Konto 226 ist entsprechend der Kontengruppe 22 „Unregelmäßige und periodenfremde Aufwendungen und Erträge“ zugeordnet. Anhand der Abschlussübersicht kann nun der Betrag der im aktuellen Jahr einzustellenden Pauschalwertberichtigung ermittelt werden, indem der Saldo auf der Sollseite des Forderungskontos der Saldenbilanz I um die enthaltene Umsatzsteuer bereinigt, d. h. hier aufgrund der vorgenannten Vereinfachungsregel durch 1,19 dividiert, und anschließend mit dem Prozentsatz der Pauschalwertberichtigung multipliziert wird. Dabei ist es nicht zulässig, den Differenzbetrag zwischen dem Bestand des PWBKontos vor Auflösung und dem neu einzustellenden Betrag zu buchen, da der Ertrag aus der Herabsetzung periodenfremd ist und der einzustellende Betrag der aktuellen Periode zugerechnet werden muss. Bei der Buchung des Differenzbetrages könnte man nicht mehr erkennen, welcher Betrag dem aktuellen und welcher Betrag dem vorhergehenden Jahr zuzurechnen ist. Werden noch Nachtragsbuchungen durchgeführt, die das Konto 140 betreffen, so sind diese vorab bei der Berechnung der Pauschalwertberichtigung zu berücksichtigen, so dass de facto der Saldo auf der Sollseite des Forderungskontos der Saldenbilanz II die Grundlage für die Pauschalwertberichtigung ist.
Aufgabe 2
Im dritten Quartal des Geschäftsjahres 2008 liefert die Minerva AG selbst erstellte Waren an den Kaufmann Janus. Die Rechnung für die Warenlieferung ist unten abgebildet. Janus verkauft die erhaltene Ware sofort weiter. Zu Beginn des vierten Quartals stellt das Rechnungswesen lediglich einen Zahlungseingang in Höhe von 12.495 € auf dem Konto fest. Die Nachforschungen ergeben, dass Janus zahlungsunfähig, überschuldet und auf der Flucht ist. Es kann als sicher angesehen werden, dass keine weiteren Zahlungen mehr eingehen werden.
251
4.9
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Minerva Minerva AG, Postfach 1202, 98111 Schaffenshausen
Rechnung
Kaufmann Anton Janus Am großen Graben 23
Rechnungs-Nr.: 12985 Neustadt
7-539
Datum:
27.08.08
Lieferschein:
25.08.08
Ihre Bestellung:
3879
Menge
Nr.
Preis
Betrag in €
1.000
7356
10,00
10.000,00
500
5985
7,50
3.750,00
Schraubendreher Set „Scrooge“
90
1456
25,00
2.250,00
Schwingschleifer
20
1974
75,00
Artikel Schlackehammer „Volcanus“ VXK-Bohrer 10 x 100
1.500,00 17.500,00
./. 20 % Rabatt
3.500,00 14.000,00
+ 19 % MwSt.
2.660,00 16.660,00
Zahlbar innerhalb von 15 Tagen mit 3% Skonto, netto innerhalb von 30 Tagen. Minerva AG Postfach 1202 98111 Schaffenshausen
Bankverbindung: Kreissparkasse Schaffenshausen BLZ 650 320 05 Kto.-Nr. 9137852
www.minerva-products.de Email: [email protected]
Nehmen Sie die Buchungen zum Lieferzeitpunkt sowie zum Zeitpunkt des Geldeingangs aus Sicht der Minerva AG vor. Buchen sie dabei die gesamte Forderung zuerst auf das Konto „Dubiose Forderungen aus Lieferung/Leistung“ um (Buch.-Nr. 050).
Lösung zur Aufgabe 2 Buch.Nr.
(030) (040) (050) (060) (070) (080)
252
ausführlicher Buchungssatz Lieferungszeitpunkt Forderungen aus Lieferung/Leistung an Umsatzerlöse Eigenerz. Forderungen aus Lieferung/Leistung an Mehrwertsteuer Geldeingang Dubiose Forderungen an Forderungen aus Lieferung/Leistung Bank an Dubiose Forderungen Abschreibung auf Forderungen an Dubiose Forderungen Mehrwertsteuer an Dubiose Forderungen
reduzierter Buchungssatz
14.000 2.660
140/830 140/175
14.000 2.660
16.660 12.495 3.500 665
141/140 113/141 233/141 175/141
16.660 12.495 3.500 665
Forderungsabschreibung
Beachte:
Grundsätzlich könnte die Umbuchung auf das Konto 141 (Buch.-Nr. 050) unterbleiben und bei den nachfolgenden Buchungen (Buch.-Nr. 050 bis 080) jeweils das Konto 140 direkt angesprochen werden. Der Deutlichkeit halber soll jedoch immer zuerst auf das Konto 141 umgebucht werden, soweit kein anders lautender Hinweis erfolgt.
Aufgabe 3
Ende Dezember finden bei der Juventas AG die Jahresabschlussarbeiten statt. Die Saldenbilanz I der Abschlussübersicht wurde bereits ermittelt. Ein Ausschnitt der Saldenbilanz ist im Folgenden abgebildet:
113 140 141 159 175 226 232
Konten Bank Forderungen L+L Dubiose Ford. PWB Mehrwertsteuer Herabsetzung PWB Einstellung PWB
Eröffnungsbilanz Soll Haben 50.000 11.900 700 1.640
Umsatzbilanz Soll Haben 158.657 123.897 35.700 29.750 6.902 6.902 200 20.608 19.760
Saldenbilanz I Soll Haben 84.760 17.850
Nachtragsbuchungen Soll Haben
500 792
Als Nachtragsbuchung ist noch der Ausfall einer Forderung in Höhe von 1.190 € (brutto, inkl. 19 % USt.) zu 30 % zu buchen. Die Forderung ist im Vorjahr entstanden und galt am Ende des Entstehungsjahres noch als einwandfrei. 70 % der Forderung gehen noch vor Jahresende als Überweisung auf das Bankkonto ein. Zu diesem Zeitpunkt kann der Forderungsausfall der restlichen 30 % als sicher angesehen werden. Buchen Sie den Forderungsausfall als Nachtragsbuchung. Bilden Sie eine Pauschalwertberichtigung von 5 %. Nehmen Sie alle Buchungen vor, die am Jahresende im Zusammenhang mit dem Konto „Pauschalwertberichtigung“ (Kto. 159) notwendig sind, um die Saldenbilanz II zu ermitteln.
Lösung zur Aufgabe 3 Buch.Nr.
(090) (100) (110) (120) (130) (140)
ausführlicher Buchungssatz Kenntnis über möglichen Forderungsausfall Dubiose Forderungen an Forderungen aus Lieferung/Leistung Zahlungseingang Bank an Dubiose Forderungen Pauschalwertberichtigung (PWB) an Dubiose Forderungen Mehrwertsteuerkorrektur Mehrwertsteuer an Dubiose Forderungen Auflösung des Kontos Pauschalwertberichtigung PWB an Erträge aus der Herabsetzung der PWB Einstellung der Pauschalwertberichtigung Einstellungen in die PWB an PWB
reduzierter Buchungssatz
1.190
141/140
1.190
833 300
113/141 159/141
833 300
57
175/141
57
200
159/226
200
700
232/159
700
253
4.9
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Der Forderungsausfall, die Auflösung sowie die Einstellung der PWB als Nachtragsbuchungen führen zu folgender Abschlussübersicht. Konten 113 Bank 140 Forderungen L+L
Eröffnungsbilanz Soll Haben 50.000 11.900
141 Dubiose Ford. 159 175 226 232
PWB Mehrwertsteuer Herabsetzung PWB Einstellung PWB
113 140 141 159 175 226 232
Konten Bank Forderungen L+L Dubiose Ford. PWB Mehrwertsteuer Herabsetzung PWB Einstellung PWB
700 1.640
Saldenbilanz II Soll Haben 85.593 16.660
Umsatzbilanz Soll Haben 158.657 123.897 35.700 29.750
6.902
6.902
200 20.608
19.760
Erfolgsrechnung Aufwand Ertrag
700 735 200 700
Saldenbilanz I Soll Haben 84.760 17.850
Nachtragsbuchungen Soll Haben 833 1.190 833 +300 +57 1.190 300 +200 500 700 792 57 200 700
Vermögensrechnung Aktiva Passiva 85.593 16.660 700 735
200 700
Beachte:
Durch die Nachtragsbuchung 090 vermindert sich der Bestand auf Konto 140 auf 16.660 €. Hierauf ist der einzustellende Betrag in die PWB zu berechnen. Ebenfalls vermindert sich durch die Nachtragsbuchung 110 der Bestand des PWB-Kontos auf 200 €, so dass bei der Auflösung nur noch dieser Betrag zu buchen ist (Buch.-Nr. 130).
Aufgabe 4
In der zweiten Dezemberwoche des Geschäftsjahres 2008 liefert die Weinhandlung Bacchus 51 Flaschen edlen Wein an Gerald Junker für dessen Feier zum 103. Geburtstag Mitte Dezember. Eine Woche später erfährt der Weinhändler, dass Junker zwei Tage nach der Geburtstagsfeier verstarb, so dass er die Rechnung nicht mehr begleichen kann. Wenn, was der Weinhändler für wahrscheinlich hält, keiner der knauserigen Erben Junkers die Rechnung bezahlt, muss mit einem 100-prozentigen Ausfall der Forderung gerechnet werden. Mit der Korrektur der Umsatzsteuer will der Weinhändler allerdings noch warten, bis die Zahlungsfrist abgelaufen ist. Am 3. Januar des Jahres 2009 kommt unerwarteter Weise die Tochter Junkers in die Weinhandlung und bezahlt die Rechnung.
254
Forderungsabschreibung
Weinhandlung Bacchus, Winzerweg 8, 79681 Ratsdorf a. d. Mosel
Rechnung
Herrn Gerald Junker Ferdinandstr. 89
Rechnungs-Nr.: 28965 Altstadt
R-8318
Datum:
12.12.2008
Lieferschein:
11.12.2008
Ihre Bestellung:
69137
Art.-Nr.
Menge
Preis
Betrag in €
Chateau Villeneuve, 1990
59347
10
100,00
1.000,00
Römer Bocksberg, 1995
89134
16
50,00
800,00
Rauheimer Sauer-Cabernet, 2005
13975
25
20,00
500,00
Artikel
€ zzgl. 19 % MwSt.
2.300,00
€
437,00
€
2.737,00
Zahlbar ohne Abzug innerhalb von 30 Tagen
Weinhandlung Bacchus Winzerweg 8 79681 Ratsdorf a. d. Mosel www.bacchus-weine.de Email: [email protected]
Bankverbindung: Landesbank Ratsdorf BLZ 780 541 02 KTO 73089200
Nehmen Sie die Buchungen bei bekannt werden des wahrscheinlichen Forderungsausfalls sowie bei Zahlung vor.
255
4.9
4
Ausgewählte Bereiche der Buchführung
Lösung zur Aufgabe 4 Buch.Nr.
(150) (160) (170) (180)
ausführlicher Buchungssatz Forderungsausfall Dubiose Forderungen an Forderungen aus Lieferung/Leistung Forderungsabschreibung an Dubiose Forderungen Zahlungseingang Kasse an Periodenfremder Ertrag Kasse an Dubiose Forderungen
reduzierter Buchungssatz
2.737 2.300
141/140 233/141
2.737 2.300
2.300 437
100/227 100/141
2.300 437
Beachte:
Da die Forderung nicht ausfällt, ist die beim Verkauf der Ware gebuchte Umsatzsteuer auch in vollem Umfang fällig. Eine Korrektur der Umsatzsteuer ist daher nicht nötig.
256
Teil II Übungsklausuren und Lösungen
Allgemeine Hinweise
5
Klausuren
5.1
Allgemeine Hinweise
5.1.1
Grundsätzlicher Klausuraufbau
Die nachfolgend abgebildeten Klausuren sollen einen möglichst realistischen Eindruck tatsächlich gestellter Prüfungen geben. Aus diesem Grund lehnen sie sich an den Aufgabenteil „Buchhaltung“ der Abschlussklausur des Moduls „Externes Rechnungswesen“ (ehemals BWL I) der FernUniversität in Hagen an, die von den Autoren dieses Buches in ähnlicher Art und Weise gestellt werden. Die hier abgebildeten Klausuren sind auf eine Bearbeitungszeit von 45 bis 50 Minuten ausgerichtet. Diese Zeitspanne entspricht der Bearbeitungszeit, die Studierende der FernUniversität für den entsprechenden Teil „Buchhaltung“ der jeweiligen Klausur zur Verfügung haben. In der Regel werden für den Buchhaltungsteil 144 Punkten vergeben. Dies entspricht einer Bearbeitungszeit von etwa 3 Punkten pro Minute. Eine Umrechnung der erreichten Punkte in einen Prozentwert kann Auskunft darüber geben, welcher Leistungsstand erreicht ist. Ab einer erreichten Quote von weniger als 50 % muss die Leistung als „mangelhaft“ angesehen werden. Folgefehler werden im Hinblick auf die Ermittlung eines Gewinnes/Verlustes berücksichtigt. Um festzustellen, ob ein ermittelter Gewinn lediglich aufgrund eines Folgefehlers von der Musterlösung abweicht, können die vorgenommenen Eintragungen in die beiliegende Excel-Tabelle übertragen werden. Stimmt der dort ermittelte Gewinn/Verlust mit dem manuell ermittelten Gewinn/Verlust überein, so kann hierfür ebenfalls die volle Punktzahl angesetzt werden.
Bei der Bewertung ist jede Eintragung einzeln zu bewerten. Wäre der richtige Buchungssatz z. B. „113/140 2.000“ und die Eintragung lautet „100/140 1.000“, so würden für die richtige Eintragung an der zweiten Stelle die entsprechenden Punkte vergeben. Im Realfall wären für die Klausuren der Kontenplan, ein nicht programmierbarer Taschenrechner sowie wirtschaftlich relevante Gesetze, insbesondere HGB, BGB, AktG, GmbHG, PublG und Steuergesetze in unkommentierter Fassung zulässig. Die Gesetzestexte und der Kontenplan dürften Unterstreichungen sowie Textmarkierungen, aber keine zusätzlichen Eintragungen – auch keine Gesetzesverweise – enthalten.
259
5.1
5
Klausuren
Für die Bewertung sind in der Realität nicht die ausführlichen, sondern lediglich die auf die Kontennummern und den Betrag reduzierten Buchungssätze relevant. Falls man zur Formulierung der reduzierten Buchungssätze die ausführlichen Buchungssätze nicht benötigt, kann man aus Zeitgründen auf deren Eintragung verzichten. Den Bearbeitern der Übungsklausur sei angeraten, die Klausursituation möglichst gut nachzustellen. Insbesondere sollten Sie die Zeitrestriktionen einhalten und während der „Klausurprobe“ nicht in der Musterlösung nachsehen. Dieses kann dazu verführen, das eigene Leistungsvermögen falsch einzuschätzen.
260
Allgemeine Hinweise
5.1.2
Buchungsregeln
Für alle Klausuren gelten einige formale und inhaltliche Regeln (vgl. auch Kapitel 3.2.3), die im nachfolgenden aufgeführt sind. Diese dienen in der Realität unter anderem zu einer effizienten Kontrolle der Klausuren mittels maschinenlesbarer Auswertungsbögen und werden entsprechend bei der Musterlösung angewendet: Regel I
Wenn zu einem Vorgang mehrere Buchungssätze gehören, buchen Sie in der Reihenfolge der Beträge, d. h. den höchsten zuerst, dann den zweithöchsten, ..., den niedrigsten zuletzt. Ausnahmen von dieser Regel sind nur zulässig, wenn sie in der jeweiligen Teilaufgabe ausdrücklich genannt werden bzw. aus der Aufgabenstellung hervorgehen. Regel II
Unterlassen Sie vermeidbare Bruttobuchungen mit einem eigentlich zu hohen Betrag auf einem Konto und anschließender Rückbuchung. Beispiel: Rücksendung (Reklamation) noch nicht gezahlter Handelsware durch einen Kunden, Rechungsbetrag 10.000 € + 19 % MwSt. Richtig:
a) 850/140
10.000 €,
b) 175/140 1.900 €.
Falsch:
a) 850/140
11.900 €,
b) 175/850 1.900 €.
Regel III
Umfassen Aufgaben mehrere Geschäftsvorfälle, die zeitlich eindeutig voneinander abgrenzbar sind, so ist in der vorgegebenen Reihenfolge zu buchen. Ist diese Buchungsreihenfolge einmal nicht vorgegeben, dann erfolgen die Buchungen chronologisch. Regel IV
Wenn Sie weniger Buchungssätze formuliert haben als für den Vorgang vorgesehen sind, dann formulieren Sie als „Auffüller" zum Schluss den Buchungssatz „199/199 1 €“. Verwenden Sie diesen Buchungssatz auch, wenn Sie einen Vorgang für nicht buchungsrelevant halten. Regel V
Der normale Umsatzsteuersatz beträgt bis zum 31.12.2006 16 %, ab dem 01.01.2007 beträgt er 19 %. Der ermäßigte Umsatzsteuersatz beträgt 7 %. Regel VI
Aufwand und Ertrag, der im Geschäftsjahr verursacht wird, ist so deutlich wie möglich von dem Aufwand und Ertrag zu trennen, der früher verursacht wurde oder später verursacht werden wird. Regel VII
Sollten Sie einmal Beträge mit Nachkommastellen ermitteln, so runden Sie ab 0,50 (einschließlich) auf volle Beträge auf und unter 0,50 auf volle Beträge ab.
261
5.1
Klausuren
5.2
Übungsklausur 1
5.2.1
Aufgabenteil
Aufgabe
Die Samson AG ist Produzent und Vertreiber von Festnetz- und Mobiltelefonen. Die Festnetzmodelle „Tangens 3585“, „Terraset 684“ und das Mobiltelefon „Singsing T700“ stellt die Samson AG selber her. Das Mobiltelefon-Modell „Nikkio“ kauft sie von einem Drittlieferanten als Handelsware ein. Das Rechnungswesen der Samson AG bereitet sich gerade auf den Jahresabschluss zum 31.12.2008 vor. Der Buchhalter hat bereits die Saldenbilanz (s. u.) erstellt. Es sind jedoch noch einige laufende und einige Nachtragsbuchungen auszuführen, die Sie im Journal und in der Abschlussübersicht vornehmen sollen. Ermitteln Sie anschließend die Zahlen für die Saldenbilanz II, die Vermögens- und die Erfolgsrechnung.
Aufgabenteil a) (22 Punkte)
Anfang November wird ein Geschäft über die Lieferung einer Charge Mobiltelefone mit der Ring GmbH abgeschlossen. Die Bezahlung erfolgt direkt bei Lieferung mittels des unten abgebildeten Wechsels. Führen Sie die Buchungen bei Warenlieferung aus. Diskontzahlungen sind hier noch nicht zu betrachten.
Auenwald
15. 12.
08
___________________, den ______________20____ Nr. d. Zahl-Ortes
Zahlungsort
Verfalltag
ppa. Tanja Iffy
15. Januar 09 Gegen diesen Wechsel – erste Ausfertigung – zahlen Sie am___________20___ Monat in Buchstaben
Eigene Order an __________________________________________________
€ 1.142.400,-Betrag in Ziffern
Euro einemillioneinhundertzweiundvierzigtausendvierhundert
Cent wie oben
Betrag in Buchstaben
Samson AG Sesamstraße 1 58084 Hagen
Bezogener in
Ort und Straße (genaue Anschrift)
ppa. F. Beutlin Ring GmbH Elbenhain 8 71549 Auenwa ld Unterschrift und genaue Anschrift des Ausstellers
262
Stempelmarken auf der Rückseite unmittelbar unter diesem Rand aufkleben
Ort und Tag der Ausstellung
Angenommen:
5
Übungsklausur 1
Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
810
an
820
an
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz
Aufgabenteil b) (23 Punkte)
Auf die Wechselsumme wird ein Diskont in Höhe von 12,5 % pro Jahr vereinbart und ebenfalls direkt bei Lieferung bar bezahlt. Buchen Sie die Diskontzahlung über das relevante Konto aus der Kontengruppe 24. Gehen Sie bei Ihren Berechnungen davon aus, dass ein Monat mit 30 und ein Jahr mit 360 Tagen anzusetzen ist. Eine periodengerechte Abgrenzung des Diskonts ist hier noch nicht erforderlich. Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
830
an
840
an
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz
Aufgabenteil c) (12 Punkte)
Da die Laufzeit des Wechsels für 15 Tage ins alte und für 15 Tage ins nachfolgende Jahr fällt, ist der Diskont noch periodengerecht abzugrenzen. Buchen Sie die Rechnungsabgrenzung. Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
850
an
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz
Aufgabenteil d) (12 Punkte)
Die Samson AG hat eine nicht mehr genutzte Lagerhalle an ein benachbartes Unternehmen vermietet. Die Mietzahlung in Höhe von 7.500 € erfolgt halbjährlich im Nachhinein und ist am 1. März des nächsten Jahres zu erwarten. Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
860
an
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz
263
5.2
5
Klausuren
Aufgabenteil e) (21 Punkte)
Es fallen drei Forderungen vollständig aus: 2.552 € (Forderung 2 Jahre alt, inkl. 16 % USt.), 2.023 € (Forderung aus dem Vorjahr, inkl. 19 % USt.) und 1.071 € (Forderung aus dem aktuellen Jahr, inkl. 19 % USt.). Die genannten Forderungen stehen noch auf Konto 140. Eine Umbuchung auf das Konto 141 ist nicht erforderlich. Der Forderungsausfall kann auch im Hinblick auf die Umsatzsteuer als sicher angesehen werden. Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
870
an
880
an
890
an
900
an
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz
Aufgabenteil f) (18 Punkte)
Die Prüfung des Forderungsbestandes auf Konto 140 ergibt, dass alle noch offenen Forderungen im aktuellen Geschäftsjahr entstanden sind. Ebenfalls enthalten alle noch offenen Forderungen einen Umsatzsteueranteil von 19 %. Ein spezielles Ausfallrisiko ist für keine der Forderungen erkennbar. Buchen Sie eine Pauschalwertberichtigung in Höhe von 2 %. Ein ggf. noch vorhandener Pauschalwert ist zuvor auszubuchen. Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
910
an
920
an
264
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz
Übungsklausur 1
Aufgabenteil g) (36 Punkte)
Bei der Inventur am Jahresende wurden folgende Werte für die nachfolgend angegebenen Bestände ermittelt. - unfertige Produkte (Halbfabrikate):
12.000 €
- Telefon „Tangens 3585“:
9.000 €
- Telefon „Terraset 684“:
4.000 €
- Mobiltelefon „Singsing T700“: - Mobiltelefon „Nikkio“:
10.000 € 512.000 €
- diverse Produktionsmaterialien:
18.000 €
Buchen Sie den Materialeinsatz, den Einsatz von Handelswaren sowie die Bestandsänderungen an fertigen und unfertigen Erzeugnissen (Buch.-Nrn. 930 bis 960). Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
930
an
940
an
950
an
960
an
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz
Wie hoch ist nach Berücksichtigung Ihrer Buchungen das GuV-Ergebnis? Falls ein Gewinn vorliegt, tragen Sie in die Spalte „Zusatz“ eine „001“ ein. Liegt ein Verlust vor, tragen Sie in die Spalte „Zusatz“ eine „901“ ein. Übernehmen Sie ebenfalls die vorgegebenen Konten „670“ und „020“ in Ihren Erfassungsbogen, da ansonsten eine Bewertung Ihrer Eintragung nicht möglich ist. Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
970
an
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz 670
020
265
5.2
5
Klausuren
Abschlussübersicht Teil I Eröffnungsbilanz Soll
Konten 001 Grundstücke mit Geschäftsbauten
Umsatzbilanz
Haben
Soll
Saldenbilanz I
Haben
Soll
Haben
110.000
0
0
2.200
107.800
010 Maschinen
93.000
0
0
9.300
83.700
0 0
030 Betriebs- und Geschäftsausstattung
95.000
0
0
9.500
85.500
0 263.030
070 gezeichnetes Kapital
0
263.030
0
0
0
080 Wertberichtigung, Sachanlagevermögen
0
30.000
0
0
0
30.000
088 sonstige Rückstellungen
0
20.000
0
0
0
20.000
098 aktive sonstige RAP 100 Kasse 113 Bank-Kontokorrentkonto
0
0
0
0
0
0
5.500
0
0
0
5.500
0 0
0
249.666
1.722.644
652.812
820.166
177.601
0
406.861
544.544
39.918
0
155 Vorsteuer
0
0
100.700
285.361
0
184.661
158 sonstige Forderungen
0
0
0
0
0
0
159 PWB auf Forderungen
0
2.940
0
0
0
2.940
140 Ford. aus Lieferung/Leistung, einwandfrei
160 Verb. aus Lieferung und Leistung
0
4.165
345.100
630.700
0
289.765
171 einbehaltene Lohn- und Kirchensteuer
0
0
41.285
41.285
0
0
172 einbehaltene SV-Beiträge
0
0
64.200
64.200
0
0
175 Mehrwertsteuer an Kunden belastet
0
13.800
304.648
253.061
37.787
0
180 Schuldwechsel
0
0
0
0
0
0
205 betriebszweckfremder Ertrag
0
0
0
0
0
0
221 Periodenfr./unregelm. Aufwand
0
0
0
0
0
0
226 Ertrag Herabsetzung PWB-Konto
0
0
0
0
0
0
230 Wertberichtigung auf SAV und immat. AV
0
0
21.000
0
21.000
0
232 Einstellungen in die PWB
0
0
0
0
0
0
233 Abschr. auf Forderungen im Berichtsjahr
0
0
0
0
0
0
240 Zins, Diskont und ähnl. Aufwand
0
0
0
0
0
0
300 Material (RHB)
20.000
0
240.000
0
260.000
0
390 Handelsware (WEK)
17.500
0
290.000
0
307.500
0
400 Materialverbrauch, Zweckaufwand
0
0
0
0
0
0
410 Wareneinsatz zu Einstandspreisen
0
0
0
0
0
0
430 abgerechnete Löhne und Gehälter
0
0
150.000
0
150.000
0
440 Arbeitgeberanteile zur SV
0
0
31.425
0
31.425
0
470 Sonstige Grundkosten
0
0
107.000
0
107.000
0
700 unfertige eigene Erzeugnisse (UFE)
35.000
0
0
0
35.000
0
750 fertige eigene Erzeugnisse (FE)
30.000
0
0
0
30.000
0
830 Umsatzerlöse für eigene Erzeugnisse
0
0
0
340.000
0
340.000
850 Umsatzerlöse für Handelsware (WVK)
0
0
0
991.900
0
991.900
890 Bestandsänderung FE/UFE Summe Verlust
266
0
0
0
0
0
0
583.601
583.601
3.824.863
3.824.863
2.122.296
2.122.296
Übungsklausur 1
Abschlussübersicht Teil II Nachtragsbuchungen Konten
Soll
Saldenbilanz II
Haben
Soll
001
Erfolgsrechnung
Haben
Aufwand
Vermögensrechnung
Ertrag
107.800
Aktiva
Passiva
107.800
010
83.700
83.700
030
85.500
85.500
070
263.030
263.030
080
30.000
30.000
088
20.000
098
5.950
100
14.161
113 140 155
20.000
5.950
5.646
5.950 8.661
8.661
820.166
820.166
34.272
34.272
184.661
158
5.000
159
2.940
5.000 576
160
5.000 576
576
289.765
289.765
171 172 175
846
38.633
38.633
180
1.142.400
1.142.400
205
5.000
5.000
221
2.200
226
2.200 1.240
230
1.142.400 5.000 2.200
1.240 21.000
1.240 21.000
232
576
576
576
233
900
900
900
240
11.900
5.950
300
5.950
5.950
242.000
18.000
18.000
755.500
512.000
512.000
390
960.000
400
242.000
242.000
242.000
410
755.500
755.500
755.500
430
150.000
150.000
440
31.425
31.425
470
107.000
107.000
700
23.000
12.000
12.000
750
7.000
23.000
23.000
830
340.000
850
991.900
890
30.000
Summe
2.202.473
30.000 2.202.473
3.092.572
340.000 991.900 30.000
3.092.572
1.346.551
Verlust 1.346.551
1.338.140
1.746.021
8.411
8.411
1.346.551
1.754.432
1.754.432
1.754.432
267
5.2
5
Klausuren
5.2.2
Lösungshinweise
Musterlösung
Buch.Nr.
268
Konto-Nr. Soll Haben
Betrag €
Zusatz
Punkte für Positition
810 820
390 155
Teilaufgabe a) 180 960.000 180 182.400
4 4
4 4
3 3
830 840
240 155
Teilaufgabe b) 100 11.900 100 2.261
4 4
3 3
6 3
850
98
Teilaufgabe c) 240 5.950
5
5
2
860
158
Teilaufgabe d) 205 5.000
4
4
4
870 880 890 900
221 159 233 175
Teilaufgabe e) 140 2.200 140 1.700 140 900 140 846
2 2 2 2
1 1 1 1
2 2 2 3
910 920
159 232
Teilaufgabe f) 226 1.240 159 576
2 2
2 2
4 6
930 940 950 960 970
410 400 890 890 670
Teilaufgabe g) 390 755.500 300 242.000 700 23.000 750 7.000 20 8.411
2 2 2 2 1
2 2 2 2 1
3 3 3 3 5
901
1
Übungsklausur 1
Hinweise Buch.-Nr. 810/ 820:
1.
Die Samson AG ist Bezogener des Wechsels. Bezogener ist der, „der zahlen soll“ (s. Art. 1 WG). Folglich hat die Samson AG mit dem Wechsel den Einkauf von Handelsware bezahlt.
2.
Da für das Handelsgeschäft der Bruttobetrag gezahlt werden muss, sind in der Wechselsumme 182.400 € Umsatzsteuer enthalten.
Buch.-Nr. 830/840:
1.
Der Wechseldiskont errechnet sich als 1.142.400 € * 12,5 * 30 Tage 11.900 €. D 360 Tage * 100
2.
Der Diskont wird zwischen zwei Nicht-Kreditinstituten vereinbart. Es ist daher Umsatzsteuer auf den Diskontbetrag zu erheben.
Buch.-Nr. 850:
1.
Die zweite Hälfte der Wechsellaufzeit fällt in das nachfolgende Jahr. Die Hälfte des Diskontbetrages ist daher dem nachfolgenden Jahr zuzurechnen. Da die Zahlung durch die Samson AG im aktuellen Jahr erfolgt, die Leistung (Kreditgewährung) für die zweite Hälfte der Wechsellaufzeit im neuen Jahr liegt, handelt es sich um ein transitorisches Aktivum.
Buch.-Nr. 860:
1.
Der Mietzeitraum liegt für 4 Monate im alten und für 2 Monate im neuen Jahr. Dem alten Jahr müssen demnach 7. 500 € * 4 Monate D 5.000 € 6 Monate zugerechnet werden. Die Leistung liegt (für 4 Monate) im alten Jahr, die Zahlung erhält die Samson AG erst im neuen Jahr. Es liegt ein antizipatives Aktivum vor.
2.
Die Samson AG beschäftigt sich mit der Herstellung und dem Vertrieb von Telefonen. Der aus der Vermietung resultierende Betrag steht damit nicht im Zusammenhang. Es ist ein betriebszweckfremder Ertrag zu buchen.
Buch.-Nr. 870-900:
1.
Die zwei Jahre alte Forderung entstammt nicht dem aktuellen Geschäftsjahr. Da die Forderung zwei Jahre alt ist, ist ein evtl. zugehöriger Pauschalwert bereits zu Beginn des Vorjahres ausgebucht worden. Ihr Ausfall ist daher im ak-
269
5.2
5
Klausuren
tuellen Geschäftsjahr als „Aufwand aus anderer unregelmäßiger oder periodenfremder Ursache“ zu buchen. Da im Forderungsbetrag noch Umsatzsteuer enthalten ist, ist die Forderung zuvor um diese zu bereinigen (Abschreibung des Nettobetrags). Hierbei ist zu beachten, dass der Umsatzsteuersatz für das Jahr 2006 mit 16 % anzusetzen ist. 2.
Die Forderung aus dem Vorjahr entstammt ebenfalls einem vorangehenden Geschäftsjahr. Am Ende des Vorjahres wurde für einwandfreie Forderungen dieser Art jedoch eine Pauschalwertberichtigung gebildet. Da noch ein Betrag auf dem Konto 159 vorhanden ist, der ausreicht, um den Forderungsausfall vollständig abzudecken (2.940 €, s. Abschlussübersicht), ist ausschließlich das Konto PWB anzusprechen. Es ist ebenfalls der Netto-Wert zu buchen. Für das Jahr 2007 ist von einem Umsatzsteuersatz von 19 % auszugehen.
3.
Die dritte Forderung stammt aus dem aktuellen Geschäftsjahr und ist somit über das Konto 233 „Abschreibung für Forderungen aus dem aktuellen Geschäftsjahr“ abzuschreiben. Es ist ebenfalls der Nettowert zu buchen, der gültige Umsatzsteuersatz ab 2007 beträgt 19 %.
4.
In den drei ausgefallenen Forderungen ist ein Umsatzsteueranteil von 0,19 0,16 2. 552 € * ( 2. 023 € 1.071 €) * 846 € 1,16 1,19 enthalten, der korrigiert werden muss.
Buch.-Nr. 910/920:
1.
Vor der Berechnung und Einstellung der neuen Pauschalwertberichtigung ist die alte PWB aufzulösen. Der in der Saldenbilanz I vorhandene PWB-Bestand i. H. v. 2.940 € ist durch den Forderungsausfall aus Buch.-Nr. 880 um 1.700 € gemindert worden, so dass noch ein Betrag i. H. v. 1.240 € herabzusetzen ist.
2.
Die Forderungen aus Lieferung und Leistung der Saldenbilanz I i. H. v. 39.918 € werden durch die Nachtragsbuchungen (Buch.-Nrn. 870 bis 900) um insgesamt 5.646 € gemindert, so dass die Pauschalwertberichtigung lediglich auf einen Betrag von 34.272 € gebildet werden muss. Da der Pauschalwert auf Grundlage des Nettowerts berechnet wird, muss der Betrag zuvor um die Umsatzsteuer bereinigt werden. Der einzustellende Wert ergibt sich als: (39. 809 € 5.537 €) * 0,02 576 € . 1,19
Buch.-Nr. 930-960:
Um den Erfolg zu errechnen sind zuvor der Materialverbrauch und der Wareneinsatz sowie die Bestandsveränderungen an fertigen und unfertigen Erzeugnissen zu ermitteln und zu buchen.
270
Übungsklausur 1
Die zu buchenden Werte errechnen sich folgendermaßen: Kto. 300: Material:
./. =
260.000 € 18.000 € 242.000 €
(Bestand lt. Saldenbilanz I) (Inventurbestand Material) Materialverbrauch
Die resultierende Buchung lautet: 400/300 242.000. Kto. 390: Handelsware (Mobiltelefon „Nikkio“):
+ ./. =
307.500 € 960.000 € 512.000 € 755.500 €
(Bestand lt. Saldenbilanz I) (Zugang Nachtragsbuchung Nr. 810) (Inventurbestand Handelsware) Wareneinsatz
Die resultierende Buchung lautet: 410/390 755.500. Kto. 700: Unfertige Erzeugnisse (UFE):
./. =
35.000 € 12.000 € 23.000 €
(Bestand lt. Saldenbilanz I) (Inventurbestand UFE) Bestandsminderung
Die resultierende Buchung lautet: 890/700 23.000. Kto. 750: Fertige Erzeugnisse (FE):
./. ./. ./. =
30.000 € 9.000 € 4.000 € 10.000 € 7.000 €
(Bestand lt. Saldenbilanz I) (Inventurbestand FE „Tangens 3585“) (Inventurbestand FE „Terraset 684“) (Inventurbestand FE „Singsing T700“) Bestandsminderung
Die resultierende Buchung lautet: 890/750 7.000. Anhand der getätigten Buchungen ist der zweite Teil der Abschlussübersicht grundsätzlich vollständig auszufüllen und es kann anhand der Differenz zwischen Aufwand und Ertrag der Gewinn bzw. der Verlust der Unternehmung ermittelt werden. Dieser spiegelt sich ebenfalls in der Differenz der Spalten der Vermögensrechnung wider. In diesem Fall ergibt sich ein Verlust in Höhe von 8.411 €.
271
5.2
5
Klausuren
Abschlussübersicht Teil II mit Lösung Nachtragsbuchungen Konten
Soll
Saldenbilanz II
Haben
Soll
Erfolgsrechnung
Haben
Aufwand
Vermögensrechnung
Ertrag
Aktiva
Passiva
001
0
0
107.800
0
107.800
0
010
0
0
83.700
0
83.700
0
030
0
0
85.500
0
85.500
0
070
0
0
0
263.030
0
263.030
080
0
0
0
30.000
0
30.000
088
0
0
0
20.000
0
20.000
098
5.950
0
5.950
0
5.950
0
100
0
14.161
0
8.661
0
8.661
113
0
0
820.166
0
820.166
0
140
0
5.646
34.272
0
34.272
0
155
184.661
0
0
0
0
0
158
5.000
0
5.000
0
5.000
0
159
2.940
576
0
576
0
576
160
0
0
0
289.765
0
289.765
171
0
0
0
0
0
0
172
0
0
0
0
0
0
175
846
0
38.633
0
38.633
0
180
0
1.142.400
0
1.142.400
0
1.142.400
205
0
5.000
0
5.000
0
221
2.200
0
2.200
0
2.200
0
226
0
1.240
0
1.240
0
1.240
5.000
230
0
0
21.000
0
21.000
0
232
576
0
576
0
576
0
233
900
0
900
0
900
0
240
11.900
5.950
5.950
0
5.950
0
300
0
242.000
18.000
0
18.000
0
390
960.000
755.500
512.000
0
512.000
0
400
242.000
0
242.000
0
242.000
0
410
755.500
0
755.500
0
755.500
0
430
0
0
150.000
0
150.000
0
440
0
0
31.425
0
31.425
0
470
0
0
107.000
0
107.000
0
700
0
23.000
12.000
0
12.000
0
750
0
7.000
23.000
0
23.000
0
830
0
0
0
340.000
1.754.432
0
340.000 991.900
850
0
0
0
991.900
0
890
30.000
0
30.000
0
30.000
0
Summe
2.202.473
2.202.473
3.092.572
3.092.572
1.346.551
1.338.140
1.746.021
0
8.411
8.411
0
1.346.551
1.346.551
1.754.432
1.754.432
Verlust
Der Vollständigkeit halber soll nachfolgend noch eine vereinfachte Gewinnermittlung vorgestellt werden. Diese wird teilweise von Studierenden zur Zeitersparnis angewendet, wenn im Rahmen einer Klausur lediglich nach dem Gewinn gefragt wird. Durch eine ausschließliche Beschränkung auf die erfolgswirksamen Buchungen fällt ein Großteil der in die Abschlussübersicht zu übertragenden Buchungen weg. Dieser 272
Übungsklausur 1
Vorteil wird jedoch dadurch erkauft, dass man keine Überprüfung des ermittelten Gewinns mittels der Vermögensrechnung durchführen kann. Abschlussübersicht Teil II mit Lösung Saldenbilanz I Konten
Soll
Nachtragsbuchungen
Haben
Soll
Saldenbilanz II
Haben
Soll
Erfolgsrechnung
Haben
Aufwand
Vermögensrechnung
Ertrag
Aktiva
Passiva
001
107.800
0
0
0
107.800
0
107.800
010
83.700
0
0
0
83.700
0
83.700
0 0
030
85.500
0
0
0
85.500
0
85.500
0
070
0
263.030
0
0
0
263.030
0
263.030
080
0
30.000
0
0
0
30.000
0
30.000
088
0
20.000
0
0
0
20.000
0
20.000
098
0
0
5.950
0
5.950
0
5.950
0
100
5.500
0
0
14.161
0
8.661
0
8.661
113
820.166
0
0
0
820.166
0
820.166
0
140
39.918
0
0
5.646
34.272
0
34.272
0
155
0
184.661
184.661
0
0
0
0
0
158
0
0
5.000
0
5.000
0
5.000
0
159
0
2.940
2.940
576
0
576
0
576
160
0
289.765
0
0
0
289.765
0
289.765
171
0
0
0
0
0
0
0
0
172
0
0
0
0
0
0
0
0
175
37.787
0
846
0
38.633
0
38.633
0
180
0
0
0
1.142.400
0
1.142.400
0
1.142.400
205
0
0
0
5.000
0
5.000
0
221
0
0
2.200
0
2.200
0
2.200
0
226
0
0
0
1.240
0
1.240
0
1.240
230
21.000
0
0
0
21.000
0
21.000
0
232
0
0
576
0
576
0
576
0
233
0
0
900
0
900
0
900
0
240
0
0
11.900
5.950
5.950
0
5.950
0
300
260.000
0
0
242.000
18.000
0
18.000
0
390
307.500
0
960.000
755.500
512.000
0
512.000
0
400
0
0
242.000
0
242.000
0
242.000
0
410
0
0
755.500
0
755.500
0
755.500
0
430
150.000
0
0
0
150.000
0
150.000
0
440
31.425
0
0
0
31.425
0
31.425
0
107.000
0
5.000
470
107.000
0
0
0
107.000
0
700
35.000
0
0
23.000
12.000
0
12.000
0
750
30.000
0
0
7.000
23.000
0
23.000
0
830
0
340.000
0
0
0
340.000
850
0
991.900
0
0
0
890
0
0
30.000
0
30.000
Summe
2.122.296
2.122.296
2.202.473
2.202.473
3.092.572
1.754.432
Verlust
0
340.000
991.900
0
991.900
0
30.000
0
3.092.572
1.346.551
1.338.140
1.746.021
0
8.411
8.411
0
1.346.551
1.346.551
1.754.432
1.754.432
Man erkennt, dass hier nur der Teil der Nachtragsbuchungen erfasst und in die Abschlussübersicht übernommen werden muss, der auf den erfolgswirksamen Konten der Kontengruppen 2, 4 und 8 entfällt. Selbst die Eintragungen für das jeweilige Gegenkonto können vernachlässigt werden, soweit es sich bei diesem nicht ebenfalls um ein Konto der genannten Klassen handelt. Die Spalte „Erfolgsrechnung“ kann hierbei direkt aus der „Saldenbilanz I“ und dem „erfolgswirksamen Teil“ der Nachtragsbuchungen ermittelt werden. Der Erfolg wird ebenfalls ermittelt, indem man die Summe der Aufwendungen (1.346.551 €) der Summe der Erträge (1.338.140 €) gegenüberstellt und die Differenz errechnet. 273
5.2
5
Klausuren
Auf das Ausfüllen der Spalte „Erfolgsrechnung“ kann ggf. auch verzichtet werden, indem man einfach alle Habenbuchungen der Kontenklassen 2, 4 und 8 aus den Spalten „Saldenbilanz I“ und „Nachtragsbuchungen“ zusammenaddiert und von diesem Wert die Summe aller Sollbuchungen der Kontenklassen 2, 4 und 8 aus den Spalten „Saldenbilanz I“ und „Nachtragsbuchungen abzieht. Diese Überschlagsrechnung zur Gewinnermittlung sähe im vorliegenden Beispiel folgendermaßen aus: + + + + ./. ./. ./. ./. ./. ./. ./. ./. ./. ./. ./. ./.
340.000 € 991.900 € 5.000 € 1.240 € 5.950 € 21.000 € 150.000 € 31.425 € 107.000 € 2.200 € 576 € 900 € 11.900 € 242.000 € 755.500 € 30.000 € 8.411 €
Habenbuchungen der Spalte „Saldenbilanz I“
Habenbuchungen der Spalte „Nachtragsbuchungen“
Sollbuchungen der Spalte „Saldenbilanz I“
Sollbuchungen der Spalte „Nachtragsbuchungen“
(Verlust)
Es sei jedoch explizit darauf hingewiesen, dass eine solche Überschlagsrechnung nur zur Überprüfung eines mittels der Abschlussübersicht gewonnenen Ergebnisses dienen sollte. Das ausschließliche Errechnen des Gewinns anhand dieser Vereinfachungsrechnung kann als Verstoß gegen die GoB angesehen werden, da hierbei die „doppelte“ Buchführung im Sinne der Ergebnisermittlung aus den Erfolgskonten und den Bestandskonten ausgehebelt wird.
274
Übungsklausur 2
5.3
Übungsklausur 2
5.3.1
Aufgabenteil
Aufgabe
Wilfried Wullen ist voll haftender Gesellschafter der Wullen KG. Diese ist Hersteller von Strickmoden. Ihr Produktionsprogramm umfasst Strickmützen, Strickhandschuhe, Strickpullover und Stricksocken (alle Umsatzkonto 830). Lediglich Strickjacken kauft die Wullen KG als Handelsware hinzu. Buchen Sie die nachfolgenden Geschäftsvorfälle.
Aufgabenteil a) (24 Punkte)
Zum 1. April nimmt Wullen vier Strickjacken (Netto-Einstandspreis pro Jacke 25 €, 19 % USt.) sowie zehn Strickpullover (Herstellungskosten pro Pullover 20 €) aus dem Lager, um diese seinen Familienangehörigen zu schenken. Bei einem Verkauf würden die Strickpullover zum Zeitpunkt der Entnahme einen Bruttoerlös von zusammen 476 € (19 % USt.), die Strickjacken einen Bruttoerlös von 238 € (19 % USt.) erbringen. Buchen Sie den Sachverhalt. Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
410
an
420
an
430
an
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz
Aufgabenteil b) (36 Punkte)
Frank Marcus ist Mitarbeiter der Wullen KG. Monatlich erhält er ein Bruttogehalt von 2.000 €. Die hiervon abgehenden Beträge können der nachfolgenden Lohnabrechnung entnommen werden. Bereits zu Beginn des Monats hat der Mitarbeiter eine Abschlagszahlung in Höhe von 240 € erhalten.
275
5.3
5
Klausuren
W W
Entgeltabrechnung
Wullen KG, Auf der Naht, 74585 Rot am See
Monat:
September 2008
Personalnummer
00456
Kostenstelle
Herrn Marcus, Frank Bückeburger Straße 4 74585 Rot am See
11500
Geburtsdatum
26.06.1984
Steuerklasse/Kinder
I
Kirchensteuer Rentenvers.Nr.
RK 96260688M011
Krankenkasse
Bezüge/Abzüge
Monat
Seite 1
AKK
Jahressummen
Monatslohn
2.000,00 €
18.000,00 €
Gesamtbrutto
2.000,00 €
18.000,00 €
Steuerbrutto gesamt
2.000,00 €
18.000,00 €
SV-Brutto KV/PV
2.000,00 €
18.000,00 €
SV-Brutto RV/AV
2.000,00 €
18.000,00 €
./. lfd. Lohnsteuer
400,00 €
3.600,00 €
./. lfd. SolZuschlag
22,00 €
198,00 €
./. lfd. Kirchensteuer
36,00 €
324,00 €
./. KV-Anteil lfd. Entgelt
165,50 €
1.489,50 €
./. RV-Anteil lfd. Entgelt
199,00 €
1.791,00 €
./. AV-Anteil lfd. Entgelt
33,00 €
297,00 €
./. PV-Anteil lfd. Entgelt
24,50 €
220,50 €
1.120,00 €
10.080,00 €
Gesetzliches Netto ./. Vorauszahlung Überweisung
240,00 € 880,00 €
Überweisung erfolgt auf folgendes Konto: BLZ
54749006
KTO
118334711
Auszahlung
880,00 €
Nehmen Sie die zur Lohnabrechnung notwendigen Buchungen aus Sicht der Wullen KG vor. Die bereits erfolgte Zahlung des Abschlags sowie die Überweisungen der Steuern und Sozialversicherungsbeiträge an die zuständigen Institutionen sind nicht zu buchen. Beachten Sie bei Ihrem Vorgehen, dass seit 2005 ein Sonderbeitrag zur Krankenversicherung von 0,9 % des sozialversicherungspflichtigen Bruttogehalts und ein Sonderbeitrag in Höhe von 0,25 % des sozialversicherungspflichtigen Bruttogehalts zur Pflegeversicherung für Kinderlose – Herr Marcus ist kinderlos – alleine vom Arbeitnehmer zu tragen ist. Diese Beträge sind in der Lohnabrechnung im Krankenversicherungsanteil und im Pflegeversicherungsanteil von Herrn Marcus enthalten. Für die Berechnung der einzelnen Werte können Sie das unten abgebildete Lohn- und Gehaltsabrechnungsschema nutzen.
276
Übungsklausur 2
Zusatzfrage zu Buch.-Nr. 440:
Auf welchen Betrag beläuft sich der gesamte Lohn- und Gehaltsaufwand des Arbeitgebers für den Mitarbeiter im Monat September? Tragen Sie Ihre Antwort in das Feld „Zusatz“ der Buchungsnummer 440 ein. Gehalt
Steuern
Sozialabgaben Arbeitnehmer Arbeitgeber
Aufwand Arbeitgeber
Brutto ./. Lohnsteuer ./. Kirchensteuer ./. Solidaritätszuschlag Summe ./. Krankenversicherung ./. Pflegeversicherung ./. Rentenversicherung ./. Arbeitslosenversicherung ./. Sonderbeitrag Zahnersatz und Krankengeld ./. Sonderbeitrag zur Pflegeversicherung Summe Netto ./. Abschlagszahlung Auszahlung Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
440
an
450
an
460
an
470
an
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz
Aufgabenteil c) (42 Punkte)
Die Wullen KG bestellt Mitte Oktober bei ihrem Lieferanten eine Charge Strickjacken zu einem Preis von 8.925 € (brutto, 19 % USt.). Man einigt sich auf eine Anzahlung i. H. v. 40 %, die die Wullen KG unverzüglich überweist. Über die Anzahlung erhält die Wullen KG eine Zwischenrechnung. Nachdem der Betrag auf dem Konto des Lieferanten gutgeschrieben wurde, liefert dieser die Strickjacken am Ende des nachfolgenden Monats. Der verbleibende Restkaufpreis wird direkt bei Lieferung bar bezahlt. Nehmen Sie die notwendigen Buchungen zum Zeitpunkt der Anzahlung (Buch.-Nr. 480/490) und zum Zeitpunkt der Lieferung vor (Buch.-Nrn. 500-520).
277
5.3
5
Klausuren
Anzahlungszeitpunkt: Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
480
an
490
an
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz
Lieferungszeitpunkt: Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz
Ausführlicher Buchungssatz
500
an
510
an
520
an
Aufgabenteil d) (42 Punkte)
Die Wullen KG bereitet sich auf den Jahresabschluss zum 31.12.2008 vor. Der Buchhalter hat bereits die Saldenbilanz I erstellt (siehe unten). Schließen Sie zunächst das Privatkonto auf das entsprechende Kapitalkonto ab (Buch.Nr. 810). Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
810
an
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz
Weiterhin sind noch der Materialeinsatz, der Einsatz von Handelswaren sowie die Bestandsänderungen an fertigen und unfertigen Erzeugnissen zu buchen. Die hierzu notwendigen Inventurbestände sind nachfolgend aufgeführt. - diverse Produktionsmaterialien: - unfertige Produkte (Halbfabrikate): - selbst erstellte Produkte: - Handelsware:
5.000 € 3.000 € 17.500 € 8.000 €
Buchen Sie den Materialeinsatz, den Einsatz von Handelswaren sowie die Bestandsänderungen an fertigen und unfertigen Erzeugnissen (Buch.-Nrn. 810 bis 840).
278
Übungsklausur 2
Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
820
an
830
an
840
an
850
an
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz
Wie hoch ist nach Berücksichtigung Ihrer Buchungen die Bilanzsumme? Erfassen Sie den Betrag unter der Buch.-Nr. 850. Übernehmen Sie ebenfalls die vorgegebenen Konten „670“ und „020“ in Ihren Erfassungsbogen, da ansonsten eine Bewertung Ihrer Eintragung nicht möglich ist. Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
860
an
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz 670
020
279
5.3
5
Klausuren
Abschlussübersicht Teil I Eröffnungsbilanz Konten
Soll
Umsatzbilanz
Haben
Soll
Saldenbilanz I
Haben
Soll
Haben
001 Grundstücke mit Geschäftsbauten
200.000
0
0
4.000
196.000
0
010 Maschinen
150.000
0
0
15.000
135.000
0
50.000
0
0
10.000
40.000
0
075 Kapitalkonto, Gesellschafter A
0
211.000
0
0
0
211.000
076 Kapitalkonto, Gesellschafter B
0
211.000
0
0
0
211.000
080 Wertberichtigung, Sachanlagevermögen
0
20.000
0
0
0
20.000
088 sonstige Rückstellungen
0
30.000
0
0
0
30.000
6.000
0
0
5.355
645
0
0
10.690
638.673
324.348
303.635
0
47.510
0
594.643
642.153
0
0
150 Anzahlungen außer auf Anlagen
0
0
3.000
3.000
0
0
155 Vorsteuer
0
0
8.075
8.075
0
0
159 PWB auf Forderungen
0
2.000
2.000
0
0
0 41.650
030 Betriebs- und Geschäftsausstattung
100 Kasse 113 Bank-Kontokorrentkonto 140 Ford. aus Lieferung/Leistung, einwandfrei
160 Verb. aus Lieferung und Leistung
0
16.660
16.660
41.650
0
171 einbehaltene Lohn- und Kirchensteuer
0
0
41.285
41.285
0
0
172 einbehaltene SV-Beiträge
0
0
63.995
63.995
0
0
175 Mehrwertsteuer an Kunden belastet
0
4.160
99.160
95.000
0
0
190 Privatkonto Gesellschafter A
0
0
357
0
357
0
221 Periodenfr./unregelm. Aufwand
0
0
1.000
0
1.000
0
230 Wertberichtigung auf SAV und immat. AV
0
0
29.000
0
29.000
0
300 Material (RHB)
15.000
0
20.000
0
35.000
0
390 Handelsware (WEK)
14.000
0
22.500
0
36.500
0
400 Materialverbrauch, Zweckaufwand
0
0
0
0
0
0
410 Wareneinsatz zu Einstandspreisen
0
0
0
0
0
0
430 abgerechnete Löhne und Gehälter
0
0
149.994
0
149.994
0
440 Arbeitgeberanteile zur SV
0
0
31.419
0
31.419
0
470 Sonstige Grundkosten
0
0
32.100
0
32.100
0
8.000
0
0
0
8.000
0
15.000
0
0
0
15.000
0
830 Umsatzerlöse für eigene Erzeugnisse
0
0
0
400.000
0
400.000
850 Umsatzerlöse für Handelsware (WVK)
0
0
0
100.000
0
100.000
890 Bestandsänderung FE/UFE
0
0
0
0
0
0
505.510
505.510
1.753.861
1.753.861
1.013.650
1.013.650
700 unfertige eigene Erzeugnisse (UFE) 750 fertige eigene Erzeugnisse (FE)
Summe Gewinn
280
Übungsklausur 2
Abschlussübersicht Teil II Nachtragsbuchungen Konten
Soll
Saldenbilanz II
Haben
Soll
Erfolgsrechnung
Haben
Aufwand
Ertrag
Vermögensrechnung Aktiva
Passiva
001
196.000
196.000
010
135.000
135.000
030
40.000
075
357
40.000 210.643
210.643
076
211.000
211.000
080
20.000
20.000
088
30.000
30.000
100
645
645
113
303.623
303.623
140 150 155 159 160
41.650
41.650
171 172 175 190
357
221
1.000
1.000
230
29.000
29.000
300
30.000
5.000
390
28.500
8.000
400
30.000
410
28.500
5.000 8.000
30.000
30.000
28.500
28.500
430
150.000
150.000
440
31.425
31.425
470
32.100
32.100
700 750
5.000 2.500
3.000
3.000
17.500
17.500
830
400.000
850
100.000
890
5.000
2.500
2.500
Summe
66.357
66.357
1.013.293
Gewinn
400.000 100.000 2.500
1.013.293
304.525
500.000
708.768
513.293
500.000
708.768
708.768
195.475 500.000
195.475
281
5.3
5
Klausuren
5.3.2
Lösungshinweise
Musterlösung
Buch.Nr.
282
Konto-Nr. Soll Haben
Betrag €
410 420 430
190 190 190
Teilaufgabe a) 830 850 175
200 100 57
440 450 460 470
430 430 430 440
Teilaufgabe b) 113 171 172 172
880 458 422 399
480 490 500 510 520
150 155 390 390 155
810 820 830 840 850 860
75 400 410 890 750 670
Zusatz
Punkte für Positition
3 3 3
3 3 3
2 2 2
2 2 2 3
2 2 2 2
3 3 3 5
Teilaufgabe c) 113 3.000 113 570 100 4.500 150 3.000 100 855
3 2 2 2 2
3 2 2 2 2
4 3 4 3 6
Teilaufgabe d) 190 357 300 30.000 390 28.500 700 5.000 890 2.500 20 708.780
2 2 2 2 2 1
2 2 2 2 2 2 2 2 2 2 1 10
2.399
5
Übungsklausur 2
Hinweise Buch.-Nr. 410-430:
1.
Es handelt sich um eine Privatentnahme von selbst erstellten Produkten (Buch.-Nr. 410) und Handelswaren (Buch.-Nr 420).
2.
Gemäß der Vereinfachung aus dem Abschnitt „Das Konto ‚Privat’“ werden für die Entnahme der Netto-Einstandspreis bzw. die Herstellungskosten herangezogen. Die zu zahlende Umsatzsteuer berechnet sich ebenfalls gemäß der Vereinfachung auf Basis des Netto-Einstandspreises bzw. der Herstellungskosten.
Buch.-Nr. 440-470:
1.
Es ist zu beachten, dass seit 2005 0,9 % des sozialversicherungspflichtigen Bruttolohns (hier 0,009 * 2.000 € = 18 €) als Sonderbeitrag für Zahnersatz und Krankengeld und 0,25 % des sozialversicherungspflichtigen Bruttolohns (hier 0,0025 * 2.000 € = 5 €) als Sonderbeitrag zur Pflegeversicherung (für Kinderlose) ausschließlich vom Arbeitnehmer zu tragen sind. Dieser Beträge sind im KV-Anteil und PV-Anteil des Arbeitnehmers enthalten, so dass der Arbeitgeberanteil entsprechend um diesen Betrag geringer ausfällt.
2.
Die relevanten Beträge für den Buchungsgang können dem nachfolgend abgebildeten Lohnabrechnungsschema entnommen werden: Gehalt
Brutto ./. Lohnsteuer ./. Kirchensteuer ./. Solidaritätszuschlag Summe ./. Krankenversicherung ./. Pflegeversicherung ./. Rentenversicherung ./. Arbeitslosenversicherung ./. Sonderbeitrag Zahnersatz und Krankengeld ./. Sonderbeitrag zur Pflegeversicherung Summe Netto ./. Abschlagszahlung Auszahlung Gesamtaufwand
Steuern
Sozialabgaben Arbeitnehmer Arbeitgeber
2.000,00 € 35,00% 9,00% 5,50%
400,00 € 36,00 € 22,00 € 458,00 €
14,75% 1,95% 19,90% 3,30%
Aufwand Arbeitgeber 2.000,00 €
147,50 € 19,50 € 199,00 € 33,00 € 18,00 €
147,50 € 19,50 € 199,00 € 33,00 € 0,00 €
2.000,00 € 147,50 € 19,50 € 199,00 € 33,00 € 0,00 €
5,00 €
0,00 €
0,00 €
422,00 €
399,00 €
399,00 €
0,90% 0,25% 1.120,00 € 240,00 € 880,00 € 2.399,00 €
Buch.-Nr. 480-520:
1.
Strickjacken stellen für die Wullen KG Handelsware dar. Es ist für die Anzahlung daher das Konto 150 „Anzahlungen, soweit nicht AV“ zu wählen.
283
5.3
5
Klausuren
2.
Es ist der angezahlte Anteil des Nettowertes als Anzahlung über das Konto 150 zu buchen (Buch.-Nr. 480). Der Nettoanteil der Anzahlung errechnet sich als
Bruttoforderungswert
* angezahlter Anteil; hier
1 (Umsatzsteuersatz/100)
8.925 €
* 0,4
3.000 € .
1,19
3.
Zum Zeitpunkt der Anzahlung kann ein Vorsteuerabzug geltend gemacht werden, soweit ein entsprechender Nachweis über die Anzahlung vorliegt (Buch.-Nr. 490).
4.
Zum Zeitpunkt der Warenlieferung wird die geschuldete Leistung erbracht und die Anzahlung kann ausgebucht werden (Buch.-Nr. 510). Der noch nicht gezahlte Brutto-Restbetrag i. H. v. 5.355 € (60 %) wird bar gezahlt. Der Betrag teilt sich in den Netto-Wareneingang i. H. v. 4.500 € (Buch.-Nr. 500) sowie in die zum Lieferungszeitpunkt fällige (Rest-)Umsatzsteuer i. H. v. 855 € (Buch.Nr. 520).
Buch.-Nr. 810-860 (Nachtragsbuchungen):
1.
Da der Bestand des Kontos 159 „PWB“ bereits während des laufenden Geschäftsjahres aufgebraucht wurde (s. Saldenbilanz I), ist keine Ausbuchung des Kontos am Jahresende vorzunehmen.
2.
Es sind ebenfalls alle Forderungen aus Lieferung und Leistung am Jahresende ausgeglichen (s. Saldenbilanz I). Aus diesem Grund ist auch keine Einstellung in die PWB vorzunehmen.
3.
Da Privatentnahmen stattgefunden haben (s. Aufgabenteil a) bzw. Kto. 190 in der Umsatzbilanz), ist das Konto Privat noch auf das Eigenkapitalkonto abzuschließen. Die resultierende Buchung lautet: 075/190 357 (Buch.-Nr. 810).
4.
Der Materialverbrauch und der Wareneinsatz sowie die Bestandsveränderungen an fertigen und unfertigen Erzeugnissen ermitteln sich wie folgt: Kto. 300: Material (Buch.-Nr. 820):
./. =
35.000 € 5.000 € 30.000 €
(Bestand lt. Saldenbilanz I) (Inventurbestand Material) Materialverbrauch
Kto. 390: Handelsware (Buch.-Nr. 830):
./. =
284
36.500 € 8.000 € 28.500 €
(Bestand lt. Saldenbilanz I) (Inventurbestand Handelsware) Wareneinsatz
Übungsklausur 2
Kto. 700: Unfertige Erzeugnisse (Buch.-Nr. 840):
./. =
8.000 € 3.000 € 5.000 €
(Bestand lt. Saldenbilanz I) (Inventurbestand UFE) Bestandsminderung
Kto. 750: Fertige Erzeugnisse (Buch.-Nr. 850):
./. =
15.000 € 17.500 € -2.500 €
(Bestand lt. Saldenbilanz I) (Inventurbestand FE) Bestandsmehrung
Anhand der Nachtragsbuchungen kann die Abschlussübersicht vollständig erstellt und die Bilanzsumme (Buch.-Nr. 860) ermittelt werden. Ist die Aktivseite der Vermögensrechnung größer als die Passivseite (ohne Berücksichtigung des Erfolgs), entspricht die Differenz aus Aktiv- und Passivseite dem Gewinn. Ist die Aktivseite der Vermögensrechnung kleiner als die Passivseite, entspricht die Differenz aus Aktiv- und Passivseite dem erwirtschafteten Verlust. Um die Bilanzsumme zu erhalten, ist im Gewinnfall der Gewinn der Passivseite zuzurechnen, da dieser das Eigenkapital erhöht. Die Bilanzsumme entspricht im Gewinnfall ebenfalls der Summe der Aktivposten. Im Falle eines Verlusts ist dieser von der Passivseite abzuziehen, da er das Eigenkapital mindert. Die Bilanzsumme entspricht im Verlustfall ebenfalls der Summe der Aktivposten. Für diese Aufgabenstellung ergibt sich eine Bilanzsumme in Höhe von 708.768 €. Der Gewinn beträgt 195.475 €. Ein Sonderfall ergibt sich, wenn der Verlust das Eigenkapital übersteigt. In diesem Fall würde das Eigenkapital auf die Aktivseite der Bilanz wechseln. Die Höhe des aktivischen Eigenkapitals ergibt sich, indem man die Differenz aus Verlust und bisherigem Eigenkapital bildet. Für die Ermittlung der Bilanzsumme mittels der Abschlussübersicht bedeutet das, dass der Summe der Aktivpositionen die Differenz aus dem Verlust und der bisherigen Eigenkapitalhöhe (Höhe des auf die Aktivseite gewechselten Eigenkapitals) zugeschlagen werden muss. Der Vollständigkeit halber sei erwähnt, dass man sich auch bei der Ermittlung der Bilanzsumme (und zugleich des Gewinns) auf die nicht-erfolgswirksamen Konten (Kontenklassen 0, 1, 3 und 7) beschränken kann.83 Allerdings ist dann eine Überprüfung des ermittelten Gewinns mittels der Erfolgsrechnung nicht möglich.
83
Vgl. hierzu die in der Übungsklausur 1 beschriebene „Überschlagsrechnung zur Gewinnermittlung“.
285
5.3
5
Klausuren
Abschlussübersicht Teil II mit Lösung Nachtragsbuchungen Konten
Soll
Saldenbilanz II
Haben
Soll
Erfolgsrechnung
Haben
Aufw and
Verm ögensrechnung
Ertrag
Aktiva
Passiva
001
0
0
196.000
0
196.000
0
010
0
0
135.000
0
135.000
0
030
0
0
40.000
0
40.000
0
075
357
0
0
210.643
0
210.643
076
0
0
0
211.000
0
211.000
080
0
0
0
20.000
0
20.000
088
0
0
0
30.000
0
30.000
100
0
0
645
0
645
0
113
0
0
303.635
0
303.635
0
140
0
0
0
0
0
0
150
0
0
0
0
0
0
155
0
0
0
0
0
0
159
0
0
0
0
0
0
160
0
0
0
41.650
0
41.650
171
0
0
0
0
0
0
172
0
0
0
0
0
0
175
0
0
0
0
0
0
190
0
357
0
0
0
0
221
0
0
1.000
0
1.000
0
230
0
0
29.000
0
29.000
0
300
0
30.000
5.000
0
5.000
0
390
0
28.500
8.000
0
8.000
0
400
30.000
0
30.000
0
30.000
0 0
410
28.500
0
28.500
0
28.500
430
0
0
149.994
0
149.994
0
440
0
0
31.419
0
31.419
0
32.100
0
470
0
0
32.100
0
700
0
5.000
3.000
0
3.000
0
750
2.500
0
17.500
0
17.500
0
830
0
0
0
400.000
513.293
0
400.000 100.000
850
0
0
0
100.000
0
890
5.000
2.500
2.500
0
2.500
0
Sum m e
66.357
66.357
1.013.293
1.013.293
304.513
500.000
708.780
195.487
0
0
195.487
500.000
500.000
708.780
708.780
Gew inn
286
Übungsklausur 3
5.4
Übungsklausur 3
5.4.1
Aufgabenteil
Aufgabe 1
Theodor Rosenfeld und sein Bruder Frank D. sind Inhaber der Rosenfeld Stofftier Manufaktur OHG. Betriebszweck ist die Herstellung und der Verkauf von bzw. der Handel mit Stofftieren. Die Modelle „Billi-Bär“, „Quack-Ente“ und „Dumbo-Fant“ (alle Umsatzkonto 830) stellt die Manufaktur selbst her. Die Modelle „Eddi Esel“, „Andi Affe“ und „Frank Pferd“ kauft sie hinzu. Nehmen Sie die Buchungen für die nachfolgenden Geschäftsvorfälle des Geschäftsjahres 2008 vor.
Aufgabenteil a) (11 Punkte)
Die unten abgebildete Rechnung wurde bei der Auslieferung der Ware ordnungsgemäß gebucht. Anfang Mai kommen Zweifel an der Zahlungsfähigkeit des Kunden auf. Die aus der Lieferung resultierende Forderung wurde daher bereits als „dubios“ eingestuft und auf das Konto 141 umgebucht. In einem Telefonat Mitte Mai gesteht der Kunde Zahlungsschwierigkeiten ein. Er verspricht, noch im Laufe der Woche einen Teilbetrag von 40 % der Rechnungssumme zu überweisen. Den verbleibenden Restbetrag kann er höchstwahrscheinlich nicht zahlen. Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
410
an
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz
287
5.4
5
Klausuren
Rosenfeld Stofftier Manufaktur OHG, Postfach 4711, 79652 Bärenhausen
Spiel & Spaß GmbH Kasperstr. 12
Rechnung
36945 Puppendorf
Rechnungs-Nr.:
R-879
Datum:
28.04.08
Lieferschein:
26.04.08
Ihre Bestellung:
1387
Artikel
Menge
Nr.
Preis
Betrag in €
Billi-Bär
51
6851
23,50
1.198,50
Quack-Ente
32
7463
15,00
480,00
Dumbo-Fant
19
8029
20,50
389,50
Eddi Esel
24
4614
17,50
420,00
Andi Affe
19
4968
20,00
380,00
Frank Pferd
32
4123
13,50
432,00 3.300,00
+ 19 % MwSt.
627,00 3.927,00
Zahlbar innerhalb von 14 Tagen mit 3% Skonto, netto innerhalb von 30 Tagen. Rosenfeld Stofftier Manufaktur OHG Spielzeugstr. 73-75 79652 Bärenhausen
Bankverbindung: Kreissparkasse Bärenhausen BLZ 765 189 04 KTO 85234684
www.rosenfeld-stofftiere.de Email: [email protected] Tel.: 07690/7640-0
Aufgabenteil b) (33 Punkte)
Am 20. Mai gehen 3.451 € für die in Aufgabenteil a) genannte Rechnung auf das Konto der Rosenfeld Stofftier Manufaktur OHG ein. Zu diesem Zeitpunkt steht insbesondere im Hinblick auf die Umsatzsteuer sicher fest, dass keine weiteren Zahlungen mehr erfolgen werden. Buchen Sie den Sachverhalt. Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
420
an
430
an
440
an
288
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz
Übungsklausur 3
Aufgabenteil c) (27 Punkte)
Ende November vereinbart die OHG mit einem Kunden eine Warenlieferung des Artikels „Billi-Bär“ zur Spielwarenmesse im August des nachfolgenden Jahres. Der Preis der Lieferung beträgt 1.428 € (Brutto, 19 % USt.) Mit dem Abnehmer wird eine Vorauszahlung vereinbart, die dieser direkt bei Vertragsabschluss in bar leistet. Buchen Sie den Sachverhalt (Buch.-Nr. 450-460). Buchen Sie ebenfalls die aus diesem Geschäftsvorfall resultierende Buchung bei Lieferung im nachfolgenden Jahr (Buch.-Nr. 470). Zusatzfrage zu Buch.-Nr. 450:
Welches Konto findet für den genannten Sachverhalt Verwendung? (1) Das Konto 098 „ARAP“.
(2) Das Konto 158 „sonst. Forderungen“.
(3) Das Konto 099 „PRAP“ .
(4) Das Konto 178 „sonst. Verbindlichkeiten“.
(5) Keines der vorgenannten Konten. Buchungen im alten Jahr: Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
450
an
460
an
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz
Buchung im neuen Jahr: Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
470
an
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz
Aufgabenteil d) (32 Punkte)
Die Rosenfeld Stofftier Manufaktur OHG hat einige nicht selber genutzte Büroräume als Atelier an einen selbständigen Künstler vermietet. Die Mietzahlung in Höhe von 3.000 € erfolgt halbjährlich und ist jeweils am 1. November und am 1. Mai im Voraus zu zahlen. Die gerade fällige November-Miete begleicht der Künstler mittels Scheck. Buchen Sie den gesamten Ertrag zum Zeitpunkt der Zahlung (Buch.-Nr. 480) und die notwendige Abgrenzung am Jahresende (Buch.-Nr. 490). Buchen Sie ebenfalls die aus der Abgrenzung resultierende Buchung zu Beginn des nachfolgenden Jahres (Buch.Nr. 500).
289
5.4
5
Klausuren
Zusatzfrage zu Buch.-Nr. 480:
Um welche Form der Rechnungsabgrenzung handelt es sich? (1) Ein transitorisches Aktivum.
(2) Ein antizipatives Aktivum.
(3) Ein antizipatives Passivum.
(4) Ein transitorisches Passivum.
(5) Um keine Form der vorgenannten Rechnungsabgrenzung. Buchungen im alten Jahr: Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
480
an
490
an
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz
Buchung im neuen Jahr: Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
500
an
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz
Aufgabe 2
Die Spaß & Spiel GmbH bereitet sich auf den Jahresabschluss zum 31.12.2008 vor. Der Buchhalter hat bereits die Saldenbilanz I erstellt (siehe unten). Es sind jedoch noch der Materialeinsatz, der Einsatz von Handelswaren sowie die Bestandsänderung an fertigen und unfertigen Erzeugnissen als Nachtragsbuchungen zu buchen. Die hierzu notwendigen Inventurbestände sind nachfolgend aufgeführt. - diverse Produktionsmaterialien: - unfertige Produkte (Halbfabrikate): - selbst erstellte Produkte: - Handelsware:
4.000 € 7.000 € 13.500 € 5.000 €
Ebenso sind die für den Jahresabschluss relevanten Buchungen das Konto 159 „Pauschalwertberichtigung“ betreffend durchzuführen. Für die Berechnung der einzustellenden Pauschalwertberichtigung wird ein Prozentsatz von 3 % angenommen. Im gesamten Forderungsbestand ist ein Umsatzsteueranteil in Höhe von 19 % enthalten. Erstellen Sie die Abschlussübersicht der Spaß & Spiel GmbH und beantworten Sie die nachfolgenden Fragen.
290
Übungsklausur 3
Aufgabenteil a) (12 Punkte)
Wie lautet der Buchungssatz für die Bildung der Pauschalwertberichtigung? Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
810
an
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz
Aufgabenteil b) (16 Punkte)
Wie lautet der Buchungssatz für die Bestandsänderung an fertigen Erzeugnissen? Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
820
an
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz
Aufgabenteil c) (13 Punkte)
Wie hoch ist nach Berücksichtigung der Bestandsänderungen und der notwendigen Buchungen auf dem Konto 159 das GuV-Ergebnis? Falls ein Gewinn vorliegt, tragen Sie in die Spalte „Zusatz“ eine „001“ ein. Liegt ein Verlust vor, tragen Sie in die Spalte „Zusatz“ eine „901“ ein. Übernehmen Sie ebenfalls die vorgegebenen Konten „670“ und „020“ in Ihren Erfassungsbogen. Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
830
an
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz 670
020
Anmerkung:
Die zur Berechnung des Gewinns notwendigen, aber nicht abgefragten Buchungen werden in der beiliegenden Excel-Tabelle ab der Buchungsnummer 850 gebucht.
291
5.4
5
Klausuren
Abschlussübersicht Teil I Eröffnungsbilanz Konten
Soll
Umsatzbilanz
Haben
Soll
Saldenbilanz I
Haben
Soll
Haben
001 Grundstücke mit Geschäftsbauten
100.000
0
0
2.000
98.000
0
010 Maschinen
140.000
0
0
14.000
126.000
0
030 Betriebs- und Geschäftsausstattung
100.000
0
0
20.000
80.000
0
0
300.000
0
0
0
300.000
070 gezeichnetes Kapital 073 Gesetzliche Rücklage
0
139.660
0
0
0
139.660
080 Wertberichtigung, Sachanlagevermögen
0
5.000
0
0
0
5.000
088 sonstige Rückstellungen
0
4.000
0
0
0
4.000
100 Kasse
5.000
0
0
0
5.000
0
113 Bank-Kontokorrentkonto
8.290
0
333.200
295.945
45.545
0
92.790
0
511.700
334.360
270.130
0
155 Vorsteuer
0
0
6.270
6.270
0
0
159 PWB auf Forderungen
0
2.340
1.000
0
0
1.340 47.600
140 Ford. aus Lieferung/Leistung, einwandfrei
160 Verb. aus Lieferung und Leistung
0
23.800
15.470
39.270
0
171 einbehaltene Lohn- und Kirchensteuer
0
0
41.285
41.285
0
0
172 einbehaltene SV-Beiträge
0
0
64.200
64.200
0
0
175 Mehrwertsteuer an Kunden belastet
0
9.280
90.980
81.700
0
0
226 Ertrag Herabsetzung PWB-Konto
0
0
0
0
0
0
230 Wertberichtigung auf SAV und immat. AV
0
0
36.000
0
36.000
0
232 Einstellungen in die PWB
0
0
0
0
0
0
300 Material (RHB)
8.000
0
20.000
0
28.000
0
390 Handelsware (WEK)
9.000
0
13.000
0
22.000
0
400 Materialverbrauch, Zweckaufwand
0
0
0
0
0
0
410 Wareneinsatz zu Einstandspreisen
0
0
0
0
0
0
430 abgerechnete Löhne und Gehälter
0
0
150.000
0
150.000
0
440 Arbeitgeberanteile zur SV
0
0
31.425
0
31.425
0
470 Sonstige Grundkosten
0
0
14.500
0
14.500
0
700 unfertige eigene Erzeugnisse (UFE)
10.000
0
0
0
10.000
0
750 fertige eigene Erzeugnisse (FE)
11.000
0
0
0
11.000
0
0
0
0
280.000
0
280.000 150.000
830 Umsatzerlöse für eigene Erzeugnisse 850 Umsatzerlöse für Handelsware (WVK)
0
0
0
150.000
0
890 Bestandsänderung FE/UFE
0
0
0
0
0
0
484.080
484.080
1.329.030
1.329.030
927.600
927.600
Summe Gewinn
292
Übungsklausur 3
Abschlussübersicht Teil II Nachtragsbuchungen Konten
Soll
Saldenbilanz II
Haben
Soll
Erfolgsrechnung
Haben
Aufwand
Vermögensrechnung
Ertrag
Aktiva
Passiva
001
98.000
98.000
010
126.000
126.000
030
80.000
80.000
070
300.000
300.000
073
139.660
139.660
080
5.000
5.000
088
4.000
100
4.000
5.000
5.000
113
45.545
45.545
140
270.130
270.130
155 159
1.340
6.810
160
6.810
6.810
47.600
47.600
171 172 175 226
1.340
230 232
6.810
1.340 36.000
6.810
6.810
300
24.000
4.000
390
17.000
5.000
400
24.000
410
17.000
1.340
36.000
4.000 5.000
24.000
24.000
17.000
17.000
430
150.000
150.000
440
31.425
31.425
470
14.500
14.500
700 750
3.000 2.500
7.000
7.000
13.500
13.500
830
280.000
850
150.000
890
3.000
2.500
500
Summe
54.650
54.650
934.410
Gewinn
280.000 150.000 500
934.410
280.235
431.340
654.175
503.070
431.340
654.175
654.175
151.105 431.340
151.105
293
5.4
5
Klausuren
5.4.2
Lösungshinweise
Musterlösung
Buch.Nr.
294
Konto-Nr. Soll Haben
Betrag €
Zusatz
Punkte für Positition
410
233
Aufgabe 1a) 141
1.980
4
3
4
420 430 440
113 113 175
Aufgabe 1b) 141 233 141
1.871 1.580 76
2 2 2
5 5 2
5 5 5
450 460 470
100 100 173
Aufgabe 1c) 173 175 830
1.200 228 1.200
5
2 2 3
4 2 3
2 2 3
4
480 490 500
120 205 099
Aufgabe 1d) 205 099 205
3.000 2.000 2.000
4
3 3 3
4 3 3
2 4 3
4
810
232
Aufgabe 2a) 159
6.810
3
3
6
820
750
Aufgabe 2b) 890
2.500
5
5
6
830
670
Aufgabe 2c) 20 151.105
1
1 10
001
1
Übungsklausur 3
Hinweise Buch.-Nr. 410:
1.
Es ist über das Konto 233 abzuschreiben, da die Forderung aus dem aktuellen Jahr stammt.
2.
Der wahrscheinliche Forderungsausfall beträgt 60 % der Forderung (3.927 € brutto). Die Höhe der Abschreibung wird auf Grundlage des NettoForderungsbetrags (3.300 €) berechnet und beläuft sich auf 1.980 €.
3.
Die Umsatzsteuer ist noch nicht zu korrigieren, da der Forderungsausfall zwar wahrscheinlich ist, aber noch nicht sicher feststeht.
Buch.-Nr. 420-440:
1.
Es geht ein Bruttobetrag i. H. v. 3.451 € (2.900 € netto) ein. Der Betrag ist höher, als erwartet. Die Abschreibung (s. Buch.-Nr. 410) ist zu hoch ausgefallen und muss korrigiert werden. Der Korrekturbedarf ergibt sich als 1.980 €
3.927 € 3.451 €
1.580 € (Buch.-Nr. 430).
1,19
2.
Mit dem verbleibenden Restbetrag des Geldes in Höhe von 1.871 € (3.451 € ./. 1.580 €) ist das Konto 141 auszugleichen. Der Betrag setzt sich zusammen aus dem erwarteten Geldeingang (40 % der Nettoforderung, 1.320 €) und der Umsatzsteuer für den tatsächlich getätigten Umsatz (2.900 € * 0,19 = 551 €).
3.
Bei der Leistungserstellung wurde Umsatzsteuer für den gesamten (Netto-) Umsatz i. H. v. 3.300 € * 0,19 = 627 € gebucht. Der tatsächlich vorhandene Umsatz betrug jedoch nur 2.900 € (netto), so dass für die verbleibenden 400 € zu viel Umsatzsteuer gebucht wurde. Dieser Betrag i. H. v. 400 € * 0,19 = 76 € ist zu korrigieren.
Buch.-Nr. 450-470:
1.
Es handelt sich nicht um eine Rechnungsabgrenzung, sondern um eine Vorauszahlung. Entsprechend ist über das Konto 173 „erhaltene Anzahlungen“ der Nettobetrag des Geschäfts zu buchen (Buch.-Nr. 450). Bei Vorauszahlungen ist die Umsatzsteuer bereits zum Zeitpunkt der Zahlung fällig (Buch.-Nr. 460, vgl. § 13 Abs. 1 Nr. 1a UStG).
2.
Die Anzahlung stellt eine Verbindlichkeit gegenüber dem Kunden dar, die durch die Erbringung der vereinbarten Leistung getilgt wird (Buch.-Nr. 470).
3.
Eine gesonderte Abgrenzung ist hier nicht vorzunehmen, da durch den Buchungsverlauf über das Konto 173 der Ertrag erst bei der Lieferung erfolgs-
295
5.4
5
Klausuren
wirksam gebucht wird. Er wird damit „automatisch“ dem Jahr periodengerecht zugeordnet, in dem er verursacht wird. Buch.-Nr. 480-500:
1.
Zum Zeitpunkt der Zahlung ist der Gesamtbetrag zunächst als Ertrag zu buchen. Die Zahlung erfolgt per Scheck (Kto. 120). Da die Vermietung von Büroräumen nicht dem Betriebszweck der OHG entspricht, handelt es sich um einen betriebszweckfremden Ertrag (Kto. 205).
2.
Der Mietzeitraum liegt für 2 Monate im alten und für 4 Monate im neuen Jahr. Dem neuen Jahr müssen demnach 3. 000 € * 4 Monate D 2.000 € 6 Monate zugerechnet werden. Die Leistung liegt (für 4 Monate) im neuen Jahr, die Zahlung erhält das Unternehmen bereits im alten Jahr. Es liegt ein transitorisches Passivum vor.
Buch.-Nr. 810-830:
1.
Um den Gewinn zu ermitteln, sind einige Buchungen erforderlich, die nicht abgefragt wurden. Diese werden dennoch kurz erläutert und für die beiliegende CD als Buch.-Nrn. 850-880 ausgewiesen.
2.
Der Vorjahresbestand des PWB-Kontos ist auszubuchen (Buch.-Nr. 850).
3.
Der
Nettoforderungsbestand
auf
Kto.
140
beträgt
am
Jahresende
270.130 €
227.000 € . 1,19 Der hierauf zu bildende Einstellungsbetrag beläuft sich auf 227.000 € * 0,03 = 6.810 € (Buch.-Nr. 810).
4.
Der Materialverbrauch und der Wareneinsatz sowie die Bestandsveränderungen an fertigen und unfertigen Erzeugnissen ermitteln sich wie folgt: Kto. 300: Material (Buch.-Nr. 860):
./. =
28.000 € 4.000 € 24.000 €
(Bestand lt. Saldenbilanz I) (Inventurbestand Material) Materialverbrauch
Kto. 390: Handelsware (Buch.-Nr. 870):
./. =
296
22.000 € 5.000 € 17.000 €
(Bestand lt. Saldenbilanz I) (Inventurbestand Handelsware) Wareneinsatz
Übungsklausur 3
Kto. 700: Unfertige Erzeugnisse (Buch.-Nr. 880):
10.000 € 7.000 € 3.000 €
./. =
(Bestand lt. Saldenbilanz I) (Inventurbestand UFE) Bestandsminderung
Kto. 750: Fertige Erzeugnisse (Buch.-Nr. 820):
11.000 € 13.500 € -2.500 €
./. =
(Bestand lt. Saldenbilanz I) (Inventurbestand FE) Bestandsmehrung
Anhand der Nachtragsbuchungen kann die nachfolgende Abschlussübersicht vollständig erstellt und der Erfolg ermittelt werden. Es ergibt sich ein Gewinn in Höhe von 151.105 € (Buch.-Nr. 830). Abschlussübersicht Teil II mit Lösung Nachtragsbuchungen Konten
Soll
Saldenbilanz II
Haben
Soll
Erfolgsrechnung
Haben
Aufwand
Vermögensrechnung
Ertrag
Aktiva
Passiva
001
0
0
98.000
0
98.000
0
010
0
0
126.000
0
126.000
0
030
0
0
80.000
0
80.000
0
070
0
0
0
300.000
0
300.000
073
0
0
0
139.660
0
139.660
080
0
0
0
5.000
0
5.000
088
0
0
0
4.000
0
4.000 0
100
0
0
5.000
0
5.000
113
0
0
45.545
0
45.545
0
140
0
0
270.130
0
270.130
0
155
0
0
0
0
0
0
159
1.340
6.810
0
6.810
0
6.810 47.600
160
0
0
0
47.600
0
171
0
0
0
0
0
0
172
0
0
0
0
0
0
0
0
175
0
0
0
0
226
0
1.340
0
1.340
0
1.340
230
0
0
36.000
0
36.000
0
232
6.810
0
6.810
0
6.810
0
300
0
24.000
4.000
0
4.000
0
390
0
17.000
5.000
0
5.000
0
400
24.000
0
24.000
0
410
17.000
0
17.000
0
17.000
0
430
0
0
150.000
0
150.000
0
440
0
0
31.425
0
31.425
0
470
0
0
14.500
0
14.500
0
700
0
3.000
7.000
0
7.000
0
750
2.500
0
13.500
0
13.500
0
830
0
0
0
280.000
503.070
24.000
0
0
280.000 150.000
850
0
0
0
150.000
0
890
3.000
2.500
500
0
500
0
Summe
54.650
54.650
934.410
934.410
280.235
431.340
654.175
151.105
0
0
151.105
431.340
431.340
654.175
654.175
Gewinn
297
5.4
5
Klausuren
5.5
Übungsklausur 4
5.5.1
Aufgabenteil
Aufgabe 1 (88 Punkte)
Die DACK OHG wurde 2007 gegründet. Als Gegenstand des Unternehmens ist die Erbringung von Dienstleistungen sowie der Handel mit Waren im Gesellschaftsvertrag eingetragen. Die beiden Gesellschafter Trick und Track Dack haben zusammen Eigenkapital in Höhe von 25.000 € zu gleichen Anteilen im selben Geschäftsjahr in bar eingezahlt.84 Weitere Geschäftsvorfälle waren 2007 nicht zu verzeichnen, so dass die Schlussbilanz der DACK OHG zum 31.12.2007 folgendes Aussehen hat: Aktiva
Bilanz DACK OHG zum 31.12.2007
Passiva
EUR
Umlaufvermögen Kassenbestand
Eigenkapital 25.000 Eigenkapital 25.000
EUR
25.000 25.000
Aufgabenteil a) (15 Punkte)
Führen Sie die Eröffnungsbuchungen zum Jahresbeginn 2008 durch. Zusatzfrage:
Welche der nachfolgenden Aussagen trifft im Zusammenhang mit Eröffnungsbuchungen zu (einzutragen unter Zusatz zu Buch.-Nr. 010)? (1) Das Schlussbilanzkonto ist identisch zum Eröffnungsbilanzkonto. (2) Passivkonten werden auf dem Eröffnungsbilanzkonto auf der Haben-Seite geführt. (3) Aktivkonten werden auf dem Eröffnungsbilanzkonto auf der Soll-Seite geführt. (4) Passivkonten werden auf dem Eröffnungsbilanzkonto auf der Soll-Seite geführt. (5) Das Eröffnungsbilanzkonto ist spiegelbildlich zum Schlussbilanzkonto. (6) Keine der Aussagen (1) bis (5) trifft zu. (7) Mehrere der Aussagen (1) bis (5) treffen zu.
84
298
Für Trick Dack wird das Kapitalkonto für den Gesellschafter A (Kto. 075) und für Track Dack das Kapitalkonto für den Gesellschafter B (Kto. 076) geführt.
Übungsklausur 4
Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
010
an
020
an
030
an
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz
Aufgabenteil b) (20 Punkte)
Anfang des Jahres 2008 beginnt die DACK OHG ihren geregelten Geschäftsbetrieb. Als ein Geschäftsbereich wird der Handel mit lustigen Taschenbüchern betrieben, die die DACK OHG vom erstellenden Verlag bezieht und in einem Kiosk an Ihre Kunden weiterverkauft. Am 18.01. erhält die DACK OHG eine Großlieferung lustiger Taschenbücher (siehe unten abgebildete Rechnung). Der Spediteur wird bei Lieferung von Trick Dack in bar bezahlt. Das Geld dazu entnimmt er seiner privaten Geldbörse. Die Spediteurrechung beläuft sich auf 357 €.
Comic-Fachverlag ÄCHZ | AH-OHAH | AUTSCH | BÄH | BLINK | BOING | BOOM | BRR | CHA CHING | DING-DONG | FIEP | FLASH | FLOP | GÄHN | GROMPF | JAUL | KLOING | PLATSCH | RAZZ | SCHNIEF | UMPF | URG | ZACK | ZOOM
Comic-Fachverlag, Postfach 1234, D-99999 Entental
Rechnung
An die DACK OHG Witzweg 99
Bei Zahlung bitte angeben Referenz: 582148569123456 Kundennummer: 123456 582148569 Belegnummer: 18.01.08 Datum: 735221 Auftrag-Nr. Frau Umpf Ihr Ansprechpartner: 09999-990 Telefon: 09999-991 Fax: E-Mail: [email protected] Internet: www.comic-fachverlag.de
58084 Hagen
Menge Artikel-Nr. Titel
Preis
Rabatt Netto Gesamt in € MwSt.
0012548
1,25
20 %
21.400
Taschenbücher, lustig
Netto-Betrag 20.000
MwSt.-Satz 7%
1,00
21.400,00
MwSt.-Betrag 1.400
7%
Gesamtbetrag 21.400 EUR
Zahlbar innerhalb von 10 Tagen mit 2 % Skonto, netto innerhalb von 30 Tagen. Comic-Fachverlag Entengasse 1 D-99999 Entental
Bankverbindung: LHS-Bank BLZ 580 790 99 KTO 454861257
299
5.5
5
Klausuren
Welche Buchungen sind bei Erhalt der Taschenbücher bei der DACK OHG durchzuführen (Buch.-Nrn. 410-440)? Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
410
an
420
an
430
an
440
an
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz
Aufgabenteil c) (28 Punkte)
Die DACK OHG begleicht die Rechung aus Aufgabenteil b). Vorher klärt sie noch folgende Ungereimtheiten: 1.
Der Rabatt auf die lustigen Taschenbücher wurde irrtümlich mit nur 20 % angesetzt. Die DACK OHG erhält jedoch 40 % Rabatt.
2.
Die Hälfe der Lieferung entsprach nicht den Anforderungen der DACK OHG. Der Comic-Fachverlag gewährt deshalb zusätzlich einen Nachlass in Höhe von 5.000 € (netto).
Der verbleibende Rechungsbetrag wird zur Hälfte innerhalb der Skontofrist in bar bezahlt. Für die andere Hälfte wird ein Dreimonatsakzept gegeben, worauf kein Skonto-Abzug gewährt wird (Buch.-Nrn. 450-480).85 Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
450
an
460
an
470
an
480
an
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz
Aufgabenteil d) (25 Punkte)
Bislang haben es die Gesellschafter der DACK OHG nicht für notwendig gehalten, ein Bankkonto einzurichten – frei nach ihrer Devise „Nur Bares ist Wahres“. Um jedoch 85
300
Gleichartige Buchungssätze sind ggf. zusammenzufassen.
Übungsklausur 4
den Zahlungsverkehr zwischen der Gesellschaft und den Geschäftspartnern sowie anderen Anspruchsgruppen wie beispielsweise Behörden und Mitarbeitern zu vereinfachen, eröffnen sie ein Konto bei der LHS-Bank. Derweil ist die DACK OHG in den Handel mit wissenschaftlichen Fachbüchern eingestiegen. Der unten abgebildete Kontoauszug enthält die ersten Zahlungen, die über das betriebliche Bankkonto laufen. Formulieren Sie die zugehörigen Buchungssätze für die Buchhaltung der DACK OHG in chronologischer Reihenfolge (Buch.-Nrn. 490530).
301
5.5
5
Klausuren
Aufgabe 2 (56 Punkte)
Die DACK OHG bereitet sich auf den Jahresabschluss zum 31.12.2008 vor. Im Rahmen der vorbereitenden Arbeiten ist bereits die Saldenbilanz I erstellt worden (siehe unten). Es sind jedoch noch einige Nachtragsbuchungen durchzuführen.
Aufgabenteil a) (10 Punkte)
Der Schlussbestand an Handelsware beträgt lt. Inventurergebnis 12.000 €. Buchen Sie unter der Buch.-Nr. 810 den Wareneinsatz zu Einstandspreisen. Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
810
an
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz
Aufgabenteil b) (20 Punkte)
Schließen Sie die jeweiligen Privatkonten auf die Kapitalkonten der Gesellschafter ab (Buch.-Nrn. 820-830). Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
820
an
830
an
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz
Aufgabenteil c) (13 Punkte)
Die Prüfung des Forderungsbestandes auf Konto 140 ergibt, dass alle noch offenen Forderungen im aktuellen Geschäftsjahr entstanden sind. Ebenfalls enthalten alle noch offenen Forderungen einen Umsatzsteueranteil von 7 %. Ein spezielles Ausfallrisiko ist für keine der Forderungen erkennbar. Buchen Sie eine Pauschalwertberichtigung in Höhe von 3 %. Ein ggf. noch vorhandener Pauschalwert ist auszubuchen (Buch.-Nrn 840-850). Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
840
an
850
an
302
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz
Übungsklausur 4
Aufgabenteil d) (13 Punkte)
Wie hoch ist nach Berücksichtigung Ihrer Buchungen das GuV-Ergebnis? Falls ein Gewinn vorliegt, tragen Sie in die Spalte „Zusatz“ eine „001“ ein. Liegt ein Verlust vor, tragen Sie in die Spalte „Zusatz“ eine „901“ ein. Übernehmen Sie ebenfalls die vorgegebenen Konten „670“ und „020“ in Ihren Erfassungsbogen, da ansonsten eine Bewertung Ihrer Eintragung nicht möglich ist. Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
860
an
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz 670
020
303
5.5
5
Klausuren
Abschlussübersicht Teil I Eröffnungsbilanz Konten
Soll
Umsatzbilanz
Haben
Soll
Saldenbilanz I
Haben
Soll
Haben
030 Betriebs- und Geschäftsausstattung
0
0
1.500
300
1.200
0
040 Anlagen im Bau und Anzahlungen
0
0
500
500
0
0
075 Kapitalkonto, Gesellschafter A
0
12.500
0
0
0
12.500
076 Kapitalkonto, Gesellschafter B
0
12.500
0
0
0
12.500
25.000
0
0
6.433
18.567
0
113 Bank-Kontokorrentkonto
0
0
123.799
122.993
806
0
120 Besitzschecks
0
0
0
2.247
0
2.247
100 Kasse
140 Ford. aus Lieferung/Leistung, einwandfrei
0
0
47.080
46.010
1.070
0
155 Vorsteuer
0
0
5.382
5.382
0
0
159 PWB auf Forderungen
0
0
0
0
0
0
160 Verb. aus Lieferung und Leistung
0
0
77.516
77.040
476
0
171 einbehaltene Lohn- und Kirchensteuer
0
0
13.740
13.740
0
0
172 einbehaltene SV-Beiträge
0
0
17.040
17.040
0
0
175 Mehrwertsteuer an Kunden belastet
0
0
8.215
8.215
0
0
180 Schuldwechsel
0
0
0
5.350
0
5.350
190 Privatkonto Gesellschafter A
0
0
0
357
0
357
191 Privatkonto Gesellschafter B
0
0
595
0
595
0
230 Wertberichtigung auf SAV und immat. AV
0
0
300
0
300
0
232 Einstellungen in die PWB
0
0
0
0
0
0
233 Abschr. auf Forderungen im Berichtsjahr
0
0
1.400
0
1.400
0 0
390 Handelsware (WEK)
0
0
72.300
10.100
62.200
410 Wareneinsatz zu Einstandspreisen
0
0
0
0
0
0
430 abgerechnete Löhne und Gehälter
0
0
40.000
0
40.000
0
440 Arbeitgeberanteile zur SV
0
0
8.340
0
8.340
0
470 Sonstige Grundkosten
0
0
14.500
0
14.500
0
850 Umsatzerlöse für Handelsware (WVK)
0
0
0
116.500
0
116.500
25.000
25.000
432.207
432.207
149.454
149.454
Summe Gewinn
304
Übungsklausur 4
Abschlussübersicht Teil II Nachtragsbuchungen Konten
Soll
Saldenbilanz II
Haben
Soll
030
Erfolgsrechnung
Haben
Aufwand
Ertrag
1.200
Vermögensrechnung Aktiva
Passiva 1.200
040 075 076
357
12.857
595
12.857
11.905
100
18.567
113
806
120
11.905 18.567 806
2.247
140
2.247
1.070
1.070
155 159
30
160
30
30
476
476
171 172 175 180 190
5.350
191
595
230 232
300 30
233 390 410
5.350
357
50.200 50.200
300
30
30
1.400
1.400
12.000
12.000
50.200
50.200
430
40.000
40.000
440
8.340
8.340
470
14.500
14.500
850 Summe Gewinn
116.500 51.182
51.182
148.889
148.889
116.500 114.770
116.500
34.119
32.389
116.500
34.119
34.119
1.730 116.500
1.730
305
5.5
5
Klausuren
5.5.2
Lösungshinweise
Musterlösung
Buch.Nr.
306
Konto-Nr. Soll Haben
Betrag €
Zusatz
Punkte für Positition
010 020 030
100 998 998
Aufgabe 1a) 998 25.000 75 12.500 76 12.500
410 420 430 440
390 155 390 155
Aufgabe 1b) 160 20.000 160 1.400 190 300 190 57
2 2 2 2
2 2 2 2
1 1 1 1
450 460 470 480
160 160 160 160
Aufgabe 1c) 390 10.100 180 5.350 100 5.243 155 707
2 2 2 2
2 2 2 2
3 3 3 3
490 500 510 520 530
113 40 155 113 160
Aufgabe 1d) 140 642 113 500 113 95 120 2.247 113 476
1 2 2 1 2
2 1 1 2 1
2 2 2 2 2
810
410
Aufgabe 2a) 390 50.200
3 3 4
820 830
76 190
Aufgabe 2b) 191 75
595 357
3 3 4 3 3 4
840 850
232 199
Aufgabe 2c) 159 199
30 1
3 3 4 1 1 1
860
670
Aufgabe 2d) 20 1.730
7
1
1 2 1 3 2 1 1 2 1 1
1 1 10 1
Übungsklausur 4
Hinweise Buch.-Nrn. 010-030:
1.
Zu Beginn einer neuen Rechnungsperiode erfolgt die Eröffnung der Konten für Aktiv- und Passivkonten nach folgendem Schema: Aktivkonten an Eröffnungsbilanzkonto und Eröffnungsbilanzkonto an Passivkonten
2.
Die beiden Gesellschafter haben gleiche Anteile am Eigenkapital, das auf zwei getrennten Konten geführt wird.
Antwort der Zusatzfrage:
1.
Die Aussage, dass Passivkonten auf dem Eröffnungsbilanzkonto aktivisch dargestellt werden, ist richtig (Antwort 4).
2.
Weiterhin ist das Eröffnungsbilanzkonto nicht identisch, sondern spiegelbildlich zum Schlussbilanzkonto; insofern ist Antwort (5) ebenfalls richtig.
3.
Die richtige Antwort ist folglich Antwortmöglichkeit (7) „Mehrere der Aussagen (1) bis (5) treffen zu“ richtig.
Buch.-Nr. 410-420:
1.
Der Rechung ist der Netto-Betrag in Höhe von 20.000 € zu entnehmen. Die Taschenbücher stellen Handelsware für die DACK OHG dar. Insofern ist Konto 390 „Handelswaren“ anzusprechen.
2.
Bücher unterliegen dem ermäßigten Umsatzsteuersatz von 7 %.
3.
Als Gegenkonto ist das Konto 160 „Verbindlichkeiten aus Lieferung und Leistung“ anzusprechen.
Buch.-Nr. 430-440:
1.
Der Nettobetrag zur Rechnung des Spediteurs (300 €) ist als Anschaffungsnebenkosten auf dem Konto 390 „Handelswaren“ zu buchen.
2.
Im Rechnungsbetrag ist Umsatzsteuer in Höhe von 19 % enthalten.
3.
Da Trick Dack den Betrag aus seiner privaten Geldbörse entnimmt, ist als Gegenkonto jeweils das Konto 190 „Privatkonto Gesellschafter A“ zu wählen. Es handelt sich um eine Privateinlage von Trick Dack.
307
5.5
5
Klausuren
Buch.-Nr. 450-480:
1.
Ausgangspunkt der Aufgabe 1 c) ist die Rechnung aus Aufgabe 1 b). Die Rechung weist einen Gesamtbetrag in Höhe von 21.400 € auf.
2.
Da der Rabatt um 20 % zu niedrig berechnet wurde, ist zunächst die Anschaffungskostenminderung aufgrund der fehlerhaften Rabattberechnung zu ermitteln: 21.400 ( 21.400 * 1, 25 * (1 0, 4))
5.000
1,07
3.
Der zusätzliche Nachlass durch den Comic-Fachverlag ist ebenfalls als Anschaffungskostenminderung zu erfassen.
4.
Der verbleibende Rechnungsbetrag beläuft sich auf 10.700 €. Auf die Hälfte dieses Betrages (5.350 €) wird ein Dreimonatsakzept gegeben.
5.
Die andere Hälfte wird in bar bezahlt; dabei berechnet die DACK OHG den Skontoabzug in folgender Weise: 5.350 * (1 0,98))
100
1,07
6.
Wegen der Neuberechnung des Rabattes, des zusätzlichen Nachlasses sowie des Skontoabzugs ist die Vorsteuer zu korrigieren. Auf die Anschaffungskostenminderung durch den Rabatt und auf den zusätzlichen Nachlass entfällt Vorsteuer in Höhe von jeweils 350 €. Aufgrund des Skontoabzugs ist die Vorsteuer um 7 € zu korrigieren. So ergibt sich ein Betrag in Höhe von 707 € (=350 € + 350 € + 7 €).
7.
Gleichartige Buchungssätze sind zusammenzufassen und entsprechend der ersten Buchungsregel in Höhe ihrer Beträge zu sortieren.
Buch.-Nr. 490-530:
1.
Auf dem Bankkontoauszug sind Soll und Haben im Vergleich zum betrieblichen Konto spiegelverkehrt aufgeführt. Das betriebliche Bankkonto hat zum Vergleich folgendes Aussehen: S Datum Kto. AB 04.02. 140 12.02. 120 Summe
308
113 Bank Betrag Datum Kto. 0 07.02. 040 642 07.02. 155 2.247 16.02. 160 Saldo 2.889 Summe
H Betrag 500 95 476 1.818 2.889
Übungsklausur 4
2.
Bei der Anzahlung für den Computer ist zu bedenken, dass im Zeitpunkt der Anzahlung Umsatzsteuer (hier: 19 %) anfällt. Da der Computer als Betriebsund Geschäftsausstattung zum Anlagevermögen zählt, ist das Konto 040 „Anlagen im Bau/Anzahlungen auf Anlagen“ zu wählen.
Buch.-Nr. 810:
Der Wareneinsatz ermittelt sich wie folgt: Kto. 390: Handelsware (Buch.-Nr. 810):
./. =
62.200 € 12.000 € 50.200 €
(Bestand lt. Saldenbilanz I) (Inventurbestand Handelsware) Wareneinsatz
Buch.-Nr. 820-830:
Die beiden Privatkonten der Gesellschafter sind auf das jeweilige Kapitalkonto abzuschließen. Buch.-Nr. 840-850:
1.
Da zum Geschäftsschluss 2007 noch keine Forderungen vorhanden waren, wurde keine Pauschalwertberichtigung gebildet. Insofern ist nun auch keine Pauschalwertberichtigung aufzulösen.
2.
Der Nettoforderungsbestand auf dem Konto 140 „Forderungen aus Lieferung und Leistung“ beträgt am Jahresende 1.070 €. Alle Forderungen enthalten einer Umsatzsteueranteil in Höhe von 7 %. Der Nettoforderungsbetrag beträgt somit 1.070 €
1.000 € . 1,07 Der hierauf zu bildende Einstellungsbetrag beläuft sich auf 1.000 € * 0,03 = 30 € (Buch.-Nr. 840).
Anhand der Nachtragsbuchungen kann die nachfolgende Abschlussübersicht vollständig erstellt und der Erfolg ermittelt werden. Es ergibt sich ein Gewinn in Höhe von 1.730 € (Buch.-Nr. 860). Es ergibt sich die folgende Abschlussübersicht:
309
5.5
5
Klausuren
Abschlussübersicht Teil II mit Lösung Nachtragsbuchungen Konten
Soll
Saldenbilanz II
Haben
Soll
Erfolgsrechnung
Haben
Aufwand
Vermögensrechnung
Ertrag
Aktiva
Passiva
030
0
0
1.200
0
1.200
0
040
0
0
0
0
0
0
075
0
357
0
12.857
0
12.857
076
595
0
0
11.905
0
11.905 0
100
0
0
18.567
0
18.567
113
0
0
806
0
806
0
120
0
0
0
2.247
0
2.247 0
140
0
0
1.070
0
1.070
155
0
0
0
0
0
0
159
0
30
0
30
0
30
160
0
0
476
0
476
0
171
0
0
0
0
0
0
172
0
0
0
0
0
0
175
0
0
0
0
0
0 5.350
180
0
0
0
5.350
0
190
357
0
0
0
0
0
191
0
595
0
0
0
0
230
0
0
300
0
300
0
232
30
0
30
0
30
0
1.400
0 12.000
0
0
32.389
233
0
0
1.400
0
390
0
50.200
12.000
0
410
50.200
0
50.200
0
50.200
430
0
0
40.000
0
40.000
0
440
0
0
8.340
0
8.340
0
470
0
0
14.500
0
14.500
0
850
0
0
0
116.500
0
116.500
Summe
51.183
51.183
148.889
148.889
114.770
116.500
34.119
1.730
0
0
1.730
116.500
116.500
34.119
34.119
Gewinn
310
Übungsklausur 5
5.6
Übungsklausur 5
5.6.1
Aufgabenteil
Aufgabe 1 (18 Punkte)
Die Kruse GmbH ist Produzent von Holzgartenzäunen und Holzpaletten. Die Gartenzäune „Jäger deluxe“, „Campers Stolz“ und „Kruses Lattenzaun“ stellt die Kruse GmbH selbst her. Ebenfalls produziert sie das Holzpaletten-Modell „Quint“. Darüber hinaus handelt sie mit standardisierten Transportpaletten, die sie von einem Drittlieferanten als Handelsware bezieht und weiter verkauft.
Aufgabenteil a) (6 Punkte)
Eine Auszubildende der Kruse GmbH bereitet sich auf die Abschlussprüfung vor. Einige Fragen bzgl. der Buchführung kann sie ohne Hilfe des Buchhalters nicht klären. Helfen Sie dem Buchhalter und beantworten Sie die folgenden Fragen der Auszubildenden. Tragen Sie bitte Ihre Lösungen (d. h. die Nummer der richtigen Antwort) in das bei der jeweiligen Frage genannte Feld ein. Welche der nachfolgenden Aussagen trifft bei erhaltenen Anzahlungen auf einen Teil eines Rechnungsbetrags zu (einzutragen unter Soll-Konto zu Buch.-Nr. 410)? (1) Zum Zeitpunkt der Anzahlung wird die Umsatzsteuer für den Gesamtrechnungsbetrag fällig. (2) Zum Zeitpunkt der Anzahlung wird Umsatzsteuer für den Anzahlungsbetrag fällig. (3) Zum Zeitpunkt der Lieferung wird Umsatzsteuer für den Gesamtbetrag fällig. (4) Zum Zeitpunkt der Lieferung wird Umsatzsteuer für den Anzahlungsbetrag fällig. (5) Bei Eingang der Rechnung wird Umsatzsteuer für den Gesamtbetrag fällig. (6) Keine der Aussagen (1) bis (5) trifft zu. (7) Mehrere der Aussagen (1) bis (5) treffen zu. Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz
410
311
5.6
5
Klausuren
Aufgabenteil b) (6 Punkte)
Welche der nachfolgenden Aussagen ist richtig (einzutragen unter Haben-Konto zu Buch.-Nr. 410)? (1) Das Privatkonto ist ein Unterkonto des GuV-Kontos. (2) Das Privatkonto muss immer in der Schlussbilanz aufgeführt werden. (3) Die Privateinlage von Vermögensgegenständen wirkt immer positiv auf den Erfolg. (4) Privatentnahmen verändern immer die Höhe des Eigenkapitals. (5) Privateinlagen verändern immer die Höhe des Fremdkapitals. (6) Keine der Aussagen (1) bis (5) trifft zu. (7) Mehrere der Aussagen (1) bis (5) treffen zu. Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz
410
Aufgabenteil c) (6 Punkte)
Welche der folgenden Aussagen ist richtig (einzutragen unter Betrag zu Buch.-Nr. 410)? (1) Die Bildung einer Rückstellung ist erfolgsneutral. (2) Die Inanspruchnahme einer Rückstellung ist erfolgsneutral. (3) Die Auflösung einer nicht mehr benötigten Rückstellung ist erfolgsneutral. (4) Bei einem Rückstellungskonto handelt es sich um ein Aufwandskonto. (5) Keine der Aussagen (1) bis (4) trifft zu. (6) Mehrere der Aussagen (1) bis (4) treffen zu. Buchungsnummer (Buch.-Nr.) 410
312
Ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz
Übungsklausur 5
Aufgabe 2 (60 Punkte)
Die nachfolgenden Geschäftsvorfälle fallen im Laufe des Geschäftsjahres 2008 an. Nehmen Sie die notwendigen Buchungen vor.
Aufgabenteil a) (18 Punkte)
Ende März wird ein größeres Investitionsprojekt zum Abschluss gebracht. Kruse hat auf seinem Betriebsgelände eine neue Produktions- und Lagerhalle errichten lassen, die nun ab dem 1. April in Betrieb genommen wird. Die Arbeiten dazu begannen Anfang August des vorherigen Jahres (2007). Dabei fielen insgesamt folgende aktivierungsfähige Kosten durch die ausführenden Bauunternehmen an: Gewerke
1. Rohbau und Ausbau einschl. elektrischer und sanitärer Installationen 2. Architektenhonorar 3. Sonstiges 4. Befestigung des Betriebsgeländes und Umzäunung Summe
bis zum Bilanzstichtag (01.08.2006 - 31.12.2006) fertig gestellt
nach dem Bilanzstichtag (ab 01.01.2007 bis zum 31.03.2007) fertig gestellt
200.000 €
200.000 €
16.632 € 25.000 € 5.000 €
15.000 €
221.632 €
240.000 €
Zudem hat Kruse seinen Mitarbeiter Haneberg für die Zeit des Baus von allen anderen Aufgaben freigestellt. Haneberg übernimmt in dieser Zeit die Aufgabe des Bauleiters. Der durch ihn verursachte monatliche Gehaltswand lässt sich auf Basis folgender Aufstellung berechnen: Gehalt Brutto ./. Lohnsteuer ./. Kirchensteuer ./. Solidaritätszuschlag Summe ./. Krankenversicherung ./. Pflegeversicherung ./. Rentenversicherung ./. Arbeitslosenversicherung ./. Sonderbeitrag Zahnersatz und Krankengeld ./. Sonderbeitrag zur Pflegeversicherung Summe Netto Gesamtaufwand
Steuern
Sozialabgaben Arbeitnehmer Arbeitgeber
Aufwand Arbeitgeber
4.000,00 € 30,00% 9,00% 5,50%
1.200,00 € 108,00 € 66,00 € 1.374,00 €
14,00% 1,95% 19,90% 3,30%
280,00 € 39,00 € 398,00 € 66,00 € 36,00 €
280,00 € 39,00 € 398,00 € 66,00 € 0,00 €
10,00 €
0,00 €
829,00 €
783,00 €
0,90% 0,25% 1.797,00 €
313
5.6
5
Klausuren
Alle durch das Investitionsprojekt notwendig gewordenen Buchungen für das Geschäftsjahr 2007 sind korrekt durchgeführt worden. Ebenfalls sind die angefallenen Kosten i. H. v. 240.000 € in der aktuellen Rechnungsperiode richtig gebucht worden. Der durch Haneberg im Geschäftsjahr 2008 verursachte Gehaltsaufwand ist auf den entsprechenden Aufwandskonten (Kto. 430, 440) erfasst worden. Welche weitere Buchung bzgl. der Leistungen Hanebergs im laufenden Geschäftsjahr muss noch durchgeführt werden? Tun Sie dies unabhängig von der Höhe des Betrags unter der Buch.-Nr. 420. Welche Buchung fällt bei endgültiger Fertigstellung der Produktions- und Lagerhalle an (Buch.-Nr. 430)? Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
420
an
430
an
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz
Aufgabenteil b) (24 Punkte)
Eine nicht mehr genutzte Maschine wird am 30.06.2008 verkauft. Anfang des Jahres stand sie mit einem Restbuchwert von 40.960 € in den Büchern. Sie war zum 01.01.2004 in Betrieb genommen worden. Die Anschaffungskosten in Höhe von 100.000 € sollten über eine Nutzungsdauer von 8 Jahren steueroptimal abgeschrieben werden.86 Der Käufer nimmt die Maschine direkt mit und zahlt den Kaufpreis in Höhe von 37.000 € (netto, 19 % USt.) in bar. Welche Buchungen sind im Rahmen des Verkaufs durchzuführen? Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
440
an
450
an
460
an
470
an
86
314
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz
Steueroptimal = zunächst geometrisch-degressiv (Abschreibungssatz 20 %), dann Methodenwechsel zur linearen Abschreibung. Die Kruse GmbH bilanziert nach den Vorschriften für Kapitalgesellschaften. Um diesen gerecht zu werden, wendet sie die direkte Abschreibungsmethode an.
Übungsklausur 5
Aufgabenteil c) (18 Punkte)
Für die unterlassene Instandhaltung des Maschinenparks ist bei den Jahresabschlussarbeiten 2007 eine Rückstellung in Höhe von 650 € gebildet worden. Im März wird die Instandhaltung durch die Firma Üpker durchgeführt. Der Rechnungsbetrag beläuft sich auf 714 € (inkl. 19 % USt.). Welche Buchungen sind bei Rechnungseingang durchzuführen (Buch.-Nr. 480-500)? Die Zahlung der Rechnung brauchen Sie nicht zu buchen. Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
480
an
490
an
500
an
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz
Aufgabe 3 (66 Punkte)
Der Buchhalter der Kruse GmbH bereitet sich gerade auf den Jahresabschluss zum 31.12.2008 vor. Er hat bereits die Saldenbilanz (siehe unten) erstellt. Es sind jedoch noch einige Nachtragsbuchungen auszuführen, die Sie im Journal und in der Abschlussübersicht vornehmen sollen. Ermitteln Sie anschließend die Zahlen für die Saldenbilanz II, die Vermögens- und die Erfolgsrechnung.
Aufgabenteil a) (10 Punkte)
Am Jahresende muss noch für die in Aufgabenteil 2a) errichtete Produktions- und Lagerhalle die Abschreibung für 2008 gebucht werden. Es wird von einer Nutzungsdauer von 40 Jahren ausgegangen, über die der Vermögensgegenstand linear abgeschrieben werden soll. Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
810
an
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz
315
5.6
5
Klausuren
Aufgabenteil b) (18 Punkte)
Es fallen zwei Forderungen vollständig aus:
-
1.904 € (Forderung aus dem Vorjahr, inkl. 19 % USt.) 1.428 € (Forderung aus dem aktuellen Jahr, inkl. 19 % USt.)
Die genannten Forderungen stehen noch auf Konto 140. Eine Umbuchung auf das Konto 141 ist nicht erforderlich. Der Forderungsausfall kann auch im Hinblick auf die Umsatzsteuer als sicher angesehen werden. Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
820
an
830
an
840
an
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz
Aufgabenteil c) (10 Punkte)
Die Prüfung des Forderungsbestandes auf Konto 140 ergibt, dass alle noch offenen Forderungen im aktuellen Geschäftsjahr entstanden sind. Alle Forderungen enthalten den normalen Umsatzsteuersatz. Ein spezielles Ausfallrisiko ist für keine der Forderungen zu erkennen. Für die Berechnung der einzustellenden Pauschalwertberichtigung wird ein Prozentsatz von 2 % als ausreichend angenommen. Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
850
an
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz
Aufgabenteil d) (28 Punkte)
Bei der Inventur am Jahresende wurden folgende Werte für die nachfolgend angegebenen Bestände ermittelt:
-
316
unfertige Produkte (Halbfabrikate) Fertigerzeugnisse zugekaufte Transportpaletten diverse Produktionsmaterialien
17.000 € 25.600 € 11.400 € 17.300 €
Übungsklausur 5
Wie hoch ist nach Berücksichtigung Ihrer Buchungen aus Aufgabe 3.a), 3.b) und 3.c) sowie der Inventurergebnisse aus Aufgabe 3.d) das GuV-Ergebnis (Buch.-Nr. 860)? (Die Buchungen der Aufgaben 1 und 2 sind nicht zu berücksichtigen!) Falls ein Gewinn vorliegt, tragen Sie in die Spalte „Zusatz“ eine „001“ ein. Liegt ein Verlust vor, tragen Sie in die Spalte „Zusatz“ eine „901“ ein. Übernehmen Sie ebenfalls die vorgegebenen Konten „670“ und „020“ in Ihren Erfassungsbogen, da ansonsten eine Bewertung Ihrer Eintragung nicht möglich ist. Buchungsnummer (Buch.-Nr.)
Ausführlicher Buchungssatz
860
an
reduzierter Buchungssatz (Diese Eintragung in den Belegbogen übernehmen!) Betrag Konto-Nr. in € Soll Haben Zusatz 670
020
317
5.6
5
Klausuren
Abschlussübersicht Teil I Eröffnungsbilanz Soll
Konten
Um satzbilanz
Haben
Soll
Saldenbilanz I
Haben
Soll
Haben
001 Grundstücke m it Geschäftsbauten
95.000
0
500.000
24.000
571.000
0
010 Maschinen
68.000
0
0
54.960
13.040
0
030 Betriebs- und Geschäftsausstattung
55.000
0
0
4.800
50.200
0
040 Anlagen im Bau und Anzahlungen
245.651
0
254.349
500.000
0
0
050 Konzessionen, Schutzrechte etc.
27.500
0
0
17.800
9.700
0
055 sonstige Wertpapiere des AV
42.500
0
0
0
42.500
0
070 gezeichnetes Kapital
0
25.000
0
0
0
25.000
073 Gesetzliche Rücklage
0
58.900
0
0
0
58.900
086 Rückstellungen für unterlassene Inst.
0
650
650
0
0
0
088 sonstige Rückstellungen
0
80.900
16.450
0
0
64.450
100 Kasse 113 Bank-Kontokorrentkonto 140 Ford. aus Lieferung/Leistung, einw andfrei 155 Vorsteuer
4.200
0
44.030
0
48.230
0
0
282.383
385.560
332.355
0
229.178
49.980
0
435.540
385.560
99.960
0
0
0
69.104
69.104
0
0
159 PWB auf Forderungen
0
1.600
0
0
0
1.600
160 Verb. aus Lieferung und Leistung
0
187.900
174.930
454.044
0
467.014
171 einbehaltene Lohn- und Kirchensteuer
0
0
29.541
29.541
0
0
172 einbehaltene SV-Beiträge
0
0
36.636
36.636
0
0
175 Mehrw ertsteuer an Kunden belastet
0
15.400
91.438
76.570
0
532
225 Ertrag aus Abgang Anlageverm ögen
0
0
0
1.160
0
1.160
228 Ertrag aus Rückstellungsauflösung
0
0
0
2.500
0
2.500
230 Wertberichtigung auf SAV und im m at. AV
0
0
65.720
0
65.720
0
232 Einstellungen in die PWB
0
0
0
0
0
0
233 Abschr. auf Forderungen im Berichtsjahr
0
0
0
0
0
0
300 Material (RHB)
24.800
0
100.000
0
124.800
0
390 Handelsw are (WEK)
14.200
0
47.000
0
61.200
0
400 Materialverbrauch, Zw eckaufw and
0
0
0
0
0
0
410 Wareneinsatz zu Einstandspreisen
0
0
0
0
0
0
430 abgerechnete Löhne und Gehälter
0
0
86.000
0
86.000
0 0
440 Arbeitgeberanteile zur SV
0
0
17.931
0
17.931
470 Sonstige Grundkosten
0
0
14.500
0
14.500
0
4.500
0
0
0
4.500
0
700 unfertige eigene Erzeugnisse (UFE) 750 fertige eigene Erzeugnisse (FE)
21.402
0
0
0
21.402
0
830 Um satzerlöse für eigene Erzeugnisse
0
0
0
322.000
0
322.000
850 Um satzerlöse für Handelsw are (WVK)
0
0
0
44.000
0
44.000
870 andere aktivierte Eigenleistungen
0
0
0
14.349
0
14.349
890 Bestandsänderung FE/UFE
0
0
0
0
0
0
652.733
652.733
2.369.379
2.369.379
1.230.683
1.230.683
Sum m e Gew inn
318
Übungsklausur 5
Abschlussübersicht Teil II Nachtragsbuchungen Konten
Soll
Saldenbilanz II
Haben
001
9.375
Soll
Erfolgsrechnung
Haben
Aufwand
Vermögensrechnung
Ertrag
Aktiva
Passiva
561.625
561.625
010
13.040
13.040
030
50.200
50.200
040 050
9.700
9.700
055
42.500
42.500
070
25.000
25.000
073
58.900
58.900
086 088
64.450
100
64.450
48.230
113
48.230 229.178
140
3.332
229.178
96.628
96.628
155 159
1.600
1.624
160
1.624
1.624
467.014
467.014
171 172 175
532
225
1.160
228
2.500
1.160 2.500
230
9.375
75.095
75.095
232
1.624
1.624
1.624
233
1.200
1.200
1.200
300
107.500
17.300
390
49.800
11.400
17.300 11.400
400
107.500
107.500
107.500
410
49.800
49.800
49.800
430
86.000
86.000
440
17.931
17.931
470
14.500
14.500
700
12.500
17.000
750
4.198
25.600
17.000 25.600
830
322.000
322.000
850
44.000
44.000
870
14.349
14.349
890 Summe Gewinn
16.698 188.329
188.329
16.698 1.246.873
1.246.873
16.698 353.650
400.707
893.223
846.166
400.707
893.223
893.223
47.057 400.707
47.057
319
5.6
5
Klausuren
5.6.2
Lösungshinweise
Musterlösung
Buch.Nr.
320
Konto-Nr. Soll Haben
410
2
420 430
Betrag €
Aufgabe 1 4
Zusatz
Punkte für Positition
2
6
6
6
40 1
Aufgabe 2a) 870 14.349 40 500.000
3 2
3 2
4 4
440 450 460 470
100 100 230 100
Aufgabe 2b) 10 35.840 175 7.030 10 5.120 225 1.160
2 1 2 1
2 2 1 3
3 2 3 2
480 490 500
86 155 86
Aufgabe 2c) 160 160 228
600 114 50
2 1 1
2 2 3
3 2 2
810
230
Aufgabe 3a) 1
9.375
3
3
4
820 830 840
159 233 175
Aufgabe 3b) 140 140 140
1.600 1.200 532
3 3 2
1 1 1
2 2 3
850
232
Aufgabe 3c) 159
1.624
3
3
4
860
670
Aufgabe 3d) 20 47.057
1
1 25
1
1
Übungsklausur 5
Hinweise Buch.-Nr. 410:
Aufgabenteil 1a):
Richtige Antwort: Zum Zeitpunkt der Anzahlung wird die Umsatzsteuer für den Anzahlungsbetrag fällig (Antwort 2).
Die Umsatzsteuer wird nicht, wie üblich, zum Zeitpunkt der Leistungserstellung erhoben. Die Umsatzsteuerpflicht entsteht bereits zum Zeitpunkt der Anzahlung (vgl. § 13 Abs. 1 Nr. 1a UStG). Die Höhe der zum Zahlungszeitpunkt zu leistenden Steuer bemisst sich dabei anhand des Anzahlungsbetrags.
Aufgabenteil 1b):
Richtige Antwort: Privatentnahmen verändern immer die Höhe des Eigenkapitals (Antwort 4).
Aufgabenteil 1c):
Richtige Antwort: Die Inanspruchnahme einer Rückstellung ist erfolgsneutral (Antwort 2).
Bei der Inanspruchnahme von Rückstellungen werden zwei Bestandskonten angesprochen. Neben dem Rückstellungskonto wird in der Regel ein Verbindlichkeits-, ein Bank- oder das Kassenkonto angesprochen. Buch.-Nr. 420-440:
Zur Ermittlung der noch durchzuführenden Buchungen ist es sinnvoll, sich zunächst die im Zusammenhang mit dem Investitionsprojekt im Geschäftsjahr 2007 durchgeführten Buchungen zu vergegenwärtigen.87 Buchungen 2007: ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Aktivierung der angefallenen Kosten als Anlagen im Bau Anlagen im Bau an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung*)
221.736
040/160*)
221.736
23.915
040/870
23.915
Aktivierung der Eigenleistung des Haneberg Anlagen im Bau an andere aktivierte Eigenleistungen
*) Da in der Aufgabenstellung kein Gegenkonto genannt wird, wird vereinfachend vom Konto 160 "Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung" ausgegangen. Möglich wäre auch eine Verbuchung auf anderen Konten, beispielsweise dem Bank- oder Kassenkonto.
87
Die Umsatzsteuerbuchungen werden aus Vereinfachungsgründen nicht dargestellt.
321
5.6
5
Klausuren
Die in der Tabelle der Aufgabenstellung aufgeführten Kostenpositionen sind zu aktivieren. Ebenfalls ist die Tätigkeit Hanebergs zu aktivieren, der für die Zeit des Baus von allen anderen Aufgaben freigestellt ist. Zu bedenken ist hierbei, dass nicht allein das Bruttogehalt Hanebergs, sondern auch der Arbeitgeberanteil zu den Sozialabgaben zu berücksichtigen ist. Die zu aktivierende Eigenleistungen ermittelt sich demnach für die Monate August bis Dezember in Höhe von 5*4.783 €=23.915 €. Als Gegenkonto dient das Konto 040 „Anlagen im Bau“. Laut Aufgabenstellung sind für das Jahr 2008 die angefallenen Kosten ebenfalls bereits aktiviert. Auch der durch Haneberg verursachte Gehaltsaufwand ist schon erfasst worden. Buchungen 2008: ausführlicher Buchungssatz
reduzierter Buchungssatz
Aktivierung der angefallenen Kosten als Anlagen im Bau Anlagen im Bau an Verbindlichkeiten aus Lieferung/Leistung
240.000
040/160
240.000
5.391 4.122 2.487 2.349
430/113 430/171 430/172 440/172
5.391 4.122 2.487 2.349
Gehaltsbuchungen Haneberg im Geschäftsjahr 2007 Lohn und Gehalt an Bank Lohn und Gehalt an Einbehaltene Steuern Lohn und Gehalt an Abzuführende Sozialversicherungsbeiträge AG-Anteil zur SV an Abzuführende Sozialversicherungsbeiträge
Es ist also im Zusammenhang mit dem Investitionsprojekt nur noch der Gehaltsaufwand Hanebergs zu aktivieren (Buch.-Nr. 420) und nach Fertigstellung der Produktions- und Lagerhalle eine Umbuchung der Gesamtsumme in Höhe von 500.000 € auf das Konto 001 „Grundstücke und Gebäude“ (Buch.-Nr. 430) vorzunehmen. Diese Summe setzt sich aus den Kosten 2007 (221.736 €), den Kosten 2008 (240.000 €), acht Monatsgehältern Hanebergs (32.000 €) sowie acht AG-Anteilen zur Sozialversicherung (6.264 €) zusammen.88 Buch.-Nr. 440-470:
1. Zunächst ist die für das Jahr 2008 noch vorzunehmende Abschreibung zu ermitteln. Dabei hilft ein Blick auf den ursprünglichen Abschreibungsplan:
88
322
Die direkte Erfassung der Eigenleistung auf dem Kto. 001 „Grundstücke und Gebäude“ kann als gleichwertiger Lösungsweg angesehen werden. Dementsprechend fällt der Umbuchungsbetrag um den Betrag der aktivierten Eigenleistung für das Jahr 2008 geringer aus und beträgt 485.651 € (=500.000 €-14.3489 €).
Übungsklausur 5
Periode (t) 0 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010
AK/HK in € 100.000
geometrischdegressive AfA 0 20.000 16.000 12.800 10.240 8.192 6.144 4.096 2.048
lineare AfA 0 12.500 11.429 10.667 10.240 10.240 10.240 10.240 10.240
Restbuchwert (t) in € 100.000,00 80.000 64.000 51.200 40.960 30.720 20.480 10.240 0
Im Jahr 2008 findet der Wechsel von der geometrisch-degressiven zur linearen Abschreibung statt. Die Jahresabschreibung beträgt 10.240 €. Da die Maschine am 30.06.2008 verkauft wird, ist lediglich eine Abschreibung für ein halbes Jahr in Höhe von 5.120 € vorzunehmen. Der Restbuchwert der Maschine beträgt am 30.06.2008 somit 35.840 € (100.000 € - 20.000 € - 16.000 € - 12.800 € - 10.240 € 5.120 €). 2. Der Restbuchwert ist mit dem Nettoverkaufswert zu vergleichen. Dieser fällt mit 37.000 € um 1.160 € höher aus. Während der Restbuchwert ausgebucht wird ist die Differenz in Höhe von 1.160 € auf dem Konto 225 „Ertrag aus Abgang Anlagevermögen“ zu erfassen. 3. Beim Verkauf der Maschine fällt Umsatzsteuer in Höhe von 7.030 € (= 37.000 € * 19 %) an. 4. Schließlich sind die vier Buchungen noch gemäß Buchungsregel I in die richtige Reihenfolge zu bringen. Buch.-Nr. 480-500:
Bei Rechnungseingang ist die im Vorjahr für diesen Zweck gebildete Rückstellung in Anspruch zu nehmen. Rückstellungen für unterlassene Instandhaltungen werden auf das Konto 086 gebucht. Nach Durchführung der Instandhaltungsmaßnahmen im März 2008 ist die Rückstellung aufzulösen. Der Nettobetrag beläuft sich auf 600 €. Darauf entfällt ein Vorsteuerbetrag in Höhe von 114 €. Rückstellungen müssen aufgelöst werden, wenn der Grund für die Bildung der Rückstellung entfallen ist. Da die Instandhaltung durchgeführt wurde, ist die verbleibende Rückstellung (650 €-600 €=50 €) erfolgswirksam aufzulösen. Dazu wird das Konto 228 „Ertrag aus Rückstellungsauflösung“ benutzt. Buch.-Nr. 810:
Die Produktions- und Lagerhalle hatte Anschaffungs- und Herstellungskosten in Höhe von 500.000 €. Sie wurde Ende März fertig gestellt und wird seit April 2008 genutzt. Bei linearer Abschreibung und einer Nutzungsdauer von 40 Jahren beträgt die Jahres323
5.6
5
Klausuren
abschreibung 12.500 € (500.000 € / 40 Jahre). Da die Halle im Geschäftsjahr 2008 lediglich für 9 Monate genutzt wurde, ist eine Abschreibung in Höhe von 9.375 € ((12.500 € / 12 Monate) * 9 Monate) vorzunehmen. Buch.-Nr. 820-840:
1. Für die Forderung aus dem Vorjahr ist die Pauschalwertberichtigung (Kto. 159) in Anspruch zu nehmen. 2. Die Forderung aus dem laufenden Jahr ist über das Konto 233 „Abschreibungen auf Forderungen im Berichtsjahr“ auszubuchen. 3. Die Mehrwertsteuer zu beiden ausgefallenen Forderungen ist zu berichtigen. Der zu berichtigende Mehrsteuerbetrag zur Forderung aus dem Vorjahr beträgt 304 € ((1.904 € / 1,19) * 0,19) und zur Forderung aus dem aktuellen Jahr 228 € ((1.428 € / 1,19) * 0,19). Buch.-Nr. 850:
Ein Vorjahresbestand des PWB-Kontos ist nicht auszubuchen; der Restbestand auf Konto 159 ist mit Buch.-Nr. 820 genau aufgebraucht. 1. Der Forderungsbestand gem. Saldenbilanz I auf Kto. 140 beträgt am Jahresende 99.912 €. 2. Hiervon sind noch Forderungsminderungen im Rahmen der Buch.-Nr. 820-840 abzuziehen. Der Forderungsbestand gem. Saldenbilanz II beträgt somit 96.628 € (99.912 €-1.856 €-1.428 €). 3. Der Nettoforderungsbestand beträgt somit 96.628 €
81.200 € . 1,19 Der hierauf zu bildende Einstellungsbetrag beläuft sich auf 81.200 € * 2 % = 1.624 € (Buch.-Nr. 850).
Buch.-Nr. 860:
Bei der Berechnung des GuV-Ergebnisses sind folgende Informationen zu berücksichtigen: - Verbrauch von Material: 107.500 € = Aufwand - Bestandsveränderung unfertige Produkte (Halbfabrikate): 12.500 € = Ertrag - Bestandsveränderung selbst erstellte Produkte: 4.198 € = Ertrag - Wareneinsatz zu Einstandspreisen: 49.800 € = Aufwand Unter Berücksichtigung der anderen erfolgswirksamen Nachtragsbuchungen ergibt sich ein Gewinn in Höhe von 47.057 €, wie sie der nachfolgend aufgeführten Abschlussübersicht entnehmen können.
324
Übungsklausur 5
Abschlussübersicht Teil II mit Lösung Nachtragsbuchungen Konten
Soll
Saldenbilanz II
Haben
Soll
Erfolgsrechnung
Haben
Aufwand
Vermögensrechnung
Ertrag
Aktiva
Passiva
001
0
9.375
561.625
0
561.625
0
010
0
0
13.040
0
13.040
0
030
0
0
50.200
0
50.200
0
040
0
0
0
0
0
0
050
0
0
9.700
0
9.700
0
055
0
0
42.500
0
42.500
0
070
0
0
0
25.000
0
25.000
073
0
0
0
58.900
0
58.900
086
0
0
0
0
0
0
088
0
0
0
64.450
0
64.450
100
0
0
48.230
0
48.230
0
113
0
0
0
229.178
0
229.178
140
0
3.332
96.628
0
96.628
0
155
0
0
0
0
0
0
159
1.600
1.624
0
1.624
0
1.624
160
0
0
0
467.014
0
467.014
171
0
0
0
0
0
0
172
0
0
0
0
0
0
175
532
0
0
0
0
0
225
0
0
0
1.160
0
1.160
228
0
0
0
2.500
0
2.500
230
9.375
0
75.095
0
75.095
0
232
1.624
0
1.624
0
1.624
0
233
1.200
0
1.200
0
1.200
0
300
0
107.500
17.300
0
17.300
0
390
0
49.800
11.400
0
11.400
0
400
107.500
0
107.500
0
107.500
0
410
49.800
0
49.800
0
49.800
0
430
0
0
86.000
0
86.000
0
440
0
0
17.931
0
17.931
0
470
0
0
14.500
0
14.500
0
700
12.500
0
17.000
0
17.000
0
750
4.198
0
25.600
0
25.600
0
830
0
0
0
322.000
846.166
0
322.000
850
0
0
0
44.000
0
44.000
870
0
0
0
14.349
0
14.349
890
0
16.698
0
16.698
0
16.698
Summe
188.329
188.329
1.246.873
1.246.873
353.650
400.707
893.223
47.057
0
0
47.057
400.707
400.707
893.223
893.223
Gewinn
325
5.6
Grundlegender Kontenplan
Grundlegender Kontenplan
Kontenklasse 0 - Anlagen, langfristiges Kapital, RAP89 Kontengruppen 00 - 04 Sachanlagevermögen (Grundstücke, Gebäude, bewegliches Anlagevermögen) Kto.Nr.
Kontenbezeichnung
001
Grundstücke und grundstücksgleiche Rechte mit Geschäfts-, Fabrik- und anderen Bauten .............................................................................. Aktiv A.II.1 dto., mit Wohnbauten ......................................................................................... Aktiv A.II.1 dto., ohne Bauten ............................................................................................. Aktiv A.II.1 Maschinen und maschinelle Anlagen ................................................................ Aktiv A.II.2 Betriebs- und Geschäftsausstattung (u.a. Fahrzeuge, Werkzeug) ................... Aktiv A.II.3 Anlagen im Bau und Anzahlungen auf Anlagen ................................................ Aktiv A.II.4
005 006 010 030 040
Position nach §§ 266, 275 Abs.2 HGB
Kontengruppe 05 - sonstiges Anlagevermögen 050 051 052 054 055 056 057 058 059
Konzessionen, gewerbliche Schutzrechte und ähnliche Rechte sowie Lizenzen an solchen Rechten ............................................................................ Aktiv A.I.1 Geschäfts- oder Firmenwert, erworben ............................................................. Aktiv A.I.2 Anzahlungen auf immaterielles Anlagevermögen ............................................. Aktiv A.I.3 Beteiligungen ................................................................................................... Aktiv A.III.3 Sonstige Wertpapiere des Anlagevermögens .................................................. Aktiv A.III.5 Sonstige Ausleihungen, nicht durch Grundpfandrechte gesichert ................... Aktiv A.III.6 dto., durch Grundpfandrechte gesichert .......................................................... Aktiv A.III.6 Anteile und Ausleihungen an verbundene(n) Unternehmen ............................ Aktiv A.III.2 Ausleihungen an Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht ............................................................................................................. Aktiv A.III.4
Kontengruppe 06 - langfristiges Fremdkapital 060 061 063 064 89
326
Verbindlichkeiten u. Anleihen gegenüber Nicht-Kreditinstituten, nicht durch Grundpfandrechte gesichert (Darlehen) ............................................................ dto., durch Grundpfandrechte gesichert (Darlehen) ......................................... gegenüber Kreditinstituten, nicht durch Grundpfandrechte gesichert ............... dto., durch Grundpfandrechte gesichert ...........................................................
Passiv C.1 Passiv C.1 Passiv C.2 Passiv C.2
Kontenplan in Anlehnung an Mus, G./Hanschmann, R.: Buchführung, Grundlagen – Aufgaben – Lösungen, Wiesbaden 1992, S. 345 f.
Grundlegender Kontenplan
065 066
Verbindlichkeiten gegenüber verbundenen Unternehmen ............................... Passiv C.6 Verbindlichkeiten gegenüber Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht ..............................................................................................Passiv C.7
Kontengruppe 07 - Eigenkapital Kto.Nr.
Kontenbezeichnung
Position nach §§ 266, 275 Abs.2 HGB
073 074 077 078 079
für Kapitalgesellschaften: gezeichnetes Kapital .......................................................................................... Passiv A.1 ausstehende Einlagen auf das Kapital, noch nicht eingefordert ........................ Aktiv vor A ..................................................................................................................... bzw. Passiv A.I ausstehende Einlagen, eingefordert ................................................................. Aktiv vor A .............................................................................................................................bzw. B.II.4 gesetzliche Rücklagen .................................................................................. Passiv A.III.1 andere Gewinnrücklagen ............................................................................ Passiv A.III.2-4 Gewinnvortrag ................................................................................................. Passiv A.IV Verlustvortrag ................................................................................................... Passiv A.IV Kapitalrücklage ................................................................................................. Passiv A.II
075 076
für Einzelunternehmen und Personengesellschaften: (Eigen-)Kapitalkonto, Gesellschafter A ........................................................................ ----dto., Gesellschafter B .................................................................................................. -----
070 071 072
Kontengruppe 08 - Wertberichtigungen und Rückstellungen 080 081 084 085 086 087 088 089
Wertberichtigungen auf das Sachanlagevermögen .......................................... (Passiv90) Wertberichtigungen auf das Finanzanlagevermögen ....................................... (Passiv91) Rückstellungen für Steuern ............................................................................... Passiv B.2 Pensionsrückstellungen .................................................................................... Passiv B.1 Rückstellungen für im Berichtsjahr unterlassene Instandhaltung ..................... Passiv B.3 Rückstellungen für Gewährleistung ohne rechtliche Verpflichtung ................... Passiv B.3 sonstige Rückstellungen ................................................................................... Passiv B.3 Sonderposten mit Rücklageanteil .................................................................. Passiv vor B
Kontengruppe 09 - Rechnungsabgrenzung 090 096 098 099
Kurzfristige Rechnungsabgrenzung ............................................................................. ----Aktiviertes Agio/Disagio ......................................................................................... Aktiv C. aktive sonstige Rechnungsabgrenzung ................................................................. Aktiv C. passive Rechnungsabgrenzung ......................................................................... Passiv D.
90
Kein gesonderter Ausweis bei Kapitalgesellschaften; dort Verrechnung mit den zugehörigen Aktivkonten. 91 Kein gesonderter Ausweis bei Kapitalgesellschaften; dort Verrechnung mit den zugehörigen Aktivkonten.
327
Grundlegender Kontenplan
Kontenklasse 1 - Finanz-Umlaufvermögen und kurzfristige Verbindlichkeiten Kontengruppen 10 bis 13 - Zahlungsmittel und Wertpapiere des Umlaufvermögens Kto.Nr.
Kontenbezeichnung
100 110 113
Kasse ................................................................................................................. Aktiv B.IV. Postscheckkonto ................................................................................................ Aktiv B.IV. Bank-/Kontokorrentkonto, wenn Guthaben ........................................................ Aktiv B.IV. dto., wenn Verbindlichkeit ................................................................................. Passiv C.2 Besitzschecks .................................................................................................... Aktiv B.IV. Besitzwechsel (in der Bilanz nach HGB Unterkonto zu 140) ............................ Aktiv B.II.1 andere Wertpapiere des Umlaufvermögens .................................................... Aktiv B.III.3 eigene Aktien oder Anteile ............................................................................... Aktiv B.III.2 Anteile an verbundenen Unternehmen ............................................................ Aktiv B.III.1
120 125 130 137 138
Position nach §§ 266, 275 Abs.2 HGB
Kontengruppen 14 bis 15 - Forderungen des Umlaufvermögens 140
141 150 151 152 155 158 159
92
328
Forderungen aufgrund von Lieferungen und Leistungen, soweit sie als einwandfrei angesehen werden, mit ihrem Nominalwert ...................................................................................... Aktiv B.II.1 dto., soweit sie nicht als einwandfrei angesehen werden (Dubiose), mit ihrem wahrscheinlichen Wert ...................................................................................... Aktiv B.II.1 geleistete Anzahlungen, soweit sie nicht das Anlagevermögen betreffen ......... Aktiv B.I.4 Forderungen an verbundene Unternehmen ..................................................... Aktiv B.II.2 Forderungen an Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht . Aktiv B.II.3 von Lieferanten belastete Mehrwertsteuer (also Vorsteuer-Forderungen an das Finanzamt) ................................................................................................. Aktiv B.II.4 sonstige Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens (z. B. sonstige Forderungen) ............................................................................ Aktiv B.II.4 Pauschalwertberichtigungen zu Forderungen, soweit diese als einwandfrei angesehen werden, wegen des allgemeinen Kreditrisikos, das dennoch in diesen Forderungen enthalten ist ....................................................................... (Passiv92)
Kein gesonderter Ausweis bei Kapitalgesellschaften; Verrechnung mit Konto 140.
Grundlegender Kontenplan
Kontengruppen 16 bis 18 - kurzfristige Verbindlichkeiten Kto.Nr.
Kontenbezeichnung
160 171 172
Verbindlichkeiten aufgrund von Lieferungen und Leistungen ........................... einbehaltene Lohn- und Kirchensteuer, an das Finanzamt abzuführen ........... einbehaltene Sozialversicherungsbeiträge sowie Arbeitgeberbeiträge hierzu, an die Sozialversicherungsträger abzuführen .................................................. erhaltene Anzahlungen auf Bestellungen ......................................................... Verbindlichkeiten gegenüber verbundenen Unternehmen ............................... den Kunden in Rechnung gestellte Mehrwertsteuer, an das Finanzamt abzuführen ........................................................................................................ sonstige Verbindlichkeiten ................................................................................ Schuldwechsel .................................................................................................. Verbindlichkeiten gegenüber Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht ..............................................................................................
173 174 175 178 180 181
Position nach §§ 266, 275 Abs.2 HGB Passiv C.4 Passiv C.8 Passiv C.8 Passiv C.3 Passiv C.6 Passiv C.8 Passiv C.8 Passiv C.5 Passiv C.7
Kontengruppe 19 - Privatkonten, Sammelkonten 190 191 199
Privatkonto, Gesellschafter A ....................................................................................... ----dto., Gesellschafter B .................................................................................................. ----Sammelkonto Finanzbuchhaltung ............................................................................... -----
Kontenklasse 2 - Neutrale Aufwendungen und Erträge Kontengruppe 20 - Betriebszweckfremde Posten 200 205
betriebszweckfremde Aufwendungen ...................................................................... GuV 8 dto., Erträge ............................................................................................................. GuV 4
Kontengruppe 21 - Betriebszweckfremde Posten mit außerordentlichem Charakter im Sinne des HGB 210 215
betriebszweckfremde Aufwendungen, außerordentlich ......................................... GuV 16 dto., Erträge, außerordentlich ................................................................................ GuV 15
329
Grundlegender Kontenplan
Kontengruppe 22 - Unregelmäßige und periodenfremde Aufwendungen und Erträge Kto.Nr.
Kontenbezeichnung
220 221 225
Aufwand aus dem Abgang von Gegenständen des Anlagevermögens ................... Aufwand aus anderer unregelmäßiger oder periodenfremder Ursache .................. Erträge aus dem Abgang von Gegenständen des Anlagevermögens und aus Zuschreibungen zu Gegenständen des Anlagevermögens ....................... Erträge aus der Herabsetzung der Pauschalwertberichtigung zu Forderungen ...... Erträge aus anderer unregelmäßiger oder periodenfremder Ursache .................... Erträge aus der Herabsetzung und Auflösung von Rückstellungen ("Rückstellungsauflösung") ...................................................................................... Erträge aus der Auflösung von Sonderposten mit Rücklageanteil ..........................
226 227 228 229
Position nach §§ 266, 275 Abs.2 HGB GuV 8 GuV 8 GuV 4 GuV 4 GuV 4 GuV 4 GuV 4
Kontengruppe 23 - Bilanzielle Abschreibungen und Wertberichtigungen 230 231 232 233 234
Abschreibungen und Wertberichtigungen auf Sachanlagen und immaterielle Anlagewerte ........................................................................................................... GuV 7a dto., auf Finanzanlagen ......................................................................................... GuV 12 Einstellungen in die Pauschalwertberichtigungen auf Forderungen ........................ GuV 8 Abschreibungen auf Forderungen, deren Entstehung im gleichen Wirtschaftsjahr begründet liegt .................................................................................................. GuV 8 Abschreibungen auf Vorräte ..................................................................... GuV 7b bzw. 16
Kontengruppe 24 - Zinsen u. ä. Posten 240 245 246 248
Zins- und ähnliche Aufwendungen (z. B. Diskont, Kreditprovision, Bearbeitungsgebühren für Kredite u. ä.) ................................................................ GuV 13 Zins- und ähnliche Erträge (z. B. Diskont, Erträge aus Wertpapieren des Umlaufvermögens) ................................................................................................ GuV 11 Erträge aus Finanzanlagen außer Beteiligungen .................................................. GuV 10 Erträge aus Beteiligungen ....................................................................................... GuV 9
Kontengruppe 25 - Normale betriebliche Wagnisse 250
Aufwendungen aus eingetretenen Wagnissen, soweit sie nicht durch Versicherungen gedeckt sind und weder unregelmäßig sind noch Forderungsverluste; z. B.: Transportschäden, Autounfälle, Diebstahl, Einbruch, Wasser, Feuer, Sturm. Auch: drohende Verluste aus schwebenden Geschäften ........................................ GuV 8
Kontengruppe 28 - Verrechnungskonten 280 ff.
330
nur für die Kostenrechnung: Gegenkonten zu Buchungen auf den Konten 480 ff. ........ ---
Grundlegender Kontenplan
Kontengruppe 29 - Das Unternehmen als Ganzes betreffende Posten Kto.Nr.
Kontenbezeichnung
290
Steuern von Einkommen, Ertrag und Vermögen, die Berichtsperiode betreffend (z. B. Körperschaftssteuer, Vermögenssteuer, nicht jedoch Steuern der Gesellschafter/des Inhabers) (Steuern EEV) ............................ GuV 18 u. 19 dto., jedoch Nachzahlungen für frühere Periode, soweit nicht aus Rückstellungen gedeckt ................................................................................ GuV 18 u. 19 Aufwendungen aus Verlustübernahme .................................................................. GuV 13 Einstellungen in Sonderposten mit Rücklageanteil ................................................. GuV 8 sonstige Aufwendungen und Erträge ............................................................. GuV 8 bzw 4
291 293 294 295
Position nach §§ 266, 275 Abs.2 HGB
Kontenklasse 3 - Material und Handelsware 300
350 390
Material (Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe, fertig bezogene Teile) einschl. Eingangsfrachten u. ä. dafür, als Konto der Finanzbuchhaltung ....................... Aktiv B.I.1 Die Aufwendungen für Materialverbrauch werden erfasst in ................................. GuV 5a nur für die Kostenrechnung: Gegenkonto zu Buchungen auf dem Konto 401 ............... --Handelsware ("Wareneinkaufskonto, WEK") einschl. Eingangsfrachten u. ä. ... Aktiv B.I.3 Die Aufwendungen – Einkaufswert der verkauften Ware – werden erfasst in ....... GuV 5a
Kontenklasse 4 - Kostenarten Kontengruppen 40 bis 42 - Materialkosten 400 401 410
Verbrauch von Material (Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe, fertig bezogene Teile), soweit als Zweckaufwand gebucht ........................................................................ GuV 5a Nur für die Kostenrechnung: Verbrauch von Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen, soweit mit Verrechnungspreisen bewertet, also nicht als Zweckaufwand gebucht ........ --Wareneinsatz zu Einstandspreisen.......................................................................... GuV 5a
Kontengruppen 43 und 44 - Personalkosten 430 440 441 449
abgerechnete Löhne und Gehälter ........................................................................ GuV 6a Arbeitgeberanteile zur Sozialversicherung ............................................................ GuV 6b freiwillige Aufwendungen für Altersversorgung, Unterstützung u. ä. ..................... GuV 6b Sammelkonto Personal-Grundkosten ...................................................................... GuV 6
331
Grundlegender Kontenplan
Kontengruppen 45 bis 47 - Sonstige Grundkosten Kto.Nr.
Kontenbezeichnung
460
Betriebliche Steuern der Rechnungsperiode, soweit nicht in der Kontengruppe 29 auszuweisen, z. B. Kfz-Steuer, Biersteuer, Wechselsteuer, Gewerbesteuer93, Grundsteuer für betrieblich genutzte Grundstücke, Gesellschaftssteuer ......................................... GuV 19 Sonst. Grundkosten (Sonst. Zweckaufwand), z. B. Büro, Porto, Telefon, Mieten, Werbung, Provisionen, Versicherung, Heizung, Benzin, Reparaturen und Instandhaltung, Beratung, Prüfung, Reisen, Kontoführung, Ausgangsfracht (Eingangsfrachten u. ä. für Material auf Konto 300, für Handelsware auf Konto 390 buchen) .............................................................................................. GuV 8 (z. T. 5b)
470
Position nach §§ 266, 275 Abs.2 HGB
Kontengruppen 48 und 49 - Kalkulatorische Kosten und Sammelkonten 480 481 482 483 484 485 486 489 490
Kalkulatorische Abschreibungen auf Anlagen Kalkulatorische Zinsen Kalkulatorische Wagnisse aus nicht versicherten Risiken Kalkulatorischer Unternehmerlohn Kalkulatorische Miete Kalkulatorisches Risiko aus Kreditumsatz Sonstige Kalkulatorische Kosten Sammelkonto: Kalkulatorische Kosten Kostenarten - Sammelkonto
Kontenklasse 5 - nur für die Kostenrechnung: Kostenstellen 500 501 510 511 512 513 520 530 540
Allgemeine Kostenstelle Arbeitsvorbereitung Stanzerei und Presserei Fräserei Dreherei Endmontage Einkauf und Material Verwaltung und Vertrieb Einzelkosten
Kontenklasse 6 - frei
93
332
Die Erfassung der Gewerbesteuer kann auch auf dem Konto 290 erfolgen.
Grundlegender Kontenplan
Kontenklasse 7 - eigene Erzeugnisse (Bestände) Kto.Nr.
Kontenbezeichnung
Position nach §§ 266, 275 Abs.2 HGB
700 750 799
unfertige Erzeugnisse (Halbfabrikate) ............................................................... Aktiv B.I.2 fertige Erzeugnisse (Fertigfabrikate) .................................................................. Aktiv B.I.3 Sammelkonto fertige u. unfertige eigene Erzeugnisse ............................... Aktiv B.I.2 u. 3
Kontenklasse 8 - Umsatz und sonstige Zweckerträge 830 831 832 833 850 855 860 870 890
Umsatzerlöse für eigene Erzeugnisse ..................................................................... GuV 1 Umsatzerlöse eigene Erzeugnisse, Absatzsegment 1 ............................................ GuV 1 Umsatzerlöse eigene Erzeugnisse, Absatzsegment 2 ............................................ GuV 1 Umsatzerlöse eigene Erzeugnisse, Absatzsegment 3 ............................................ GuV 1 dto., für Handelsware ("Warenverkaufskonto, WVK") .............................................. GuV 1 Leistungsentnahme .......................................................................................GuV 4 oder 6 Provisionserträge .......................................................................................... GuV 1 oder 4 andere aktivierte Eigenleistungen (z. B. selbstgebaute Anlagen) ........................... GuV 3 Erhöhung oder Verminderung des Bestandes an eigenen fertigen und unfertigen Erzeugnissen (Bestandsänderungen) .................................................... GuV 2
Kontenklasse 9 - Abschlusskonten 970-979 nur für die Kostenrechnung: Ergebniskonten von Absatzsegmenten (z. B. Produktgruppen) 980 Betriebsergebniskonto 985 nur für die Kostenrechnung: Verrechnungsergebnis 986 nur für die Kostenrechnung: Abgrenzungsergebnis 989 Gewinn- und Verlustkonto 998 Eröffnungsbilanzkonto 999 Schlussbilanzkonto
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Stichwortverzeichnis
Stichwortverzeichnis
A Abgabenordnung ................................. 6, 8 Abgang .................................................. 32 Abgrenzung - periodengerecht.............................. 211 Abschlagszahlungen ............................ 124 Abschlussarbeiten.................................. 55 Abschlussbuchungen ............................. 55 Abschlussübersicht .................. 58, 65, 250 - Erfolgsrechnung .............................. 65 - Eröffnungsbilanz............................. 65 - Nachtragsbuchungen ...................... 65 - Saldenbilanz I.................................. 65 - Saldenbilanz II ................................ 65 - Summenbilanz................................. 65 - Umsatzbilanz .................................. 65 - Vermögensrechnung ........................ 65 Abschreibung....................................... 199 Abschreibungen ................................... 173 - Abschreibungsausgangsbetrag ...... 174 - Abschreibungsmethode.................. 174 - außerplanmäßige ........................... 173 - Erinnerungswert ........................... 179 - planmäßige .................................... 173 - Vereinfachungsregel....................... 179 Abschreibungsmethode ........................ 174 - arithmetisch-degressiv................... 176 - direkt ............................................. 180 - geometrisch-degressiv.................... 176 - indirekt .......................................... 180 - kombiniert ..................................... 177 - Leistungsabschreibung .................. 178 - linear ............................................. 175 - Wechsel.......................................... 177 Abschreibungsplan .............................. 179 AfA .................................. s. Abschreibung
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Aktiva ....................................................15 Aktive Rechnungsabgrenzung.....207, 210 Aktivkonto .............................................32 Aktiv-Passiv-Mehrung ..........................35 Aktiv-Passiv-Minderung.......................35 Aktivtausch............................................34 Akzept....................................................96 an eigene Order......................................96 Anfangsbestand .....................................32 Anlagen im Bau ...................................168 - Bruttomethode .......................168, 189 - Nettomethode.................................168 Anlagengitter.......................................167 Anlagenspiegel........ s. auch Anlagengitter Anlagevermögen ..................................165 - Abgang ..........................................182 - Aufwand aus Abgang............185, 186 - Ertrag aus Abgang ................187, 188 - Finanzanlagen ...............................166 - horizontale Gliederung ..................166 - imm. Anlagevermögen...................166 - Sachanlagen...................................166 - vertikale Gliederung ......................166 Anschaffungskosten .....................139, 167 - Anschaffungsnebenkosten .....139, 168 - Anschaffungspreisminderungen........................143, 168 - Nachträgliche Anschaffungskosten ...................................139, 168 antizipatives Aktivum .................207, 214 antizipatives Passivum ........................207 Anzahlung - erhaltene ........................................105 - geleistet, auf Anlagen ............105, 108 - geleistet, auf Umlaufvermögen..............................106, 108
Stichwortverzeichnis
ARAP-Konto ...............................s. Aktive Rechnungsabgrenzung Arbeitgeber .......................................... 120 Arbeitnehmer....................................... 120 Arbeitslosenversicherungsbeitrag........ 121 Aufbewahrungsfristen ............................. 7 Aufwand ........................................ 39, 193 - periodenfremd................................ 238 Aufwandskonto...................................... 36 Ausfallrisiko ........................................ 243 Ausstellungsort ..................................... 92
B Bank - bezogene .......................................... 92 Bank Identifier Code .............................. 87 Bankkonto .............................................. 89 Bankkontoauszug.............. s. Kontoauszug Bankleitzahl ........................................... 87 Banknoten.............................................. 83 Bargeld................................................... 83 Barzahlung ............................................ 83 Bearbeitungsgebühren ......................... 101 Beitragsbemessungsgrenze .................. 123 Belegbuchhaltung .................................... 6 Belegprinzip............................................. 9 Besitzscheck ........................................... 94 Besitzwechsel ......................................... 99 Bestandskonto........................................ 32 Bestandsrechnung ............................... 138 Bestandsveränderung ...................... 58, 68 Betriebszweck............................... 165, 213 Bezogener......................................... 92, 95 BIC ........................................................ 87 Bilanz..................................................... 15 - Gleichgewicht .................................. 16 - Gliederungsvorschrift...................... 16 - Schulden.......................................... 15 - Stichtagsbetrachtung....................... 18 - Verlust ............................................. 18 - Vermögen......................................... 15 Bilanzidentität....................................... 61
Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz .........6 Bilanzsumme .........................................18 Bilanzverkürzung ............ s. Aktiv-Passiv............................................ Minderung Bilanzverlängerung ......... s. Aktiv-Passiv................................................Mehrung Bildträger.................................................7 BilMoG ................ s. Bilanzrechtsmoderni....................................... sierungsgesetz BLZ........................................................87 Bonität .................................................231 Bonus ................................... 143, 151, 161 Bruttobetrag...........................................74 Bruttoeinkommen - sozialversicherungspflichtig ..........121 Bruttolohn............................................120 Bruttomethode .....................................136 Bruttowert .............................................72 Buchführung - doppelte............................................30 Buchführungspflicht ................................6 Buchhalternase.......................................18 Buchungsregeln .....................................46 Buchungssatz.........................................41 - getrennt ...........................................43 - zusammengesetzt.............................43
C,D Controlling ..............................................4 Datenträger..............................................6 Dauerauftrag .........................................88 deduktive Methode ...................................9 Dienstleistungsstrom.............................81 Diskont ................................................100 Diskontbetrag ......................................101 Diskontsatz ..........................................101 Distanzrechnung ...................................19 Dreimonatsakzept ..................................99 durchlaufender Posten ...........................73
E Eigenbeleg ................................................9
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Stichwortverzeichnis
Eigenkapital................................... 16, 194 - Eigenkapitaländerung ..................... 36 Eigenkapitalkonto .................... 39, 56, 193 Eingangsrechnung................................. 82 Einkaufspreis ....................................... 132 Einkaufspreise...................................... 139 Einkommenssteuer....................... 120, 201 Einstandspreis ..................................... 196 Einzelabschreibung.............................. 232 Einzelkosten......................................... 170 - Fertigungseinzelkosten.................. 170 - Materialeinzelkosten ..................... 170 - Sondereinzelkosten ........................ 170 Einzelunternehmen ............................. 193 Endbestand ............................................ 32 Endverbraucher - privater............................................ 72 Erfolg ................................................... 193 Erinnerungswert ................................. 179 Erlösschmälerungen ............................ 161 Eröffnungsbilanzkonto .......................... 61 Ertrag ............................................ 38, 193 - periodenfremd........................ 241, 248 Ertragskonto .......................................... 36 Ertragslage ............................................ 19
F Finanzbuchführung............................... 28 Forderungen - aus Lieferung und Leistung ............ 82 - dubiose................................... 104, 231 - sonstige.................................. 207, 214 Forderungsabschreibung ..................... 232 Forderungsausfall................................ 233 Fortschreibungsrechnung .................... 138 Frachtkosten ................................ 140, 156 frei Haus .............................................. 112 Fremdbeleg............................................... 9
G Gehalt .................................................. 120 Geldgeber ................................................. 4
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Gemeinkosten - Fertigungsgemeinkosten................170 - Materialgemeinkosten....................170 Geschäftsjahr............................................5 Geschäftskonto .......................................86 Geschäftsvorfall..................................4, 41 - erfolgsneutral...................................36 - erfolgswirksam.................................36 Gewinn ..........................................18, 193 Gewinn- und Verlustrechnung .......s. GuV Gewohnheitsrecht.....................................8 Girokonto ...............................................86 Gläubiger ...............................................93 GoB ........s. Grundsätze ordnungsgemäßer ......................................... Buchführung Grundbuch.............................................30 Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung............................6, 8, 195 Grundschuld ........................................204 Guthaben - negatives..........................................89 - positives ...........................................90 GuV .......................................................19 - außerordentliches Ergebnis..............19 - Betriebsergebnis...............................19 - Finanzergebnis ................................19 - Gliederungsvorschrift......................20 - ordentliches Ergebnis.......................19 - Zeitraumrechnung...........................19 GuV-Konto.............................................56
H Handelsbriefe .......................................6, 7 Handelsgesetzbuch...................................6 Handelsunternehmen...........................131 Handelswechsel......................................96 Hauptbuch .............................................30 Herstellkosten ......................................199 Herstellungskosten ..............................167 - Wertobergrenze..............................170 - Wertuntergrenze............................170
Stichwortverzeichnis
I IBAN ..................................................... 87 Indossament........................................... 96 Indossant ............................................... 96 Indossatar .............................................. 96 induktive Methode................................... 8 Inkasso ................................................... 94 International Bank Account Number .... 87 Inventar ........................................... 11, 14 Inventur................................................. 11 - Festwertverfahren............................ 14 - Gruppenbewertung ......................... 14 - Inventurverfahren ........................... 11 - permanente ...................................... 13 - Stichprobeninventur........................ 14 - Stichtagsinventur............................ 13 - vor- oder nachverlegte ..................... 13
K Kalenderjahr ............................................ 5 Kapitalgesellschaft ............................... 193 Kasse...................................................... 83 Kassenkonto........................................... 83 Kauf auf Ziel............................. s. Zielkauf Kfz-Steuern.......................................... 206 Kirchensteuer............................... 121, 201 Kirchensteuersatz ................................ 121 Klarheitsgrundsatz .................................. 9 Kontenabschluss .................................... 32 Kontenplan ...................................... 27, 42 Kontenrahmen ....................................... 27 - Bilanzgliederungsprinzip ................ 28 - Einkreissystem................................. 28 - GKR ................................................ 29 - IKR .................................................. 28 - Kontenarten..................................... 27 - Kontengruppen................................ 27 - Kontenklassen.................................. 27 - Prozessgliederungsprinzip .............. 28 - System ............................................. 27 - Zweikreissystem .............................. 28 Kontierungssystem ................................ 27
Konto .....................................................30 - Bestandskonto..................................32 - Erfolgskonto.....................................32 - Habenseite .......................................31 - Sollseite............................................31 - Staffelrechnung................................31 - T-Konto............................................31 - Unterkonto ......................................32 - Unterkonto ......................................27 Kontoauszug ..........................................90 Kontokorrentkonto .................................86 Kontonummer........................................87 Kontrolle ..................................................4 Korrekturposten ...................................243 Kostenrechnung .....................................28 Krankenkassenbeitrag ..........................121 Kredit ...................................................204 - zinsloser.........................................100 Kreditgewährung .................................100
L Lastschrift ..............................................88 Lastschrifteinzugsverfahren...................88 Leistungen .............................................71 Leistungsentnahme..............................199 LEV............ s. Lastschrifteinzugsverfahren Lieferschein ............................................82 Lieferungen ............................................71 Liquidität ...............................................17 Lohn .....................................................120 Lohnsteuer ...........................................120 Lohnsteuertabellen ...............................120 Lohnvorauszahlung .............................124
M Materialaufwand .............................58, 68 Materialverbrauch .......................136, 138 Mehrwert ...............................................73 Mehrwertsteuer ............... s. Umsatzsteuer - Kunden in Rechnung gestellte.........77 - Lieferanten belastete ........................77 Mehrwertsteuerkonto.............................77
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Stichwortverzeichnis
Mengenangaben .................................... 16 Mittelherkunft ....................................... 17 Mittelverwendung................................. 17 Münzen ................................................. 83
N Nachtragsbuchungen........................... 250 Nettobetrag ............................................ 74 Nettolohn............................................. 122 Nettomethode....................................... 136 Nettowert............................................... 71 Nutzungsdauer.................................... 174 - zeitlich begrenzt............................. 173 - zeitlich unbegrenzt ........................ 173
O,P Online-Banking ..................................... 86 Passiva................................................... 16 Passive Rechnungsabgrenzung ........... 207 Passivkonto............................................ 32 Passivtausch .......................................... 35 Pauschalwert ....................................... 246 Pauschalwertberichtigung ........... 232, 243 - Einstellung in die .......................... 243 periodengerechte Erfolgszuordnung ............................... 143, 207 Personalaufwand - freiwilliger ..................................... 120 - zusätzlicher ................................... 120 Personengesellschaft ............................ 193 Pflegeversicherungsbeitrag.................. 121 Planung ................................................... 4 Privateinlage........................................ 194 Privatentnahme ................................... 194 Privat-Konto........................................ 193 Protest mangels Zahlung..................... 103 Protestwechsel ..................................... 103 Publizitätsgesetz...................................... 5
R Rabatt .................................. 143, 150, 161 - Bruttomethode............................... 150
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- Nettomethode.................................150 Realisationsprinzip ..................................9 Rechnungsabgrenzung ........................207 - Prüfungsschema ............................208 Regress.................................................103 Reihenregress .......................................103 Reinvermögen .................... s. Eigenkapital Remittent ...............................................96 Rentenversicherungsbeitrag ................121 Restbuchwert .......................................180 Retourenaufkleber ................................152 Retourenschein ....................................152 Rimesse ..................................................96 Rohgewinn...........................................132 Rückstellungen ....................................222 - Auflösung ......................................225 - Aufwandsrückstellung ..................223 - Drohverlustrückstellung ...............223 - Eintrittswahrscheinlichkeit ...........222 - Inanspruchnahme ..........................224 - Rückstellungskonto .......................224 - Verbindlichkeitsrückstellung .........222 - Verbuchung....................................223
S Sacheinlage ..........................................194 Saldenbilanz.........................................250 Saldo ................................................31, 55 - Habensaldo ......................................32 - Sollsaldo...........................................32 Scheck ....................................................92 Scheckaussteller .....................................92 Scheckbestandteile - gesetzliche........................................92 - kaufmännische .................................92 Scheckformular ......................................92 Schecknehmer.........................................92 Schecknummer.......................................92 Schlussbestand.....................................197 Schlussbilanzkonto ................................60 Schuldner...............................................93 Schuldwechsel ........................................99
Stichwortverzeichnis
SEPA ..................................................... 87 Sichteinlagen ......................................... 86 Single Euro Payments Area................... 87 Skonto.................................................. 143 - Bruttomethode....................... 143, 144 - Nettomethode ........................ 143, 147 - Skontoabzug .................................. 143 - Skontobetrag.................................. 144 Skonto.................................................. 161 Skontration .....................................s. auch ...................... Fortschreibungsrechnung Solawechsel ............................................ 98 Solidaritätszuschlag............................. 121 Sozialkasse ........................................... 121 Sozialversicherung - Arbeitgeberanteil ................... 120, 122 - paritätische Teilung ....................... 122 Sozialversicherungsbeitrag .................. 121 Sozialversicherungsträger ................... 124 Sprungregress...................................... 103 Staat......................................................... 4 Steuerstundungseffekt ......................... 177 Steuerung ................................................ 4 Supply Chain........ s. Wertschöpfungskette
T Teilwert................................................ 195 transitorisches Aktivum ...... 207, 210, 212 transitorisches Passivum ............. 207, 213 Trassant ................................................. 95 Trassat ................................................... 95 Tratte ..................................................... 96
U Überbringer ........................................... 92 Übertragungsvermerk ........................... 96 Überweisung ......................................... 86 Überweisungsformular.......................... 86 Umlaufvermögen ................................. 165 Umrechnungsfaktoren ........................... 76 Umsatzerlöse ....................................... 108 Umsatzsteuer......................... 71, 102, 244
- Kontenabschluss ..............................78 Umsatzsteuerbefreiung ..........................71 Umsatzsteuerbetrag ...............................74 Umsatzsteuerkürzung .........................235 Umsatzsteuerpflicht.............................106 Umsatzsteuersatz - ermäßigt...........................................71 - regulär .............................................71 Umsatzstuerverrechnungskonto ............80 Unterkonto...................................194, 243 Unternehmenseigner................................4 Unternehmensleitung ..............................4
V Verbindlichkeiten - aus Lieferung und Leistung.............82 - sonstige.......................... 105, 207, 215 Verfallstag ..............................................95 Verkaufspreis........................................132 Verlust..................................................193 Verrechnungsscheck ...............................94 Versicherungsgebühren........................206 Voranmeldung........................................78 Voranmeldungszeitraum........................78 Vorauszahlungen .................................106 Vorsichtsgrundsatz ..................................9 Vorsichtsprinzip...................................222 Vorsteuerabzug ...................... 71, 106, 195 Vorsteuerkonto .......................................77
W Wahrheitsgrundsatz.................................9 Waren - Handelswaren................................131 - Rücksendungen .............................152 - selbst erstellte ................................131 Wareneinkauf...............................132, 139 Wareneinkaufskonto.....................133, 196 Wareneinsatz ................... 58, 68, 136, 138 Warenkonto - drei Konten ....................................138 - gemischtes......................................132
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Stichwortverzeichnis
- getrennt ......................................... 133 Warenstrom ........................................... 81 Warenumtausch................................... 152 Warenverkauf .............................. 132, 156 - Verkaufspreise................................ 156 Warenverkaufskonto .................... 133, 196 Warenverkehr - Bruttomethode............................... 137 - Nettomethode ................................ 136 Wechsel .................................................. 95 - gezogener......................................... 98 - Platzen eines.................................. 103 Wechselaussteller................................... 95 Wechselbestandteile ............................... 98 Wechselbetrag ...................................... 101 Wechselformular.................................... 98 Wechselgesetz ........................................ 99 Wechselnehmer ...................................... 96 Wechselprotests ................................... 103 Wechselspesen...................................... 101 Wechselsumme ...................................... 96 Wertangaben.......................................... 16
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Wertansatz...................................133, 135 Wertschöpfungskette..............................81 Wertverzehr .........................................143 Wertzuwachs .......................................143 Wirtschaftlichkeitsgrundsatz .................10
Z Zahlungsbedingungen .........................143 Zahlungsempfänger .........................88, 93 Zahlungsmittel ......................................83 Zahlungsort .....................................84, 92 Zahlungsstrom.......................................81 Zielkauf............................................77, 82 Zinsaufwand........................................101 Zinsertrag ............................................101 zu Gunsten ............................................91 zu Lasten................................................91 Zugang ..................................................32 Zusatzbeitrag für Krankengeld............122 Zusatzbeitrag für Zahnersatz ..............122 Zwischenrechnung...............................106
